I SA/Kr 311/25

I SA/Kr 311/25 - Wyrok WSA w Krakowie
Data orzeczenia
2025-06-26
orzeczenie nieprawomocne
Data wpływu
2025-05-14
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Sędziowie
Inga Gołowska /przewodniczący sprawozdawca/
Piotr Głowacki
Waldemar Michaldo
Symbol z opisem
6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne
Inne
Skarżony organ
Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku
uchylono zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję organu I instancji
Powołane przepisy
Dz.U. 2024 poz 935
art. 145 par. 1 pkt 1 lit. a, art. 200
Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j.)
Dz.U. 2020 poz 1426
art. 23 ust. ` pkt 38, art. 30b, art. 30h
Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych t.j.
Sentencja
|Sygn. akt I SA/Kr 311/25 | [pic] W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 26 czerwca 2025 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Inga Gołowska (spr.), Sędziowie: WSA Piotr Głowacki, WSA Waldemar Michaldo, Protokolant: sekretarz sądowy Kinga Bryk, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 26 czerwca 2025 r. sprawy ze skargi R.M. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Krakowie z dnia 14 marca 2025 r., nr 1201-IOP1-3.4102.1.2025 w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2021 r. I. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję organu I instancji, II. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Krakowie na rzecz skarżącej kwotę 49.566,00 zł (słownie: czterdzieści dziewięć tysięcy pięćset sześćdziesiąt sześć złotych 00/100) tytułem zwrotu kosztów postępowania.
Uzasadnienie
Zaskarżoną decyzją z dnia 14 marca 2025r. nr 1201-IOP1-3.4102.1.2025, Dyrektor izby Administracji Skarbowej w Krakowie po rozpoznaniu odwołania R. M. od decyzji Naczelnika Małopolskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Krakowie z dnia 11 grudnia 2024r. nr 385000-CKK3-4.5001.1.2023.53 w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2021 r. w kwocie 2.887.064,00 zł od dochodów osiągniętych z kapitałów pieniężnych oraz wysokość daniny solidarnościowej w kwocie 567.803,00 zł należnej od dochodów osiągniętych za 2021 r., działając na podstawie art. 233§1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U z 2025r. poz. 111) -utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.
Decyzję wydano w następującym stanie faktycznym i prawnym sprawy:
Organ I instancji przeprowadził kontrolę celno-skarbową u podatniczki a następnie postępowanie podatkowe w zakresie przestrzegania przepisów prawa podatkowego odnośnie prawidłowości opodatkowania dochodów osiągniętych w 2021r. na zasadach określonych w art. 30b i art. 30h ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. Uz2020r. poz. 1426 ze zm. dalej-u.p.d.o.f.). Organ ustalił, że podatniczka nie złożyła w ustawowym terminie zeznania PIT-38 o wysokości osiągniętego dochodu/straty za 2021 r. z tytułu nabycia w celu umorzenia udziałów w spółce T. Sp. z o.o., nie obliczyła i nie wpłaciła daniny solidarnościowej a w trakcie kontroli celno-skarbowej złożyła zeznanie PIT-38 wykazując przychód równy kosztom uzyskania przychodu w wysokości 15.201.000,00 zł.
Na skutek wniesienia odwołania od decyzji, organ odwoławczy utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.
W pisemnych motywach zaskarżonej decyzji organ odwoławczy wskazał, że przedmiotem sporu są ustalenia organu dotyczące kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia udziałów w celu ich umorzenia na rzecz spółki T. Sp. z o.o. oraz błędne określenie wysokości daniny solidarnościowej w sytuacji gdy decyzja wymiarowa nie stała się decyzją ostateczną.
Organ ustalił, że podatniczka nabyła w oparciu o umowę darowizny: nieruchomość (udział) wynoszący 210/252 w nieruchomości położonej w P. działki (nr [...] i [...]) o wartości 16.200.000,00 zł, nieruchomość zabudowaną działkę nr [...] o wartości 1.800.000,00 zł. Nieruchomości zostały darowane przez męża podatniczki do jej majątku osobistego. Koszty związane z aktem notarialnym i wpisem do ksiąg wieczystych wyniosły 6.990,60 zł.
Powyższe nieruchomości (o wartości 18.000.000,00 zł) podatniczka wniosła jako wkład niepieniężny do spółki T.1 Sp. z o.o. Sp. kom., zawiązanej w dniu 24 maja 2010r, w której jako komandytariusz odpowiadała za zobowiązania do wysokości 1.000,00 zł i posiadała 99% udziału w zyskach. Komplementariuszem była spółka T.2sp. z o.o. która wniosła wkład pieniężny w kwocie 1.000,00 zł.
Na mocy uchwały z dnia 27 września 2010r. T.1 Sp. z o.o. Sp. kom., została przekształcona w spółkę z o.o. pod nazwą T. Sp. z o.o. Kapitał zakładowy powyższej spółki wynosił 18.001.000,00 zł i dzielił się na 18.001 udziałów po 1.000,00 zł każdy.
Uchwałą z dnia 21 lipca 2016r. umorzono 2.750 udziałów w kapitale zakładowym spółki o wartości 2.750.000,00 zł, które należały do podatniczki. Wynagrodzenie z tytułu dobrowolnego umorzenia udziałów zostało sfinansowane w całości z obniżenia kapitału zakładowego spółki o kwotę 2.750.000,00 zł, z kwoty 18.001.000,00 zł do kwoty 15.251.000,00 zł.
Zgodnie z uchwałą z dnia 25 lutego 2021 r. umorzono 15.201 udziałów w kapitale zakładowym spółi o wartości 15.201.000,00 zł należących do podatniczki. Umorzenie nastąpiło poprzez nabycie przez Spółkę.
Organ I instancji wezwał podatniczkę o przedłożenie planu przekształcenia spółki oraz opinii biegłego rewidenta. Podatniczka przedłożyła kopię pism, jakie zostały złożone w właściwego sądu. Z uwagi na brak opinii biegłego rewidenta, organ zwrócił się do Sądu Rejonowego Poznań Nowe Miasto i Wilda w Poznaniu VIII Wydziału Gospodarczego Krajowego Rejestru Sądowego o nadesłanie kopii dokumentów dotyczących przekształcenia spółki T.1 Sp. z o.o. Sp. kom., w spółkę T. Sp. z o.o.
Organ skonstatował, że podatniczka uzyskała w ten sposób przychód z odpłatnego zbycia w celu umorzenia udziałów na rzecz T. Sp. z o.o. w wysokości 15.201.000,00 zł a data powstania przychodu był dzień przeniesienia własności udziałów na kupującego tj. 25 lutego 2021 r.
Organ odwoławczy przypomniał treść przepisów tj. art. 9 ust. 1, art. 10 ust. 1 pkt 7, art. 30 b oraz art. 23 ust. 1 pkt 38 u.p.d.o.f., który stanowi, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodu wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną oraz innych papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa lub jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji), wkładów oraz innych papierów wartościowych, w tym z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych, a także z odkupienia tytułów uczestnictwa lub jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych, albo umorzenia jednostek uczestnictwa, tytułów uczestnictwa oraz certyfikatów inwestycyjnych w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 3e.
Zdaniem organu, w sprawie aby ustalić faktycznie poniesione wydatki na nabycie (objęcie) udziałów należy cofnąć się do momentu, w którym miało początek owo posiadanie przez podatniczkę pierwotnych wydatków w celu zostania wspólnikiem spółki komandytowej. Przy ustalaniu kosztów uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia celem umorzenia udziałów, należy wziąć pod uwagę "koszt historyczny".
Organ przypomniał treść art. 551 §1, art. 555 Kodeksu spółek handlowych i art. 93a ustawy Ordynacja podatkowa i wskazał, że nie można przyjąć wartość bilansową spółki komandytowej z chwili przekształcenia. Organ miał na względzie, iż orzecznictwo sądowe reprezentuje dwa przeciwstawne nurty.
Wskazano również, iż rozpatrzenie sprawy pod kątem prawidłowego ustalenia kosztów uzyskania przychodów w przypadku odpłatnego zbycia udziałów celem umorzenia w spółce kapitałowej, która powstała z przekształcenia miało zasadnicze znaczenie dla ustalenia wysokości daniny solidarnościowej.
Organ przedstawił treść art. 30 h u.p.d.o.f. i podał, że z uwagi na uzyskanie przez podatniczkę dochodu z kapitałów pieniężnych w wysokości 15.195.071,61 zł byłą zobowiązana do zapłaty daniny solidarnościowej. Podstawę obliczenia daniny
solidarnościowej w myśl art. 30h ust. 2 u.p.d.o.f. stanowiła kwota 14.195.072,00 zł (nadwyżka ponad 1.000.000,00 zł) co dawało kwotę 567.803,00 zł do zapłaty.
W skardze do sądu na ostateczną w administracyjnym toku instancji decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Krakowie wniosła podatniczka, zarzucając:
1. naruszenie przepisów prawa materialnego mające istotny wpływ na przebieg sprawy tj. art. 22 ust. 1f oraz art. 23 ust. 1 pkt 38 u.p.d.o.f. poprzez ich nieprawidłową wykładnię i uznanie, że wartość majątku spółki komandytowej (przekształcanej) z chwili jej przekształcenia w spółkę z o.o. (spółka przekształcona) nie stanowi dla Strony kosztów uzyskania przychodu w przypadku zbycia udziałów w kapitale zakładowym spółki przekształconej,
2. naruszenie przepisów prawa materialnego mające istotny wpływ na przebieg sprawy tj. art. 30h u.p.d.o.f. poprzez jego nieprawidłowe zastosowanie polegające na;
a. określeniu dla Skarżącej wysokości zobowiązania podatkowego z tytułu tzw. ,,daniny solidarnościowej" w sytuacji gdy decyzja w której oszacowano Skarżącej wysokość dochodu opodatkowanego na podstawie art. 30b u.p.d.o.f. i określono wysokość zobowiązania podatkowego z tego tytułu nie była ostateczna,
b. określeniu dla Skarżącej wysokości zobowiązania podatkowego z tytułu tzw. "daniny solidarnościowej" bez przeprowadzenia jakiegokolwiek postępowania zmierzającego do ustalenia czy podstawę do wymiaru tego "świadczenia" nie powinny być też inne dochody osiągnięte przez Skarżącą oraz czy Skarżącej nie przysługują odliczenia od tej podstawy.
3. naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na przebieg sprawy tj. art. 210§1 pkt 6 O.p. polegające na sporządzeniu wybiórczego i selektywnego uzasadnienia decyzji z treści którego nie da się wywnioskować dlaczego stanowisko Strony nie zostało uwzględnione,
4. naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na przebieg tj. art. 187 O.p. w zw. z art. 191 O.p. poprzez arbitralną i selektywną ocenę materiału dowodowego polegającą na przyjęciu, że Skarżąca nie poniosła żadnych wydatków na objęcie udziałów w kapitale zakładowym spółki przekształconej w sytuacji gdy z treści materiału dowodowego w sposób jednoznaczny wynika, iż udziały te objęła w zamian za ogół praw i obowiązków w spółce przekształcanej, które to prawo przedstawiało w chwili przekształcenia określoną wartość bilansową.
5. naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na przebieg sprawy tj. art. 207§2 O.p. poprzez jego nieprawidłowe zastosowanie i objęcie rozstrzygnięciem zawartym w decyzji dwóch różnych (Wynikających z siebie) zobowiązań podatkowych.
Wskazując na powyższe wniesiono o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej jej decyzji organu I instancji umorzenie postępowania ewentualnie uchylenie zaskarżonej decyzji i poprzedzającej jej decyzji organu I instancji oraz zasądzenie zwrotu kosztów postępowania w tym kosztów zastępstwa radcowskiego wg norm przypisanych.
Uzasadniając skargę jej autor przypomniał dotychczasowy przebieg postępowania w sprawie wskazując, że wartość bilansowa majątku spółki komandytowej z chwili przekształcenia jest jednocześnie wartością bilansową majątku spółki z o.o. na co wskazuje orzecznictwo NSA. Z chwilą przekształcenia ustaje byt prawny spółki przekształcanej i posługiwanie się kategorią kosztów historycznych jest nielogiczne. Taka wykładnia jest "niesprawiedliwa". Organ w sposób nieuprawniony określił wysokość zobowiązania podatkowego w zakresie daniny solidarnościowej a ustalenia organu nie są ostateczne. Organ powinien najpierw ostatecznie określić wysokość zobowiązania podatkowego z tytułu zbycia udziałów a dopiero potem przeprowadzić postępowanie zmierzające do określenia (ewentualnej) daniny solidarnościowej.
Odpowiadając na skargę organ wniósł o jej oddalenie i podtrzymał dotychczasowe stanowisko wyrażone w sprawie.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje:
Stosownie do art. 3§1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz.U. z 2024r., poz. 935, ze zm.; dalej-p.p.s.a.), sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. W ramach swej kognicji sąd bada, czy przy wydaniu zaskarżonego aktu nie doszło do naruszenia prawa materialnego i przepisów postępowania. Zgodnie z art. 134§1 p.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Zobowiązany jest natomiast do wzięcia z urzędu pod uwagę wszelkich naruszeń prawa, w tym także tych nie podnoszonych w skardze, które są związane z materią zaskarżonych aktów administracyjnych. Orzekanie odbywa się z uwzględnieniem wówczas obowiązujących przepisów prawa. Na podstawie art. 135 p.p.s.a. Sąd podejmuje środki w celu usunięcia naruszenia prawa, w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga, jeżeli jest to niezbędne dla końcowego załatwienia sprawy.
Uwzględnienie skargi następuje w przypadkach naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy (art. 145§1 pkt. 1 lit. a p.p.s.a.), naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego (art. 145§1 pkt. 1 lit. b p.p.s.a.), oraz innego naruszenia przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145§1 pkt. 1 lit. c p.p.s.a.). W przypadkach, gdy zachodzą przyczyny określone w art. 156 Kodeksu postępowania administracyjnego lub w innych przepisach sąd stwierdza nieważność decyzji lub postanowienia (art. 145§1 pkt. 2 p.p.s.a.). W przypadku, o którym mowa w §1 pkt 1 i 2, sąd stwierdzając podstawę do umorzenia postępowania administracyjnego, umarza jednocześnie to postępowanie (art. 145§3 p.p.s.a.)
Badając rozpoznawaną sprawę w tak zakreślonej kognicji, Sąd dopatrzył się naruszenia prawa materialnego. Skarga zasługiwała na uwzględnienie.
Istota kontrowersji w sprawie dotyczy zastosowania art. 23 ust. 1 pkt 38 u.p.d.o.f. a w konsekwencji dopuszczalności określenia daniny solidarnościowej.
Na podstawie art. 30b ust. 1 u.p.d.o.f. od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, w tym z realizacji praw wynikających z tych instrumentów, z odpłatnego zbycia udziałów (akcji), z odpłatnego zbycia udziałów w spółdzielni oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) albo wkładów w spółdzielni w zamian za wkład niepieniężny, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu. W myśl art. 30b ust. 4 u.p.d.o.f., dochodem, o którym mowa w ust. 1, jest: różnica między sumą przychodów uzyskanych z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) albo udziałów w spółdzielni a kosztami uzyskania przychodów określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f oraz art. 23 ust. 1 pkt 38 i 38c.
Zgodnie z art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f., kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.
Stosownie do art. 23 ust. 1 pkt 38 u.p.d.o.f., nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów w spółdzielni, udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, w tym z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych, a także z odkupienia albo umorzenia tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 3e.
W orzecznictwie sądów administracyjnych ugruntowane jest już stanowisko, że art. 23 ust. 1 pkt 38 u.p.d.o.f. dotyczący kosztów uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia akcji (udziałów) nie nakazuje uwzględniać pierwotnie poniesionych wydatków. Takie stanowisko zajmuje Naczelny Sąd Administracyjny w wyrokach z: 17 maja 2023r.,sygn. akt II FSK 2403/20,10 listopada 2021 r. sygn. akt II FSK 638/19; 8 grudnia 2020r. sygn. akt II FSK 2221/18; 12 sierpnia 2020r. sygn. akt II FSK 1678/18; 19 grudnia 2019r. sygn akt II FSK 149/18; 8 października 2019r. sygn. akt II FSK 3622/17; 17 lipca 2018r. sygn. akt: II FSK 726/18; 1 lutego 2017r. sygn. akt II FSK 4103/14; 11 marca 2016r. sygn. akt II FSK 3418/13; 26 czerwca 2014r. sygn. akt II FSK 3224/13. Podobnie wypowiadały się Wojewódzkie Sądy Administracyjne w najnowszych orzeczeniach, np. WSA Wrocławiu w wyrokach z 28 września 2023r., sygn. akt I SA/Wr 963/22, z 10 stycznia 2023r. sygn. akt I SA/Wr 45/22, WSA w Poznaniu w wyroku z 21 września 2023r., sygn. akt I SA/Po 350/23, WSA w Opolu w wyroku z 29 września 2022r., sygn. akt I SA/Op 233/22, czy WSA w Gliwicach w wyrokach z 14 lipca 2023 r., sygn. akt I SA/GI 1557/22 i 17 października 2023r., sygn. akt I SA/GI 932/23).
Poglądy wyrażone w powołanych wyrokach, dostępnych pod adresem orzeczenia.nsa.gov.pl, sąd w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę w pełni podziela, uznaje za własne i w dalszej części uzasadniania się nimi posłuży.
Ustawodawca nie zdefiniował spornego pojęcia "wydatki na objęcie akcji". Nie wymienił również, chociażby przykładowo, wydatków mogących być zaliczonymi do tej kategorii kosztów. W orzecznictwie przyjmuje się, że przez wydatki na nabycie akcji (także udziałów, innych papierów wartościowych, o jakich mowa w art. 23 ust. 1 pkt 38 u.p.d.o.f.), należy rozumieć dokonane przez podatnika wydatki bezpośrednio związane z nabyciem akcji (innych papierów wartościowych), w szczególności zaś cenę nabycia, opłaty notarialne, prowizje biura maklerskiego, itp. (wyroki NSAz 8 września 2016r., II FSK 2259/14 i II FSK 2260/14).
Należy podnieść, że treść art. 23 ust. 1 pkt 38 u.p.d.o.f. czasowo wyłącza z kosztów uzyskania przychodów określone wydatki, ponieważ uznaje je za koszty uzyskania przychodów w okresie późniejszym, to jest w dacie odpłatnego zbycia tych akcji (innych papierów wartościowych), w tym z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych, a także z odkupienia albo umorzenia tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych. Od momentu poczynienia wydatków na objęcie (nabycie) akcji do momentu ich zbycia, te wydatki są więc "zamrożone" w kontekście kosztu podatkowego.
Ustawodawca nie łączy przedmiotowych wydatków z tzw. okresem historycznym. Błędne jest zatem stanowisko organu interpretacyjnego, że Skarżąca będzie mogła ująć jako koszty uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia akcji oraz ich umorzenia wydatki poniesione w celu zostania wspólnikiem w spółce z o.o. i spółce komandytowej, a więc wydatki "pierwotne".
Zdaniem Sądu już z wykładni literalnej art. 23 ust. 1 pkt 38 u.p.d.o.f. wynika coś przeciwnego.
Przepis ten stanowi, że wydatki na objęcie akcji stanowią koszt uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych akcji. Gdyby było tak jak przyjął organ, przepis prawa podatkowego powinien wyraźnie stanowić, że kosztem uzyskania przychodu jest tzw. wartość historyczna, używając przy tym dowolnej nomenklatury, np. stanowiąc o "pierwotnych" wydatkach. Art. 23 ust. 1 pkt 38 u.p.d.o.f., stanowiąc, iż wydatki na objęcie akcji stanowią koszt uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych akcji, nie rozróżnia, czy chodzi o akcje objęte w związku z zawiązaniem spółki akcyjnej, czy też o akcje objęte w związku z przekształceniem innej spółki w spółkę akcyjną. Tym samym organ, forsując swoją koncepcję wyraźnie domaga się zawężenia wniosków wynikających z interpretacji literalnej przepisu.
Tymczasem - zgodnie z zasadą lege non distinquente nec nostrum est distinquere - skoro sam ustawodawca nie wprowadził w przepisie takiego rozróżnienia, nie powinien tego czynić interpretator (zob. wyrok WSA w Opolu z dnia 29 września 2022r., sygn. akt I SA/Op 233/22 i powołane w nim orzeczenia).
Rezultatów wykładni językowej nie podważają argumenty zaczerpnięte z wykładni systemowej wewnętrznej i zewnętrznej.
Stanowisku Skarżącej nie sprzeciwiają się argumenty nawiązujące do regulacji dotyczących spółek handlowych. Sąd podzielił stanowisko dotychczas wyrażane w orzecznictwie, że jako nieprawidłowe należy uznać postulowane przez organ ustalenie kosztów uzyskania przychodu w rozumieniu historycznym, odnoszące się wyłącznie do tzw. wydatków pierwotnych. Jak wykazano bowiem powyżej, poglądu tego w szczególności nie da się wyinterpretować z literalnego brzmienia art. 23 ust. 1 pkt 38 u.p.d.o.f., w którym mowa jest o "wydatku na objęcie akcji", bez zróżnicowania, czy chodzi o akcje w spółce akcyjnej powstałej w wyniku przekształcenia z innej spółki kapitałowej, czy też powstałej bez takiego przekształcenia.
Dla potrzeb ustalenia kosztów uzyskania przychodu przy zbyciu akcji nie ma znaczenia sukcesja, wywiedziona z przepisów k.s.h. Trzeba zwrócić uwagę, że w przypadku przekształcenia jednej spółki w inną spółkę prawa handlowego o sukcesji można mówić tylko na gruncie przepisów prawa podatkowego (art. 93a § 1 i 2 O.p.), natomiast w zakresie praw i obowiązków cywilnoprawnych obowiązuje zasada kontynuacji (dodać trzeba, że zasada ta ma warunkowy charakter, ponieważ obowiązuje tylko pod warunkiem uczestnictwa wspólników w przekształceniu). Zasada ta wynika z art. 553 § 1 k.s.h. który stanowi, że spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej.
Zapis ten należy rozumieć w ten sposób, że spółka przekształcona nie wstępuje w prawa i obowiązki, ale jest cały czas podmiotem tych praw i obowiązków. W przypadku kontynuacji nie ma poprzednika i następcy prawnego, ale istnieje ta sama spółka w zmienionej formie. Innym skutkiem zasady kontynuacji jest to, że wszelkie prawa i obowiązki wynikające z praw rzeczowych i obligacyjnych pozostają przy spółce przekształconej. Zmiana formy następuje z chwilą wpisu spółki przekształconej do rejestru i z tym momentem spółka przekształcana przestaje istnieć (art. 552 k.s.h.). Wspólnicy spółki przekształcanej uczestniczący w przekształceniu stają się z dniem przekształcenia wspólnikami spółki przekształconej (art. 553 § 3 k.s.h.).
Zarzut naruszenia art. 23 ust. 1 pkt 38 u.p.d.o.f. poprzez jego błędną wykładnię okazał się więc zasadny.
Sąd nie odniósł się do zagadnienia określenia wysokości daniny solidarnościowej bowiem byłoby to przedwczesne z uwagi na konieczność uprzedniego wyjaśnienia kwestii kosztów uzyskania przychodów na gruncie art. 23 ust. 1 pkt 38 u.p.d.o.f.
Mając na uwadze powyższe Sąd uwzględnił skargę i działając na podstawie art. na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a p.p.s.a. orzekł jak w pkt. I sentencji wyroku. Podstawą uchylenia decyzji organu pierwszej instancji był natomiast art. 135 p.p.s.a, który stanowi, że sąd stosuje przewidziane ustawą środki w celu usunięcia naruszenia prawa w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga, jeżeli jest to niezbędne dla końcowego jej załatwienia.
Rozpoznając sprawę ponownie organy stosownie do dyspozycji art. 153 p.p.s.a. winny uwzględnić przedstawioną w niniejszym orzeczeniu ocenę prawną sądu.
O zwrocie kosztów postępowania orzeczono w pkt II wyroku na podstawie art. 200 w zw. z art. 205 § 2 p.p.s.a. Na kwotę zasądzonych kosztów postępowania 49.566,00 zł składa się uiszczony wpis od skargi w kwocie 34.549,00 zł, opłata skarbowa od dokumentu pełnomocnictwa procesowego w kwocie 17,00 zł oraz wynagrodzenie pełnomocnika Skarżącego o którym mowa w §2 pkt. 8 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (tekst jedn. Dz.U.2018r. poz. 265) w wysokości 15.000,00 zł.
-----------------------
#