I SA/Kr 22/25

I SA/Kr 22/25 - Wyrok WSA w Krakowie
Data orzeczenia
2025-03-31
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2025-01-14
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Sędziowie
Jarosław Wiśniewski /przewodniczący sprawozdawca/
Symbol z opisem
6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne
Podatek od nieruchomości
Skarżony organ
Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku
uchylono zaskarżone decyzje
Powołane przepisy
Dz.U. 2023 poz 2383
art. 75 par. 4, art. 21 par. 1 pkt 1 , par. 2, par. 3
Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j.)
Dz.U. 2014 poz 849
art. 2 ust. 1 pkt 3, art. 3 ust. 1 pkt 1, art. 4  ust. 1 pkt 3, art. 4 ust. 3 i ust. 5, art. 6 ust. 9, art. 4 ust. 1 pkt 3
Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jednolity
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Jarosław Wiśniewski (spr.) Sędziowie: WSA Piotr Głowacki WSA Inga Gołowska Protokolant: Specjalista Katarzyna Zbylut po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 20 marca 2025 r. sprawy ze skarg X. Sp. z o. o. w W. przy uczestnictwie Y. Sp. z o. o. w P. na decyzje Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Krakowie z dnia 30 października 2024 r., nr SKO.Pod./4140/480/2024 w przedmiocie nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2015 r., z dnia 30 października 2024 r., nr SKO.Pod./4140/481/2024 w przedmiocie nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2016 r., z dnia 30 października 2024 r., nr SKO.Pod./4140/482/2024 w przedmiocie nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2017 r., z dnia 30 października 2024 r., nr SKO.Pod./4140/483/2024 w przedmiocie nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2018 r., z dnia 30 października 2024 r., nr SKO.Pod./4140/484/2024 w przedmiocie nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2019 r., z dnia 30 października 2024 r., nr SKO.Pod./4140/485/2024 w przedmiocie nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2020 r. I. uchyla zaskarżone decyzje; II. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Krakowie na rzecz strony skarżącej kwotę 16 281 zł (szesnaście tysięcy dwieście osiemdziesiąt jeden złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania.
Uzasadnienie
Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Krakowie wydało w dniu 30 października 2024r. decyzję o nr:
- SKO.Pod./4140/480/24, którą utrzymano w mocy decyzję Prezydenta Miasta Krakowa z dnia 20 grudnia 2023r., nr PD-01-4.3120.6.10.2024.KJ orzekającą o: stwierdzeniu Y. Sp. z o.o. z siedzibą w P. oraz X. sp. z o.o. z siedzibą w W. (dalej: "Spółka", "podatnik", "strona skarżąca") - odpowiedzialnym solidarnie za zobowiązanie podatkowe, nadpłatę w podatku od nieruchomości za 2015r. w wysokości 70.502,00 zł, uzupełnionej decyzją Prezydenta Miasta Krakowa z dnia 19 stycznia 2024r., nr PD-01- 4.3120.8.10.2024.KJ w ten sposób, że po punkcie 1) dodaje się punkt 2) w brzmieniu: odmawia solidarnie zobowiązanym Y. Sp. z o.o. z siedzibą w P. oraz X. sp. z o.o. z siedzibą w W. stwierdzenia nadpłaty podatku od nieruchomości za 2015r. w pozostałym zakresie" oraz w rozstrzygnięciu po punkcie 2) dodaje się punkt 3) w brzmieniu "określa wysokość zobowiązania podatkowego w zakresie budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej w wysokości 358.400,59 zł";
- SKO.Pod./4140/481/24, którą utrzymano w mocy decyzję Prezydenta Miasta Krakowa z dnia 20 grudnia 2023r., nr PD-01-4.3120.6.11.2024.KJ orzekającą o: 1) stwierdzeniu Y. Sp. z o.o. z siedzibą w P. oraz X. sp. z o.o. z siedzibą w W. - odpowiedzialnym solidarnie za zobowiązanie podatkowe, nadpłatę w podatku od nieruchomości za 2016 r. w wysokości 77.646,73 zł, uzupełnionej decyzją Prezydenta Miasta Krakowa z dnia 19 stycznia 2024 r. nr PD-01-4.3120.8.11.2024.KJ w ten sposób, że po punkcie 1) dodaje się punkt 2) w brzmieniu "odmawia solidarnie zobowiązanym Y. Sp. z o.o. z siedzibą w P. oraz X. sp. z o.o. z siedzibą w W. stwierdzenia nadpłaty podatku od nieruchomości za 2016 r. w pozostałym zakresie" oraz w rozstrzygnięciu po punkcie 2) dodaje się punkt 3) w brzmieniu "określa wysokość zobowiązania podatkowego w zakresie budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej w wysokości 537.600,88 zł";
- SKO.Pod./4140/482/24, którą utrzymano w mocy decyzję Prezydenta Miasta Krakowa z dnia 20 grudnia 2023r., nr PD-01-4.3120.6.12.2024.KJ orzekającą o 1) stwierdzeniu Y. Sp. z o.o. z siedzibą w P. oraz X. sp. z o.o. z siedzibą w W. - odpowiedzialnym solidarnie za zobowiązanie podatkowe, nadpłatę w podatku od nieruchomości za 2017r. w wysokości 107.399,71 zł, uzupełnionej decyzją Prezydenta Miasta Krakowa z dnia 19 stycznia 2024r., nr PD-01- 4.3120.8.12.2024.KJ w ten sposób, że po punkcie 1) dodaje się punkt 2) w brzmieniu "odmawia solidarnie zobowiązanym Y. Sp. z o.o. z siedzibą w P. oraz X. sp. z o.o. z siedzibą w W. stwierdzenia nadpłaty podatku od nieruchomości za 2017r. w pozostałym zakresie" oraz w rozstrzygnięciu po punkcie 2) dodaje się punkt 3) w brzmieniu "określa wysokość zobowiązania podatkowego w zakresie budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej w wysokości 537.600,88 zł";
- SKO.Pod./4140/483/24, którą utrzymano w mocy decyzję Prezydenta Miasta Krakowa z dnia 20 grudnia 2023r., nr PD-01-4.3120.6.13.2024.KJ orzekającą o 1) stwierdzeniu Y. Sp. z o.o. z siedzibą w P. oraz X. sp. z o.o. z siedzibą w W. - odpowiedzialnym solidarnie za zobowiązanie podatkowe, nadpłatę w podatku od nieruchomości za 2018 r. w wysokości 1.275,05 zł, uzupełnionej decyzją Prezydenta Miasta Krakowa z dnia 19 stycznia 2024r., nr PD-01- 4.3120.8.13.2024.K3 w ten sposób, że po punkcie 1) dodaje się punkt 2) w brzmieniu "odmawia solidarnie zobowiązanym Y. Sp. z o.o. z siedzibą w P. oraz X. sp. z o.o. z siedzibą w W. stwierdzenia nadpłaty podatku od nieruchomości za 2018r. w pozostałym zakresie" oraz w rozstrzygnięciu po punkcie 2) dodaje się punkt 3) w brzmieniu "określa wysokość zobowiązania podatkowego w zakresie budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej w wysokości 537.600,88 zł";
- SKO.Pod./4140/484/24, którą utrzymano w mocy decyzję Prezydenta Miasta Krakowa z dnia 20 grudnia 2023r., nr PD-01-4.3120.6.14.2024.KJ orzekającą o 1) stwierdzeniu Y. Sp. z o.o. z siedzibą w P. oraz X. sp. z o.o. z siedzibą w W. - odpowiedzialnym solidarnie za zobowiązanie podatkowe, nadpłatę w podatku od nieruchomości za 2019r. w wysokości 69.302,54,00 zł, uzupełnionej decyzją Prezydenta Miasta Krakowa z dnia 19 stycznia 2024r., nr PD-01- 4.3120.8.14.2024.KJ w ten sposób, że po punkcie 1) dodaje się punkt 2) w brzmieniu "odmawia solidarnie zobowiązanym Y. Sp. z o.o. z siedzibą w P. oraz X. sp. z o.o. z siedzibą w W. stwierdzenia nadpłaty podatku od nieruchomości za 2019r. w pozostałym zakresie" oraz w rozstrzygnięciu po punkcie 2) dodaje się punkt 3) w brzmieniu "określa wysokość zobowiązania podatkowego w zakresie budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej w wysokości 537.600,88 zł";
- SKO.Pod./4140/485/24, którą utrzymano w mocy decyzję Prezydenta Miasta Krakowa z dnia 20 grudnia 2023r., nr PD-01-4.3120.6.15.2024.KJ orzekającą o 1) stwierdzeniu Y. Sp. z o.o. z siedzibą w P. oraz X. sp. z o.o. z siedzibą w W. - odpowiedzialnym solidarnie za zobowiązanie podatkowe, nadpłatę w podatku od nieruchomości za 2020 r. w wysokości 31.231,00 zł, uzupełnionej decyzją Prezydenta Miasta Krakowa z dnia 19 stycznia 2024r., nr PD-01- 4.3120.8.15.2024.KJ w ten sposób, że po punkcie 1) dodaje się punkt 2) w brzmieniu "odmawia solidarnie zobowiązanym Y. Sp. z o.o. z siedzibą w P. oraz X. sp. z o.o. z siedzibą w W. stwierdzenia nadpłaty podatku od nieruchomości za 2020r. w pozostałym zakresie" oraz w rozstrzygnięciu po punkcie 2) dodaje się punkt 3) w brzmieniu "określa wysokość zobowiązania podatkowego w zakresie budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej w wysokości 537.600,88 zł".
Powyższe rozstrzygnięcia zapadły w następującym stanie faktycznym i prawnym.
Zaskarżonymi decyzjami Prezydent Miasta Krakowa orzekł w sposób wyżej opisany. W uzasadnieniach decyzji organ I instancji wyjaśnił, że w dniu 4 stycznia 2021r. (data nadania: 30 grudnia 2020r.) zarejestrowano wpływ wniosku ww. Spółki o stwierdzenie nadpłaty z tytułu podatku od nieruchomości za lata 2015-2020. Do wniosku zostały dołączone korekty deklaracji. Jako przyczyny złożenia korekt deklaracji, z których miałaby wynikać nadpłata wnioskodawca wskazał: zawyżenie wartości budowli deklarowanych przez Spółkę ze względu na ujęcie w środkach trwałych budowli, które nie powinny podlegać opodatkowaniu, błędne deklarowanie obiektów o nazwie "Znaki komunikacyjne", błędne opodatkowanie przez Spółkę całości obiektu "Oświetlenie zewnętrzne", podczas gdy zdaniem pełnomocnika powinny zostać opodatkowane jedynie fundamenty, na których zostały posadowione, brak wykazania przez Spółkę w latach 2015-2020 dla potrzeb opodatkowania obiektów budowlanych, które powinny podlegać opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości.
Po przeprowadzeniu postępowania, organ w dniu 21 maja 2021r. wydał decyzje odmawiające stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za lata 2015-2020.
Decyzje te zostały uchylone wyrokiem WSA w Krakowie z dnia 30 czerwca 2022r., sygn. akt I SA/Kr 200/22. W przywołanym wyroku Sąd uznał, że w przypadku braku tożsamości pomiędzy budowlą lub jej częścią będącą przedmiotem opodatkowania podatkiem od nieruchomości, a środkiem trwałym, od którego dokonywane są odpisy amortyzacyjne, podstawę opodatkowania powinna stanowić wartość rynkowa. Mając na uwadze powyższe, skład orzekający stwierdził, iż: "koniecznym było ustalenie przez organy podatkowe prawidłowego stanu faktycznego sprawy, a w szczególności czy w przypadku strony skarżącej wszystkie pozycje i wartości wynikające z ewidencji środków trwałych, które następnie zostały wykazane przez nią jako podstawy opodatkowania budowli w podatku od nieruchomości pokrywały się zakresowo z faktycznie istniejącymi budowlami w terenie, a przy tym czy środki trwałe zawarte w ewidencji Spółki pokrywają się zakresowo z budowlami na gruncie podatku od nieruchomości, czy też w sprawie istotnie jak twierdzi skarżąca Spółka sporne budowle zostały zaagregowane do tzw. kompleksowych środków trwałych, co wówczas implikowałoby po stronie organów ustalenie podstawy ich opodatkowania w oparciu o dyspozycję art. 4 ust. 5 u.p.o.l. Ustalenia powyższe powinny zostać dokonane przez dobór odpowiednich środków dowodowych". Ponadto jak wskazał skład orzekający: "W tym zakresie organy podatkowe winny rozważyć także konieczność przeprowadzenia stosownych oględzin w terenie oraz o ile zajdzie konieczność skorzystania z wiedzy specjalnej wziąć pod uwagę możliwość dopuszczenia dowodu z opinii biegłego: w tym np. biegłego rzeczoznawcy majątkowego, z zakresu budownictwa czy też biegłego rewidenta".
Po ponownym rozpatrzeniu sprawy, a także uzupełnieniu materiału dowodowego o dokumenty uzyskane podczas oględzin oraz opinii biegłego rzeczoznawcy majątkowego, organ podatkowy wskazał, iż podziela opinię pełnomocnika Spółki dotyczącą faktu, iż znaki komunikacyjne nie stanowią obiektów podlegających opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Nie zgodził się jednak w części z pozostałymi twierdzeniami wnioskodawcy.
W odniesieniu do punktu I wniosku pełnomocnik Spółki oparł swoje twierdzenia o fakt, że Spółka nigdy nie weryfikowała budowli, które zakupiła w dniu 29 kwietnia 2015r. Jak twierdzi Spółka, bezkrytycznie wprowadziła do swojej ewidencji środki trwałe, o takiej wartości, jakie zostały wykazane w załączniku do rzeczonego dokumentu. Następnie przyjęła, iż stanowią one obiekty podlegające opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, a ich wartość stanowi podstawę opodatkowania podatkiem od nieruchomości, choć jak twierdzi nie miała wiedzy, co kryje się pod poszczególnymi nazwami środków trwałych. W 2020r. ze względu m.in. na skutki pandemii Covid-19 podjęto decyzję o kompleksowej weryfikacji rozliczeń również w podatku od nieruchomości. W ramach powyższego zwrócono się do rzeczoznawcy majątkowego P. K. o przeprowadzenie weryfikacji majątku pod kątem prawidłowego zestawienia budowli i ich podstawy opodatkowania. Opracowana przez rzeczoznawcę opinia stanęła u podstaw złożonego wniosku o stwierdzenie nadpłaty. Jak twierdzi pełnomocnik operat szacunkowy wykazał, iż w skład wartości środków trwałych wykazywanych do opodatkowania jako budowle musiały wchodzi obiekty nie podlegające opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, a wykazane wartości dotyczyły tzw. "kompleksowych środków trwałych". W związku z powyższym ustalona przez rzeczoznawcę wartość rynkowa budowli ustalona na dzień 1 maja 2015r. została uznana za prawidłową podstawę opodatkowania odzwierciedloną w złożonych korektach.
Analizując przedmiotową sprawę, organ podatkowy wskazał, że podstawę opodatkowania budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej stanowi:
- w przypadku dokonywania odpisów amortyzacyjnych - wartość początkowa stanowiąca podstawę dokonywania odpisów amortyzacyjnych (art. 4 ust. 1 pkt. 3 u.p.o.l.),
- w przypadku nie dokonywania odpisów amortyzacyjnych - wartość rynkowa określona przez podatnika na dzień powstania obowiązku podatkowego.
Jak wynika z ewidencji środków trwałych oraz twierdzeń zawartych we wniosku o stwierdzenie nadpłaty (strona 10 wniosku) w składanych deklaracjach wykazywano wartość początkową środków trwałych, od których dokonywano odpisów amortyzacyjnych. Tym samym właściwą podstawę opodatkowania powinna stanowić wartość, o której mowa w art. 4 ust. 1 pkt. 3 u.p.o.l.
W najnowszym orzecznictwie sądów administracyjny wskazuje się, że w sytuacji, gdy nie ma tożsamości pomiędzy budowlą lub jej częścią będącą przedmiotem opodatkowania podatkiem od nieruchomości a środkiem trwałym, od którego dokonywane są odpisy amortyzacyjne, podstawę opodatkowania powinna stanowić wartość rynkowa tej budowli. Tym samym niezbędnym stało się w niniejszym postępowaniu ustalenie, czy mamy do czynienia z sytuacją, w której w ramach środka trwałego wykazanego w ewidencji środków trwałych znajdują się obiekty, które nie są budowlami podlegającymi opodatkowaniu.
Organ I instancji zaznaczył, iż w żadnym fragmencie wniosku nie wskazano ponad wszelką wątpliwość, konkretnie jakie obiekty budowlane nie podlegające opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości wchodziły w skład, jak twierdzi wnioskodawca "kompleksowych środków trwałych". Argumentacja wnioskodawcy opiera się wyłącznie na przypuszczeniach, co uwidoczniły również odpowiedzi na wezwania kierowane do pełnomocnika, w których za każdym razem stwierdzał, iż nie wie, jakie inne środki trwałe wchodzą w skład środka trwałego uwidocznionego w ewidencji środków trwałych. Nie przedstawiono, żadnych dowodów potwierdzających domysły wnioskodawcy.
Ponadto organ nie dał wiary, że w skład budowli dotychczas deklarowanych przez Spółkę tj. Instalacja zewnętrzna gazowa, Instalacja zewnętrzna wodna, Instalacja zewnętrzna elektryczna, Instalacja zewnętrzna teleinformatyczna, Zewnętrzna kanalizacja sanitarna, Kanalizacja deszczowa, Ogrodzenia, Drogi wewnętrzne, Parkingi i Chodniki, Place i skwery, Podjazdy, Tunele wchodziły obiekty inne niż wskazuje na to użyte nazewnictwo. Takie działanie nosi znamiona prób dokonania nieuprawnionej optymalizacji podatkowej.
Organ podatkowy podjął stosowne działania weryfikacyjne w tym zakresie, gdyż nie ma racjonalnych podstaw - idąc tokiem rozumowania wynikającym z wniosku pełnomocnika - aby założyć, że Spółka zatrudniająca do obsługi swoich spraw wykwalifikowany personel, bezkrytycznie wprowadza w księgi rachunkowe określone wartości, nie tworzy kartotek kompleksowych środków trwałych, czego wymagają poprawnie prowadzone księgi rachunkowe i tak naprawdę nie wie, co odzwierciedlają pozycje ewidencji, a jednak dokonując odpisów amortyzacyjnych tych wątpliwości nie ma. Należy bowiem mieć na uwadze, że kwota amortyzacji jest istotnym składnikiem kosztowym w bilansie i rachunku finansowym każdej firmy, jako istotny element wpływający na dochód i podatek należny z tytułu CIT. Nie do przyjęcia byłoby, aby wartość budowli stanowiących środki trwałe była deklarowana w różnej wysokości w zależności od rodzaju podatku (CIT/podatek od nieruchomości), czy też w zależności od organu podatkowego (urząd skarbowy/ wójt, burmistrz, prezydent) dając w efekcie różne skutki ekonomiczne. Niedopuszczalne zdaniem organu podatkowego byłoby pozostawienie dotychczasowej wartości budowli stanowiących środki trwałe dla potrzeb zmniejszenia dochodu do opodatkowania i kwoty podatku CIT, przy jednoczesnym obniżaniu wartości dla ustalenia podstawy opodatkowania w podatku od nieruchomości i obniżenia podatku należnego. Zauważono, że w przesłanych do organu podatkowego ewidencjach środków trwałych wartość środków określonych, jako budowle pozostała niezmienna, mimo dokonania wyceny na potrzeby ustalenia podstawy opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Nawet gdyby przyjąć, że środki trwałe określone, jako budowle stanowią w istocie tzw. "kompleksowe środki trwałe", w skład których weszły obiekty nie będące budowlami, to wartość tych obiektów wyniosłaby przeszło 10 mln zł. Powstaje zatem pytanie, jakie to obiekty, które nie są budowlami, weszły w skład kompleksowych środków trwałych i dlaczego nikt nie jest w stanie przedstawić wykazu obiektów wartych aż tyle. Obiekty te bowiem musiałyby stanowić aż 33% wartości kompleksowych środków trwałych, przykładowo: w środku trwałym "zewnętrzna kanalizacja sanitarna" musiałyby występować składniki nie będące budowlami o wartości 1 249 957,09 zł, których podatnik nie jest w stanie zidentyfikować, w środku trwałym "kanalizacja deszczowa" musiałyby występować składniki nie będące budowlami o wartości 1 902 733,35 zł, których podatnik nie jest w stanie zidentyfikować, w środku trwałym "ogrodzenia" musiałyby występować składniki nie będące budowlami o wartości 297 431 zł, których podatnik nie jest w stanie zidentyfikować.
Organ wskazał, że zgodnie z art. 24 ust. 1 ustawy o rachunkowości księgi rachunkowe powinny być prowadzone rzetelnie, bezbłędnie, sprawdzalnie i bieżąco. Rzetelnie tzn. tak, że dokonane w nich zapisy odzwierciedlają stan rzeczywisty, sprawdzalnie czyli tak aby w każdym momencie można było zweryfikować zapisy w nich zawarte. Podmioty które nie stosują się do powyższej zasady narażone są na konsekwencje karno-skarbowe oraz te wynikające z art. 77 ustawy o rachunkowości. Tym samym trudno sobie wyobrazić, aby Spółka nie weryfikowała przez 6 lat zapisów w swoich księgach rachunkowych narażając się na konsekwencje wyrażone powyżej. Takiej tezie przeczy też poprzednie postępowanie w sprawie stwierdzenia nadpłaty zainicjowane przez Spółkę, którego przedmiotem były również budowle i kwestie te były już weryfikowane przez profesjonalną kancelarię.
Jednocześnie zaznaczono, że w swojej ewidencji środków trwałych Spółka przyporządkowuje chociażby instalacji gazowej, wodnej, elektrycznej, teleinformatycznej, sanitarnej i deszczowej odpowiednią klasyfikację oznaczoną numerem 211. Zgodnie z rozporządzeniem w sprawie Klasyfikacji Środków Trwałych do grupy tej zaliczają się rurociągi sieci rozdzielczej oraz linie telekomunikacyjne i elektroenergetyczne, rozdzielcze. Wszystkie elementy stanowią obiekty liniowe wprost wskazane chociażby w art. 3 pkt. 3a ustawy Prawo budowlane. Zgodnie z punktem 1.3. objaśnień do załącznika rzeczonego rozporządzenia w KST za podstawową jednostkę ewidencji przyjmuje się pojedynczy obiekt majątku trwałego spełniający określone funkcje w procesie wytwarzania wyrobów i świadczenia usług. Może być nim budynek, maszyna, pojazd mechaniczny. Jedynie w nielicznych przypadkach dopuszcza się w ewidencji przyjęcie za pojedynczy obiekt - obiektu zbiorczego, którym może być zespół przewodów rurociągowych lub zespół latarni jednego typu użytkowanych na terenie zakładu, ulicy, osiedla, zespoły komputerowe. Tym samym spółka wprowadzając do ewidencji środków trwałych daną kategorię obiektów musi robić to zgodnie z powyższymi objaśnieniami. Obecność składników nie mieszczących się w danej kategorii obiektów skutkowałaby tym, iż Spółka nie mogłaby zastosować jednolitej stawki amortyzacji. Zresztą co dalej zostanie opisane w niniejszej decyzji poprzedni właściciel nieruchomości (R. Sp. z o.o.) analizował pod tym kątem posiadane środki trwałe na potrzeby podatku dochodowego i gdyby znalazły się w niej obiekty nie wchodzące w skład danej kategorii zgodnej z KST wówczas wyodrębniłby je do odpowiedniej kategorii (Spółka X. twierdzi, że bezkrytycznie przyjęła do ewidencji środków trwałych te same pozycje, które posiadł w ewidencji zbywca tj. R.). Tym samym nieprawdopodobnym jest aby X. Sp. z o.o. wprowadziła do danej grupy środków trwałych obiekty nie mieszczące się w danej kategorii, a tym samym nie będące budowlami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości (poza pozycją Place i Skwery).
Organ podatkowy, kierując się wytycznymi zawartymi w wyroku WSA w Krakowie sygn. akt I SA/Kr 200/22 z dnia 30 czerwca 2022 sięgnął po dodatkowe środki dowodowe mające na celu zweryfikowanie powyższych twierdzeń.
W dniu 28 czerwca 2023r. przeprowadzono oględziny budowli stanowiących współwłasność X. Sp. z o.o. i Y. Sp. z o.o. Jak wskazuje Protokół z przeprowadzonych czynności oraz dokumentacja fotograficzna na terenie nieruchomości stanowiących współwłasność wyżej wymienionych podmiotów nie zidentyfikowano obiektów budowlanych innych niż te wymienione w ewidencji środków trwałych Spółki. Wspomniane czynności ujawniły, iż jedynie w przypadku pozycji "Place i skwery" można mówić o "kompleksowym środku trwałym" w skład którego weszły obiekty w postaci zielonych skwerów, które nie są budowlami. Tym samym bezpodstawne są twierdzenia pełnomocnika Spółki jakoby w skład pozycji ujętych w ewidencji środków trwałych znajdowały się obiekty budowlane nie będące budowlami (poza pozycją Place i Skwery), a których sam pełnomocnik też nie jest w stanie wskazać.
Zatem w odniesieniu do pozycji o nazwie Instalacja zewnętrzna gazowa, Instalacja zewnętrzna wodna, Instalacja zewnętrzna elektryczna, Instalacja zewnętrzna teleinformatyczna, Zewnętrzna kanalizacja sanitarna, Kanalizacja deszczowa, Ogrodzenia, Drogi wewnętrzne, Parkingi i Chodniki. Podjazdy, Tunele zaistniała okoliczność tożsamości pomiędzy budowlą lub jej częścią będącą przedmiotem opodatkowania podatkiem od nieruchomości a środkiem trwałym, od którego dokonywane są odpisy amortyzacyjne. Powyższe jednoznacznie potwierdza, iż podstawę opodatkowania budowli wymienionych powyżej powinna stanowić wartość początkowa, którą Spółka deklarowała do dnia złożenia wniosku o stwierdzenia nadpłaty.
Jak już wspomniano, jedyną pozycją w ewidencji środków trwałych Spółki, którą można uznać za kompleksowy środek trwały jest pozycja pn. "Place i skwery". Jak wykazały przeprowadzone w dniu 28 czerwca 2023 r. oględziny na terenie nieruchomości znajdują się zielone skwery, których nie można uznać za budowle w rozumieniu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Brak tożsamości pomiędzy pozycją "Place i skwery", a budowlą będącą przedmiotem opodatkowania niesie za sobą konsekwencje co do sposobu ustalenia podstawy opodatkowania placów. W takim przypadku idąc za aktualną linią orzeczniczą sądów administracyjnych koniecznym stało się ustalenie wartości rynkowej placów na dzień 1 maja 2015r.
W związku z faktem, iż pełnomocnik Spółki nie był w stanie wskazać wartości rynkowej samych placów, organ podatkowy, postanowieniem z dnia 10 października 2023r. powołał rzeczoznawcę majątkowego P. F. celem ustalenia wartości rynkowej placów na dzień 1 maja 2015 r. Działanie to było zgodne z treścią art. 4 ust. 7 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. W opinii biegły określił wartość rynkową trzech placów zlokalizowanych przed wejściami do X. (obszary zaznaczone przez biegłego na mapie z geoportalu) o łącznej powierzchni 3369,14 m2. Obiekty te wykonane są z kostki brukowej. Biorąc pod uwagę powyższe, P. F. określił wartość rynkową placów na dzień 1 maja 2015 r. wynoszącą 392 100 zł. Wartość tą organ podatkowy przyjął jako podstawę opodatkowania w niniejszej decyzji. Odnosząc się do wątpliwości pełnomocnika Spółki dotyczących sposobu wyznaczenia placów przez biegłego należy zauważyć, że zgodnie ze słownikową definicją plac to duża, wolna przestrzeń w mieście powstała najczęściej przy zbiegu ulic, zwykle otoczona budynkami. Jak wynika ze zdjęć przestrzeń ustalona przez biegłego jako plac otoczona jest budynkami lub ich częściami lub innymi obiektami budowlanymi. Granice pomiędzy przestrzenią placów a chodnikami i ulicami została prawidłowo ustalona co obrazuje również zdjęcie przesłane przez pełnomocnika Spółki. Teren bowiem zaznaczony przykładowo na zielono jest w sposób oczywisty ulicą a więc budowlą dla której ustalono wartość początkową w ewidencji środków trwałych w pozycji drogi wewnętrzne. Nie ma zatem w opisanym stanie faktycznym wątpliwości co do prawidłowości wyznaczenia przez biegłego powierzchni placów.
Organ podkreślił, iż zasadność opodatkowania budowli i ich wartości wykazywanych przez wnioskodawcę była analizowana również przez uprzedniego właściciela tj. R. Sp. z o.o. Prezydent Miasta Krakowa podjął stosowne działania weryfikacyjne dokonując - pod tym kątem - analizy akt podatkowych innego organu podatkowego, tj. naczelnika urzędu skarbowego oraz będących w posiadaniu organu akt podatkowych R. sp. z o.o. dotyczących podatku od nieruchomości. Jak wynika bowiem z akt przeprowadzonej u wyżej wymienionego kontroli podatkowej przez Naczelnika Małopolskiego Urzędu Wojewódzkiego, kwalifikacja rachunkowa poszczególnych składników została zasugerowana i zaakceptowana przez P.- audytora sprawozdań finansowych Spółki. Ponadto Spółka R. wielokrotnie wyjaśniała zasadność opodatkowania budowli stanowiących obecnie współwłasność X. i Y., a także metodę ustalenia ich wartości na potrzeby podatku od nieruchomości (dowód: wyjaśnienia z dnia 2 kwietnia 2012 r. oraz 5 marca 2012). Wynikiem powyższego było m. in. wyeliminowanie jako przedmiotu opodatkowania Parkingu na poziomie +2, dróg przekazanych miastu oraz tych kosztów poniesionych w związku z inwestycją X., które nie powinny zostać zaliczone do wartości początkowej budowli. Ponadto, zgodnie z załącznikiem do pisma z dnia 2 kwietnia 2012 r. Spółka R. prowadziła ewidencje środków trwałych w układzie podatkowym dla celów kalkulacji podatku od nieruchomości. Dodatkowo w dokumentacji analitycznej wprost nazywała te środki trwałe budowlami (dowód: rozliczenia kosztów inwestycji znajdujące się w aktach postępowania kontrolnego prowadzonego przez Naczelnika Małopolskiego Urzędu Skarbowego). W piśmie z dnia 2 kwietnia 2012 roku R. Sp. z o,o. można odnaleźć fragmenty świadczące o tym, że Spółka skrupulatnie ustalała wartość budowli na potrzeby podatku od nieruchomości, a składniki wykazane w jej ewidencji środków trwałych jako budowle nie stanowiły w żadnym wypadku "kompleksowych środków trwałych", na które składały się obiekty nie będące budowlami (str. 4 pkt c wskazanego pisma). Powyższe jednoznacznie wskazuje, że R. dokonywała skrupulatnej analizy posiadanych nieruchomości. Budowle do celów podatku od nieruchomości były wyodrębnione i nie znajdowały się w nich obiekty nie będące budowlami, a wartość została ustalona zgodnie z przepisami o podatku dochodowym (dowód: pismo z dnia 2 kwietnia 2012 r.). Skoro zatem X. przyjęła do swojej ewidencji środków trwałych budowle wykazane w akcie notarialnym sprzedaży przez R. obiektu X., a wykaz ten był tożsamy z wykazem zawartym w pozycji budowle ewidencji środków trwałych zbywcy (R.) (dowód pismo z dnia 19 lutego 2021 str. 2), które to środki ponad wszelką wątpliwość, co wynika z zebranego materiału dowodowego nie stanowiły kompleksowych środków trwałych to pozycje te w ewidencji nabywcy (X.) stanowić ich nie mogą i są budowlami. Prezydent Miasta Krakowa działający jako organ podatkowy przyjął powyższe ustalenia jako zgodne z zasadami postępowania podatkowego, rachunkowości, logiki oraz doświadczenia życiowego, kwestionując jednocześnie koncepcję ponownego ustalenia wartości (rynkowej) budowli w oparciu o przedstawioną opinię biegłego, zmierzającą wyłącznie do "optymalizacji" zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości od budowli. Zdaniem organu podatkowego podjęta próba zróżnicowania za pośrednictwem opinii biegłego wartości budowli, jako podstawy opodatkowania dla potrzeb podatku CIT i od nieruchomości, nie wykazała, aby w deklarowanej do chwili obecnej podstawie opodatkowania budowli znajdowały się elementy nie podlegające opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, poza akceptowanym przez organ podatkowy wnioskiem, iż znaki komunikacyjne nie stanowią obiektów podlegających opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości (oraz pozycją Place i Skwery).
Ponadto przeprowadzone przez organ podatkowy czynności wykazały, iż nie można przyjąć, jako przedmiot opodatkowania pozycji wykazywanej w deklaracjach jako "Budowle Y.". Jak wskazał pełnomocnik we wniosku o stwierdzenie nadpłaty Spółka nie ma wiedzy jakie obiekty były wykazane pod powyższą pozycją. Również współwłaściciel budowli tj. Y. Sp. z o.o. nie ma wiedzy w tym zakresie. Ponadto przeprowadzone w dniu 28 czerwca 2023r. oględziny nie wykazały istnienia jakichkolwiek innych budowli niż Instalacja zewnętrzna gazowa, Instalacja zewnętrzna wodna, Instalacja zewnętrzna elektryczna, Instalacja zewnętrzna teleinformatyczna, Zewnętrzna kanalizacja sanitarna, Kanalizacja deszczowa, Ogrodzenia, Drogi wewnętrzne, Parkingi i Chodniki, Podjazdy, Tunele. Tym samym organ podatkowy nie może przyjąć do podstawy opodatkowania pozycji o nazwie "Budowie Y.". Mając na uwadze powyższe, przyjęcie w składanych przez X. Sp. z o.o. deklaracjach tych samych budowli co R. Sp. z o.o. było działaniem prawidłowvm (poza wartością pozycji Place i Skwery, Znaki Komunikacyjne oraz Budowle Y.), a przedmiot opodatkowania został ustalony właściwie w dniu nabycia nieruchomości. Odnośnie przyjęcia tej samej wartości organ podatkowy nie jest władny do wypowiadania się. Skoro bowiem podatnik wprowadził tę samą wartość (stanowiącą cenę nabycia zgodnie z załącznikiem nr 6 do Aktu Notarialnego Rep.[...] Nr [...]) do ewidencji środków trwałych i jednocześnie dokonywał od niej odpisów amortyzacyjnych to zasadnym jest uznanie jej za prawidłową w świetle omawianego już art. 4 ust. 1 pkt. 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych (dowód: ewidencja środków trwałych X. Sp. z o.o.).
Na podstawie powyższego organ stwierdził, że: 1. przyjęta przez wnioskodawcę metodologia określenia wartości budowli jako wartości rynkowej jest wadliwa skoro istniała tożsamość pomiędzy środkiem trwałym a budowlą podlegającą opodatkowaniu od której wartości odpisów amortyzacyjnych (poza pozycja "place i skwery"), 2. wnioski z przeprowadzonych oględzin jednoznacznie wskazują, że nie ma na terenie nieruchomości stanowiącej współwłasność X. i Y. innych obiektów budowlanych niż te wykazywane w ewidencji środków trwałych, a które podatnik wykazywał w złożonych deklaracjach jako budowle, 3. nie przedstawiono, żadnych dowodów ani nie wskazano obiektów, które wchodziły by w skład środków trwałych dotychczas wykazywanych jako budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej (poza skwerami).
W szczególności ostatnie stwierdzenie prowadzi do odrzucenia żądań wnioskodawcy. W sytuacji w której strona usiłuje wywieść korzystne dla siebie rezultaty podatkowe kwestionując ustalenia organów, wówczas na nią przechodzi obowiązek wykazania, że przyjęte przez organy ustalenia są nieprawidłowe lub niekompletne. Stanowisko takie zostało poparte orzecznictwem sądowym (np. WSA w Rzeszowie I SA/Rz 474/16 z dnia 11 sierpnia 2016 r., NSA z dnia 6 grudnia 2012 r. II FSK 182/1 1 , WSA w Krakowie I SA/Kr 912/20 z dnia 15 grudnia 2020 r.. WSA w Gdańsku I SA/Gd 382/20 z dnia 7 stycznia 2021r. NSA II FSK 2441/16 z dnia 11 września 2018 r. ). Pomimo wezwań organu podatkowego nie przedstawiono jednak żadnych dowodów. Co więcej w żadnym z pism pełnomocnik Spółki X. nie wskazał konkretnych informacji oraz dokumentów świadczących o tym, iż w skład dotychczas deklarowanych budowli wchodziły obiekty nie podlegające opodatkowaniu jako budowle w rozumieniu art. 1 a ust. 1 pkt. 2 u.p.o.l., czy też koszty poniesione na zakup, czy wytworzenie innych obiektów niż budowle. Również przeprowadzone oględziny nie wykazały aby na terenie nieruchomości znajdowały się inne obiekty niż te wykazane w ewidencji środków trwałych. Wobec powyższego organ podatkowy nie mógł w żaden sposób potwierdzić prawdziwości twierdzeń wskazanych we wniosku o stwierdzenie nadpłaty w podatku od nieruchomości (poza pozycją "Place i skwery"). Pełnomocnik Spółki natomiast zdaje się oczekiwać, że organ podatkowy oprze się jedynie na wyjaśnieniach i przypuszczeniach (domysłach), że w skład wykazywanych budowli mogły wchodzić obiekty nie podlegające opodatkowaniu jako budowle oraz niezidentyfikowane koszty pośrednie. Przypuszczenie nie jest dowodem i nie może prowadzić do osiągnięcia korzyści przez podatnika. Przyjęcie odmiennego punktu widzenia naruszyłoby naczelne zasady prowadzenia postępowania podatkowego (w szczególności w sprawie nadpłaty) w którym organ podatkowy zobowiązany jest opierać się na dowodach, a nie domysłach. Organ podatkowy prowadząc postępowanie udowodnił natomiast w wysokim stopniu, że twierdzenia co do niewiedzy Spółki w zakresie tego co posiada w księgach rachunkowych nie są prawdziwe.
Tym samym organ podatkowy nie dał wiary twierdzeniom pełnomocnika wnioskodawcy w zakresie zawyżenia wartości budowli deklarowanych przez X. Sp. z o.o. ze względu na ujęcie w środkach trwałych budowli, które nie powinny podlegać opodatkowaniu (z wyjątkiem pozycji "Place i skwery" oraz "Budowle Y.").
Kolejną kwestią podnoszoną przez pełnomocnika wnioskodawcy jest zasadność opodatkowania oświetlenia zewnętrznego. Zdaniem pełnomocnika opodatkowaniu w takim przypadku podlegają wyłącznie fundamenty, na których posadowione jest oświetlenie. Należy zgodzić się z pełnomocnikiem, iż lampy posadowione na fundamentach stanowią urządzenie techniczne. Niemniej jednak urządzenia techniczne również podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, lak stanowi bowiem legalna definicja zawarta w ustawie o podatkach i opłatach lokalnych budowla to obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego niebędący budynkiem lub obiektem malej architektury, a także urządzenie budowlane w rozumieniu przepisów prawa budowlanego związane z obiektem budowlanym, które zapewnia możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem (art. la ust. 1 pkt. 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych). W zakresie urządzeń budowlanych powyższa definicja odsyła bezpośrednio do przepisów ustawy Prawo budowlane. Zgodnie z art. 3 ust. 9 urządzeniem budowlanym jest urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki. Lampy posadowione na fundamentach, co potwierdza również pełnomocnik wnioskodawcy są urządzeniem technicznym. Jednakże idąc za wskazaniami WSA w Krakowie zawartymi w wyroku o sygn. I SA/Kr 200/22 z dnia 30 czerwca 2022r. koniecznym stało się ustalenie, z jakimi konkretnie obiektami budowlanymi będącymi budowlami lub budynkami związane jest dane urządzenie techniczne. Zgodnie z bowiem z definicją zawartą zarówno w ustawie o podatkach i opłatach lokalnych (art. la ust. 1 pkt. 2) urządzenie budowlane podlega opodatkowaniu jako budowla tylko w przypadku, gdy zapewnia możliwość użytkowania obiektu budowlanego zgodnie z przeznaczeniem. Zgodnie ze wskazaniami ustawy Prawo budowlane obiektami budowlanymi są budynki, budowle oraz obiekty małej architektury (art. 3 pkt. 1 ustawy Prawo budowlane). Jak to zostało uwidocznione na zdjęciach z oględzin nieruchomości czy też na mapie dołączonej do wyjaśnień pełnomocnika z dnia 2 lutego 2022 r. lampy oświetleniowe usytuowane są wzdłuż dróg wewnętrznych. Drogi wewnętrzne są bez wątpienia budowlami wymienionymi wprost w art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane jako obiekty liniowe. Oświetlenie to pomaga poruszać się po drogach wewnętrznych zlokalizowanych wokół X. Wobec powyższego oświetlenie zewnętrzne należy uznać na urządzenie techniczne umożliwiające użytkowanie obiektu budowlanego w postaci drogi wprost wymienionej w art. 3 pkt. 3 ustawy prawo budowlane zgodnie z przeznaczeniem. Niewyobrażalne jest bowiem użytkowanie obiektów takich jak drogi w warunkach nocnych bez zapewnienia odpowiedniego oświetlenia.
Prawdą jest, że oświetlenie zewnętrzne, czy też lampy na fundamentach nie zostały wymienione expressis verbis w przepisach ustawy Prawo budowlane, ani w załączniku do niej. Jednakże w wyroku sygn. akt P 33/09 z dnia 13 września 2011 r. Trybunał Konstytucyjny wskazał "Należy zatem wskazać raz jeszcze, że za budowle w rozumieniu up. 0.1. można uznać: 1) jedynie budowle wymienione expressis verbis w art. 3 pkt 3 up. b., w innych przepisach tej ustawy lub w załączniku do niej, będące wraz z instalacjami i urządzeniami obiektem budowlanym, o którym mowa w art. 3 pkt 1 lit. b u.p.b., czyli pod warunkiem, że stanowią one całość techniczno-użytkową.2) jedynie urządzenia techniczne scharakteryzowane w art. 3 pkt 9 up. b. lub w innych przepisach tej ustawy albo w załączniku do niej, co - jeżeli omawiane urządzenia nie zostały wskazane expressis verbis wymaga wykazania, że zapewniają one możliwość użytkowania obiektu budowlanego zgodnie z jego przeznaczeniem, z wyłączeniem jednak: (1) urządzeń budowlanych związanych z. obiektami budowlanymi w postaci budowli w rozumieniu u.p.b., które to obiekty budowlane nie dają się zakwalifikować jako budowle w ujęciu up. o. I., oraz (2) urządzeń budowlanych związanych z obiektami budowlanymi w postaci obiektów małej architektury, przy zastrzeżeniu, że urządzeniami budowlanymi w rozumieniu up. b. nie są instalacje:". Jak pokazuje powyższe Trybunał Konstytucyjny w przypadku urządzeń budowlanych wskazał, iż nie muszą one być wymienione expressis verbis w ustawie Prawo budowlane lub załącznikach do niej. W takim wypadku wymagane jest wskazanie, że urządzenie techniczne zapewnia możliwość użytkowania danego obiektu budowlanego (podlegającego opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości np. jako budowla) zgodnie z przeznaczeniem.
W niniejszej sprawie nie ma wątpliwości, iż oświetlenie zewnętrzne w postaci lamp na fundamentach zapewniało możliwość użytkowania parkingów, dróg, czy placów zlokalizowanych wokół X., zgodnie z przeznaczeniem.
Mając na uwadze powyższe organ podatkowy uznał wniosek pełnomocnika w zakresie "Oświetlenia zewnętrznego" za bezzasadny, gdyż opodatkowaniem powinny podlegać nie tylko fundamenty, ale też całe urządzenia oświetlenia jako urządzenie budowlane podlegające opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości w świetle obowiązujących przepisów.
W zakresie obiektów zdaniem pełnomocnika dotychczas niedeklarowanych organ podatkowy wyjaśnił, że przedmiotem niniejszego postępowania jest wyłącznie kwestia związana ze stwierdzeniem nadpłaty w zakresie przedmiotów opodatkowania, które uprzednio znalazły się w deklaracjach podatnika. Niezależnie od tego z posiadanych dokumentów wynika, iż pełnomocnik nie ma przeświadczenia, czy te obiekty nie były opodatkowane, wskazując chociażby w piśmie z dnia 19 lutego 2021 roku "ponieważ lista budowli przekazana przez poprzedniego właściciela miała być listą zamkniętą (wyczerpującą) wskazuje to, że zbiorniki te mogły zostać ujęte w wartości pozostałych budowli". Mając jednak na względzie, iż są to potencjalnie nowe przedmioty opodatkowania i nie wiążą się z powstaniem nadpłaty organ podatkowy odstąpił od ustalania zasadności ich opodatkowania w postępowaniu o stwierdzenie nadpłaty. Okoliczność ta będzie badana w ewentualnym późniejszym postępowaniu w sprawie określenia zobowiązania podatkowego prowadzonym na podstawie art. 21 § 3 ustawy Ordynacja podatkowa bądź w trakcie postępowania kontrolnego.
Wobec powyższego organ stwierdził, że złożony wniosek nie jest zasadny. Podatnik bez jakichkolwiek dowodów uznał, że w skład dotychczas wykazywanych obiektów wchodziły takie, które nie podlegały opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości bądź też pozycje te zawierały koszty pośrednie niezidentyfikowane przez wnioskodawcę (z wyjątkiem pozycji Place i skwery). Bezzasadnie również uznano, że w ramach oświetlenia zewnętrznego powinny być deklarowane jedynie fundamenty lamp.
Wspomniane zastrzeżenia, co do deklaracji podatnika (część merytoryczna) rodzą po stronie organu podatkowego konieczność wydania decyzji stwierdzającej nadpłatę, w której określi prawidłową wysokości zobowiązania podatkowego w zakresie objętym wnioskiem o stwierdzenia nadpłaty.
Przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości stanowią grunty, budynki lub ich części, budowle lub ich części związane z działalnością gospodarczą o czym stanowi art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych. Podstawę opodatkowania stanowi dla gruntów - powierzchnia, dla budynków - powierzchnia użytkowa, dla budowli - wartość (art. 4 ust. I ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach opłatach lokalnych).
Zgodnie z korektą deklaracji X. Sp. z o.o. za rok 2015 była współwłaścicielem wraz z Y. Sp. z o.o. gruntów o powierzchni 49 m2, budowli o wartości 20 210 924 zł.
Jednakże biorąc pod uwagę: Bezzasadność wniosku o stwierdzenie nadpłaty w zakresie zawyżenia wartości budowli deklarowanych przez X. Sp. z o.o. ze względu na ujęcie w środkach trwałych obiektów, które nie powinny podlegać opodatkowaniu (z wyjątkiem pozycji "Place i skwery"), Nieuznanie twierdzeń pełnomocnika wnioskodawcy dotyczących opodatkowania oświetlenia zewnętrznego, Uwzględnienia wniosku w części dotyczącej błędnego uznania za budowie znaków komunikacyjnych o wartości 1 15 230,90 oraz pozycji "Budowle Y." o wartości 429 521,99 zł., Uwzględnienie wartości rynkowej placów przed wejściami do X. ustalonej w opinii rzeczoznawcy majątkowego z dnia 9 listopada 2023 r. wynoszącej 392 100 zł - przyjęto dla solidarnie zobowiązanych X. Sp. z o.o. i Y. Sp. z o.o. następujące podstawy opodatkowania:
- Budowle związane z prowadzeniem działalności - 26 880 043,69 (po zaokrągleniu 26 880 044 zł), na którą składają się: Instalacja gazowa (zewnętrzna) o wartości początkowej 52 448,73 zł, Instalacja wodna (zewnętrzna) o wartości początkowej - 1 436 608,51 zł, instalacja elektryczna zewnętrzna o wartości początkowej - 1 463 786,15 zł, Instalacja teleinformatyczna (zewnętrzna) o wartości początkowej 95 492,20 zł, Kanalizacja sanitarna (zewnętrzna) o wartości początkowej - 1 982 489,37 zł, Kanalizacja deszczowa (zewnętrzna) o wartości początkowej - 4 001 593,05 zł, Drogi wewnętrzne o wartości początkowej - 4 950 501.01zł, Parkingi i chodniki o wartości początkowej - 4 678 088,82 zł, Place o wartości rynkowej na dzień 1 maja 2015 r. - 392 100 zł, Oświetlenie zewnętrzne o wartości początkowej - 717 585,95 zł, Tunele o wartości początkowej - 276 2741,90 zł, Ogrodzenia o wartości początkowej - 755 975,95 zł, Podjazdy o wartości początkowej 3 590 632,05 zł,
- Grunty związane z działalnością gospodarczą - 49 m2
Dla określenia prawidłowej kwoty nadpłaty konieczne stało się wskazanie prawidłowego wyliczenia zobowiązania z tytułu podatku od nieruchomości za ww. lata.
W 2015r. Spółki dokonały wpłat na podatek od nieruchomości w wysokości 427 231,00zł. W 2018r. zostało wydane postanowienie nr PD-02-1.3221.2.000549.2018.3 z dnia 24.10.2018 r., w którym Prezydent Miasta Krakowa po rozpatrzeniu wniosku o stwierdzenie nadpłaty X. sp. z o.o., wyliczył należne spółce oprocentowanie w wysokości 1 024,00zł. Taki sam wniosek złożyła Y. sp. z o.o. W tym przypadku zostało wydane postanowienie nr PD-02-1 .3221.2.000548.2018.3 z dnia 24.10.2018 r., a kwota wyliczonego oprocentowania wynosiła 1 227,00 zł. Zatem na podatek od nieruchomości na 2015 rok wpływy wynosiły 429 482,00 zł ( 427 231,00 zł + 1024,00 zł + 1227,00 zł). W związku z zapłatą podatku po terminie jego płatności zostały naliczone i pobrane odsetki podatkowe w kwocie 80,00 zł. Następnie w dniu 3 stycznia 2022r. nadpłata w kwocie 470,00 zł została zwrócona na rachunek bankowy X. sp. z o.o. Na dzień dzisiejszy zobowiązanie z tytułu podatku od nieruchomości za rok 2015 zostało określone w wysokości 358 430,00 zł. Po przeksięgowaniu wpłat na karcie kontowej powstała nadpłata w kwocie 70 502,00 zł.
W 2016r. Spółki dokonały wpłat na podatek od nieruchomości w wysokości 639 728,00zł. W 2018r. zostało wydane postanowienie nr PD-02-1.3221.2.000548.2018.3 z dnia 24.10.2018r. w którym Prezydent Miasta Krakowa po rozpatrzeniu wniosku o stwierdzenie nadpłaty Y. Sp. z o.o., wyliczył należne spółce oprocentowanie w wysokości 720.00zł. Zatem na podatek od nieruchomości na 2016 rok wpływy wynosiły 640 448,00 zł ( 639 728,00 zł +720,00 zł). Z tych wpłat kwota 24 453,27 zł (która została wykazana w postanowieniu PD-02I .3221 .2.000549.201 8.3 z dnia 24.10.2018 r. jako nadpłata ) została przeksięgowana na kartę kontową kk-9042 X. sp. z o.o. Następnie 3.01.2022 r. nadpłata w kwocie 704,00zł została zwrócona na rachunek bankowy Y. Sp. z o.o. Na dzień wydania decyzji zobowiązanie z tytułu podatku od nieruchomości za rok 2016 zostało określone w wysokości 537 644,00 zł. Po przeksięgowaniu wpłat na karcie kontowej powstała nadpłata w kwocie 77 646,73 zł.
W 2017r. Spółki dokonały wpłat na podatek od nieruchomości w wysokości 670 593,67zł. Z tych wpłat kwota 24 843,96 zł (która została wykazana w postanowieniu PD- 021 .3221.2.000549.201 8.3 z dnia 24.10.2018r. jako nadpłata ) została przeksięgowana na kartę kontową kk-9042 X. sp. z o.o. W dniu 3.01 .2022r. nadpłata w kwocie 706,00 zł została zwrócona na rachunek bankowy Y. Sp. z o.o. Na dzień wydania decyzji zobowiązanie z tytułu podatku od nieruchomości za rok 2017 zostało określone w wysokości 537 644,00 zł. Po przeksięgowaniu wpłat na karcie kontowej powstała nadpłata w kwocie 107 399.71 zł.
W 2018r. Spółki dokonały wpłat na podatek od nieruchomości w wysokości 539 628, 10 zł. W dniu 3.01.2022r. nadpłata w kwocie 708,05 zł została zwrócona na rachunek bankowy Y. Sp. z o.o. Na dzień dzisiejszy zobowiązanie z tytułu podatku od nieruchomości za rok 2018 zostało określone w wysokości 537 645,00 zł. Po przeksięgowaniu wpłat na karcie kontowej powstała nadpłata w kwocie 1 275,05 zł.
W 2019r. Spółki dokonały wpłat na podatek od nieruchomości w wysokości 608 370,99zł. W związku z zapłatą podatku po terminie jego płatności zostały naliczone i pobrane odsetki podatkowe w kwocie 18,00 zł. W dniu 3.01 .2022r. nadpłata w kwocie 1 405,45 zł została zwrócona na rachunek bankowy Y. Sp. z o.o. Na dzień wydania decyzji zobowiązanie z tytułu podatku od nieruchomości za rok 2019 zostało określone w wysokości 537 645,00 zł. Po przeksięgowaniu wpłat na karcie kontowej powstała nadpłata w kwocie 69 302,54 zł.
W 2020r. Spółki dokonały wpłat na podatek od nieruchomości w wysokości 568 965,00zł. W związku z zapłatą podatku po terminie jego płatności zostały naliczone i pobrane odsetki podatkowe w kwocie 87,00 zł. Na dzień dzisiejszy zobowiązanie z tytułu podatku od nieruchomości za rok 2020 zostało określone w wysokości 537 647.00 zł. Po przeksięgowaniu wpłat na karcie kontowej powstała nadpłata w kwocie 31 231 zł.
Podsumowując, organ podatkowy zobligowany był do zweryfikowania prawidłowości złożonej wraz z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty korekty deklaracji. Oceniając zasadność żądania zwrotu nadpłaty w kwocie musiał odnieść się do kwestii prawidłowości zobowiązania podatkowego należnego od Spółki w zakresie objętym wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty. Ocena zgromadzonego materiału dowodowego oraz wykładnia przepisów prawa w zakresie wniosku podatnika nie pozwala uznać częściowo żądania za prawnie uzasadnione i dlatego Prezydent Miasta Krakowa orzekł jak w sentencji.
Następnie Prezydent Miasta Krakowa decyzjami z dnia 19 stycznia 2024r. o wskazanych wyżej numerach uzupełnił powyższe decyzje w sposób opisany na wstępie.
Od powyższych decyzji odwołania w ustawowym terminie złożyła X. Sp. z o.o. z siedzibą w W. zarzucając im naruszenie:
a) Przepisów prawa procesowego tj.:
- Art. 122, art. 187 § 1, art. 180 § 1 oraz art. 191 o.p., poprzez błędną ocenę materiału dowodowego, a także pomijanie dowodów zaprzeczających stanowisku Organu, a w konsekwencji wadliwe ustalenie stanu faktycznego, skutkujące tym, że zdaniem Organu w niniejszej sprawie nie mamy do czynienia z kompleksowymi środkami trwałymi, podczas gdy z dowodów znajdujących się w aktach sprawy wynika, że wykazywane do opodatkowania przez Spółkę w latach 2015-2022 "budowle" były w istocie kompleksowymi środkami trwałymi, ponieważ wartość tych obiektów była w rzeczywistości wartością odpowiadającą udziałowi Spółki we własności obiektów położonych na terenie Centrum handlowego, a nie wartością budowli jako całości w rozumieniu u.p.o.l.;
b) Przepisów prawa materialnego tj.:
- Art. 4 ust. 5 w zw. z art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. oraz art. 2 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. la ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. poprzez przyjęcie, że wartość środków trwałych wykazywanych na potrzeby opodatkowania zawsze musi być zgodna z wartością z ewidencji środków trwałych, zaś jakiekolwiek różnice w tych wartościach noszą znamiona optymalizacji podatkowej, podczas gdy wymóg tożsamości wartości ustalonej na potrzeby podatku od nieruchomości oraz podatku dochodowego od osób prawnych nie ma podstawy w przepisach prawa, a oba podatki charakteryzują całkowicie odmienne przedmioty opodatkowania, co więcej zaistnienie takiej sytuacji, wprost dopuszcza aktualne orzecznictwo dotyczące kompleksowych środków trwałych;
- Art. 4 ust. 5 w zw. z art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. oraz art. 2 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. la ust. 1 pkt 2 u.p.o.l., poprzez przyjęcie, że dla prawidłowego określenia przedmiotu i podstawy opodatkowania podatkiem od nieruchomości znaczenie ma sposób oznaczenia obiektów odpowiednimi numerami Klasyfikacji Środków Trwałych podczas gdy Rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 3 października 2016 r. w sprawie Klasyfikacji Środków trwałych (KśT) teza taka nie znajduje uzasadnienia w treści przepisów u.p.o.l. i nie może mieć przedłożenia na sposób opodatkowania budowli podatkiem od nieruchomości, co wynika wprost z wyroku Trybunału Konstytucyjnego z 13 września 2011 r., sygn. akt P 33/09;
- Art. 4 ust. 5 w zw. z art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. oraz art. 2 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. la ust. 1 pkt 2 u.p.o.l., poprzez przyjęcie, że dla prawidłowego określenia przedmiotu i podstawy opodatkowania podatkiem od nieruchomości znaczenie mają wyniki weryfikacji prawidłowości opodatkowania Centrum handlowego przez poprzedniego właściciela Centrum handlowego, podczas gdy nie ma uzasadnionych powodów by twierdzić, że analiza składników majątkowych posiadanych przez poprzedniego właściciela była prawidłowa i uwzględniała wytyczne aktualnego orzecznictwa sądów administracyjnych, a co więcej całokształt zgromadzonego materiału dowodowego wskazuje na to, że rozliczenia poprzedniego właściciela były niewłaściwe, gdyż podmiot ten wykazywał do opodatkowania obiekty, które sam Organ uznał w późniejszym okresie za niepodlegające opodatkowaniu (m.in. oznakowanie organizacji ruchu czy parking na poziomie +2 czy wreszcie choćby place i skwery o których mowa w Decyzji);
- Art. 2 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. la ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. w związku z art. 3 pkt 1 i art. 3 pkt 3 Ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane oraz w zw. z art. 4 ust. 5 w zw. z art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., poprzez uznanie, że wartość prawa Spółki do udziału w poszczególnych pozycjach z ewidencji środków trwałych powinna zostać opodatkowana jako budowla zaś jej podstawa opodatkowania ustalona na podstawie art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., podczas gdy wartość prawa do udziału nie może być utożsamiana z konkretną budowlą w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., a ponadto w takim przypadku podstawa opodatkowania powinna zostać ustalona zgodnie z art. 4 ust. 5 u.p.o.l.z uwagi na to, że wartość prawa Spółki do udziału w poszczególnych pozycjach z ewidencji środków trwałych nie odpowiada wartości budowli dla potrzeb amortyzacji z art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l.;
- Art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. w zw. z art. la ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. w zw. z art. 3 pkt 9 Prawa budowlanego poprzez uznanie, że oświetlenie zewnętrzne, znajdujące się na terenie Centrum handlowego powinno podlegać opodatkowaniu z uwagi na to, że jest urządzeniem budowlanym w rozumieniu art. 3 pkt 9 Prawa budowlanego i tym samym budowlą z art. 1a , pkt 2 u.p.o.l., podczas gdy nie jest ono urządzeniem technicznym, które zapewnia możliwość użytkowania konkretnego obiektu budowlanego zgodnie z jego przeznaczeniem.
W związku z powyższymi naruszeniami prawa, wniesiono o uchylenie zaskarżonych decyzji w całości i w tym zakresie orzeczenie co do istoty sprawy.
Po przeprowadzeniu postępowań odwoławczych, Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Krakowie w dniu 30 października 2024r. wydało decyzje o nr SKO.Pod./4140/480/24, SKO.Pod./4140/481/24, SKO.Pod./4140/482/24, SKO.Pod./4140/483/24, SKO.Pod./4140/484/24, SKO.Pod./4140/485/24, o których mowa na wstępie.
W uzasadnieniach decyzji organ odwoławczy powołał się m.in. na treść art. art. 75 § 4, art. 21 § 1 pkt 1, § 2, § 3 o.p., art. 2 ust. 1 pkt 3), art. 3 ust. 1 pkt 1, art. 4 ust. 1 pkt 3, art. 4 ust. 3 i ust. 5, art. 6 ust. 9, art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. Następnie Kolegium wskazało na ustalenia organu I instancji, obszernie kopiując fragmenty decyzji I instancji.
Natomiast w odniesieniu do zarzutów podatnika wskazano, że zmiana podejścia sądów administracyjnych, co do ustalenia podstawy opodatkowania budowli wchodzących w skład kompleksowych środków trwałych została uwzględniona (zgodnie z wyrokiem WSA w Krakowie sygn. akt I SA/Kr 200/22 z dnia 30 czerwca 2022r.) w przypadku pozycji - Place i Skwery. Jednakże w pozostałym zakresie, zdaniem organu II instancji, nie ma dowodów na istnienie kompleksowych środków trwałych. Dodatkowo podjęte czynności dowodowe potwierdziły tezy, że poza Placami i Skwerami na terenie nieruchomości nie istnieją poza wymienionymi w ewidencji środków trwałych obiekty inne niż te, które można by było uznać za budowle podlegające opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. W odniesieniu do oświetlenia zewnętrznego zauważono,, iż prawdą jest, że przy braku oświetlenia zewnętrznego możliwe byłoby poruszanie się po drogach lub wykonanie manewru parkowania. Jednakże ustawodawca w treści art. 3 pkt. 9 Prawo budowlane nie stwierdził, co zdaje się sugerować pełnomocnik Spółki, że urządzenie budowlane jest urządzeniem technicznym, bez którego obiekt budowlany nie mógłby funkcjonować. Z definicji zawartej we wspominanym przepisie wynika, iż urządzenie takie ma charakter wspomagający w stosunku do obiektu budowlanego. Ma ono jedynie zapewniać możliwość użytkowania obiektu zgodnie z przeznaczeniem. Oświetlenie zewnętrzne w kontekście niniejszej sprawy zapewnia możliwość korzystania z dróg i chodników, zgodnie z ich przeznaczeniem. Tym samym, pełni funkcje służebną względem dróg, czy chodników, zapewniając dodatkowy komfort korzystania z nich. Idąc za twierdzeniem pełnomocnika również ogrodzenie działki przeznaczonej, np. na parking nie byłoby urządzeniem budowalnym (chociaż jest wymienione w art. 3 pkt. 9 ustawy Prawo budowlane), bo bez ogrodzenia parking mógłby równie dobrze funkcjonować. Tym samym, oświetlenie zewnętrzne, jako urządzenie techniczne związane z budowlami takimi, jak drogi, chodniki i zapewniające możliwość korzystania z nich zgodnie z przeznaczeniem jest urządzeniem budowlanymi w rozumieniu art. 3 pkt. 9 ustawy Prawo budowlane. Nie ma przy tym znaczenia, że nie zostało wymienione wprost w przepisach ustawy Prawo budowlane, ani w załączniku do niej. Wbrew twierdzeniom pełnomocnika Spółki w wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 13 września 2011r. stwierdzono w odniesieniu do urządzeń budowlanych, że: "za budowle w rozumieniu u.p.o.l. można uznać jedynie urządzenia techniczne scharakteryzowane w art. 3 pkt 9 u.p.b. lub w innych przepisach tej ustawy albo w załączniku do niej, co - jeżeli omawiane urządzenia nie zostały wskazane expressis verbis - wymaga wykazania, że zapewniają one możliwość użytkowania obiektu budowlanego, zgodnie z jego przeznaczeniem, z wyłączeniem jednak: (1) urządzeń budowlanych związanych z obiektami budowlanymi w postaci budowli w rozumieniu u.p.b., które to obiekty budowlane nie dają się zakwalifikować, jako budowle w ujęciu u.p.o.l., oraz (2) urządzeń budowlanych związanych z obiektami budowlanymi w postaci obiektów małej architektury, przy zastrzeżeniu, że urządzeniami budowlanymi w rozumieniu u.p.b. nie są instalacje. Ponadto pełnomocnik na mapie dołączonej do wyjaśnień z dnia 2 lutego 2022r. wskazał, że lampy oświetleniowe położone są wzdłuż dróg wewnętrznych. Potwierdzają to również zdjęcia z oględzin, przeprowadzonych w dniu 28 czerwca 2023r. Tym samym nie ma znaczenia fakt, iż światło generowane przez lampy doświetla przy okazji inne, niż drogi, czy chodniki, obiekty takie, jak place magazynowe. Ważne jest, że istnieją konkretne obiekty budowlane (drogi i chodniki) wobec których oświetlenie zewnętrzne pełni funkcje służebną, tj. zwiększenie bezpieczeństwa poruszania się w warunkach nocnych. Zatem prawidłowe jest stanowisko w kwestii zasadności uznania całego oświetlenia zewnętrznego za budowle w rozumieniu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych.
W odniesieniu do naruszenia zasad procesowych, zauważono, że w sytuacji, w której strona usiłuje wywieść korzystne dla siebie rezultaty podatkowe kwestionując ustalenia organów, wówczas na nią przechodzi obowiązek wykazania, że przyjęte przez organy ustalenia są nieprawidłowe lub niekompletne. Pomimo wezwań organu podatkowego, nie przedstawiono jednak żadnych dowodów. Co więcej w żadnym z pism pełnomocnik Spółki nie wskazał konkretnych informacji oraz dokumentów świadczących o tym, iż w skład dotychczas deklarowanych budowli, wchodziły obiekty nie podlegające opodatkowaniu, jako budowle w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt. 2 u.p.o.l., czy też koszty poniesione na zakup, czy wytworzenie innych obiektów niż budowle. Wobec powyższego, organ podatkowy nie mógł w żaden sposób potwierdzić prawdziwości twierdzeń, wskazanych we wniosku o stwierdzenie nadpłaty w podatku od nieruchomości. Podano, że powyższy pogląd dotyczący przeniesienia ciężaru dowodu na stronę znalazł swoje poparcie w orzecznictwie sądów administracyjnych.
Organ odwoławczy wskazał, że wbrew zarzutom pełnomocnika Spółki, zasadnym było kwestionowanie istnienia kompleksowych środków trwałych, skoro sam pełnomocnik nie miał wiedzy, co wchodziło w skład poszczególnych środków trwałych, a więc cecha ich "kompleksowości" opiera się wyłącznie na przypuszczeniach. Wartością stanowiąca podstawę opodatkowania jest wartość początkowa budowli, stanowiąca podstawę dokonywania odpisów amortyzacyjnych, zgodna z ewidencją środków trwałych. Skoro w tej ewidencji środki trwałe, oznaczone, jako budowle, zostały wprowadzone z konkretną wysokością, to nie ma podstaw do ich kwestionowania. Podatnik chcący udowodnić, że np. w skład tych środków wchodziły obiekty inne, niż budowle, powinien przynajmniej je wskazać. Tymczasem w trakcie postępowania pełnomocnik opierał swe twierdzenia jedynie na domniemaniach nie popartych żadnymi dowodami. Takie postępowanie rodzi po stronie organu podatkowego uzasadnione podejrzenie, iż jest to próba optymalizacji podatkowej. Organ podatkowy nie może dopuścić do uszczuplenia dochodów w oparciu o same domniemania podatnika. Działanie takie, narażałoby organ na zarzut niegospodarności lub też naruszenia zasad dyscypliny finansów publicznych. Ponadto wbrew twierdzeniom pełnomocnika Spółki, organ podatkowy dysponował dowodami z wcześniej prowadzonych postępowań, postępowań prowadzonych przed Małopolskim Urzędem Skarbowym, wyjaśnień składanych przez uprzedniego współwłaściciela. Ponadto przeprowadzono oględziny, które jednoznacznie potwierdziły, iż poza obiektami wymienionymi w ewidencji środków trwałych Spółki, na terenie nieruchomości nie znajdują się inne obiekty, które mogłyby tworzyć tzw. kompleksowy środek trwały, poza pozycją "Place i skwery". Dodatkowo wymienione powyżej czynności potwierdziły, iż oświetlenie zewnętrzne jest związane z konkretnymi obiektami budowlanymi, tj. drogami i chodnikami. Tym samym, nie można było w żaden sposób uznać, iż wydając zaskarżone decyzje, opierano się na domysłach. Na domysłach opierają się natomiast twierdzenia podatnika w zakresie tego, że w skład środków trwałych, oznaczonych jako budowle, wchodziły też inne składniki nie będące budowlami. Ponadto na podstawie zebranego materiału dowodowego nie można było określić, jakie obiekty znajdują się pod pozycją o nazwie "Budowle Y.". Sam pełnomocnik Spółki wskazał we wniosku o stwierdzenie nadpłaty, iż nie ma wiedzy w tym zakresie podobnie, jak Sp. Y.. Podczas oględzin nieruchomości również nie stwierdzono istnienia jakichkolwiek innych budowli, niż Instalacja zewnętrzna gazowa, Instalacja zewnętrzna wodna, Instalacja zewnętrzna elektryczna, Instalacja zewnętrzna teleinformatyczna, Zewnętrzna kanalizacja sanitarna, Kanalizacja deszczowa, Ogrodzenia, Drogi wewnętrzne, Parkingi i Chodniki, Podjazdy, Tunele. Tym samym nie można było przyjąć do podstawy opodatkowania pozycji o nazwie "Budowle Y.". W żaden sposób nie można było potwierdzić, iż jest to udział w wartości poszczególnych środków trwałych. Powyższe twierdzenie jest poparte również faktem, iż sama Spółka X. w ewidencji środków trwałych wykazywała pozycje o nazwie "Budowle Y.". Skoro obok wymienionych powyżej obiektów w ewidencji środków trwałych Spółki istniała pozycja o nazwie "Budowle Y." o wartości dokładnie tej samej, jak wykazywana w deklaracji, to nie można wysnuć twierdzenia, że wartość pozostałych składników w ewidencji środków trwałych odpowiadała udziałowi Spółki X., jak wskazał sam pełnomocnik, ani on,m ani Spółka nie mają wiedzy w tym zakresie. Zatem tezy przedstawione w odwołaniach od decyzji, że opodatkowano jedynie wartość odpowiadającą udziałowi w wartości budowli są nieuzasadnione.
Mając powyższe na uwadze Kolegium stwierdziło, że rozstrzygnięcia organu I instancji są zgodne z przepisami prawa, co skutkowało utrzymaniem ich w mocy.
W skargach do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie strona skarżąca ww. decyzjom zarzuciła naruszenie:
a) przepisów postępowania, mające istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:
1) art. 210 § 4 w związku z art. 187 § 1, art. 180 § 1, art. 191 oraz z art. 121 § 1 i art. 122 o.p., poprzez pominięcie przy dokonywaniu przez SKO ustaleń i nie odniesienie się w decyzjach do istotnej części materiału dowodowego, z którego wynika, że wartość wykazywanych przez Spółkę do opodatkowania wiatach 2015-2022 "budowli" była w rzeczywistości wartością odpowiadającą udziałowi Spółki we własności obiektów położonych na terenie X., a nie wartością budowli jako całości w rozumieniu u.p.o.l., wskutek czego SKO zaniechało wszechstronnego wyjaśnienia i przedstawienia stanu faktycznego sprawy oraz wskazania przesłanek, którymi kierowało się wydając zaskarżone Decyzje, w tym nie wskazało w uzasadnieniu Decyzji ani dowodów, którym odmówiło wiarygodności, ani też przyczyn takiej odmowy;
b) przepisów prawa materialnego, mające wpływ na wynik sprawy, tj.:
2) art. 4 ust. 5 w związku z art. 4 ust. 1 pkt 3 i art. 2 ust. 1 pkt 3, art. 1a ust, 1 pkt 2 u.p.o.l. oraz w związku z art. 3 pkt 1 i art. 3 pkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994r. Prawo budowlane, poprzez wadliwe utożsamianie przysługującego Spółce prawa do udziału w poszczególnych środkach trwałych z budowlami opodatkowanymi podatkiem od nieruchomości, podczas gdy prawo to nie stanowi samodzielnego środka trwałego, ani też konkretnej budowli w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., a tym samym podstawa opodatkowania tej budowli powinna zostać ustalona zgodnie z art. 4 ust. 5 u.p.o.l. z uwagi na brak tożsamości pomiędzy wartością tej budowli a wartością przypisaną do pozycji w ewidencji środków trwałych;
3) art. 4 ust. 5 w związku z art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., poprzez wadliwe określenie podstawy opodatkowania budowli i zignorowanie wytycznych Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie zawartych w wyroku z dnia 30 czerwca 2022r., sygn. akt I SA/Kr 200/22, wskazujących na błędną i niezgodą z aktualną linią orzeczniczą sądów administracyjnych, wykładnię przepisów prawa materialnego przez organy podatkowe w niniejszej sprawie, tj. art. 4 ust. 1 pkt 3 i ust. 5 u.p.o.l. i dalsze przyjmowanie, że:
- dla prawidłowego określenia podstawy opodatkowania podatkiem od nieruchomości znaczenie mają wyniki weryfikacji prawidłowości opodatkowania Centrum handlowego przez poprzedniego właściciela tego Centrum handlowego, podczas gdy całokształt zgromadzonego materiału dowodowego wskazuje na to, że rozliczenia poprzedniego właściciela były niewłaściwe, co potwierdził zresztą sam Organ przyznając, że podmiot ten błędnie wykazywał do opodatkowania obiekty niepodlegające opodatkowaniu (m.in. oznakowanie organizacji ruchu czy parking na poziomie +2 czy też place i skwery, o których mowa w Decyzjach);
- na podstawę opodatkowania podatkiem od nieruchomości decydujący wpływ ma sposób oznaczenia obiektów odpowiednimi numerami Klasyfikacji Środków Trwałych, podczas gdy teza taka nie znajduje uzasadnienia w treści przepisów u.p.o.l. i nie może mieć przełożenia na sposób opodatkowania budowli podatkiem od nieruchomości, co wynika wprost z wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 13 września 2011r., sygn. P 33/09;
- wartość środków trwałych wykazywanych na potrzeby opodatkowania zawsze musi być zgodna z wartością z ewidencji środków trwałych niezależnie od tego, co składa się na wartość przyjętą w tej ewidencji, zaś jakiekolwiek różnice w tych wartościach noszą znamiona optymalizacji podatkowej, podczas gdy wymóg tożsamości wartości ustalonej na potrzeby podatku od nieruchomości oraz podatku dochodowego od osób prawnych nie ma podstawy w przepisach prawa, możliwość zaistnienia takiej sytuacji wprost dopuszcza aktualne orzecznictwo dotyczące kompleksowych środków trwałych, a oba podatki charakteryzują całkowicie odmienne przedmioty opodatkowania.
Wskutek powyższego naruszenia, SKO pomimo zgromadzenia całego materiału dowodowego pozwalającego na merytoryczne rozstrzygnięcie sprawy, nadal nie odniosło się do istoty prowadzonego sporu sprowadzającej się do możliwości zastosowania w przedstawionym stanie faktycznym art. 4 ust. 5 u.p.o.l.
4) art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. w zw. z art. 1 a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. w zw. z art. 3 pkt 9 Prawa budowlanego, poprzez błędne uznanie, że oświetlenie zewnętrzne znajdujące się na terenie Centrum handlowego, stanowi odrębny przedmiot opodatkowania, jako urządzenie budowlane w rozumieniu art. 3 pkt 9 Prawa budowlanego, podczas gdy urządzenia budowlane podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości tylko wtedy, gdy zostały wymienione wprost w art. 3 pkt 9 Prawa budowlanego i gdy pozostają związane z obiektem budowlanym, któremu zapewniają możliwość użytkowania zgodnie z jego przeznaczeniem, natomiast sporne w sprawach oświetlenie nie spełnia tych kryteriów, gdyż nie zostało wymienione wprost w art. 3 pkt 9 Prawa budowlanego, ani też nie jest i nie zostało powiązane z konkretnym obiektem budowlanym (SKO powiązało je jedynie z zespołem obiektów składających się na Centrum handlowe), przez co oświetlenie to nie może stanowić samodzielnego przedmiotu opodatkowania podatkiem od nieruchomości.
W uzasadnieniu skarg, strona skarżąca przedstawiła uzasadnienie merytoryczne ww. zarzutów z przytoczeniem orzecznictwa w tym zakresie i wniosła o uchylenie zaskarżonych decyzji w całości oraz poprzedzających je decyzji I instancji w części dotyczącej odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za ww. lata i określenia Spółce wysokości zobowiązań podatkowych oraz orzeczenie zwrotu kosztów postępowania, według norm przepisanych.
W odpowiedziach na skargi organ II instancji, podtrzymał w całości dotychczasowe stanowisko w sprawie. W zakresie zarzutów skarg, uznał je za bezpodstawne i powołał się na treść zaskarżonych decyzji, wnosząc o ich oddalenie.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, rozpoznając na rozprawie w dniu 20 marca 2025r. sprawy o sygn. akt od I SA/Kr 22/25 do I SA/Kr 27/25 połączył je do wspólnego rozpoznania i rozstrzygnięcia pod sygn. akt I SA/Kr 22/25. Ze względu bowiem na występującą w nich tę samą stronę skarżącą, jak i tożsamy stan faktyczny, pozostawały one ze sobą w związku, który uzasadniał zastosowanie art. 111 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2024r., poz. 935) powoływany dalej jako p.p.s.a.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje:
Zgodnie z art. 1§1 i §2 ustawy z 25 lipca 2002r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2024r. poz. 1267) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Oznacza to, że badaniu w postępowaniu sądowoadministracyjnym podlega prawidłowość zastosowania przepisów prawa w odniesieniu do istniejącego w sprawie stanu faktycznego oraz trafność wykładni tych przepisów. Uwzględnienie skargi następuje w przypadku naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub innego naruszenia przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145§1 pkt 1 ustawy z 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi-tekst jedn.: Dz. U. z 2024r. poz. 935 ze zm. dalej-p.p.s.a.). Ponadto, Sąd może stwierdzić nieważność decyzji w całości lub w części, jeżeli została wydana: z naruszeniem przepisów o właściwości, bez podstawy prawnej, z rażącym naruszeniem prawa, dotyczy sprawy już poprzednio rozstrzygniętej inną decyzją ostateczną, została skierowana do osoby niebędącej stroną w sprawie, była niewykonalna w dniu jej wydania i jej niewykonalność ma charakter trwały, zawiera wadę powodującą jej nieważność na mocy wyraźnie wskazanego przepisu prawa, w razie jej wykonania wywołałaby czyn zagrożony karą (art. 145§1 pkt 3 p.p.s.a. w związku z art. 247§1 O.p). Nadto Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 134 § 1 p.p.s.a.).
Poruszając się w tak zakreślonych ramach kontroli zgodności z prawem zaskarżonej decyzji sąd doszedł do wniosku, że skarga zasługuje na uwzględnienie. Organy dopuściły się bowiem naruszenia przepisów postepowania w stopniu mającym wpływ na wynik postepowania a to wart. 210 § 4 O.p. w zw. art. 124 O.p. oraz art. 153 P.p.s.a.
Definiując w ten sposób spór między Skarżącą a organem należy wskazać, iż niniejsza sprawa stanowiła już przedmiot rozstrzygnięcia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, który wyrokiem z dnia 30 czerwca 2022 r., sygn. akt II SA/Go 200/22 uchylił decyzję Kolegium z 19 listopada 2021r nr SKO.Pod/4140/773/2021 nr SKO.Pod/4140/774/2021, nr SKO.Pod/4140/775/2021, nr SKO.Pod/4140/776/2021, nr SKO.Pod/4140/777/2021,nr SKO.Pod/4140/778/2021 w przedmiocie nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2015, 2016, 2017, 2018, 2019 i 2020 r. . oraz poprzedzające je decyzję Prezydenta Miasta Krakowa z 21 maja 2021 r.
W myśl art. 153 p.p.s.a. ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie. Przez "ocenę prawną" rozumie się wyjaśnienie istotnej treści przepisów prawnych i sposobu ich zastosowania w rozpoznanej sprawie. Pojęcie to obejmuje zarówno krytykę sposobu zastosowania normy prawnej w zaskarżonym akcie, jak i wyjaśnienie, dlaczego stosowanie tej normy przez organ, który wydał dany akt, zostało uznane za błędne, bądź za prawidłowe. Natomiast "wskazania co do dalszego postępowania" dotyczą sposobu działania w toku ponownego rozpatrzenia sprawy i mają na celu uniknięcie błędów już popełnionych oraz wskazanie kierunku, w którym powinno zmierzać przyszłe postępowanie dla uniknięcia wadliwości w postaci np. braków w materiale dowodowym lub innych uchybień procesowych (zob. A. Kabat (w:) B. Dauter i in., Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, Warszawa 2018, uw. 3 i 5 do art. 153). W świetle cytowanego art. 153 p.p.s.a. zarówno organ administracji publicznej ponownie rozpoznający sprawę, jak i wojewódzki sąd administracyjny, są - co do zasady - związani oceną prawną i wskazaniami wyrażonymi we wcześniejszym, prawomocnym wyroku. Utrata mocy wiążącej takich ocen i wytycznych następuje jedynie wyjątkowo: przede wszystkim w razie wzmiankowanej w art. 153 p.p.s.a. zmiany stanu prawnego, powodującej, że pogląd sądu stanie się nieaktualny; a ponadto w razie zmiany, po wydaniu orzeczenia sądowego, istotnych okoliczności faktycznych, bądź też na skutek wzruszenia orzeczenia zawierającego ocenę prawną w przewidzianym do tego trybie (por. A. Kabat (w:) B. Dauter i in., Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, Warszawa 2018, uw. 9 do art. 153). Przepis art. 153 p.p.s.a. ma charakter bezwzględnie obowiązujący, wobec czego ani organ administracji publicznej, ani sąd administracyjny orzekając ponownie w tej samej sprawie, nie mogą pominąć oceny prawnej wyrażonej wcześniej w orzeczeniu, gdyż ocena ta wiąże ich w sprawie (por. wyrok NSA z dnia 21 marca 2014 r., I GSK 534/12, LEX nr 1487724, wyrok NSA z dnia 24 czerwca 2015 r., II FSK 1404/13, LEX nr 1774161). Związanie sądu administracyjnego oznacza, że nie może on w przyszłości, orzekając w tej samej sprawie, formułować nowych ocen prawnych, które są sprzeczne z wyrażonym wcześniej poglądem, lecz jest zobowiązany do podporządkowania się mu w pełnym zakresie oraz konsekwentnego reagowania w razie stwierdzenia braku zastosowania się organu administracji publicznej do wskazań w zakresie dalszego postępowania (wyrok NSA z dnia 21 marca 2014 r., I GSK 534/12, LEX nr 1487724).
Przenosząc powyższe rozważania na grunt rozpoznawanej sprawy Sąd w składzie rozpoznającym niniejsze sprawy stwierdza, że w uzasadnieniu wyroku z dnia 30 czerwca 2021 r., sygn. akt I SA/Kr 200/22 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie stwierdził w sposób jednoznaczny, że w zakresie przedstawionej przez organy koncepcji opodatkowania budowli wchodzących w skład tzw. kompleksowych środków trwałych, iż narusza ona przepisy prawa materialnego w zakresie prawidłowej wykładni art. 4 ust. 1 pkt 3 i ust.5 u.p.o.l.
Literalne odczytanie przepisu art. 4 ust. 5 u.o.p.l. prowadzi do wniosku, że jeżeli nie ma tożsamości pomiędzy budowlą lub jej częścią będącą przedmiotem opodatkowania podatkiem od nieruchomości a środkiem trwałym, od którego dokonywane są odpisy amortyzacyjne, podstawę opodatkowania powinna stanowić wartość rynkowa. Powołany przepis nie przewiduje, a w konsekwencji przyjąć należy, że nie dopuszcza rekonstruowania wartości budowli lub ich części poprzez operacje rachunkowe uwzględniające wartość początkową środków trwałych w skład których wchodzą te budowle.
W świetle powyższego w sprawie koniecznym było ustalenie przez organy podatkowe prawidłowego stanu faktycznego sprawy, a w szczególności czy w przypadku strony skarżącej wszystkie pozycje i wartości wynikające z ewidencji środków trwałych, które następnie zostały wykazane przez nią jako podstawy opodatkowania budowli w podatku od nieruchomości pokrywają się zakresowo z faktycznie istniejącymi budowlami w terenie, a przy tym czy środki trwałe zawarte w ewidencji Spółki pokrywają się zakresowo z budowlami na gruncie podatku od nieruchomości, czy też w sprawie istotnie jak twierdzi skarżąca Spółka sporne budowle zostały zaagregowane do tzw. kompleksowych środków trwałych, co wówczas implikowałoby po stronie organów ustalenie podstawy ich opodatkowania w oparciu o dyspozycję art. 4 ust. 5 u.p.o.l. Zebrany w sprawie dotychczas materiał dowodowy, w tym w szczególności dotychczasowe ustalenia organów obu instancji powyższych kwestii jednoznacznie nie rozstrzygają. Organy podatkowe winny w tym zakresie zweryfikować twierdzenia skarżącej Spółki, która odwołując się do sporządzonego na jej zlecenie Operatu szacunkowego podnosi, iż wszystkie pozycje i wartości ewidencji środków trwałych, które następnie zostały wykazane jako podstawy opodatkowania budowli w podatku od nieruchomości nie pokrywają się zakresowo z istniejącymi budowlami, a ich wartości wynikające z Załącznika istotnie różnią się od wartości faktycznie istniejących budowli, co według niej przemawia za faktem, iż zawierają one elementy nie stanowiące budowli w rozumieniu u.p.o.l.
Przy wyjaśnieniu ww. kwestii organy nie mogą ograniczać się jedynie do inicjatywy dowodowej podatnika i przerzucać na niego w całości ciężar dowodu. W prawdzie w postępowaniu zainicjowanym wnioskiem podatnika w przedmiocie stwierdzenia nadpłaty w podatku, to podatnik winien przede wszystkim wykazać zasadność swojego żądania, to jednak organ podatkowy nie jest zwolniony w tego rodzaju postępowaniu z podejmowania działań z urzędu w celu ustalenia prawdy materialnej, zwłaszcza gdy tak jak w niniejszej sprawie podatnik nie uchyla się od zasady współdziałania z organami podatkowymi.
Odnosząc się z kolei do kwestii opodatkowania oświetlenia zewnętrznego Sąd co do zasady podzielił stanowisko organów obu instancji, iż opodatkowaniu powinny podlegać nie tylko fundamenty ale też całe urządzenia oświetlenia jako urządzenie budowlane. Aby jednak oświetlenie zewnętrzne jako urządzenie techniczne mogło zostać uznane za przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości musi spełniać dodatkowe kryterium tj. musi zaistnieć związek urządzenia technicznego z konkretnym obiektem budowlanym, który zapewnia możliwość użytkowania obiektu budowlanego zgodnie z jego przeznaczeniem.
Tym samym niezbędnym było zidentyfikowanie nie tylko samych urządzeń technicznych, ale także konkretnych obiektów budowlanych w rozumieniu przepisu art. 3 pkt 1 ustawy prawo budowlane, z którymi pozostają one w przedmiotowym związku. W sprawie brak było jednak w tym zakresie jednoznacznych ustaleń organów podatkowych, gdyż uzasadnienie zaskarżonych decyzji było w tym zakresie stosunkowo lakoniczne.
W niniejszej sprawie organ ponownie wydając w dniu 30 października 2024r. decyzję w przedmiocie stwierdzenia nadpłaty nie działał jednak w warunkach związania wynikającego z art. 153 p.p.s.a.
Sąd w ww. wyroku zwrócił bowiem uwagę, że organy nie wykazały, iż sporne oświetlenie zewnętrzne pozostaje w związku użytkowym z zidentyfikowanymi (oznaczonymi) konkretnymi obiektami budowlanymi znajdującymi się na terenie Centrum Handlowego X..
Ponownie rozpoznając sprawę organy dokonały ponownie ograniczyły się do lakonicznego stwierdzenia, że oświetlenie zewnętrzne w postaci lamp na fundamentach zapewniało możliwość użytkowania parkingów, dróg czy placów zlokalizowanych wokół X. zgodnie z przeznaczeniem. Stwierdzenie to praktycznie nie różni się od sformułowania zawartego w zaskarżonych decyzjach SKO z 21 listopada 2021 r. gdzie stwierdzono, że "oświetlenie zewnętrzne w postaci lamp na fundamentach zapewniało możliwość użytkowania parkingów, dróg czy placów zlokalizowanych wokół X. zgodnie z przeznaczeniem". Organy podatkowe poza ogólnym stwierdzeniami, że lampy oświetleniowe usytuowane są wzdłuż dróg wewnętrznych nie dokonało żadnych dodatkowych ustaleń zgodnie z zaleceniami tut. Sądu zawartymi w wyroku z 30 czerwca 2022r.
To samo dotyczy pozostałych obiektów budowlanych, które są przedmiotem sporu. Realizując zalecenia Sądu organ pierwszej instancji dokonał oględzin obiektów budowlanych wykazanych w ewidencji środków trwałych X. Sp. z o.o.. Przedmiotem oględzin , wg protokołu oględzin z 28 czerwca 2023 r. (k. 876, T. III akt administracyjnych), miały być" Instalacja zewnętrzna gazowa, Instalacja zewnętrzna wodna, Instalacja zewnętrzna elektryczna, Instalacja zewnętrzna teleinformatyczna, Zewnętrzna kanalizacja sanitarna, Kanalizacja deszczowa, Drogi wewnętrzne, Parkingi i Chodniki, Place i skwery, Podjazdy, Tunele, Ogrodzenia, Podjazdy.
Z protokołu oględzin nie wynika jednak, że wszystkie te obiekty były przedmiotem oględzin. Brak w tym zakresie jakichkolwiek ustaleń. Protokół jest bardzo lakoniczny, zawiera praktycznie jedynie jedną stronę ustaleń z oględzin i dotyczy bardzo lapidarnego opisu dróg parkingów i oświetlenia. Podkreślić jeszcze raz należy, że tyt. Sąd zobowiązał organy do samodzielnego ustalenia stanu faktycznego sprawy celem weryfikacji twierdzeń skarżącej Spółki.
Dlatego też w ocenie Sądu brak jest podstaw do stwierdzenia , że podczas oględzin nieruchomości również nie stwierdzono istnienia jakichkolwiek innych budowli, niż Instalacja zewnętrzna gazowa, Instalacja zewnętrzna wodna, Instalacja zewnętrzna elektryczna, Instalacja zewnętrzna teleinformatyczna, Zewnętrzna kanalizacja sanitarna, Kanalizacja deszczowa, Ogrodzenia, Drogi wewnętrzne, Parkingi i Chodniki, Podjazdy, Tunele. Tym samym nie można było przyjąć do podstawy opodatkowania pozycji o nazwie "Budowle Y.. Takie stwierdzenie nie ma bowiem odzwierciedlenia w materiale dowodowym sprawy.
W orzecznictwie sądów administracyjnych ugruntowane jest stanowisko, zgodnie z którym treść uzasadnienia winna obrazować szczegółowy tok rozumowania organu, które doprowadziło do wydania konkretnego rozstrzygnięcia, oraz wskazywać i wyjaśniać przesłanki faktyczne, jakimi kierował się organ podejmując to rozstrzygnięcie. Uzasadnienie decyzji wydawanej przez organ odwoławczy winno nadto zawierać szczegółowe ustosunkowanie się do zarzutów zawartych w odwołaniu. Prawidłowe uzasadnienie rozstrzygnięcia powinno bowiem umożliwiać stronie zapoznanie się z motywami, którymi kierował się organ, a także kontrolę prawidłowości rozstrzygnięcia przez sąd. Organ administracji obowiązany jest do wyjaśnienia stronie zasadności przesłanek, którymi kierował się przy załatwieniu sprawy. Zasada przekonywania nie zostanie zrealizowana, gdy organ pominie milczeniem niektóre twierdzenia lub nie odniesie się do okoliczności istotnych dla danej sprawy Obowiązkiem organu odwoławczego przy uzasadnianiu decyzji jest więc ustosunkowanie się do wszystkich zarzutów podnoszonych przez stronę w trakcie toczącego się postępowania. Niewykonanie tego obowiązku stanowi naruszenie prawa procesowego w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy, a to z kolei skutkuje uchyleniem zaskarżonej decyzji.
Podkreślenia wymaga, że jedną z kluczowych zasad postępowania jest zasada przekonywania zawarta w art. 124 O.p., zgodnie z którą organ podatkowy jest zobowiązany do wyjaśnienia stronom zasadności przesłanek, którymi kierował się przy załatwieniu sprawy. Zasada przekonywania nie zostanie zrealizowana, gdy organ pominie milczeniem twierdzenia strony. Wszelkie okoliczności i zarzuty strony, a zwłaszcza te, które mają znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy, muszą być rzetelnie omówione i wnikliwie przeanalizowane (por. wyrok WSA z dnia 9 grudnia 2010 r., I SA/Op 556/10). Organ podatkowy, który nie ustosunkowuje się do twierdzeń uważanych przez stronę za istotne dla sposobu załatwienia sprawy, uchybia obowiązkom wynikającym z art. 124 O.p. Innymi słowy, w sytuacji, w której strona postępowania przypisuje określonym zdarzeniom, faktom czy okolicznościom decydujące dla wyniku sprawy znaczenie, będzie naruszać prawo i uchybiać zasadzie przekonywania i wyjaśniania sformułowanej w art. 124 O.p. takie niekorzystne dla strony rozstrzygnięcie organu, które w uzasadnieniu nie będzie odnosiło się w sposób rzeczywisty do przedstawionych argumentów (por. wyrok WSA w W. z dnia 2 lipca 2007 r., VI SA/Wa 778/07).
Nadto uzasadnienie postanowienia, o którym mowa w art. 210 § 4 O.p. w zw. z art. 219 O.p., nie może ograniczać się tylko do przedstawienia i umotywowania własnego stanowiska organu, jeżeli w toku postępowania strona podniosła zarzuty, zapatrując się na faktyczną bądź prawną ocenę sprawy odmiennie, niż organ. Skoro bowiem przyjęte przez organ przesłanki faktyczne lub prawne budzą zastrzeżenia strony, w uzasadnieniu postanowienia organ winien odnieść się do tych wątpliwości (por. wyrok WSA z dnia 12 maja 2009 r., II SA/Kr 340/09).
W świetle powyższych rozważań zauważyć należy, że Samorządowe Kolegium Odwoławcze całkowicie pominęło podstawowy zarzut strony a mianowicie, zarzut wadliwego ustalenia stanu faktycznego, skutkujące tym, że zdaniem Organu w niniejszej sprawie nie mamy do czynienia z kompleksowymi środkami trwałymi, podczas gdy z dowodów znajdujących się w aktach sprawy wynika, że wykazywane do opodatkowania przez Spółkę w latach 2015-2022 "budowle" były w istocie kompleksowymi środkami trwałymi, ponieważ wartość tych obiektów była w rzeczywistości wartością odpowiadającą udziałowi Spółki we własności obiektów położonych na terenie Centrum handlowego, a nie wartością budowli jako całości w rozumieniu u.p.o.l.. W ocenie Skarżącej pominięto fakt , że określenie "kompleksowe środki trwałe", którym posługuje się Skarżąca, obejmuje nie tylko sytuację, w której w ramach jednego środka trwałego zawarta jest wartość więcej niż jednej budowli (lub budowli i innych obiektów), ale również każdy inny przypadek, w którym brak jest tożsamości pomiędzy budowlą i środkiem trwałym. Z taką sytuacją mamy do czynienia w niniejszej sprawie, gdzie wartość poszczególnych obiektów w ewidencji środków trwałych nie stanowi wartości budowli, lecz wartość odpowiadającą udziałowi Spółki we własności poszczególnych budowli. Tymczasem, argumentacja organów opiera się na próbie wykazania, że wartości poszczególnych środków trwałych w ewidencji Spółki są właściwe na potrzeby podatku od nieruchomości, ponieważ nie została w nich ujęta wartość dodatkowych budowli lub innych obiektów.
Argumentacja ta całkowicie została zignorowana przez Organ odwoławczy, który całkowicie ją pominął nie odnosząc się do tego zarzutu, a zaznaczyć, że był to podstawowy zarzut odwołania, który został następnie powielony w skardze do tut. Sądu. Organ zaznaczył jedynie, że nie jest władny do wypowiadania się na temat przyjęcia przez Skarżącą tej samej wartości budowli co poprzednik. Nie tego natomiast dotyczyła istota zarzutu. Zwrócić należy uwagę, że organ odwoławczy nie odnosząc się do zarzutów skarżącej spółki, praktycznie powielił stanowisko Organu pierwszej instancji.
Z uwagi na brak stanowiska organu w tym zakresie Sąd tym samym nie może dokonać kontroli zaskarżonej decyzji.
Podsumowując Kolegium organ naruszył0 art. 153 p.p.s.a oraz przepisy postępowania postepowania a to wart. 210 § 4 O.p. w zw. art. 124 O.p. Natomiast rozpatrując odwołania bez ich należytej analizy oraz akt naruszyło określone w art. 127 w zw. z art. 233 § 1 oraz w zw. z art. 187 § 1 i art. 191 O.p. zasady dwuinstancyjności postępowania podatkowego przy czym stwierdzone naruszenie przepisów postępowania przez organy obu mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.
Biorąc powyższe pod uwagę, sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i lit. c) uchylił zaskarżoną decyzji organu odwoławczego .
Na podstawie przepisu art. 153 p.p.s.a., organy podatkowe zobowiązane będą przy ponownym rozpoznaniu sprawy do uwzględnienia przedstawionej przez Sąd oceny prawnej a przede wszystkim zrealizują zalecani a sądu zawarte w wyroku z 30 czerwca 2022 r. sygn.. akt I SA/kr 200/22 . Przeprowadzą postępowanie we wskazanym wyżej zakresie i rozważą potrzebę powtórzenia niektórych czynności dowodowych w tym zwłaszcza oględzin spornych obiektów budowlanych oraz przeprowadzenia innych dowodów wynikających z konieczności uwzględnienia przez organy oceny prawnej i wskazań zawartych w uzasadnieniu wyroku.
O zwrocie kosztów postępowania orzeczono natomiast w pkt II wyroku na podstawie art. 200 w zw. z art. 205 § 2 p.p.s.a. Na kwotę zasądzonych kosztów postępowania w wysokości 16 281 zł składa się uiszczone wpisy od skarg , opłaty skarbowe od dokumentu pełnomocnictwa procesowego w kwotach 17 zł oraz wynagrodzenie pełnomocnika Skarżącej o którym mowa w § 2 ust. 1 pkt 1 lit. f rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 16 sierpnia 2018r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018r. Nr 1687) zmiarkowana jednak na podstawie art. 206 p.p.s.a. do kwoty 3600 zł. stanowiącą wynagrodzenie od jednej sprawy. Sąd miał bowiem na uwadze, że w sprawach które połączono do wspólnego rozpoznania sporządzono skargi o jednolitym charakterze, a ponadto sąd uwzględnił skargę także z powodu innych uchybień, nie wymienionych w skardze. W orzecznictwie przyjmuje się, że miarkowanie kosztów ma charakter uznaniowy a katalog jego przyczyn jest otwarty (por. postanowienia Naczelnego Sądu Administracyjnego z 12 października 2021 r., sygn. akt II OZ 646/21 oraz z 26 sierpnia 2021 r., sygn. II OZ 515/21). Z uwagi więc na złożenie przez pełnomocnika Skarżącej niemal identycznych skarg sąd za właściwe uznał miarkowanie kosztów zastępstwa procesowego skarżącego. W ocenie sądu ustalona kwota wynagrodzenia jest adekwatna do niezbędnego nakładu pracy pełnomocnika Skarżącej a tym samym wpisuje się w "uzasadniony przypadek" miarkowania kosztów postępowania, o jakim mowa w art. 206 p.p.s.a.