I SA/Kr 128/25

I SA/Kr 128/25 - Wyrok WSA w Krakowie
Data orzeczenia
2025-04-28
orzeczenie nieprawomocne
Data wpływu
2025-02-19
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Sędziowie
Paweł Dąbek /sprawozdawca/
Piotr Głowacki /przewodniczący/
Urszula Zięba
Symbol z opisem
6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne
Inne
Skarżony organ
Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku
oddalono skargę
Powołane przepisy
Dz.U. 2022 poz 2500
art. 8c ust. 4
Ustawa z dnia 13 października 1995 r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników - t.j.
Dz.U. 2023 poz 2383
art. 122, art. 187 par. 1, art. 191
Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j.)
Dz.U. 2024 poz 935
art. 151
Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j.)
Sentencja
|Sygn. akt I SA/Kr 128/25 | [pic] W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 28 kwietnia 2025 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Piotr Głowacki, Sędziowie: WSA Paweł Dąbek (spr.), WSA Urszula Zięba, Protokolant: Sekretarz sądowy Maksymilian Krzanowski, , po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 28 kwietnia 2025 r., sprawy ze skargi C. Sp. z o.o. w K. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Krakowie z dnia 20 grudnia 2024 r. nr 1201-IOR.4001.5.2024 w przedmiocie uchylenia numeru identyfikacji podatkowej skargę oddala.
Uzasadnienie
Decyzją z 20 grudnia 2024 r. znak: 1201-IOR.4001.5.2024 Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Krakowie (dalej: Dyrektor) utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego Kraków – Nowa Huta (dalej: Naczelnik) z 11 września 2024 r. nr 1209-SKI.4001.3.1601.2024, uchylającą C. Sp. z o.o. (Spółka) numer identyfikacji podatkowej (NIP) [...].
Uzasadniając swoje rozstrzygnięcie Dyrektor podał, że Spółka zawiązana została 1 grudnia 2017 r. i wpisana do KRS 7 grudnia 2017 r. z podaną siedzibą i adresem [...]. Zmiana siedziby i adresu Spółki na [...] została odnotowana w KRS 8 marca 2019 r. Zmiana adresu została również zgłoszona Naczelnikowi 27 marca 2019 r. Tytułem prawnym do korzystania z tego lokal była umowa najmu lokalu użytkowego z 14 lutego 2019 r. zawarta do 14 lutego 2020 r. Sąd Rejonowy dla Krakowa – Śródmieścia w Krakowie wpisem nr [...] z 24 maja 2024 r. wykreślił z KRS wyżej wskazany adres. Natomiast wpisem z 15 października 2024 r. ujawniona została w KRS zmiana adresu na [...].
Dyrektor zwrócił uwagę na ustalenia poczynione podczas czynności sprawdzających dokonanych w 2019 r. w dniach: 5 czerwca, 22 października oraz 5 listopada, z których wynika, że na zewnątrz budynku w którym miała mieścić się siedziba Spółki nie było żadnych jej oznaczeń, zaś tabliczka z logo Spółki znajdowała się przy drzwiach jednego z lokali, zaś do klamki przyczepione były awiza oraz korespondencja do niej adresowana. Podczas dokonanych czynności nie zastano żadnej osoby w przedmiotowym lokalu, jak również nie było informacji o czasie pracy ani nr telefonu do kontaktu. Z wyjaśnień prokurenta Spółki wynikało, że mogła zdarzyć się sytuacja, iż nikogo pod tym adresem nie było, gdyż Spółka miała również drugie miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w J. W ocenie Dyrektora wynik wspomnianych czynności oraz wyjaśnienia prokurenta pozwalają na stwierdzenie, że już w 2019 r. Spółka nie korzystała z przedmiotowego lokalu i nie była nim zainteresowana, gdyż koncentrowała swoją działalność w innym miejscu.
Zwrócono również uwagę, że Spółka zgłaszając prowadzenie działalności pod powyższym adresem, pominęła, że z umowy najmu wynika, iż jej przedmiotem jest lokal użytkowy nr [...], co nie zostało wskazane w zgłoszeniu identyfikacyjnym. Wskazywany adres podawany był zatem nierzetelnie, gdyż w budynku znajdowało się wiele lokali. Świadczy to również i o tym, że Spółka podpisując umowę nie była zainteresowana korzystaniem z lokalu, lecz podpisana umowa najmu miała jedynie stanowić formalną podstawę do uzyskania wpisów w odpowiednich rejestrach.
Ponadto z pisma podmiotu zajmującego się wynajmem lokali przy [...] z 22 marca 2024 r. wynika, że w dacie sporządzania tego pisma Spółka nie była najemcą żadnego lokalu w budynku znajdującym się pod tym adresem.
Zwrócono również uwagę, że sąd rejestrowy wzywał Spółkę na adres podany w KRS o podanie aktualnego adresu. Spółka na wezwanie to nie odpowiedziała i dlatego adres został wykreślony z rejestru sądowego.
W konsekwencji w ocenie Dyrektora słusznie Naczelnik uznał, że Spółka posługiwała się fikcyjnymi danymi adresowymi co do siedziby i miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. Dlatego też utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję.
Spółka w złożonej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie skardze, zarzuciła zaskarżonej decyzji Dyrektora naruszenie:
1/ art. 191 oraz art. 187 § 1 w zw. z art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 124 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm. – dalej: O.p.) w zw. z art. 8d ust. 1 ustawy z dnia 13 października 1995 r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników (Dz.U. z 2022 r. poz. 2500 ze zm. – dalej: uzeip), polegające na nieprzeprowadzeniu postępowania dowodowego, nieprzeprowadzeniu jakichkolwiek czynności w toku przedmiotowej sprawy, które pozwalałoby na ocenę aktualnego stanu faktycznego i stwierdzenie, że Spółka obecnie faktycznie posługuje się danymi adresowymi: [...], czego materiał dowodowy nie potwierdza. Organy obu instancji w toku postępowania nigdy nie dokonały weryfikacji, czy Spółka w toku prowadzonego postępowania faktycznie korzysta z adresu [...], aby mieć podstawy do stwierdzenia, że Spółka posługuje się danymi fałszywymi lub fikcyjnymi. Organy podatkowe nawiązały do czynności sprawdzających z 2019 r., jednakże czynności te nie mogą być podstawą do stwierdzenia faktycznego korzystania z powyższego adresu w toku postępowania bowiem:
a/ brak jest podstaw do założenia, że ustalenia te są aktualne,
b/ na podstawie ustaleń dokonanych w toku czynności sprawdzających z 2019 r., organy podatkowe przez 5 lat (!) nie podjęły czynności, nie wszczęły postępowania celem uchylenia numeru NIP, a więc wątpliwe jest aby czynności te rzeczywiście w ocenie organów podatkowych mogły i powinny świadczyć o fikcyjności lub fałszywości adresu,
c/ nadto w toku przedmiotowego postępowania organy obu instancji nie przeprowadziły żadnego postępowania dowodowego - czynności w terenie, które stanowiłyby weryfikację czy Spółka faktycznie posługuje się fikcyjnymi lub fałszywymi
danymi,
d/ czym także pozbawiły Spółkę czynnego udziału w postępowaniu i gromadzeniu materiału dowodowego;
2/ art. 191 oraz art. 187 § 1 w zw. z art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 124 Op w zw. z art. 8d ust. 1 uzeip, polegające na:
a/ bezpodstawnym i sprzecznym z faktami stwierdzeniu, że podstawą wykreślenia Spółki z rejestru VAT był art. 96 ust. 9 pkt 3 ustawy z dnia 11 marca 1994 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2024 r. poz. 361 ze zm. – dalej: u.p.t.u.) i rzekomo okoliczności związane z rzekomym skupieniem się Spółki na działalności w drugim miejscu prowadzenia działalności gospodarczej w J., podczas gdy podstawą prawną wykreślenia był art. 96 ust. 9 pkt 5 ustawy o podatku od towarów i usług i informacjami które miały wskazywać na prowadzenie przez podatnika działań z zamiarem wykorzystania działalności banków w rozumieniu art. 119zg pkt 1 O.p. lub spółdzielczych kas oszczędnościowo-kredytowych do celów mających związek z wyłudzeniami skarbowymi w rozumieniu art. 119zg pkt 9 O.p. (co Spółka kwestionuje),
b/ bezzasadnym przyjęciu, że czynności sprawdzające z 2019 r. miałyby potwierdzać, że Spółka nie korzysta z lokalu pod adresem [...], zdeprecjonowaniu i nieuzasadnionym nieuwzględnieniu przez Dyrektora, wyjaśnień złożonych przez Spółkę po przeprowadzonych czynnościach sprawdzających,
c/ bezzasadnym wywodzeniu, że o niekorzystaniu z lokalu świadczyć miałby ewentualny brak tytułu prawnego do lokalu, który co więcej z cała pewnością nie występował w 2019 r. (umowę zawarto na okres do dnia 14 lutego 2020 r.),
d/ bezzasadnym przypisywaniu M.P., jakoby miał wyjaśnić, że Spółka z lokalu nie korzystała w 2019 r. i koncentrowała się na funkcjonowaniu w J., podczas gdy M.P. takich twierdzeń nigdy nie przedstawiał,
e/ bezzasadnym wywodzeniu jakoby nieujawnienie numeru lokalu w zgłoszeniu rejestracyjnym świadczyć ma o niekorzystaniu z lokalu, co pozbawione jest logiki, nie
dowodzi także nierzetelności w zgłoszeniu z wielu względów, niewyodrębniony lokal nie musi i nie będzie miał nadanego numeru, co nie oznacza, że na potrzeby choćby umowy najmu może zostać nadany mu numer porządkowy i co nie oznacza także, że numerem tym należy posługiwać się w rejestrach. Lokal był oznaczony w sposób na tyle wystarczający, że pracownicy organu podatkowego przeprowadzający czynności sprawdzające, dotarli do niego,
f/ bezzasadnym wywodzeniu, że umowa najmu miała jedynie stanowić formalną podstawę do uzyskania rejestracji Spółki poprzez zgłoszenie jakiegokolwiek adresu,
g/ bezpodstawnym stwierdzeniu, że Spółka już w 2019 r. winna była w ciągu 7 dni zgłosić w KRS zmianę adresu, a u Naczelnika aktualizację miejsca prowadzenia działalności, podczas gdy w tym czasie Spółkę nie tylko wiązała umowa najmu lokalu ale i z lokalu tego faktycznie korzystała w sposób umowny,
h/ bezpodstawnym wywodzeniu, że złożenie przez Spółkę druku NIP-8 w dniu 26 listopada 2024 r. przeczy twierdzeniom o nieposługiwaniu się adresem [...], podczas gdy złożenie druku stanowiło wyłącznie konsekwencję uprzednio dokonanego zgłoszenia w KRS adresu [...], co z kolei stanowiło konsekwencję wykreślenia przez Sąd z urzędu z rejestru KRS adresu Spółki;
3/ art. 8c ust. 4 uzeip polegające na jego nieprawidłowym zastosowaniu i utrzymaniu przez Dyrektora w mocy decyzji Naczelnika, która w istocie nie stwierdza czy Spółka posługiwała się fałszywymi czy fikcyjnymi danymi bowiem w jej sentencji Naczelnik stwierdził, że miałaby ona posługiwać się fałszywymi lub fikcyjnymi danymi, a więc w istocie Organy obu instancji nie ustaliły jakimi danymi Spółka miała się posługiwać;
4/ art. 8c ust. 4 uzeip polegające na jego błędnej interpretacji wynikającej z przyjęcia, że posługiwanie się adresem bez tytułu prawnego kwalifikuje się, jako posługiwanie się fałszywymi danymi (nie będą to także dane fikcyjne), tymczasem posługiwanie się danymi fałszywymi (tudzież fikcyjnymi) dotyczy sfery faktycznej, a nie prawnej, nie można wykluczyć korzystania z adresu bez tytułu prawnego. Wbrew temu Organy obu instancji w toku postępowania nigdy nie dokonały weryfikacji, czy Spółka w toku prowadzonego postępowania faktycznie korzysta z adresu [...], aby mieć podstawy do stwierdzenia, że Spółka posługuje się danymi fałszywymi lub fikcyjnymi. Organy nawiązały do czynności sprawdzających z 2019 r., jednakże czynności te nie mogą być podstawą do stwierdzenia faktycznego korzystania z adres [...], w toku postępowania, co wyartykułowano w zarzutach powyżej;
5/ art. 96 ust. 4a i ust 9 pkt 3 u.p.t.u. poprzez jego bezzasadne zastosowanie w realiach niniejszej sprawy, podczas gdy ustawa ta nie odnosi się do postępowania dotyczącego numeru ewidencji podatkowej, a wyłącznie postępowania w przedmiocie rejestracji jako podatnika VAT,
6/ art. 10 rozporządzenia wykonawczego Rady UE nr 282/2011 z 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, poprzez jego bezzasadne zastosowanie w realiach niniejszej sprawy, podczas gdy rozporządzenie nie odnosi się do postępowania dotyczącego numeru ewidencji podatkowej, a wyłącznie postępowania w przedmiocie rejestracji jako podatnika VAT.
W oparciu o tak postawione zarzuty, Spółka wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz decyzji ją poprzedzającej, jak również o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania wraz z kosztami zastępstwa procesowego według norm prawem przepisanych.
Odpowiadając na skargę, Dyrektor wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczas prezentowaną argumentację.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje.
Skarga podlegała oddaleniu, gdyż zaskarżona decyzja odpowiada prawu.
Podstawę materialnoprawną wydanej decyzji stanowiły postanowienia art. 8c ust. 4 zdanie pierwsze u.z.e.i.p. Zgodnie z tym przepisem, naczelnik urzędu skarbowego uchyla z urzędu, w drodze decyzji NIP, jeżeli podatnik posługuje się fałszywymi lub fikcyjnymi danymi adresowymi swojej siedziby lub miejsca wykonywania działalności gospodarczej. Jak stanowi zaś art. 8c ust. 4 zdanie drugie powołanego aktu, z chwilą ustania przesłanek uzasadniających uchylenie NIP na skutek zmiany danych adresowych w odpowiednim rejestrze lub ewidencji następuje przywrócenie NIP w CRP KEP. Zgodnie zaś z art. 8c ust. 4 zdanie trzecie u.z.e.i.p., do przywrócenia NIP stosuje się odpowiednio przepisy art. 8a.
Wykładnia językowa postanowień art. 8c ust. 4 zdanie pierwsze u.z.e.i.p. prowadzi do wniosku, że obowiązkiem naczelnika urzędu skarbowego jest uchylenie z urzędu NIP w sytuacji ustalenia, że podatnik posługuje się fałszywymi lub fikcyjnymi danymi adresowymi swojej siedziby lub miejsca wykonywania działalności gospodarczej. W regulacji tej nie doprecyzowano na jaki moment należy oceniać przesłankę posługiwania się przez podatnika fałszywymi lub fikcyjnymi danymi adresowymi swojej siedziby lub miejsca wykonywania działalności gospodarczej. W tego rodzaju sytuacji przyjąć należy, że miarodajną chwilą dokonywania oceny tych przesłanek jest moment wydawania rozstrzygnięć w przedmiocie uchylenia numeru identyfikacji podatkowej. Podstawową zasadą prawa administracyjnego jak i prawa podatkowego jest bowiem zasada aktualności, wynikająca z zasady legalizmu. Zakłada ona, że organy państwa działają na podstawie i w granicach prawa, a więc rozumiana jest jako nakaz określonego działania skierowany do podmiotów upoważnionych do stosowania prawa, tj. nakaz rozstrzygnięcia sprawy administracyjnej z uwzględnieniem aktualnych okoliczności faktycznych i prawnych w chwili orzekania (por. wyroki NSA: z 7 lipca 2023 r., sygn. akt III OSK 2540/21; z 24 stycznia 2020 r., sygn. akt II OSK 648/18; z 27 lutego 2020 r., sygn. akt II OSK 1100/18 – dostępne na stronie: orzeczenia.nsa.gov.pl).
Ocena prawidłowości zastosowania dyspozycji wskazanego ostatnio przepisu wymaga zweryfikowania prawidłowości ustaleń faktycznych organów podatkowych.
W tym zakresie należy zwrócić uwagę na postanowienia art. 8d u.z.e.i.p. Zgodnie z tym przepisem, w zakresie nieuregulowanym w art. 8b i art. 8c do postępowań w sprawie odmowy nadania NIP, unieważnienia lub uchylenia nadanego NIP oraz do innych postępowań z zakresu ewidencji i identyfikacji podatników i płatników stosuje się odpowiednio przepisy działu IV O.p. W przypadku ustalenia przez organ podatkowy, że dane adresowe siedziby lub miejsca wykonywania działalności gospodarczej podatnika są fałszywe lub fikcyjne, do postępowania w sprawie uchylenia NIP nie stosuje się art. 165 § 2 i 4 oraz art. 200 § 1 O.p.
Oznacza to, że w sprawach między innymi o uchylenie nr NIP, organ podatkowy wszczynając postępowanie nie ma obowiązku zawiadamiania o tym podatnika, jak również po zakończeniu postępowania dowodowego, nie ma obowiązku informowania o tym fakcie podatnika, umożliwiając mu wypowiedzenie się co do zgromadzonych dowodów. Wyłączenie stosowania tych przepisów oznacza w praktyce, że podatnik o prowadzonym postępowaniu dowiaduje się z treści otrzymanej decyzji.
Tak uregulowany sposób postępowania organów podatkowych, nie oznacza jednak, że pozostałe regulacje procedury podatkowej nie znajdują zastosowania. Zwrócić należy uwagę na postanowienia wynikające z przepisów, ze stosowania których organy podatkowe przed wydaniem decyzji nie są zwolnione.
Zgodnie z art. 122 O.p., w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Przepis ten wyraża tzw. zasadę prawdy obiektywnej, która uszczegółowiona została w art. 187 § 1 O.p., z którego wynika, że organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Po zgromadzeniu niezbędnych dowodów, organ podatkowy powinien dokonać ich właściwej oceny, stosownie do postanowień art. 191 O.p., statuującego zasadę swobodnej oceny dowodów. Jak wynika z tego przepisu, organ podatkowy ocenia na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. Dodać również należy, że konsekwencją obowiązywania zasady prawdy obiektywnej oraz swobodnej oceny dowodów, jest także regulacja zawarta w art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 O.p. Wskazany przepis ustanawia wymóg zawarcia w decyzji podatkowej uzasadnienia faktycznego oraz prawnego. Uzasadnienie faktyczne winno zawierać w szczególności wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę, oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności, uzasadnienie prawne winno zaś zawierać wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji z przytoczeniem przepisów prawa. Odpowiednie ujawnienie procesu decyzyjnego w sferze podstawy faktycznej rozstrzygnięcia stanowi jedną z gwarancji prawidłowej realizacji zasady swobodnej oceny dowodów z powołanego art. 191 O.p., rozumianej jako ocenę tego materiału na podstawie całokształtu zgormadzonych dowodów, następującą zgodnie z zasadami logicznego rozumowania, wiedzy i doświadczenia życiowego.
Odnosząc powyżej zaprezentowane uwagi ogólne do realiów niniejszej sprawy, odpowiedzieć należy na pytanie, czy w dacie wydawania decyzji przez Naczelnika, istniały podstawy do przyjęcia, że podany przez Spółkę adres, czyli [...], jest adresem pod którym Spółka nie ma adresu siedziby, jak również nie jest tam prowadzona przez nią działalność gospodarcza. Biorąc pod uwagę, że stan taki powinien istnieć w dacie wydania decyzji, rację ma Spółka, że nie mogą za nim przemawiać ustalenia poczynione w trakcie czynności sprawdzających, które miały miejsce w 2019 r. Nie można jednak w ocenie Sądu ustaleń tych bagatelizować, gdyż wyprowadzić z nich należy wniosek, że już w tym okresie Spółka jedynie sporadycznie wykorzystywała lokal znajdujący się pod tym adresem, jako swoją siedzibę. Świadczy o tym fakt, że pomimo trzykrotnej wizyty nie udało się nikogo w tym lokalu zastać. Ponadto w drzwiach lokalu Spółki widoczne były awiza, jak również korespondencja skierowana do Spółki. Świadczy to o tym, że żadna osoba nie mogła wykonywać w nim czynności, charakterystycznych dla lokalu, stanowiącego siedzibę podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą. Przyznał to pośrednio prokurent Spółki, który wyraźnie wskazał, że Spółka prowadzi swoją działalność również w A. Z oświadczenia prokurenta M.P. nie można przy tym wyprowadzać wniosku, jak słusznie wskazała Spółka, że całą działalność przeniesiono do innej miejscowości. Dlatego Sąd nie podziela stanowiska Dyrektora, że już w 2019 r. Spółka powinna była złożyć stosowny wniosek o zmianie adresu.
Ustalenia poczynione w toku czynności sprawdzających, nie stanowiły jednak jedynego dowodu, w oparciu o który doszło do wydania zaskarżonej decyzji. Organy podatkowe opierały się przede wszystkim na orzeczeniu sądu powszechnego, który dokonał wykreślenia adresu Spółki z KRS, gdyż stwierdził, że jest on nieaktualny. Orzeczenie takie stanowi dokument urzędowy, który zgodnie z art. 194 § 1 O.p. stanowi dowód tego, co zostało w nich urzędowo stwierdzone. Wprawdzie w § 3 tego przepisu przewidziano możliwość przeprowadzeniu dowodu przeciwko takiemu dokumentowi, lecz Spółka żadnego takiego dowodu nie zaoferowała. Należy w tym miejscu podkreślić, że w złożonej skardze nawet nie usiłowano wskazywać, że rozstrzygnięcie sądu rejestrowego było błędne, gdyż podany adres był aktualny i Spółka z przedmiotowego lokalu korzystała w dacie wydawanego postanowienia.
W istocie uzasadnienie skargi koncentruje się na wykazywaniu błędów formalnych w przeprowadzonym postępowaniu, bez wskazywania, że Spółka faktycznie lokal przy [...] wykorzystywała jako adres swojej siedziby. Gdyby faktycznie tak było, Spółka wskazałaby ten lokal sądowi rejestrowemu, jako swój adres z podaniem tytułu prawnego do jego zajmowania, nie zaś wskazywałaby zupełnie inny adres. Wykreślenie adresu z rejestru nie oznacza bowiem, że Spółka straciła tytuł prawny do korzystania z niego, więc gdyby go faktycznie posiadała, dotychczasowy adres mógłby zostać ponownie wpisany do KRS.
Drugim istotnym dowodem, który doprowadził do ustalenia, że podany adres nie odpowiadał rzeczywistemu stanowi rzeczy, było oświadczenie podmiotu zajmującego się administracją budynku przy [...], że Spółka nie była najemcą żadnego lokalu w nim położonego. Rację ma Dyrektor twierdząc, że nikt nie akceptowałby zajmowania lokalu użytkowego bez tytułu prawnego przez okres 4 lat (poprzednio zawarta umowa wygasła bowiem w 2020 r.). Znamiennym jest przy tym, że Spółka w złożonej skardze nie powoływała się na dysponowanie tytułem prawnym do dysponowania lokalem w przedmiotowym budynku.
Prawidłowo zatem Dyrektor uznał, że adres Spółki był fikcyjny, czyli nie odpowiadał rzeczywistości. Podzielić bowiem należy stanowisko zawarte w odpowiedzi na skargę, że przez "fikcyjne" dane adresowe podmiotu należy rozumieć dane, wskazujące istniejący adres, ale pod którym podmiot nie ma faktycznej siedziby ani miejsca prowadzenia działalności gospodarczej (nie funkcjonuje w miejscu pod takim adresem). Z prawidłowo ustalonego stanu faktycznego sprawy, zgodnie z zaprezentowanymi wcześniej zasadami prowadzenia postępowania dowodowego wynika, że Spółka nie funkcjonowała pod adresem przy [...]. Słusznie zatem wskazał Dyrektor w zaskarżonej decyzji, że był to adres fikcyjny.
Jednocześnie Sąd wskazuje, że podany przez Spółkę adres – [...] – uznać należy za nieprawidłowy. Podzielić należy stanowisko Dyrektora, że pod tym adresem zlokalizowany jest budynek, w którym znajdują się lokale. Spółka nie wynajęła całego budynku, lecz konkretny lokal wskazany w umowie. Właściwie podany adres powinien zatem ten lokal wskazywać.
Nie można podzielić zarzutu Spółki, że została pozbawiona czynnego udziału w postępowaniu w rozumieniu art. 123 § 1 O.p. Już z § 2 tego przepisu wynika, że mogą zostać wprowadzone wyjątki od tej zasady. Wyjątek taki został przewidziany w przedmiotowej sprawie, co zostało wcześniej zaprezentowane. Naczelnik nie miał bowiem obowiązku zawiadomić Spółki o wszczęciu postępowania, jak również wyznaczyć jej terminu do wypowiedzenia się w sprawie zgromadzonego materiału dowodowego. Jednocześnie nie były w sprawie przeprowadzane dowody o przeprowadzeniu których Spółka powinna zostać zawiadomiona (np. dowód z przesłuchania świadków).
W złożonym odwołaniu od decyzji Naczelnika Spółka nie kwestionowała, że faktycznie korzysta z przedmiotowego adresu. Nie złożyła również jakichkolwiek wniosków dowodowych, aby wykazać, że podany przez nią adres nie był adresem fikcyjnym w rozumieniu wyżej przedstawionym. Dyrektor w trakcie rozpatrywania odwołania, zwrócił się do Spółki o wyjaśnienie, czy posiadała ona na dzień wydania decyzji przez Naczelnika tytuł prawny do lokalu znajdującego się przy [...]. W odpowiedzi na to wezwanie wskazano, że "we wskazanej dacie Spółka nie posługiwała się przywołanym adresem, Spółka nie posiadała wtedy wiążącej ją uprzednio umowy dotyczącej nieruchomości przy [...]". Oświadczenie takiej treści oznacza, że Spółka w istocie przyznaje, iż zaskarżone rozstrzygnięcie było prawidłowe. Ponadto działanie Dyrektora, który podjął czynności zmierzające do weryfikacji, czy Spółka faktycznie korzystała z przedmiotowego adresu, świadczą o tym, że zapewnił Spółce możliwość czynnego udziału w postępowaniu. Gdyby Spółka faktycznie funkcjonowała pod wskazanym adresem, mogłaby okoliczność tę wykazać na etapie postępowania odwoławczego, czego jednak nie uczyniła.
Za uchyleniem zaskarżonej decyzji nie może także przemawiać podnoszona w skardze okoliczność, że z decyzji Naczelnika nie wynika jednoznacznie, czy podany adres był "fałszywy", czy też "fikcyjny", gdyż w jej rozstrzygnięciu powołano się na obydwie przesłanki. Wprawdzie zgodzić należy się ze Spółką, że Naczelnik powinien jednoznacznie wskazać dokładnie z jakiego powodu wydał rozstrzygnięcie, lecz nie jest to uchybienie, które mogłoby mieć istotny wpływ na wynik sprawy.
Po pierwsze zasadnicza część rozstrzygnięcia decyzji Naczelnika sprowadza się uchylenia numeru identyfikacji podatkowej. Dalsza część, choć sformułowana jeszcze przed formalnym uzasadnieniem, to już podanie powodów dokonanego rozstrzygnięcia. W istocie Naczelnik zacytował ustawowe przesłanki, które pozwalały na wydanie decyzji. Po drugie, przedmiotem zaskarżenia jest decyzja Dyrektora, który wyraźnie w niej wskazał, że powodem uchylenia numeru identyfikacji podatkowej (NIP), była okoliczność, iż adres Spółki był fikcyjny.
Przyznać wprawdzie należy rację Spółce, że bezzasadnie powoływano się na regulacje dotyczące podatku od towarów i usług, gdyż nie mogły one stanowić materialnoprawnej podstawy do wydania przedmiotowej decyzji. Uchybienie takie nie miało jednak wpływu na treść rozstrzygnięcia Dyrektora, gdyż jak wyżej wskazano, istniały podstawy do podjęcia przez niego zaskarżonego rozstrzygnięcia.
Zarzuty postawione w skardze nie mogły zatem doprowadzić do uchylenia decyzji Dyrektora. Jednocześnie Sąd mając na uwadze dyspozycję przewidzianą w art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2024 r. poz. 935 ze zm. – dalej: p.p.s.a.), z którego wynika, że nie jest związany "granicami skargi", czyli jej zarzutami, wnioskami oraz powołaną podstawą prawną, dokonał pełnej kontroli zaskarżonej decyzji oraz postępowania zmierzającego do jej wydania. W jej wyniku nie zostały stwierdzone uchybienia, które powodowałyby konieczność wyeliminowania decyzji Dyrektora z obrotu prawnego.
Z tych wszystkich powodów Sąd, działając na podstawie art. 151 p.p.s.a., skargę oddalił.