I SA/Kr 275/25

I SA/Kr 275/25 - Wyrok WSA w Krakowie
Data orzeczenia
2025-06-30
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2025-04-28
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Sędziowie
Jarosław Wiśniewski
Paweł Dąbek
Piotr Głowacki /przewodniczący sprawozdawca/
Symbol z opisem
6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
6560
Hasła tematyczne
Podatek dochodowy od osób prawnych
Skarżony organ
Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku
oddalono skargę
Powołane przepisy
Dz.U. 2022 poz 2587
ART. 16 UST 3
Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j.)
Sentencja
|Sygn. akt I SA/Kr 275/25 | [pic] W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 30 czerwca 2025 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Piotr Głowacki (spr.), Sędziowie: WSA Paweł Dąbek, WSA Jarosław Wiśniewski, Protokolant: sekretarz sądowy Kinga Bryk, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 30 czerwca 2025 r. sprawy ze skargi T. Sp. z o.o. w K. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 7 lutego 2025 r., nr 0111-KDIB1-1.4010.756.2024.1.SG w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych skargę oddala.
Uzasadnienie
W dniu 11 grudnia 2024 r. wpłynął wniosek T. Sp z o. o. w K. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ustalenia, czy kwota spłaty hipoteki dokonana przez wnioskodawcę jako dłużnika rzeczowego zwiększa odpowiednio wartość początkową środków trwałych.
We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:
T. spółka ograniczoną odpowiedzialnością, zwana dalej Wnioskodawcą, na podstawie aktu notarialnego rep. [...] z 13 grudnia 2006 r. stała się użytkownikiem wieczystym nieruchomości gruntowej o pow. 402 m2 oraz właścicielem budynku położonego na tej nieruchomości - objętych księgą wieczystą [...] (dalej: "Nieruchomość").
W dziale IV księgi wieczystej wpisana była hipoteka umowna kaucyjna do kwoty 2.475.000 zł zabezpieczająca kredyt, odsetki i koszty kredytu wpisana na rzecz Banku (dalej: "Bank").
Na podstawie operatu szacunkowego z 7 lipca 2005 r. wartość nieruchomości oszacowano na kwotę 4.128.571 zł.
Uchwała zarządu Wnioskodawcy z 22 listopada 2006 r. określa wartość transakcyjną nabycia przedmiotowej nieruchomości na kwotę 1.650.000 policzoną jako "wartość rynkową nieruchomości zabudowanej pomniejszoną o obciążenia hipoteczne tej nieruchomości". Wnioskodawca nabył przedmiotową nieruchomość za cenę 1.650.000 zł.
W dniu 30 grudnia 2006 r. został podpisany protokół zdawczo-odbiorczy odbioru nieruchomości.
W celu zapobieżenia sprzedaży przedmiotowej nieruchomości (z wielką stratą) w postępowaniu egzekucyjnym prowadzonym przez Komornika Sądowego przy Sądzie Rejonowym dla Krakowa [...] M. R. za sygn. akt [...], Spółka przelewami z 15 lipca 2024 r. na łączną kwotę 2.475.000,00 zł. dokonała spłaty całości hipoteki. W następstwie tego Bank wystawił kwit mazalny dla przedmiotowej hipoteki i złożył wniosek o umorzenie postępowania egzekucyjnego [...]. Sąd hipotekę wykreślił. Postępowanie o umorzenie egzekucji jest obecnie w toku.
Wnioskodawca wprowadził przedmiotową nieruchomość gruntową oraz budynek do ewidencji środków trwałych. Od stycznia 2007 r. budynek podlega amortyzacji.
Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym. Prowadzi działalność w zakresie świadczeń medycznych. Wnioskodawca prowadzi księgi handlowe.
Pytanie:
Czy kwota spłaty hipoteki dokonana przez Wnioskodawcę jako dłużnika rzeczowego zwiększa odpowiednio wartość początkową środków trwałych?
Zdaniem Wnioskodawcy, kwota spłaty hipoteki dokonana przez Wnioskodawcę jako dłużnika rzeczowego zwiększa odpowiednio wartość początkową środków trwałych.
Podkreślono, iż przepis art. 16 ust. 1 ustawy o CIT wprowadza wyjątek od zasady ogólnej, że wszystkie wydatki spełniające pozytywne przesłanki zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów zdefiniowane w art. 15 ust. 1 ustawy o CIT stanowią koszt uzyskania przychodu. Zgodnie z powszechnie przyjętym w doktrynie i orzecznictwie stanowiskiem wszelkie wyjątki od zasady ogólnej powinny być interpretowane ściśle. Przykładowo w wyroku z 29 stycznia 2019 r. WSA w Gliwicach, sygn. akt I SA/GI
1004/18, wskazał "przechodząc do zagadnienia związanego z kwalifikacją płatności Spółki do wydatków z art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. b u.p.d.o.p. podkreślić należy, że art. 16 u.p.d.o.p. zawiera rozwiązania o charakterze wyjątkowym. Warunkuje to jednocześnie określony sposób ich wykładni. Przede wszystkim nie można ich interpretować w sposób rozszerzający. Zgodnie z ogólnie przyjętymi dyrektywami wykładni nie jest dopuszczalne interpretowanie ich przez wnioskowania prawnicze (wnioskowanie z przeciwieństwa, wnioskowanie z analogii, jak również argumentum a maiori ad minus oraz argumentum a minori ad maius)".
Oznacza to, że prawodawca, wprowadzając dany wyjątek - wyłączenie wydatku z kosztów uzyskania przychodów - powinien był precyzyjnie określić, jakie wydatki nie stanowią kosztu uzyskania przychodów.
Ważne w niniejszej sprawie jest to, że Wnioskodawca tak określił cenę nabycia, że uwzględnił w niej konieczność zapłaty zobowiązania hipotecznego. Podjął zatem decyzję, że sprzedającemu wypłaci równowartość wartości rynkowej pomniejszonej o kwotę, która będzie zobowiązany zapłacić w związku z ustanowieniem hipoteki. Tym samym liczył się z koniecznością zapłaty wyższej ceny niż ustalona w akcie notarialnym. Taka kalkulacja ceny powoduje, że Wnioskodawca nie miał prawa do regresu w stosunku do sprzedawcy. Tym samym poniesiony koszt jest definitywny. Nie ma też możliwości, aby to zobowiązanie było podwójnie ujęte w kosztach - co powodowałoby stratę Skarbu Państwa.
Opisywany wydatek spełnia przesłanki pozwalające na zaliczenie go do kosztów uzyskania przychodów, to w następnej kolejności należy rozważyć, czy w przypadku takiego wydatku zachodzą przesłanki do zastosowania przepisów art. 16 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT oraz czy taki wydatek będzie uwzględniony jako koszt uzyskania przychodu dopiero w dacie zbycia nieruchomości lub poprzez odpisy amortyzacyjne (odpisy amortyzacyjne nie dotyczą gruntu oraz użytkowania wieczystego).
Zgodnie z przepisami art.16 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT nie uważa się za koszt uzyskania przychodów wydatków na:
a) nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów,
b) nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż grunt i użytkowanie wieczyste środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części,
c) ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 16g ust. 13 ustawy o CIT powiększają wartość środków trwałych stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych.
Wydatki te, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, są jednak kosztem uzyskania przychodów, w przypadku odpłatnego zbycia środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na czas ich poniesienia.
Skoro przedmiotem nabycia (w 2006 r.) była Nieruchomość, czyli prawo wieczystego użytkowania gruntu oraz budynek na niej posadowiony, to mamy do czynienia z lit. a) i b) tego przepisu. Oznacza to, że nabycie prawa wieczystego użytkowania gruntu powoduje, że koszt uzyskania przychodu powstanie dopiero w momencie sprzedaży tego prawa. Natomiast koszt nabycia budynku będzie stanowił koszt uzyskania przychodu poprzez odpisy amortyzacyjne.
A zatem przyjmując, że spłata hipoteki dokonana przez Wnioskodawcę jako dłużnika rzeczowego dotyczy nabytej nieruchomości - czyli gruntu i budynku - jedynie część spłaty hipoteki, przypadająca na budynek, mogłaby być ujęta w kosztach Wnioskodawcy poprzez odpisy amortyzacyjne.
Kolejne przepisy, które należy uwzględnić, to przepisy art. 16g ustawy o CIT. Stosownie do przepisu art. 16g ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych uważa się w razie odpłatnego nabycia cenę ich nabycia.
Zgodnie z art. 16g ust. 3 ustawy o CIT za cenę nabycia uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji, oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony, albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. W przypadku importu cena nabycia obejmuje cło i podatek akcyzowy od importu składników majątku.
Zdaniem Wnioskodawcy należy stwierdzić, że spłata hipoteki stanowi cenę nabycia nieruchomości, stanowi jeden z jej elementów, gdyż została wkalkulowana w cenę określoną w akcie notarialnym potwierdzoną ustaleniami pomiędzy kontrahentami. Wnioskodawca świadomie podjął decyzję o tym, że kwota jaką zapłacił nabywcy - uwzględniająca wartość rynkową pomniejszoną o to zobowiązanie - nie jest pełną kwotą jaką będzie musiał uiścić w związku z nabyciem tej nieruchomości. Nie mamy do czynienia z działaniem niepewnym, czy podjęciem ryzyka w tym zakresie - a świadomym zakupem nieruchomości obciążonej hipoteką, którą nabywca będzie zobowiązany spłacić.
Jednocześnie kwota ta nie została spłacona na moment przyjęcia środka trwałego - czyli Wnioskodawca nie poniósł wydatku, a zatem nie mógł uwzględnić go w wartości początkowej tego środka trwałego, gdyż nie został spełniony warunek określony w art. 15 ust. 1 - wydatek nie został wówczas poniesiony.
Przepis art. 16g ust. 3 ustawy o CIT zawiera otwarty katalog takich kosztów, wskazując wyłącznie przykładowe wydatki uważane za koszty związane z nabyciem i nie wymieniając wśród tych przykładowych kosztów wydatków związanych ze spłatą hipoteki.
W przypadku spłaty hipoteki już po dacie oddania środka trwałego do używania należy zastanowić się, czy taki wydatek będzie stanowić podstawę do podwyższenia wartości początkowej środka trwałego stosownie do art. 16g ust. 13 ustawy o CIT.
Racjonalne wydaje się, że spłata hipoteki, którego wartość została uwzględniona w cenie nabycia nieruchomości, obniżając tę cenę, z chwilą spłaty podwyższyła wartość początkową środka trwałego.
W konsekwencji wydatek na spłatę hipoteki nabytego wcześniej środka trwałego, stanowi koszt uzyskania przychodu, a zatem może zwiększać wartość początkową środków trwałych - odpowiednio budynku i prawa użytkowania wieczystego gruntu na nim posadowionego.
Interpretacją indywidualną z dnia 7 lutego 2025 roku, znak pisma: 0111-KDIB1-1.4010.756.2024.1.SG Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, uznał, iż stanowisko wnioskodawcy jest nieprawidłowe.
W uzasadnieniu podano, iż zasady ustalania wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, która stanowi podstawę obliczenia odpisów amortyzacyjnych określa art. 16g ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
Prawidłowe ustalenie wartości początkowej środków trwałych jest bardzo istotne, ponieważ jej wysokość kształtować będzie wartość odpisów amortyzacyjnych.
Zgodnie z art. 16g ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-14, uważa się w razie odpłatnego nabycia cenę ich nabycia.
Natomiast zgodnie z art. 16g ust. 3 ustawy o CIT, za cenę nabycia uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji, oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. W przypadku importu cena nabycia obejmuje cło i podatek akcyzowy od importu składników majątku.
Zgodnie z art. 14 ust. 1-2 ustawy o CIT, przychodem z odpłatnego zbycia rzeczy, praw majątkowych lub świadczenia usług jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie. Jeżeli jednak cena bez uzasadnionych przyczyn ekonomicznych znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy, praw lub usług, organ podatkowy określa ten przychód w wysokości wartości rynkowej.
Wartość rynkową, o której mowa w ust. 1, rzeczy, praw majątkowych lub usług określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami, prawami lub usługami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca zbycia albo świadczenia.
Zatem zgodnie z przepisami podatkowymi, podstawą dokonywania odpisów amortyzacyjnych jest wartość początkowa nabytego środka trwałego (Nieruchomości) z wyłączeniem gruntu i prawa wieczystego użytkowania gruntów, które nie podlegają amortyzacji podatkowej.
Reasumując w przypadku gdy przedmiotowa nieruchomość stanowi środek trwały Spółki, za wartość początkową tego środka stosownie do brzmienia art. 16g ust. 1 pkt 1 ww. ustawy uważa się w razie odpłatnego nabycia cenę jego nabycia. Natomiast za cenę nabycia zgodnie z treścią art. 16g ust. 3 ww. ustawy, uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji, oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług.
Stosownie do art. 16g ust. 13 ustawy o CIT, jeżeli środki trwałe uległy ulepszeniu w wyniku przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, wartość początkową tych środków, ustaloną zgodnie z ust. 1 i 3-11, powiększa się o sumę wydatków na ich ulepszenie, w tym także o wydatki na nabycie części składowych lub peryferyjnych, których jednostkowa cena nabycia przekracza 10 000 zł. Środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym
przekracza 10 000 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji.
Ulepszeniem środka trwałego - w rozumieniu ustawy o CIT - jest więc:
• przebudowa środka trwałego, tj. wykonanie takich prac, w wyniku których nastąpi jego dostosowanie do zmienionych potrzeb funkcjonalnych, użytkowych lub technicznych,
• rozbudowa środka trwałego, tj. wykonanie takich prac, które powiększają ten środek trwały,
• rekonstrukcja środka trwałego, tj. wykonanie prac, w wyniku których nastąpi odtworzenie zniszczonego środka trwałego do jego poprzedniego stanu,
• adaptacja środka trwałego, tj. wykonanie prac mających na celu przystosowanie danego środka trwałego do spełniania odmiennych funkcji od tych, dla których został zbudowany lub użytkowany,
• modernizacja środka trwałego, tj. unowocześnienie środka trwałego.
Hipoteka w myśl art. 244 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 1061 ze zm.) stanowi ograniczone prawo rzeczowe. Zabezpieczenie wierzytelności w formie hipoteki kaucyjnej, o której mowa we wniosku funkcjonowało w polskim prawie do 2011 r. Po tym czasie zaczęła obowiązywać nowelizacja ustawy o księgach wieczystych i hipotece, która znosiła ten rodzaj hipoteki. Aktualnie kredytodawcy nie mogą z niej korzystać. Jednak hipoteka kaucyjna nadal funkcjonuje w umowach kredytowych zaciągniętych przed 2011 r. do czasu wygaśnięcia zobowiązania.
Mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis sprawy, kwota wydatkowana przez Spółkę na spłatę hipoteki kaucyjnej ciążącej na nieruchomości będącej jej własnością stanowi zobowiązanie, za które Spółka ponosiła odpowiedzialność rzeczową jako dłużnik rzeczowy hipoteczny. Odpowiedzialność za te zobowiązania Spółka nabyła wraz z własnością nieruchomości, która stanowiła zabezpieczenie spłaty tych zobowiązań. Mając na uwadze fakt, że wraz z nabyciem własności nieruchomości Spółka przyjęła na siebie odpowiedzialność za cudzy dług, przedmiotowa spłata hipoteki nie jest nakładem zwiększającym wartość początkową nieruchomości.
Wskazać bowiem należy, że spłata kwoty hipoteki kaucyjnej dokonana przez spółkę jako dłużnika rzeczowego nie ma charakteru wydatków poniesionych na ulepszenie środka trwałego. Przez spłatę hipoteki nie nastąpi rozszerzenie funkcjonalności lub wydajności tego środka trwałego (budynku), jako skutek przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, powodującej istotną zmianę jego cech użytkowych.
Tym samym, wydatek na spłatę hipoteki kaucyjnej poniesiony przez wnioskodawcę jako dłużnika rzeczowego nie zwiększa wartości początkowej środka trwałego.
Wnioskodawca złożył do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie skargę na powyższą interpretację, zarzucając naruszenie;
- art. 121 § 1 w zw. z art. 187 § 3, art. 191 i art. 122 O.p. - co z kolei narusza art. 7 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej;
- art. 16g ust. 13 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych poprzez jego błędną interpretację i naruszenie przepisów postępowania, poprzez całkowite zmarginalizowanie skutku prawnego hipoteki,
- art. 556(3) kodeksu cywilnego poprzez całkowitą marginalizację niebudzącego jakichkolwiek wątpliwości stanu rzeczy, według którego hipoteka kaucyjna wpisana w dziale IV księgi wieczystej [...], (od 20 lutego 2011 roku hipoteka) urządzonej dla nieruchomości nabytej przez wnioskodawcę, stanowiła istotną wadę prawną tej nieruchomości.
W uzasadnieniu podano, iż ograniczone prawa rzeczowe są często wykorzystywane w prawie cywilnym, ale mają one swoje wady. Przede wszystkim, ograniczone prawa rzeczowe nie są własnością właściciela, ale są one wykorzystywane jako środek do osiągnięcia określonego celu. Oznacza to, że właściciel nie ma pełnej kontroli nad swoim majątkiem, ponieważ prawa rzeczowe są ograniczone. hipoteki kaucyjnej umownej
Taki stan prawny przedmiotowej nieruchomości, stanowiący zagrożenie wielomilionową stratą, mając na względzie słuszny interes skarżącej wymagał od niej podjęcia rekonstrukcji struktury własności tej nieruchomości, w celu uzyskania pełnej własności. Jedynym możliwym działaniem była spłata, bezpośrednio do "Bank" pełnej kwoty hipoteki w kwocie 2.475.000 zł. Takie działanie zostało skutecznie wykonane.
Podtrzymano argumentację przedstawioną we wniosku. Wniesiono o uchylenie interpretacji i zasądzenie kosztów.
Odpowiadając na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko prezentowane w zaskarżonej interpretacji.
Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:
Sąd administracyjny w ramach kontroli działalności administracji publicznej, przewidzianej w art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity: Dz. U. z 2019r., poz. 2325 ze zm. – dalej "p.p.s.a.") uprawniony jest do badania, czy przy wydaniu zaskarżonego aktu nie doszło do naruszenia przepisów prawa materialnego i przepisów postępowania. Stosownie do art. 57a p.p.s.a. skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny, co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. W myśl art. 146 § 1 p.p.s.a. sąd, uwzględniając skargę na akt lub czynność, o których mowa w art. 3 § 2 pkt 4 i 4a, uchyla ten akt, interpretację, opinię zabezpieczającą lub odmowę wydania opinii zabezpieczającej albo stwierdza bezskuteczność czynności. Przepis art. 145 § 1 pkt 1 stosuje się odpowiednio. W razie nie stwierdzenia podstaw do uchylenia interpretacji, skarga podlega oddaleniu na podstawie art. 151 p.p.s.a.
Skarga nie jest uzasadniona.
Istota rzeczy w rozpoznawanej sprawie sprowadza się do kwestii, czy kwota spłaty hipoteki dokonana przez wnioskodawcę jako dłużnika rzeczowego zwiększa odpowiednio wartość początkową środków trwałych.
Zdaniem skarżącej spłata hipoteki stanowi cenę nabycia nieruchomości, stanowi jeden z jej elementów, gdyż została wkalkulowana w cenę określoną w akcie notarialnym potwierdzoną ustaleniami pomiędzy kontrahentami. Wnioskodawca świadomie podjął decyzję o tym, że kwota jaką zapłacił nabywcy - uwzględniająca wartość rynkową pomniejszoną o to zobowiązanie - nie jest pełną kwotą jaką będzie musiał uiścić w związku z nabyciem tej nieruchomości. Nie mamy do czynienia z działaniem niepewnym, czy podjęciem ryzyka w tym zakresie - a świadomym zakupem nieruchomości obciążonej hipoteką, którą nabywca będzie zobowiązany spłacić. Racjonalne wydaje się, że spłata hipoteki, której wartość została uwzględniona w cenie nabycia nieruchomości, obniżając tę cenę, z chwilą spłaty podwyższyła wartość
początkową środka trwałego. W konsekwencji wydatek na spłatę hipoteki nabytego wcześniej środka trwałego, stanowi koszt uzyskania przychodu, a zatem może zwiększać wartość początkową środków trwałych - odpowiednio budynku i prawa użytkowania wieczystego gruntu na nim posadowionego.
W ocenie organu spłata kwoty hipoteki kaucyjnej dokonana przez spółkę jako dłużnika rzeczowego nie ma charakteru wydatków poniesionych na ulepszenie środka trwałego. Przez spłatę hipoteki nie nastąpi rozszerzenie funkcjonalności lub wydajności tego środka trwałego (budynku), jako skutek przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, powodującej istotną zmianę jego cech użytkowych. Tym samym, wydatek na spłatę hipoteki kaucyjnej poniesiony przez wnioskodawcę jako dłużnika rzeczowego nie zwiększa wartości początkowej środka trwałego.
Sąd podziela przedstawione w interpretacji oceny prawne organu.
Uprawniona jest w szczególności ocena, że za stanowiskiem przyjętym w interpretacji przemawia już literalne brzmienie art 16g ust. 3 ustawy o CIT, wedle którego za cenę nabycia uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji, oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. W przypadku importu cena nabycia obejmuje cło i podatek akcyzowy od importu składników majątku. Tym samym nabywając nieruchomość oraz wprowadzając ją do ewidencji środków trwałych skarżąca ustaliła wartość początkową środka trwałego, gdyż jak trafnie podnosi organ, podstawą dokonywania odpisów amortyzacyjnych jest wartość początkowa nabytego środka trwałego z wyłączeniem gruntu i prawa wieczystego użytkowania gruntów, które nie podlegają amortyzacji podatkowej.
Organ wywiódł, co ustawodawca uważa za ulepszeniem środka trwałego - w rozumieniu ustawy o CIT – a zatem jego przedmiotem jest przebudowa środka trwałego, tj. wykonanie takich prac, w wyniku których nastąpi jego dostosowanie do zmienionych potrzeb funkcjonalnych, użytkowych lub technicznych, rozbudowa środka trwałego, tj. wykonanie takich prac, które powiększają ten środek trwały, rekonstrukcja środka trwałego, tj. wykonanie prac, w wyniku których nastąpi odtworzenie zniszczonego środka trwałego do jego poprzedniego stanu, adaptacja środka trwałego, tj. wykonanie prac mających na celu przystosowanie danego środka trwałego do spełniania odmiennych funkcji od tych, dla których został zbudowany lub użytkowany oraz modernizacja środka trwałego, tj. unowocześnienie środka trwałego. Uprawniona jest zatem konstatacja, że do kategorii powyższej nie przynależy spłata hipoteki., a skoro tak, to nie jest ona nakładem zwiększającym wartość początkową nieruchomości.
W konsekwencji trafna jest konkluzja, że spłata hipoteki kaucyjnej przez skarżącą, jako dłużnika rzeczowego nie ma charakteru wydatków poniesionych na ulepszenie środka trwałego i nie mieści się w pojęciu jego rekonstrukcji.
Nie doszło zatem do naruszenia przywołanych w skardze przepisów prawa materialnego.
Nie doszło także do naruszenia przedstawionych przez skarżącą przepisów proceduralnych.
W uzasadnieniu interpretacji przedstawiono wystarczający wywód prawny, który doprowadził organ do takiego, a nie innego rozstrzygnięcia. Organ wydający interpretację indywidualną nie jest zobligowany do szczegółowego odnoszenia się do wszystkich argumentów podmiotu występującego o wydanie interpretacji indywidualnej. Jak bowiem stwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 17 kwietnia 2015r., sygn. II FSK 731/13: "należy przy tym podkreślić, że organ interpretacyjny nie ma obowiązku ustosunkowania się do wszystkich argumentów wnioskodawcy, zawartych we wniosku o wydanie interpretacji. Do uprawnień organu należy wybór racji argumentacyjnych, które jego zdaniem będą wystarczające dla oceny merytorycznej problemu podatkowego objętego wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego (zob. wyrok NSA z 22 stycznia 2014r., I FSK 1548/13).
Z art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej, mającego zastosowanie przy wydawaniu interpretacji indywidualnych (art. 14h) wynika, że postępowanie podatkowe powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, co w przypadku interpretacji przepisów prawa podatkowego przekłada się na konieczność zawarcia w jej uzasadnieniu pełnej, przekonującej argumentacji. Oznacza to - zgodnie z art. 14c ustawy, że interpretacja indywidualna zawiera ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny a w razie negatywnej oceny tego stanowiska – zawiera też wskazanie prawidłowego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym. Wszystkie wymienione wyżej elementy zawiera zaskarżona interpretacja. Natomiast z żadnego przepisu Ordynacji podatkowej, w tym przepisów regulujących materię wydawania interpretacji, nie wynika obowiązek organu - polemizowania ze wszystkimi poglądami prawnymi strony. Nie można zatem czynić organowi w tym zakresie zarzutów zmierzających do podważenia poprawności wydanej interpretacji.
Prawnie irrelewantny jest z kolei zarzut naruszenia art. 187 § 3, art. 191 i art. 122 O.p, skoro normy nie mieszczą się w zakresie odesłań objętych art. 14h Ordynacji podatkowej.
Nieuzasadniony jest zarzut naruszenia Konstytucji R.P., a to art. 7; zauważyć należy w tym kontekście, że miedzy innymi celem zagwarantowania opisanych w Konstytucji praw jednostki uchwalono ustawę Ordynacja podatkowa, w której jednak nie ma zapisu odpowiadającego, w realiach poddanej sądowej kontroli sprawy, żądaniom skargi. Rozstrzygnięcie organu jest pochodną szeregu prawidłowych ustaleń, czynionych zgodnie z wymogami powołanych w interpretacji aktów prawnych i odpowiada treści przywołanych przez organ przepisów. Zastosowane w sprawie przepisy prawa podatkowego w żaden sposób nie dyskryminują skarżącej względem innych podmiotów znajdujących się w takiej samej sytuacji prawnej i faktycznej, a brak akceptacji stanowiska skarżącej nie stanowi o naruszeniu Konstytucji.
Zaskarżona interpretacja nie narusza więc prawa, wobec czego sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a. oddalił skargę, której zarzuty okazały się bezpodstawne.