I SA/Kr 170/25

I SA/Kr 170/25 - Wyrok WSA w Krakowie
Data orzeczenia
2025-04-15
orzeczenie nieprawomocne
Data wpływu
2025-03-11
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Sędziowie
Grzegorz Klimek /przewodniczący/
Inga Gołowska
Michał Niedźwiedź /sprawozdawca/
Symbol z opisem
6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne
Inne
Skarżony organ
Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku
oddalono skargę
Powołane przepisy
Dz.U. 2024 poz 935
ART. 145 PAR. 1 PKT 1 LIT. C, ART. 135
Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j.)
Dz.U. 2023 poz 2383
art. 187 par. 1, art. 188 art. 191, art. 194 par. 1 i 3
Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j.)
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący - Sędzia WSA Grzegorz Klimek Sędzia WSA Inga Gołowska Sędzia WSA Michał Niedźwiedź (spr.) po rozpoznaniu 15 kwietnia 2025 r. na posiedzeniu niejawnym skargi M. P. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Krakowie z 30 grudnia 2024 r., nr 1201-IEW-1[1].4120.9.2024.2 w przedmiocie odmowy zawieszenia postępowania odwoławczego oddala skargę
Uzasadnienie
1.1. Postanowieniem z 11 października 2024 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Krakowie odmówił M. P. – nazywanemu dalej "Skarżącym", zawieszenia postępowania odwoławczego.
1.2. Postępowanie odwoławcze toczyło się w sprawie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności Skarżącego jako osoby trzeciej za zaległości podatkowe C. sp. z o.o. – nazywanej dalej "Spółką", których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez Skarżącego obowiązków członka zarządu z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych (CIT-8) za 2019 r. wraz z odsetkami za zwłokę oraz z kosztami postępowania egzekucyjnego i odsetkami stałymi od nieuregulowanych zaliczek
W odwołaniu Skarżący zawarł wniosek o zawieszenie postępowania odwoławczego do czasu wydania przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej wyroków w postępowaniach prejudycjalnych wszczętych na skutek skierowania pytań prejudycjalnych przez Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w postępowaniach pod sygn. akt I SA/Wr 4/23 i sygn. akt I SA/Wr 966/22. Według Skarżącego przepisy, których naruszenie zarzuca i mające jego zdaniem wpływ na treść zaskarżonej decyzji są przedmiotem wskazanych postępowań przed TSUE. Jego zdaniem, prawidłowe rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji w postępowaniu odwoławczym było uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez TSUE.
1.3. W zażaleniu na powyższe postanowienie Skarżący podniósł zarzuty naruszenia:
a) art. 201 § 1c pkt 1 lit. a) ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2025 r. poz. 111; dale jako "O.p.") poprzez jego niezastosowanie i nie zawieszenie postępowania, choć pomiędzy postępowaniami w sprawach dotyczących Strony istnieje tego rodzaju związek, że na treść decyzji wydawanej w zawieszanym postępowaniu (przedmiotowym) ma wpływ rozstrzygnięcie sprawy w innym postępowaniu - postępowaniu dotyczącym podatku VAT Spółki wszczętym odwołaniem od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego Krakowa - Nowa Huta z dnia 2 sierpnia 2024 r. orzekającej o solidarnej odpowiedzialności podatkowej Skarżącego, jako osoby trzeciej i członka zarządu Spółki, za zaległości tej Spółki z tytułu podatku od towarów i usług oraz odsetek za zwłokę za wrzesień 2019 r. oraz styczeń 2020 r. i kosztów postępowania egzekucyjnego w łącznej kwocie 1.323.106,93 zł, a rozstrzygnięcie sprawy w tym innym postępowaniu nie stanowi zdaniem Organu zagadnienia wstępnego, o którym mowa w § 1 pkt 2 art. 201 O.p.;
b) art. 201 § 1c pkt 1 lit. b) O.p., poprzez jego niezastosowanie i nie zawieszenie postępowania, choć stan faktyczny i zagadnienia prawne będące przedmiotem zawieszanego postępowania (przedmiotowego) i innych postępowań w sprawach dotyczących Strony są podobne - postępowaniu dotyczącym podatku \/AT Spółki wszczętym odwołaniem od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego Kraków - Nowa Huta z 2 sierpnia 2024 r. orzekającej o solidarnej odpowiedzialności podatkowej Skarżącego, jako osoby trzeciej i członka zarządu Spółki, za zaległości tej Spółki z tytułu podatku od towarów i usług oraz odsetek za zwłokę za wrzesień 2019 r. oraz styczeń 2020 r. i kosztów postępowania egzekucyjnego w łącznej kwocie 1.323.106,93 zł oraz postępowaniu dotyczącym podatku PIT Spółki wszczętym odwołaniem od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego Krakowa - Nowa Huta z 2 sierpnia 2024 r. orzekającej o solidarnej odpowiedzialności podatkowej Skarżącego, jako osoby trzeciej i członka zarządu Spółki, za zaległości Spółki w podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu pobranych, a niewpłaconych zaliczek od wypłaconych wynagrodzeń pracowników (PIT-4R) wraz z odsetkami za zwłokę w poszczególnych miesiącach od grudnia 2019 r. do grudnia 2022 r. w łącznej kwocie – 47.905 zł, gdyby twierdzić, że pomiędzy tymi postępowaniami nie występuje związek, o którym mowa w art. 201 § 1c pkt 1 lit. a) O.p.;
c) art. 201 § 1c pkt 2 lit. b) w zw. z art. 120, art. 121 § 1 O.p., polegające na działaniu przez Organ w sposób wypaczający przepisy prawa i założenia ustawodawcy wynikające z nowelizacji ustawodawcy (ustawą z 30.3.2021 r. o zmianie ustawy o podatku akcyzowym oraz niektórych innych ustaw, Dz.U. z 2021 r. poz. 694 ze zm.) oraz w sposób niebudzący zaufania do organów podatkowych, a to poprzez twierdzenie Organu, że odmowa zawieszenia postępowania nie zamyka Stronie możliwości obrony praw bowiem Stronie przysługuje prawo żądania wznowienia postępowania pomijając, że godzi to z uzasadnieniem nowelizacji Ordynacji podatkowej, jak również pomijając, że brak zawieszenia takiego postępowania do czasu rozstrzygnięcia TSUE może w prostej drodze prowadzić do wydania błędnego rozstrzygnięcia i narażenia Strony na wymierne straty (np. w przypadku wszczęcia postępowania egzekucyjnego);
d) art. 201 § 1c pkt 2 lit. b) O.p., polegające na jego błędnej interpretacji, przypisującej fakultatywności zawieszenia postępowania dowolność w działaniu Organu, podczas gdy postanowienie, jakim jest postanowienie w przedmiocie zawieszenia postępowania na wskazanej podstawie prawnej, musi mieścić się w granicach uznania administracyjnego, uznaniowość nie może być mylona przez Organ z dowolnością, a tak się stało.
1.4. Postanowieniem z 30 grudnia 2024 r. (nr 1201-IEW-1[1].4120.9.2024.2) Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Krakowie utrzymał w mocy swoje wcześniejsze rozstrzygnięcie.
Rozstrzygając sprawę organ zwrócił uwagę, że Skarżący nie wskazał we wniosku podstawy prawnej swojego żądania, stąd też odnosi się zarówno do art. 201 § 1c pkt 2 lit. b) O.p., jak i art. 201 § 1 pkt 2 tej ustawy.
Odnosząc się do art. 201 § 1 pkt 2 O.p., organ wyjaśnił pojęcia "zagadnienia wstępnego" oraz stosunku "zależności" pomiędzy owym "zagadnieniem wstępnym" a toczącym się postępowaniem. Pierwsze z tych pojęć organ rozumiał jako sytuacje, w których wydanie orzeczenia merytorycznego w sprawie będącej przedmiotem postępowania przed właściwym organem, uwarunkowane jest uprzednim rozstrzygnięciem wstępnego zagadnienia prawnego, którego organ nie może rozstrzygnąć w ramach własnych kompetencji. Oznacza to, że bez rozstrzygnięcia wstępnego zagadnienia prawnego (prejudycjalnego) przez inny organ lub sąd, wydanie decyzji w danej sprawie jest niemożliwe. Przy czym pomiędzy zagadnieniem wstępnym a rozpoznawaną sprawą musi występować związek przyczynowy.
Organ zaznaczył również, że zawieszenie postępowania jest instytucją tamującą bieg postępowania i opóźniającą merytoryczne rozstrzygnięcie sprawy, dlatego powinno mieć zastosowanie tylko w przypadkach określonych przez ustawodawcę. Stąd też powoływany przepis Ordynacji podatkowej nie może podlegać wykładni rozszerzającej. Konieczność rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ i obowiązek wstrzymania się z rozstrzygnięciem danej sprawy administracyjnej do czasu rozstrzygnięcia tego zagadnienia (prejudykatu), będą zatem zachodziły jedynie w sytuacji bezpośredniego uzależnienia rozstrzygnięcia danej sprawy od rozstrzygnięcia zagadnienia prejudycjalnego, a zatem w sytuacji istnienia pomiędzy tymi kwestiami ścisłego związku. Związek ten nie zachodzi natomiast, kiedy sprawa, co do której rozstrzygać ma organ administracji, jest przedmiotowo związana z inną sprawą toczącą się przed organem administracji bądź sądem czy organami ścigania, ale której brak rozstrzygnięcia nie tamuje (nie uniemożliwia) prawidłowego rozstrzygnięcia danej sprawy administracyjnej. Samo stwierdzenie, że wynik innego postępowania może mieć, a nawet będzie miał, wpływ na losy sprawy administracyjnej, nie daje jeszcze podstaw do zawieszenia postępowania, jeżeli w chwili orzekania możliwe jest rozpatrzenie sprawy przez organ administracyjny i wydanie decyzji (wyrok NSA z 4 czerwca 2024 r., sygn. akt II FSK 1114/21 -wraz z powołanym tam orzecznictwem).
Dalej wskazał, że w świetle art. 201 § 1c pkt 2 lit. b) O.p., w przypadku gdy przepis mający wpływ na treść decyzji wydawanej w danym postępowaniu jest przedmiotem postępowania przed TSUE – istnieje fakultatywna możliwość zawieszenia postępowania z urzędu. Tym samym przy wystąpieniu przesłanki z art. 201 § 1c pkt 2 lit. b) O.p. organ nie jest zobowiązany do zawieszenia postępowania. Ponadto zawieszenie postępowania w oparciu o tę przesłankę możliwe jest tylko z urzędu, a nie na wniosek strony, wymagana jest tylko zgoda strony (w sposób dorozumiany za zgodę taką można ewentualnie uznawać samo żądanie strony inicjujące rozpoznanie kwestii zawieszenia postępowania przez organ podatkowy z urzędu).
Dalej organ przytoczył in extenso treść pytań prejudycjalnych zawartych w postanowieniu Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z 25 stycznia 2024 r. (sygn. akt I SA/Wr 4/23) oraz postanowieniu tego sądu z 31 stycznia 2024 r. (sygn. akt I SA/Wr 966/22).
Następnie organ wskazał, że decyzja wydana w przedmiocie solidarnej odpowiedzialności Skarżącego dotyczy zaległości Spółki w podatku dochodowym od osób prawnych. Przy czym wysokość tego zobowiązania wynika ze składanych przez Spółkę deklaracji CIT-8. Kwoty te nie były przez organ kwestionowane, stąd też nie prowadzony w tym zakresie postępowania podatkowego i nie wydano decyzji.
W związku z powyższym odpowiedzi udzielone przez TSUE na wspomniane pytania prejudycjalne nie będą miały wpływu na rozpoznawaną sprawę. Nie mają one bowiem związku z jej stanem faktycznym i prawnym.
Część z nich dotyczy bezpośrednio podatku od towarów i usług, a nie podatku dochodowego od osób prawnych Jeżeli zaś chodzi o kwestię wielości wierzycieli, która została poruszona w pytaniach sformułowanych w postanowieniu WSA we Wrocławiu z 31 stycznia 2024 r. (sygn. akt I SA/Wr 966/22),Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Krakowie stwierdził, iż na obecnym etapie postępowania nie jest oczywistym ilu wierzycieli miała Spółka. Ponadto w orzecznictwie sądów administracyjnych ugruntowany jest pogląd, zgodnie z którym fakt, że Skarb Państwa jest jedynym wierzycielem nie stanowi przeszkody w zastosowaniu art. 116 § 1 O.p.
2.1. W skardze na powyższe postanowienie, skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, pełnomocnik Skarżącego sformułował zarzuty naruszenia:
1) art. 124 O.p. i art. 217 § 2 w zw. z art. 235 O.p. poprzez nie odniesienie się do zarzutów zażalenia, a to zarzutu:
a) naruszenia art. 201 § 1 pkt 2 lit. a) O.p. poprzez jego niezastosowanie i nie zawieszenie postępowania, choć pomiędzy postępowaniami w sprawach dotyczących Strony istnieje tego rodzaju związek, że na treść decyzji wydawanej w zawieszanym postępowaniu (przedmiotowym) ma wpływ rozstrzygnięcie sprawy w innym postępowaniu - postępowaniu dotyczącym podatku VAT Spółki wszczętym odwołaniem od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego Krakowa - Nowa Huta z dnia 2 sierpnia 2024 r. orzekającej o solidarnej odpowiedzialności podatkowej Skarżącego, jako osoby trzeciej i członka zarządu Spółki, za zaległości tej Spółki z tytułu podatku od towarów i usług oraz odsetek za zwłokę za wrzesień 2019 r. oraz styczeń 2020 r. i kosztów postępowania egzekucyjnego w łącznej kwocie 1.323.106,93 zł, a rozstrzygnięcie sprawy w tym innym postępowaniu nie stanowi zdaniem Organu zagadnienia wstępnego, o którym mowa w § 1 pkt 2 art. 201 O.p.;
b) art. 201 § 1c pkt 1 lit. b) O.p., poprzez jego niezastosowanie i nie zawieszenie postępowania, choć stan faktyczny i zagadnienia prawne będące przedmiotem zawieszanego postępowania (przedmiotowego) i innych postępowań w sprawach dotyczących Strony są podobne - postępowaniu dotyczącym podatku \/AT Spółki wszczętym odwołaniem od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego Kraków - Nowa Huta z 2 sierpnia 2024 r. orzekającej o solidarnej odpowiedzialności podatkowej Skarżącego, jako osoby trzeciej i członka zarządu Spółki, za zaległości tej Spółki z tytułu podatku od towarów i usług oraz odsetek za zwłokę za wrzesień 2019 r. oraz styczeń 2020 r. i kosztów postępowania egzekucyjnego w łącznej kwocie 1.323.106,93 zł oraz postępowaniu dotyczącym podatku PIT Spółki wszczętym odwołaniem od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego Krakowa - Nowa Huta z 2 sierpnia 2024 r. orzekającej o solidarnej odpowiedzialności podatkowej Skarżącego, jako osoby trzeciej i członka zarządu Spółki, za zaległości Spółki w podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu pobranych, a niewpłaconych zaliczek od wypłaconych wynagrodzeń pracowników (PIT-4R) wraz z odsetkami za zwłokę w poszczególnych miesiącach od grudnia 2019 r. do grudnia 2022 r. w łącznej kwocie – 47.905 zł, gdyby twierdzić, że pomiędzy tymi postępowaniami nie występuje związek, o którym mowa w art. 201 § 1c pkt 1 lit. a) O.p.;
c) naruszenia art. 191 oraz art. 187 § 1 O.p. w zw. z art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 124 O.p., polegającego na błędach logicznych w ocenie materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie, skutkującego wadliwym ustaleniem stanu faktycznego w Postanowieniu i przyjęciem przez Organ, że skoro kwestia świadomości Spółki uczestnictwa w transakcjach karuzelowych miała być przedmiotem ustaleń w prowadzonym postępowaniu wymiarowym i została potwierdzona w ostatecznej decyzji, to mając na względzie ustalenia poczynione w tym postępowaniu wymiarowym oraz to, że strona postępowania wymiarowego, jakim jest Spółka skorzystała z czynnego prawa do udziału w postępowaniu, w konsekwencji miałoby to:
- automatycznie oznaczać, że również Strona nie została, w toku odrębnego od postępowania wymiarowego, postępowania ustalającego solidarną odpowiedzialność za zobowiązania podatkowe Spółki, pozbawiona adekwatnego środka do skutecznego zakwestionowania poczynionych wcześniej ustaleń i ocen, co do istnienia lub wysokości zobowiązania podatkowego ww. Spółki - zawartych w ostatecznej decyzji, podczas gdy taka argumentacja pozbawiona jest logicznego sensu, jest fałszywa i prowadzi do absurdu utożsamiającego Spółkę ze Stroną, podczas gdy są to dwa niezależne byty, a na etapie postępowania wymiarowego Strona nie była już członkiem zarządu Spółki, nie reprezentowała Spółki, nie miała możliwości skutecznie kwestionować istnienia czy wysokości zobowiązania Spółki;
- automatycznie oznaczać, że w stosunku do Strony dokonano wcześniejszego ustalenia czy jako członek zarządu działała w złej wierze albo że jej zachowaniom można było zarzucić zawiniony błąd lub też niedbalstwo, co doprowadziło do bezzasadnej odmowy zawieszenia postępowania;
d) naruszenia art. 201 § 1c pkt 2 lit. b) O.p., polegającego na jego błędnej interpretacji, przypisującej "fakultywności" zawieszenia postępowania dowolność w działaniu Organu, podczas gdy postanowienie, jakim jest postanowienie w przedmiocie zawieszenia postępowania na wskazanej podstawie prawnej, musi mieścić się w granicach uznania administracyjnego, uznaniowość nie może być mylona przez Organ z dowolnością, a tak się stało;
2) art. 191 oraz art. 187 § 1 O.p. w zw. z art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 124 Op, polegające na błędach logicznych w ocenie materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie, skutkujących wadliwym ustaleniem stanu faktycznego w postanowieniu i przyjęciem przez Organ, że kwestia dobrej wiary lub złej wiary członka zarządu tudzież przypisania jego zachowaniu zawinionego błędu lub też niedbalstwa była przedmiotem badania, ceny i decyzji wymiarowej wydanej w stosunku do Spółki, podczas gdy kwestie te nie były badane w postępowaniu wymiarowym, w tym w szczególności w stosunku do członka zarządu;
3) art. 201 § 1c pkt 2 lit. b) O.p. w zw. z art. 120, art. 121 § 1 O.p., polegające na działaniu przez Organ i poparciu działania Organu I Instancji w sposób wypaczający przepisy prawa i założenia ustawodawcy wynikające z nowelizacji ustawodawcy (ustawą z 30.3.2021 r. o zmianie ustawy o podatku akcyzowym oraz niektórych innych ustaw, Dz.U. z 2021 r. poz. 694 ze zm.) oraz w sposób niebudzący zaufania do organów podatkowych, a to poprzez powoływanie się na nieprzystające do zagadnienia i nieodnoszące się do znowelizowanych przepisów orzeczenie - wyrok z 20.08.2024r. III FSK 1542/23 Naczelnego Sądu Administracyjnego oraz stwierdzenie i poparcie przez Organ twierdzenia Organu I Instancji, że odmowa zawieszenia postępowania nie zamyka Stronie możliwości obrony praw bowiem Stronie przysługuje prawo żądania wznowienia postępowania pomijając, że godzi to z uzasadnienie nowelizacji Op, jak również pomijając, że brak zawieszenia takiego postępowania do czasu rozstrzygnięcia TSUE może w prostej drodze prowadzić do wydania błędnego rozstrzygnięcia i narażenia Strony na wymierne straty (np. w przypadku wszczęcia postępowania egzekucyjnego);
4) art. 201 § 1c pkt 2 lit. b) O.p., polegające na jego bezzasadnym niezastosowaniu wynikającym z błędnego przyjęcia, że bez wpływu na sprawę pozostawać będą odpowiedzi TSUE udzielone na pytania zadane przez WSA we Wrocławiu w postanowieniu z 31 stycznia 2024 r., sygn. akt I SA/Wr 966/22, o czym zdaniem Organu świadczyć ma to, że kwestia dobrej lub złej wiary i świadomości Społki uczestnictwa w transakcjach karuzelowych była przedmiotem ustaleń w prowadzonym postępowaniu wymiarowym i została potwierdzona w ostatecznej decyzji, podczas gdy pytania dotyczą kwestii wcześniejszego ustalenia czy członek zarządu działał w złej wierze albo że jego zachowaniom można było zarzucić zawiniony błąd lub też niedbalstwo, co nie było przedmiotem badania i oceny i także z tego wywodziła się sama potrzeba zadania pytania prejudycjalnego, tym samym bezzasadne jest twierdzenie, że bez wpływu na sprawę pozostają odpowiedzi TSUE na pytania WSA we Wrocławiu, wobec czego postępowanie zasługuje na zawieszenie;
5) art. 201 § 1c pkt 2 lit. b) O.p., polegające na jego bezzasadnym niezastosowaniu wynikającym z błędnego przyjęcia, że bez wpływu na sprawę pozostawać będą odpowiedzi TSUE udzielone na pytania zadane przez WSA we Wrocławiu w postanowieniu z 31 stycznia 2024 r., sygn. akt I SA/Wr 966/22, bowiem zdaniem Organu rzekomo trudno jest przesądzić, czy w przypadku Spółki mamy do czynienia z sytuacją istnienia tylko jednego wierzyciela, tymczasem Organ I Instancji rzekomo prawidłowo ustalił przesłanki stanu niewypłacalności Spółki, co za tym idzie ustalił wierzycieli Spółki, a skoro Organ I Instancji ustalił jedynie jednego wierzyciela, taki stan rzeczy musi wziąć pod uwagę Organ w kwestii oceny podstaw do zawieszenia postępowania, tym samym bezzasadne jest twierdzenie, że bez wpływu na sprawę pozostają odpowiedzi TSUE na pytania WSA we Wrocławiu, wobec czego postępowanie zasługuje na zawieszenie;
2.2. Pełnomocnik Skarżącego wniósł o uchylenie postanowień wydanych w obu instancjach oraz zasądzenie za rzecz strony zwrotu kosztów postępowania według norm przepisanych.
2.3. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko.
3. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje:
3.1. Stosownie do art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnym (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej: P.p.s.a.), sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. W ramach swej kognicji sąd bada, czy przy wydaniu zaskarżonego aktu nie doszło do naruszenia prawa materialnego i przepisów postępowania. Zgodnie z art. 134 § 1 P.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Zobowiązany jest natomiast do wzięcia z urzędu pod uwagę wszelkich naruszeń prawa, w tym także tych nie podnoszonych w skardze, które są związane z materią zaskarżonych aktów administracyjnych. Orzekanie odbywa się z uwzględnieniem wówczas obowiązujących przepisów prawa.
Na podstawie art. 135 P.p.s.a. Sąd podejmuje środki w celu usunięcia naruszenia prawa, w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga, jeżeli jest to niezbędne dla końcowego załatwienia sprawy.
Uwzględnienie skargi następuje w przypadkach naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a P.p.s.a.), naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego (art. 145 § 1 pkt 1 lit. b P.p.s.a.), oraz innego naruszenia przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. c P.p.s.a.). W przypadkach, gdy zachodzą przyczyny określone w art. 156 Kodeksu postępowania administracyjnego lub w innych przepisach sąd stwierdza nieważność decyzji lub postanowienia (art. 145 § 1 pkt 2 P.p.s.a.).
Sprawa niniejsza rozpoznana została w trybie postępowania uproszczonego, ponieważ skarga dotyczyła postanowienia. Stosownie do art. 119 pkt 3 w zw. z art. 120 P.p.s.a. - sprawa, w której przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, może być rozpoznana w trybie uproszczonym, czyli na posiedzeniu niejawnym, w składzie trzech sędziów.
Skarga nie miała usprawiedliwionych podstaw, dlatego została oddalona.
3.2. Biorąc pod uwagę treść wniosku, który zainicjował postępowanie zakończone zaskarżonym postanowieniem, zasadnicza część sporu toczy się wokół pytania prejudycjalnego, które zostało skierowane do TSUE przez WSA we Wrocławiu w postanowieniu tego sądu z 25 stycznia 2024 r. (sygn. akt I SA/Wr 4/23). W dalszej zaś kolejności obejmuje ona zagadnienie poruszone w pytaniach prejudycjalnych tego sądu przedstawionych TSUE w postanowieniu z 31 stycznia 2024 r. (sygn. akt I SA/Wr 966/22).
Wspomniany wniosek został sformułowany w odwołaniu od decyzji wydanej w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności Skarżącego jako osoby trzeciej (członka zarządu) za zaległości podatkowe Spółki z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych (CIT-8) za 2019 r. wraz z odsetkami za zwłokę oraz z kosztami postępowania egzekucyjnego i odsetkami stałymi od nieuregulowanych zaliczek
Zgodnie z jego treścią pełnomocnik Skarżącego wniósł o "zawieszenie postępowania odwoławczego do czasu wydania przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej wyroków w postępowaniach prejudycjalnych wszczętych na skutek skierowania pytań prejudycjalnych przez Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w postępowaniach pod sygn. akt I SA/Wr 4/23 i I SA/Wr 966/22. Przepisy mające wpływ na treść Decyzji, których naruszenie zarzucono powyżej są przedmiotem wskazanych postępowań przed Trybunałem Sprawiedliwości Unii Europejskiej, wobec czego prawidłowe rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji w postępowaniu odwoławczym jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej" (s. 6 odwołania, k. 20, t. I akt podatkowych).
Zaznaczyć przy tym należy, że we wniosku – jak trafnie dostrzegł organ – nie wskazano podstawy prawnej żądania strony skarżącej. Niemniej jednak, mając na uwadze brzmienie wniosku organy trafnie stwierdziły, że poszukiwać jej należy przede wszystkim w treści art. 201 § 1c pkt 2 lit. b) O.p. Na przepisie tym skoncentrował się również pełnomocnik Skarżącego w skardze skierowanej do WSA w Krakowie, wytykając w niej organom, że odmawiając jego zastosowania kierowały się nie tyle względami fakultatywnymi, co przyjęły pozycję dowolności w swoim działaniu.
3.3. Powyższe wymaga kilku wyjaśnień. W pierwszej kolejności należy zwrócić uwagę, że w art. 201 § 1c O.p. znalazło się sformułowania "organ podatkowy może". To zaś oznacza, że ustawodawca pozostawił uznaniu organów, czy zawieszą one postępowanie, czy też tego nie uczynią.
Uznanie administracyjne oznacza dopuszczalność wyboru konsekwencji prawnych sytuacji opisanej w hipotezie normy prawnej. Stąd też, nawet jeżeli organ dostrzeże, że w sprawie ziściły się wyrażone w niej przesłanki – nadal może odmówić zastosowania właściwego przepisu. Instytucja uznania administracyjnego nie jest jednak równoznaczna z dowolnością w wyborze alternatywy. Tym co leży w gestii organu jest precyzyjne zbadanie, czy owe przesłanki zachodzą, co nakłada na organ obowiązek wnikliwej i rzetelnej analizy całokształtu okoliczności sprawy. Dalej zaś, jeżeli wynik tej analizy byłby pozytywny, a mimo to organ uznałby, że nie zastosuje danego przepisu, wówczas spoczywa na nim obowiązek wykazania przyczyn, dla których skorzystał z tej alternatywy.
W tego rodzaju sprawach kontrola sądowoadministracyjna ogranicza się do zbadania, czy: organ właściwie wyłożył przesłanki; wyjaśnił sprawę w zakresie pozwalającym wypowiedzieć się, czy owe przesłanki wystąpiły; a jeżeli przesłanki się ziściły, czy przedstawił wyczerpującą argumentację na poparcie odmowy zastosowania danego przepisu.
3.4. W rozpoznawanej sprawie organy doszły do wniosku, że odpowiedzi TSUE na pytanie prejudycjalne z postanowienia WSA we Wrocławiu z 25 stycznia 2024 r. w sprawie o sygn. akt I SA/Wa 4/23 "pozostawać będzie (...) bez wpływu na opisany powyżej stan faktyczny i prawny przedmiotowej sprawy - odmienny od tego jaki - z uwagi na podnoszone w pytaniu kwestie, tj. pozbawienia osoby trzeciej - strony postępowania w sprawie odpowiedzialności podatkowej możliwości czynnego udziału w postępowaniu wymiarowym, przy jednoczesnym braku możliwości kwestionowania przez tę osobę ustaleń tego postępowania w postępowaniu w sprawie jej odpowiedzialności podatkowej, został przez sąd pytający przedstawiony Trybunałowi." (s. 10 postanowienia). Innymi słowy, według organów, treść wspomnianego pytania nie jest adekwatna względem stanu faktycznego i prawnego rozpoznawanej sprawy – a co za tym idzie nie ziściła się przesłanka z art. 201 § 1c pkt 2 lit. c) O.p. warunkująca możliwość zawieszenia przez organ postępowania z urzędu.
3.5. W postanowieniu wydanym w sprawie o sygn. akt I SA/Wr 4/23 zadano pytanie o zgodność z przepisami wspólnotowymi oraz jej zasadami regulacji krajowej oraz opartej na niej praktyce krajowej, "zgodnie z którymi odmawia się osobie fizycznej [członkowi zarządu osoby prawnej], która może ponosić całym swoim majątkiem prywatnym solidarną odpowiedzialność za zobowiązania podatkowe osoby prawnej z tytułu VAT, prawa do czynnego udziału w postępowaniu mającym na celu określenie osobie prawnej ww. zobowiązania podatkowego w formie ostatecznej decyzji organu podatkowego, a jednocześnie w odrębnym postępowaniu, zmierzającym do stwierdzenia solidarnej odpowiedzialności rzeczonej osoby fizycznej za zobowiązania podatkowe osoby prawnej z tytułu VAT, osoba ta pozbawiona jest adekwatnego środka do skutecznego zakwestionowania poczynionych wcześniej ustaleń i ocen, co do istnienia lub wysokości zobowiązania podatkowego osoby prawnej – zawartych w decyzji ostatecznej organu podatkowego wydanej uprzednio bez udziału tejże osoby fizycznej, która to decyzja w konsekwencji stanowi prejudykat w tymże postępowaniu na mocy przepisu krajowego potwierdzonego praktyką krajową?".
Redagując ramy prawne w odniesieniu do prawa krajowego WSA we Wrocławiu wskazał na art. 107 oraz art. 108 O.p. – czyli przepisy, które zostały wprost wskazane przez Naczelnika Urzędu Skarbowego Kraków – Nowa Huta, jako materialnoprawna podstawa decyzji.
Tym samym prima facie wydawać się może, że skoro pytanie prejudycjalne dotyczy przepisów stanowiącym podstawę prawną decyzji, ziściła się przesłanka z art. 201 § 1c pkt 2 lit. b) O.p. Przepis ten stanowi bowiem, że organ może z urzędu zawiesić postępowania, jeżeli "przepis mający wpływ na treść decyzji wydawanej w zawieszanym postępowaniu jest przedmiotem postępowania" przez TSUE.
Rzecz jednak w tym, że zadane przez WSA we Wrocławiu pytanie nie jest pytaniem abstrakcyjnym, ale dotyczy także konkretnej praktyki stosowania między innymi art. 107 oraz art. 108 O.p. W postanowieniu wprost wskazano, że skierowane jest ono wobec praktyki krajowej w zakresie postępowań dotyczących "solidarnej odpowiedzialności byłego członka zarządu spółki za zobowiązania spółki w VAT toczy się więc na podstawie decyzji podatkowej wydanej uprzednio w postępowaniu wymiarowym, którego stroną była wyłącznie spółka. Decyzja taka może być uznana zatem za prejudykat w postępowaniu dotyczącym byłego członka zarządu spółki. Przepisy Ordynacji podatkowej i praktyka krajowa nie przewidują bowiem możliwości kwestionowania przez byłego członka zarządu wysokości zobowiązania podatkowego spółki będącej podatnikiem w toku odrębnego (późniejszego) postępowania w sprawie odpowiedzialności osoby trzeciej." (pkt IV.14). W innym miejscu WSA we Wrocławiu wskazał, że pytanie związane jest również z tym, że "były członek zarządu spółki z o.o. nie jest stroną postępowania podatkowego, którego przedmiotem jest wymiar VAT należnego od spółki. Osoba trzecia nie ma wpływu na przebieg postępowania podatkowego, w którym wydawana jest decyzja określająca podatnikowi zobowiązanie podatkowe. Nie jest także uprawniona do uruchomienia postępowań związanych z weryfikacją takiej decyzji." (pkt IV.19). Dalej zaś stwierdzono, że "skoro (...) praktyka krajowa pozwala przyznać status strony postępowania osobie takiej jak wnioskodawczyni dopiero na etapie orzekania o jej solidarnej odpowiedzialności za zobowiązania spółki, to brak udziału tej osoby na wcześniejszym etapie postępowania może skutkować poczynieniem przez organ podatkowy ustaleń cechujących się dowolnością, których zwalczenie na kolejnym etapie postępowania będzie niemożliwe." (pkt IV.26).
Dodatkowo należy zauważyć, że zgodnie z opisem stanu faktycznego, którego dotyczyło pytanie prejudycjalne, sprawa prowadzona była wobec byłej członkini zarządu spółki, która – co istotne – nie była członkiem zarządu tej spółki w czasie, gdy prowadzone było wobec niej postępowanie wymiarowe. Co więcej, mając wiedzę o toczącym się postępowaniu, Skarżąca wniosła o uznanie jej za stronę postępowania, w odpowiedzi na co organy odmówiły jej tego prawa, uznając, że nie ma ona interesu prawnego, a przez to nie również legitymacji procesowej. Przedmiotem zaskarżenia do sądu administracyjnego było zaś postanowienie, którym odmówiono Skarżącej dopuszczenia jej do udziału w postępowaniu dotyczącym spółki w zakresie VAT (pkt III.1.7- III.1.9).
Zdaniem sądu zadającego pytanie, tego rodzaju praktyka i rozumienie właściwym przepisów Ordynacji podatkowej prowadzi do uzasadnionych wątpliwości ich zgodności między innymi z art. 205 i art. 273 dyrektywy Rady 2006/112/WE z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE z dnia 11 grudnia 2006 r. Nr L 347, s. 1 ze zm.) w związku z art. 2 Traktatu o Unii Europejskiej (Dz. Urz. UE z dnia 7 czerwca 2016 r. Nr C 202, s. 13).
3.6. Kontekst prawny i faktyczny tego pytania uzasadniał zatem stwierdzenie organu, że odpowiedź TSUE na pytanie WSA we Wrocławiu nie będzie miało wpływu na "stan faktyczny i prawny przedmiotowej sprawy".
Przede wszystkim trudno jest mówić o ograniczeniu możliwości aktywnego uczestniczenia w postępowaniu podatkowym prowadzonym wobec Spółki w zakresie objętym decyzją orzekającą o solidarnej odpowiedzialności Skarżącego – skoro takiego postępowania nie prowadzono. Wskazane przez organ zaległości wynikają bowiem z deklaracji składanych przez Spółkę. Sąd podziela zatem stanowisko organu, zgodnie z którym "kwoty zadeklarowane przez Spółkę nie były przez organ podatkowy kwestionowane, a zatem nie stanowią przedmiotu postępowania podatkowego, w którym prawa jakiejkolwiek osoby, w szczególności Pana miałyby być naruszane" (s. 9 postanowienia).
Należy także odnotować, że w pytaniu prejudycjalnym WSA we Wrocławiu zaznaczyło, że przykładowo uniemożliwia to "z uprawnienia strony postępowania do zapoznania się z materiałem dowodowym, zgłaszania wniosków dowodowych, udziału w przesłuchaniach świadków, jak i wreszcie do korzystania ze środków zaskarżenia wobec rozstrzygnięć organów podatkowych. Pozbawiona zostaje również możliwości wnioskowania o wznowienie postępowania podatkowego czy o stwierdzenie nieważności decyzji wydanej wobec spółki, z której to decyzji organy podatkowe będą czerpać podstawę do określenia wysokości zobowiązania, za które solidarną odpowiedzialność poniesie skarżąca." (pkt. IV.38). Tego rodzaju ograniczeń nie można było stwierdzić w przypadku Skarżącego nie tylko dlatego, że w sprawie zaległości Spółki nie było prowadzone postępowanie podatkowego, ale również z tej przyczyny, że w czasie, w którym składane były deklaracje CIT-8 Skarżący był członkiem zarządu Spółki. To zaś oznacza, że powinien był mieć aktualną wiedzę o stanie spraw Spółki (por. s. 6 decyzji NUS Kraków – Nowa Hura z 2 sierpnia 2024 r., k. 44, tom I). Ostatecznie bowiem wysokość zaliczek wskazanych w deklaracjach PIT-4R wynikała z samoobliczenia dokonanego przez Spółkę, a przez to, tak jak stanowi art. 21 § 1 pkt 1 O.p., był to podatek do zapłaty, a obowiązek jego uiszczenia spoczywał na płatniku, czyli Spółce.
Nie bez znaczenie, dla oceny wystąpienia przesłanki z art. 107 § 1c pkt 2 lit. b) O.p., jest również to, że wspomniane pytanie prejudycjalne dotyczyło zaległości podatkowych w podatku od towarów i usług, podczas gdy w rozpoznawanej sprawie orzeczono o solidarnej odpowiedzialności Skarżącego za zaległości podatkowe Spółki w podatku dochodowym od osób prawnych. W stosunku do tego podatku nie znajdują zastosowania przepisy dyrektywy Rady 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, a to przepisy tego aktu miałyby zostać naruszone w wyniku praktyka krajowa dotycząca orzekania o odpowiedzialności osób trzecich za zaległości podatkowe.
Tym samym, nawet jeżeli owo pytanie dotyczy art. 107 i art. 108 O.p., jego zakres nie obejmuje rozpoznawanej sprawy.
3.7. Jako chybione należy ocenić zarzuty strony skarżącej w zakresie naruszenia art. 201 § 1c pkt 2 lit. b) O.p. w odniesieniu do drugiego z pytań prejudycjalnych WSA we Wrocławiu, tj. pytań sformułowanych w postanowieniu tego sądu z 31 stycznia 2024 r. w sprawie sygn. akt I SA/Wr 966/22.
Punktem centralnym dla drugiego i trzeciego pytania z tego postanowienia jest praktyka krajowa dotycząca stosowania przesłanki egzoneracyjnej z art. 116 § 1 pkt 1 O.p., która wiąże się z terminowym złożeniem wniosku o ogłoszenie upadłości spółki.
WSA we Wrocławiu wskazał, że pytanie obejmuje taką praktykę krajową, w której "dla uwolnienia się od odpowiedzialności solidarnej za zobowiązania w VAT osoby prawnej posiadającej jednego wierzyciela, wymaga od członka zarządu złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości, który jest bezprzedmiotowy na gruncie przepisów i praktyki krajowego prawa insolwencyjnego". Owa bezprzedmiotowość zaś wynikać miała z niedopuszczalności złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości, wówczas gdy spółka ma tylko jednego wierzyciela. Według WSA we Wrocławiu przepisy prawa krajowego, które formułują tego rodzaju przeszkody "dopuszczają nierówne traktowanie członków zarządu osób prawnych, w ten sposób, że członek zarządu osoby prawnej posiadającej więcej niż jednego wierzyciela, może uwolnić się od odpowiedzialności za zobowiązania Spółki poprzez złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości, natomiast członek zarządu osoby prawnej posiadającej wyłącznie jednego wierzyciela, nie ma możliwości skutecznego złożenia takiego wniosku, co w efekcie pozbawia go możliwości uwolnienia się od odpowiedzialności solidarnej za zobowiązania z tytułu VAT osoby prawnej oraz prawa do skutecznego środka zaskarżenia (art. 47 Karty)".
Sąd dostrzega przy tym, że zakreślone powyżej zagadnienie prawne było przedmiotem wątpliwości orzeczniczych, a w niektórych judykatach w przeszłości wyrażono stanowisko, zgodnie z którym art. 11 ust. 1-2 ustawy z 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze (Dz.U. z 2017 r. poz. 2344 ze zm.) stoi na przeszkodzie do skutecznego złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości spółki mającej tylko jednego wierzyciela.
Obecnie jednak kwestia ta jest rozumiana w orzecznictwie jednolicie w ten sposób, że "że z niewypłacalnością dłużnika, o której mowa w art. 10 i art. 11 ust. 1 i 2 Prawa upadłościowego mamy również do czynienia, gdy dłużnik ten nie zaspakaja jednego tylko wierzyciela (por. wyroki NSA: z 10 stycznia 2017 r., sygn. akt II FSK 3737/14; z 23 października 2018 r., sygn. akt II FSK 3005/16; z 28 kwietnia 2017 r., sygn. akt I FSK 1624/15; z 12 lutego 2019 r., sygn. akt II FSK 3336/18; z 27 listopada 2019 r., sygn. akt II FSK 63/18). W powołanych wyrokach wskazuje się, że nawet w przypadku braku możliwości formalnego złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości spółki, z uwagi na to, że jedynym jej wierzycielem jest państwo, nie można przyjąć, kierując się ogólnymi zasadami wynikającymi z norm Konstytucji RP, w tym w szczególności zasady równości wobec prawa, iż członkowie zarządu spółek, w których występuje jeden wierzyciel, są w uprzywilejowanej sytuacji, mogąc wykazywać, iż w stosunku do nich dochodzi do zaistnienia przesłanek egzoneracyjnych określonych w art. 116 § 1 pkt 1 O.p., skoro zasadniczą podstawą upadłości jest trwałe zaprzestanie płacenia długów. Dlatego też nie budzi wątpliwości, że fakt istnienia tylko jednego wierzyciela nie miał znaczenia dla określenia istnienia przesłanki wyłączającej odpowiedzialność członka zarządu spółki." (wyrok NSA z 11 lipca 2024 r., sygn. akt III FSK 1218/23)
Dodatkowo w orzecznictwie mowa jest o tym, że "nie ma znaczenia, z jakiego powodu dłużnik (spółka) nie wypełnia swoich wymagalnych zobowiązań. Nie ma również znaczenia, czy są to zobowiązania publicznoprawne czy cywilnoprawne oraz to czy są one stwierdzone tytułem egzekucyjnym czy wykonawczym. Niewypłacalność istnieje zarówno wtedy, gdy dłużnik nie ma środków finansowych, jak i wtedy, gdy nie wykonuje zobowiązań z innych powodów (por. wyrok NSA z 11 maja 2022 r., III FSK 533/21). Wskazuje się także, że wykładnia gramatyczna przesłanki niewykonywania wymagalnych zobowiązań z art. 11 ust. 1 u.p.u. pozwala na wyprowadzenie wniosku, iż ziszcza się ona po upływie dnia wymagalności drugiego z niewykonanych zobowiązań – niezależnie od tego, czy powinny być one wykonane na rzecz dwóch wierzycieli, czy też tylko jednego (por. wyrok NSA z 20 kwietnia 2023 r., III FSK 1913/21). Ustawodawca we wskazywanym przepisie odnosi się do wielości zobowiązań, a nie wielości wierzycieli, dlatego to przepis ten znajdzie zastosowanie przy braku spłaty drugiego zobowiązania, bez względu na to, czy nastąpiło ono wobec jednego wierzyciela, czy też dwóch wierzycieli (zob. wyrok NSA z 11 września 2024 r., III FSK 1038/23)." (wyrok NSA z 26 lutego 2025 r., sygn. akt III FSK 1241/23).
Znaczenie wspomnianego pytanie prejudycjalnego w kontekście rozpoznawanej sprawy i w stosunku do przesłanek warunkujących zastosowanie art. 201 § 1c pkt 2 lit. b) O.p. nie jest zatem tak istotne, jak wywodzi strona skarżąca. W podobny sposób powyższą przesłankę egzoneracyjną rozumiał także organ pierwszej instancji (por. s. 8-9 postanowienia z 11 października 2024 r., k.50-49, t. I). W konsekwencji Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Krakowie, działając jako organ zażaleniowy w sprawie zawieszenia postępowania, miał podstawę żeby ten pogląd zaaprobować i uznać, że pytanie to nie ma istotnego znaczenia.
Ponadto, jak trafnie stwierdził Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Krakowie, jeżeli chodzi o ustalenia stanu faktycznego w zakresie ilości wierzycieli, organy dotychczas nie stwierdziły, aby Spółka miała tylko jednego wierzyciela (tj. Skarb Państwa). W tym względzie stwierdzenie, że owa okoliczność miałaby stać na przeszkodzie do wykazania przez Skarżącego przesłanek egzoneracyjnych wyliczonych w art. 116 § 1 pkt 2 O.p. jest przedwczesne. Przede wszystkim jednak według organów fakt, że Skarb Państwa jest jedynym wierzycielem nie wyklucza zastosowania tego przepisu (por. s. 10 postanowienia).
3.8. Kolejnym zagadnieniem zgłoszonym przez WSA we Wrocławiu w omawianym pytaniu prejudycjalnym jest powiązanie "odpowiedzialności solidarnej członka zarządu osoby prawnej za zobowiązania z tytułu VAT tej osoby prawnej bez wcześniejszego ustalenia czy taki członek zarządu działał w złej wierze albo że jego zachowaniom można było zarzucić zawiniony błąd lub też niedbalstwo?"
W tym zakresie stanowisko organu, zgodnie z którym w stosunku do tego pytania nie ziściła się przesłanka zawarta w art. 107 § 1c pkt 2 lit. b) O.p., ponieważ kwestia dobrej wiary Spółki oraz Skarżącego, jako członka jej zarządu, właściwa jest dla spraw obejmujących zaległości w podatku od towarów i usług, podczas gdy rozpoznawana sprawa dotyczyła zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych wynikających z deklaracji złożonych przez samą Spółkę – należy ocenić jako prawidłowe. Pełnomocnik strony skarżącej zdaje się tej różnicy nie dostrzegać, skoro wywodzi, że "członek zarządu, w toku postępowania decydującego o jego osobistej odpowiedzialności, powinien mieć możliwość udowodnienia, że reprezentując podatnika VAT nie działał w złej wierze a jego działaniu nie można przypisać zawinionego błędu czy niedbalstwa" (s. 8 skargi).
W konsekwencji, jako chybiony należy ocenić również zarzut naruszenia art. 191 oraz art. 187 § 1 O.p. w zw. z art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 124 O.p. Zarzut ten sprowadza się bowiem do zakwestionowania przez stronę skarżącą prawidłowości ustaleń co do możliwości przypisania Skarżącemu dobrej lub złej wiary, tudzież przypisania jego zachowaniu zawinionego błędu lub też niedbalstwa
3.9. Sąd nie podziela również zarzutu naruszenia przez organ art. 124 O.p. i art. 217 § 2 w zw. z art. 235 O.p. poprzez nie odniesienie się do zarzutów zawartych w zażaleniu na postanowienie wydane w pierwszej instancji
Jeżeli chodzi o zarzuty naruszenia art. 201 § 1c pkt 1 lit. a) oraz art. 201 § 1c pkt 1 lit. b) O.p., które zostały sformułowane w zażaleniu, organ ustosunkował się do nich w jasny sposób w motywach zaskarżonego postanowienia. Wprost wskazał, że zastosowania tych przepisów nie brano pod uwagę ze względu na treść wniosku, w którym nie powołano podstawy prawnej żądania, a jedynie przywołano wspomniane postanowienia WSA we Wrocławiu. Stąd też, zdaniem organu drugiej instancji, organ pierwszej instancji prawidłowo rozważył zastosowanie art. 201 § 1 pkt 2 lit. b) O.p. oraz art. 201 § 1 pkt 2 O.p. (s. 11-12 postanowienia).
Zarzut ten chybiony jest również w stosunku do pominięcia przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Krakowie zarzutu naruszenia art. 201 § 1c pkt 2 lit. b) O.p., skoro temu przepisowi poświęcona jest zasadnicza część rozważań organu, a w ich ramach wyjaśniono, dlaczego odmowa zastosowania tego przepisu nie była wynikiem dowolności tylko następstwem nie stwierdzenie przesłanek warunkujących możliwość zawieszenia postępowania.
Pośród zarzutów zażalenia, które miały zostać pominięte przez organ zażaleniowy miał znajdować się również zarzut naruszenia art. 191 oraz art. 187 § 1 Op w zw. z art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 124 O.p. W tym względzie Sąd zwraca uwagę, że wbrew temu co wywodzi pełnomocnik Skarżącego zarzut taki nie znalazł się w zażaleniu – a co za tym idzie organ nie mógł się do niego ustosunkować (por. s. 1-6 zażalenia, k.1-3, t. II).
Sąd zauważa przy tym, że w odniesieniu art. 201 § 1c pkt 1 lit. a) oraz art. 201 § 1c pkt 1 lit. b) O.p. w motywach skargi pojawia się argumentacja wykraczająca poza ten zarzut. Mając ona na celu wykazanie, że organy naruszyły powyższe przepisy, ponieważ powinny były zawiesić postępowania z uwagi na wystąpienie zawartych w nich przesłanek. Stronie skarżącej należy zwrócić uwagę, że zakres postępowania zainicjowanego jej wnioskiem wynika z treści tego wniosku oraz wskazanej w nim podstawy prawnej. Mając na względzie wskazane przez stronę powody zawieszenia postępowania nie mogła ona wymagać od organu, aby ten, wykraczając poza treść wniosku, w postanowieniu wydanym na skutek jego złożenia, rozważał wszelkie możliwe podstawy zawieszenia, o którym jest mowa w art. 201 O.p.
3.10. Sąd negatywnie ocenia również zarzut naruszenia art. 201 § 1c pkt 2 lit. b) w zw. z art. 120 oraz art. 121 § 1 O.p. Miał on polegać na działaniu organu "w sposób wypaczający przepisy prawa i założenia ustawodawcy wynikające z nowelizacji ustawodawcy (ustawą z 30.3.2021 r. o zmianie ustawy o podatku akcyzowym oraz niektórych innych ustaw, Dz.U. z 2021 r. poz. 694 ze zm.) oraz w sposób niebudzący zaufania do organów podatkowych.
Powołując się na uzasadnienie projektu ustawy nowelizującej pełnomocnik Skarżącego wskazał, że art. 201 § 1c pkt 2 lit. b) O.p. miał zapewnić "możliwość zawieszenia postępowania podatkowego w wielu przypadkach pozwoli na oczekiwanie na orzeczenie Trybunału Konstytucyjnego lub Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej bez podejmowania ryzyka wydawania decyzji ostatecznej, która następnie podlegałaby uchyleniu lub zmianie po wznowieniu postępowania w wyniku orzeczenia Trybunału" (s. 9 skargi). Organ nie mógł jednak naruszyć wspomnianych przepisów w opisany sposób, ponieważ nie znalazł podstaw usprawiedliwiających uznanie, że wyroki, które miałby wydać TSUE na skutek pytań prejudycjalnych zadanych przez WSA we Wrocławiu pozostawałyby w związku z rozpoznawaną sprawą. Innymi słowy rozważając możliwość zastosowania wspomnianego przepisu nie dopatrzył się okoliczności świadczących, że ziściła się zawarta w nim przesłanka do fakultatywnego zawieszenia postępowania.
3.11. W tym stanie rzeczy Sąd orzekł jak w sentencji na podstawie art. 151 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2024 r., poz. 935).