I SA/Kr 1209/14

I SA/Kr 1209/14 - Wyrok WSA w Krakowie
Data orzeczenia
2014-10-24
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2014-07-09
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Sędziowie
Agnieszka Jakimowicz /przewodniczący sprawozdawca/
Maja Chodacka
Paweł Dąbek
Symbol z opisem
6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
6560
Hasła tematyczne
Interpretacje podatkowe
Podatek dochodowy od osób fizycznych
Sygn. powiązane
II FSK 1236/15 - Wyrok NSA z 2017-05-31
Skarżony organ
Minister Finansów
Treść wyniku
uchylono zaskarżoną interpretację
Powołane przepisy
Dz.U. 2012 poz 361
art. 10 ust 1 pkt 8
Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity
Sentencja
|Sygn. akt I SA/Kr 1209/14 | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 24 października 2014 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Agnieszka Jakimowicz (spr.), Sędziowie: WSA Maja Chodacka, WSA Paweł Dąbek, Protokolant st. sekretarz: Iwona Sadowska - Białka, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 24 października 2014 r., sprawy ze skargi I.M., na interpretację indywidualną Ministra Finansów, z dnia 14 marca 2014 r. Nr [...], w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych, , I. uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną,, II. określa, że zaskarżona interpretacja nie może być wykonana do chwili, uprawomocnienia się wyroku,, III. zasądza od Ministra Finansów na rzecz skarżącej koszty, postępowania w kwocie 457 zł (czterysta pięćdziesiąt siedem złotych).,
Uzasadnienie
W dniu 16 grudnia 2013 r. do Dyrektora Izby Skarbowej, działającego z upoważnienia Ministra Finansów wpłynął wniosek I.M. o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży udziału w lokalu mieszkalnym.
We wniosku podatniczka przedstawiła następujący stan faktyczny. Wnioskodawczyni pozostaje w związku małżeńskim od 22 kwietnia 1995 r. Testamentem notarialnym z 13 stycznia 1997 r. dziadek małżonka wnioskodawczyni zapisał mu prawo do lokalu mieszkalnego, po czym zmarł w dniu 2 listopada1997 r. W dniu 27 października 2008 r. przed notariuszem zawarta została pomiędzy wnioskodawczynią a jej małżonkiem umowa majątkowa małżeńska rozszerzająca wspólność ustawową. Na podstawie postanowienia Sądu Rejonowego z dnia 8 lipca 2009 r. o ogłoszeniu testamentu i stwierdzeniu nabycia spadku małżonek wnioskodawczyni nabył z dniem 2 listopada 1997 r. spadek po dziadku, w skład którego wchodził udział 1/2 w lokalu mieszkalnym. Następnie 7 września 2009 r. zawarta została pomiędzy wnioskodawczynią i jej małżonkiem a Państwem R. umowa sprzedaży nieruchomości. Środki finansowe uzyskane ze sprzedaży nieruchomości zostały w całości przeznaczone na budowę nowego domu mieszkalnego, w którym wnioskodawczyni mieszka obecnie wraz z małżonkiem. W związku z tak przedstawionym stanem faktycznym wnioskodawczyni zadała pytanie: Czy przychód uzyskany przez nią w dniu 7 września 2009 r. ze sprzedaży nieruchomości podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym, jeśli nabycie tej nieruchomości nastąpiło w drodze rozszerzenia wspólności majątkowej, a stanowiła ona własność małżonka wnioskodawczyni od dnia nabycia spadku?
Zdaniem wnioskodawczyni, przychód uzyskany z tytułu sprzedaży nieruchomości nie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Swoje stanowisko podatniczka poparła bogatą linią interpretacji podatkowych oraz orzecznictwem sądów administracyjnych i wyjaśniła, że włączenie do majątku małżonków w drodze umowy rozszerzającej ustawową wspólność majątkową nieruchomości stanowiącej majątek odrębny jednego małżonka, nie jest nabyciem tej nieruchomości przez drugiego małżonka w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 361 z póżn. zm.). Ustanowienie odrębnej własności lokalu mieszkalnego nie stanowi przede wszystkim zdarzenia prawnopodatkowego, które należy utożsamiać z nabyciem, o którym mowa w wyżej wymienionym art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ustanowienie odrębnej własności jest tylko inną formą zbywalnego prawa do lokalu, a nie nowym nabyciem. Tak więc na tle wyżej wymienionego przepisu zdaniem wnioskodawczyni za datę nabycia lokalu mieszkalnego należy uznać moment pierwotnego nabycia prawa do nieruchomości, czyli datę nabycia nieruchomości przez tego małżonka, który nieruchomość włączył do majątku wspólnego. W niniejszej sprawie nie można badać zdaniem wnioskodawczyni stanu faktycznego bez uwzględnienia przepisów ustawy z dnia z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 788 z późn. zm.) oraz w szczególności wypracowanego przez doktrynę i orzecznictwo znaczenia i charakteru wspólności ustawowej małżeńskiej. W orzecznictwie Sądu Najwyższego wyrażono pogląd, że umowa rozszerzająca wspólność majątkową małżeńską ma charakter czynności prawnej rozporządzającej o charakterze nieodpłatnym, co stanowi w swej istocie darowiznę dokonaną w ramach małżeńskiej umowy majątkowej. Wspólność małżeńską, która jest współwłasnością łączną cechuje bezudziałowy charakter. Oznacza to zdaniem wnioskodawczyni, że w przypadku sprzedaży nieruchomości, każdy z małżonków zbywa całą nieruchomość, a nie udziały w tej nieruchomości, zaś cały przychód ze sprzedaży wchodzi niepodzielnie do majątku wspólnego. Umowa rozszerzająca wspólność ustawową małżeńską ma na celu ustanowienie ustroju majątkowego między małżonkami w sposób odmienny od przewidzianego w przepisach o wspólności ustawowej. Umowa ta jest czynnością prawną organizacyjną, która reguluje stosunki majątkowe małżonków podczas trwania ich związku małżeńskiego.
W interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej, działającego z upoważnienia Ministra Finansów z dnia 14 marca 2014 r. nr [...] stanowisko wnioskującej I.M. uznano za nieprawidłowe.
W uzasadnieniu interpretacji organ wskazał, że zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych źródłem przychodu jest, z zastrzeżeniem ust. 2, odpłatne zbycie m. in.:
a. nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
b. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
c. prawa wieczystego użytkowania gruntów,
- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.
Przepis cytowanego art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych formułuje generalną zasadę, że nie płaci się podatku dochodowego, jeśli od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości lub praw upłynęło 5 lat. W związku z tym, jeśli od końca roku, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości lub praw do dnia sprzedaży upłynęło 5 lat, sprzedaż nie podlega w ogóle opodatkowaniu.
Interpretacja pojęcia "nabycie" została przedstawiona w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 3 listopada 2009 r., sygn. akt II FSK 1489/08, w którym Sąd stwierdził, że aby ustalić, jaka czynność prawna wyznacza początek biegu pięcioletniego terminu należy odwołać się do regulacji zawartych w prawie cywilnym. Według ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2014 r., poz. 121) nabycie jest to uzyskanie prawa własności rzeczy. Zatem aktywa majątkowe ulegają zwiększeniu. Zdaniem Sądu, przez pojęcie "nabycie" użyte w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy rozumieć zatem każde zwiększenie aktywów majątku podatnika.
Dokonując analizy stanu faktycznego opisanego we wniosku organ wskazał, że wynika z niego, iż małżonek wnioskodawczyni w dniu 2 listopada 1997 r. nabył w drodze spadku po dziadku udział w lokalu mieszkalnym, który to udział w wyniku zawartej w dniu 27 października 2008 r. umowy rozszerzającej wspólność ustawową małżeńską wniósł do majątku wspólnego. W dniu 7 września 2009 r. małżonkowie sprzedali ten udział w lokalu mieszkalnym. Zatem dla rozstrzygnięcia omawianej sprawy istotne jest zdaniem organu ustalenie, czy włączenie udziału w lokalu mieszkalnym stanowiącego majątek osobisty małżonka do majątku wspólnego małżonków w drodze umowy rozszerzającej ustawową wspólność majątkową stanowi jego nabycie przez drugiego małżonka w rozumieniu wspomnianego wyżej przepisu.
W związku z powyższym wyjaśnił, że stosunki majątkowe między małżonkami zostały uregulowane w ustawie Kodeks rodzinny i opiekuńczy. Zgodnie z art. 31 § 1 tej ustawy – z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków.
Zgodnie natomiast z art. 47 § 1 zd. 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego – małżonkowie mogą przez umowę zawartą w formie aktu notarialnego wspólność ustawową rozszerzyć lub ograniczyć albo ustanowić rozdzielność majątkową lub rozdzielność majątkową z wyrównaniem dorobków (umowa majątkowa), przy czym do ustanowionej umową wspólności majątkowej stosuje się odpowiednio przepisy o wspólności ustawowej, z zachowaniem przepisów art. 49-501 (art. 48).
Niezależnie od powyższych postanowień, organ odesłał także do komentarza doktryny do art. 47 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, zgodnie z którym: "Małżeńska umowa majątkowa w zasadzie reguluje stosunki majątkowe między małżonkami na przyszłość, tj. umowa zawarta przed zawarciem małżeństwa – na czas od chwili zawarcia małżeństwa, a umowa zawarta w trakcie trwania małżeństwa – na czas od jej zawarcia. Strony jednak mogą określić inny, przyszły termin, z którego nadejściem umowa wejdzie w życie (art. 116 Kodeksu cywilnego). Rozszerzając lub ograniczając wspólność ustawową, strony mogą także nadać umowie skutek wsteczny w tym sensie, że w pierwszym wypadku mogą włączyć do majątku wspólnego przedmioty należące przed zawarciem umowy do ich majątków osobistych, a w drugim wypadku mogą wyłączyć z majątku wspólnego przedmioty należące przed zawarciem umowy do tego majątku." (Kodeks rodzinny i opiekuńczy. Komentarz; pod red. Kazimierza Piaseckiego, LexisNexis, Wydanie 5, str. 313). Wynika z tego, że na podstawie umowy rozszerzającej ustawową wspólność majątkową małżonkowie mogą włączyć do majątku wspólnego nieruchomość, która została wcześniej (w przeszłości) nabyta do majątku osobistego jednego z małżonków. W konsekwencji drugi z małżonków nabywa prawo własności do tej nieruchomości w momencie zawarcia takiej umowy. Na tym polega bowiem skutek wsteczny umowy rozszerzającej ustawową wspólność majątkową małżonków.
Organ podkreślił znaczenie art. 29 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa stanowiącego, że w przypadku osób pozostających w związku małżeńskim odpowiedzialność, o której mowa w art. 26 Ordynacji podatkowej – stanowiąca zasadę odpowiedzialności podatnika za wynikające ze zobowiązań podatkowych podatki całym jego majątkiem – obejmuje majątek odrębny podatnika oraz majątek wspólny podatnika i jego małżonka. Rozróżnia się przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową w rozumieniu art. 31 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, które należą do majątku osobistego podatnika, który odpowiada nimi za wynikające ze zobowiązań podatkowych podatki na zasadzie art. 26 Ordynacji podatkowej od przedmiotów majątkowych wchodzących w skład majątku wspólnego (dorobkowego) podatnika i jego małżonka, którymi wraz z podatnikiem odpowiada małżonek podatnika. Organ uściślił, że współmałżonek podatnika nie jest podatnikiem, a jedynie odpowiada majątkiem wspólnym za wynikające ze zobowiązań podatkowych podatki. Jego odpowiedzialność wynika z długu małżonka – podatnika i ograniczona jest do odpowiedzialności z majątku wspólnego. W znaczeniu materialnym wymieniony przepis art. 29 § 1 Ordynacji podatkowej nie tworzy statusu małżonka jako podatnika, lecz jedynie wyznacza zakres jego odpowiedzialności, ograniczając go do majątku wspólnego małżonków, co ma wyraźne przełożenie na przedmiot egzekucji administracyjnej, która w przypadku istnienia pomiędzy podatnikiem i jego małżonkiem wspólności majątkowej, poza majątkiem odrębnym podatnika, może być skierowana wyłącznie do przedmiotów majątkowych objętych tą wspólnością. W konsekwencji, w przypadku rozszerzenia wspólności majątkowej na przedmiot majątkowy, który uprzednio znajdował się w majątku osobistym podatnika lub jego małżonka, a w wyniku umowy majątkowej małżeńskiej wszedł w skład majątku dorobkowego, odpowiedzialność majątkiem wspólnym obejmie ten przedmiot, lecz dopiero od momentu, kiedy wszedł on do majątku wspólnego. Według tego też momentu należy dokonywać oceny prawnej tego zdarzenia. Innymi słowy, datą nabycia nieruchomości lub praw dla małżonka, który nie miał do nich prawa własności, gdyż znajdowały się one w majątku odrębnym współmałżonka, będzie data zawarcia umowy rozszerzającej wspólność ustawową.
Powyższe stanowisko zostało wyrażone w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z 14 czerwca 2012 r., sygn. akt I SA/Po 456/12.
Zatem w niniejszej sprawie wnioskodawczyni nabyła udział w lokalu mieszkalnym w dniu 27 października 2008 r., to jest w dniu zawarcia z małżonkiem umowy rozszerzającej ustrój ustawowej wspólności majątkowej małżeńskiej. Z tą datą uzyskała prawo współwłasności lokalu mieszkalnego. Organ zaakcentował, że skoro odpowiedzialność majątkiem wspólnym obejmuje nieruchomości lub prawa, ale dopiero od momentu, kiedy weszły do majątku wspólnego, to wszelkie uprawnienia jakie wnioskodawczyni chciałaby czerpać z nabycia udziału w lokalu mieszkalnym datować się będą dopiero od 27 października 2008 r.
W konsekwencji powyższych ustaleń organ wskazał, że w niniejszej sprawie zastosowanie znajdą przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r. Zgodnie bowiem z art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. Nr 209, poz. 1316 z późn. zm.) – do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) w okresie od dnia 1 stycznia 2007 r. do dnia 31 grudnia 2008 r., stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r.
W myśl art. 30e ust. 1 i ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r. – od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku i jest płatny w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.
Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy – podstawą obliczenia podatku, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw. Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej (art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).
Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja sprzedaży mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością), np. koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości.
Stosownie natomiast do art. 22 ust. 6d ustawy – za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.
Wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ustawy).
Jak wynika z powyższych przepisów, podstawą obliczenia podatku jest dochód, stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia udziału w nieruchomości określonym zgodnie z art. 19 ustawy (tj. wartością wyrażoną w cenie określonej w umowie sprzedaży, pomniejszoną o koszty odpłatnego zbycia), a kosztami uzyskania przychodu ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Obliczony w opisany powyżej sposób dochód podlega opodatkowaniu 19% zryczałtowanym podatkiem dochodowym, który należało wykazać w zeznaniu PIT-36 za 2009 r.
Podsumowując organ uznał, że w związku z dokonaną w dniu 7 września 2009 r. sprzedażą udziału w lokalu mieszkalnym, który I.M. nabyła w dniu 27 października 2008 r. w wyniku umowy rozszerzającej ustrój ustawowej wspólności majątkowej małżeńskiej - powstało u niej źródło przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Dochód z odpłatnego zbycia podlega opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym od osób fizycznych na zasadach określonych w art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r.
Odnosząc się do przywołanych interpretacji indywidualnych organ zauważył, że rozstrzygnięcia w nich zawarte sprzeczne są z aktualnie obowiązującą linią orzekania w tożsamych sprawach, a ponadto zostały podjęte kroki mające na celu wyeliminowanie tych interpretacji z obiegu.
Odnosząc się z kolei do przywołanego przez wnioskodawczynię orzeczenia sądowego zauważył, że istnieją orzeczenia przeciwne, jak choćby cytowany wyżej wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z 14 czerwca 2012 r., sygn. akt I SA/Po 456/12.
I.M. zaskarżyła powyższą interpretację do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, poprzedzając skargę bezskutecznym wezwaniem do usunięcia naruszenia prawa.
W skardze znalazły się zarzuty naruszenia:
- art. 120 ustawy - Ordynacja podatkowa poprzez zakwestionowanie prawidłowości stanowiska skarżącej w oparciu o przepisy: art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, art. 43 § 1 ustawy Kodeks rodzinny i opiekuńczy, które nie mają zastosowania w stanie faktycznym przez skarżącą nakreślonym oraz brak uwzględnienia art. 31 § 1 i art. 35 ustawy Kodeks rodzinny i opiekuńczy, które pozwoliłyby na prawidłową ocenę stanu faktycznego nakreślonego przez skarżącą,
- art. 121 § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa poprzez powołanie się w interpretacji indywidualnej na brak prawidłowości kilkunastu innych interpretacji indywidualnych w analogicznym stanie faktycznym, lecz przeciwnych do interpretacji wydanej w sprawie przedmiotowej wraz z powołaniem się na sprzeczność z obowiązującą linią orzekania, w sytuacji gdy skarżąca, będąc stroną umowy sprzedaży nieruchomości polegała na prawidłowości ugruntowanej i jednolitej wykładni przepisów prawa podatkowego, która nagle uległa zmianie,
- art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych poprzez jego błędną wykładnię polegającą na uznaniu, że umowne rozszerzenie wspólności majątkowej na majątek odrębny małżonka, w którego skład wchodziła m.in. nieruchomość stanowi nabycie nieruchomości, w sytuacji gdy rozszerzenie wspólności majątkowej jest szczególnym trybem uregulowania ustroju majątkowego pomiędzy małżonkami i nie jest tożsame z nabyciem nieruchomości w rozumieniu przedmiotowego przepisu, stanowiąc jedynie czynnością prawną organizacyjną, której przedmiotem jest regulacja majątkowo-prawnych stosunków małżonków, co doprowadziło do błędnej konkluzji, że datą nabycia nieruchomości lub praw dla małżonka, który nie miał do nich prawa własności, gdyż znajdowały się one w majątku odrębnym współmałżonka, będzie data zawarcia umowy rozszerzającej wspólność ustawową, w sytuacji gdy rozszerzenie wspólności majątkowej na majątek odrębny małżonka nie stanowi nabycia,
- art. 31 § 1 ustawy Kodeks rodzinny i opiekuńczy poprzez jego niezastosowanie polegające na braku wzięcia pod uwagę, że wspólność małżeńska jest wspólnością ustawową, łączną i bezudziałową, która może zostać podzielona jedynie po ustaniu małżeństwa, czego skutkiem stało się błędne przyjęcie, że w czasie trwania małżeństwa można ustalić wartość udziału w majątku wspólnym, od której można naliczyć podatek dochodowy dla jednego z małżonków podczas sprzedaży nieruchomości wchodzącej w skład wspólności ustawowej małżeńskiej,
- art. 35 ustawy Kodeks rodzinny i opiekuńczy poprzez jego niezastosowanie przy dokonaniu oceny momentu ustalenia równości udziałów w majątku wspólnym małżonków, która może zostać ustalona dopiero po ustaniu małżeństwa, nie zaś w jego trakcie, co doprowadziło do błędnego przyjęcia, że w czasie trwania małżeństwa można ustalić wartość udziału w majątku wspólnym, od której można naliczyć podatek dochodowy dla jednego z małżonków podczas sprzedaży nieruchomości wchodzącej w skład wspólności ustawowej małżeńskiej,
- art. 43 § 1 ustawy Kodeks rodzinny i opiekuńczy poprzez jego błędne zastosowanie
polegające na przyjęciu, że równą wartość udziałów małżonków w majątku wspólnym
można odnieść do ustalenia wartości należnego podatku (naliczonego od połowy wartości nieruchomości), w sytuacji gdy ustalenie wartości udziałów jest możliwe dopiero po ustaniu wspólności małżeńskiej, która w sprawie przedmiotowej nadal istnieje.
Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej interpretacji w całości i o zasądzenie kosztów postępowania na jej rzecz.
Uzasadniając skargę skarżąca wskazała, że organ błędnie utożsamia włączenie do majątku wspólnego przedmiotów należących dotychczas do majątku odrębnego małżonka z nabyciem własności (art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) w sytuacji, gdy faktycznie jest to jedynie czynność prawno-organizacyjna. Po drugie, organ również błędnie uznaje, że możliwe jest ustalenie udziałów w majątku wspólnym na równe dla każdego z małżonków na podstawie art. 43 ustawy Kodeks rodzinny i opiekuńczy i w takim samym zakresie ustalenie wartości należnego podatku. Organ pomija według skarżącej w zupełności fakt, że jakkolwiek przepis ten określa równą wartość udziałów w majątku wspólnym, to do czasu ustania wspólności ustawowej (który to warunek w sprawie niniejszej nie ziścił się) wspólność małżeńska ma charakter bezudziałowy (art. 31 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego) i nie jest możliwe dokonanie żadnych czynności względem ustalenia wartości udziału, który dopiero przypadnie mu w majątku wspólnym lub w poszczególnych przedmiotach należących do tego majątku (art. 35 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego) po ustaniu wspólności. Oznacza to wedle skarżącej, że nawet gdyby na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych włączenie do majątku wspólnego przedmiotów należących dotychczas do majątku odrębnego małżonka było tożsame z nabyciem własności, to nie ma prawnych ani faktycznych podstaw do obliczenia wysokości należnego podatku, bowiem równowartość w pieniądzu sprzedanej nieruchomość weszła w całości, niepodzielnie do majątku wspólnego małżonków. Oparcie się przez organ na wyżej przytoczonych przepisach art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i art. 43 § 1 ustawy Kodeks rodzinny i opiekuńczy powoduje, że organ wydał interpretację indywidualną w sprzeczności z art. 120 ustawy Ordynacja podatkowa. Skarżąca, zaznaczyła, będąc stroną umowy sprzedaży nieruchomości polegała na prawidłowości ugruntowanej i jednolitej wykładni przepisów prawa podatkowego, która nagle uległa zmianie. Uznała, że ignorowanie przez organ kilkunastu interpretacji indywidualnych podważa zaufanie do organów podatkowych określone w art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej. Raz jeszcze skarżąca wyraziła pogląd, że prezentowane we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej było prawidłowe i wyraziło się w poglądzie, że włączenie do majątku małżonków w drodze umowy rozszerzającej ustawową wspólność majątkową nieruchomości stanowiącej majątek odrębny jednego małżonka nie jest nabyciem tej nieruchomości w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przez drugiego małżonka. Na potwierdzenie swojego stanowiska skarżąca przytoczyła orzecznictwo sądowe, poglądy doktryny oraz liczne interpretacje podatkowe.
W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie.
Wyjaśnił, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych w art. 10 ust. 1 pkt 8 nie precyzuje pojęcia "nabycie", stąd należy je rozumieć szeroko to znaczy, że nabycie nieruchomości następuje z chwilą uzyskania prawa własności do nieruchomości, bez względu na charakter czynności prawnej, na postawie której doszło do przysporzenia majątkowego w postaci nabycia własności rzeczy. Wyrażając ponownie zapatrywanie, że istotnym jest ustalenie czy włączenie udziału w lokalu mieszkalnym stanowiącym majątek osobisty małżonka do majątku wspólnego małżonków w drodze umowy rozszerzającej ustawową wspólność majątkową stanowi jego nabycie przez drugiego małżonka, organ dokonał analizy przepisów Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, w szczególności art. 31 § 1 i 47 § 1 zd. 1 oraz art. 29 § 1 Ordynacji podatkowej podnosząc, że w konsekwencji umowy rozszerzającej ustawową wspólność majątkową drugi z małżonków nabywa prawo do tej nieruchomości w momencie zawarcia takiej umowy. Na tym, jak organ wskazał, polega skutek wsteczny umowy rozszerzającej ustawową wspólność majątkową małżonków. W przypadku rozszerzenia wspólności majątkowej na przedmiot majątkowy, który uprzednio znajdował się w osobistym majątku podatnika lub jego małżonką, a w wyniku umowy majątkowej małżeńskiej wszedł w skład majątku dorobkowego, odpowiedzialność majątkiem wspólnym obejmuje ten przedmiot, lecz dopiero od momentu, kiedy wszedł on do majątku wspólnego. Według tego momentu należy dokonywać oceny prawnej tego zdarzenia. Innymi słowy, data nabycia nieruchomości lub praw dla małżonka, który nie miał do nich prawa własności, gdyż znajdowały się w majątku odrębny współmałżonka, będzie datą zawarcia umowy rozszerzającej wspólność ustawową. Organ zaznaczył, że taki sposób ustalenia daty nabycia nieruchomości nie prowadzi do naruszenia art. 43 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego. W przypadku przesunięcia majątkowego nieruchomości z majątku osobistego do majątku wspólnego dla celów podatkowych – ustalenia daty nabycia nieruchomości – należy skorzystać z art.43 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego. W doktrynie jak wskazał organ, wskazuje się, że w czasie trwania wspólności majątkowej ma ona charakter łączny, a udział w istniejącym majątku wspólnym jest złożoną sytuacją małżonka. W konsekwencji można mówić od prawie do równego udziału w majątku wspólnym. Każde z małżonków ma równy, ekwiwalentny interes prawny, dotyczący ochrony jego prawa do równego udziału, a jedynie jednym z aspektów jest możliwość ustania w przyszłości wspólności majątkowej i wyodrębnienia się wówczas równych co do zasady ułamkowych udziałów. Przepis art. 43 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego wyraża zasadę równych udziałów i dotyczy po pierwsze czasu, w którym istnieje jeszcze majątek wspólny małżonków i po drugie, odnosi się do czasu po ustaniu wspólności. Organ wyjaśnił ponadto, że w przypadku uzyskania przez małżonków przychodu ze sprzedaży nieruchomości wchodzącej w skład ich majątku wspólnego, dla celów podatkowych należy odnieść się do art. 43 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, który stanowi, że oboje małżonkowie (co do zasady) maja równe udziały w majątku wspólnym. Opodatkowanie z dochodu małżonków ze sprzedaży wspólnej nieruchomości odbywa się odrębnie wobec każdego z małżonków, przyjmując, że ich udziały w dochodzie są równe, co oznacza, że obowiązek podatkowy z tytułu tego przychodu obciąża każdego z małżonków z osobna. Zatem w przypadku zbycia nieruchomości wchodzącej w skład majątku wspólnego małżonkowie winni ustalić kwotę przypadającego im przychodu po połowie. Stanowisko to zgodne jest to z zasadą powszechności opodatkowania, jak również z konstytucyjną zasadą równości, a wyjaśniając na czym polega bezpodstawność zarzutu skarżącej jakoby nie było możliwości ustalenia wysokości należnego podatku, ponieważ nie jest możliwe ustalenie udziałów w majątku wspólnym małżonków – organ wyjaśnił, że twierdzenie takie w sposób nieuzasadniony różnicuje sytuację podatników, którzy sprzedali nieruchomość objętą wspólnością ustawową od pozostałych podatników, sprzedających nieruchomość przed upływem pięcioletniego okresu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Podatnicy sprzedający nieruchomość objętą wspólnością ustawową byliby w sytuacji uprzywilejowanej, gdyż mogliby uniknąć opodatkowania z uwagi na brak możliwości ustalenia udziałów w majątku wspólnym
Organ uznał za niezasadny zarzut naruszenia art. 120 Ordynacji podatkowej, stwierdzając, że nie uzasadnia go okoliczność, iż nie przychylił się do stanowiska skarżącej.
Odnosząc się z kolei do zarzutu naruszenia zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, organ wskazał, że na treść interpretacji miał w szczególności wpływ wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z 14 czerwca 2012 r. sygn. akt I SA/Po 456/12. W którym Sąd za błędny uznał pogląd organu jakoby umowa rozszerzenia wspólności majątkowej małżeńskiej była li tylko czynnością prawna organizacyjną i nie mogła prowadzić do nabycia nieruchomości przez drugiego małżonka.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje.
Na wstępie należy zaznaczyć, że niniejsza sprawa podlega rozpoznaniu przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie na mocy przepisu § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. nr 163, poz. 1016).
Zgodnie z art. 1 § 1 oraz art. 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. nr 153, poz. 1269 z późn. zm.) sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości poprzez m. in. kontrolę administracji publicznej. Kontrola ta jest sprawowana pod względem zgodności z prawem wydawanych przez nią decyzji, postanowień bądź innych aktów. Stosownie zaś do art. 3 § 1 i § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012, poz. 270 z późn. zm.) kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg m. in. na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach. Sąd uwzględniając skargę na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego uchyla taką interpretację (art. 146 § 1 cytowanej ustawy). Ponadto trzeba podnieść, że zgodnie z treścią art. 134 § 1 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.
Dokonując kontroli zaskarżonej interpretacji indywidualnej w oparciu o przedstawione wyżej zasady orzekający w niniejszej sprawie Sąd doszedł do przekonania, że akt ten narusza prawo w zakresie powodującym konieczność wyeliminowania go z obrotu prawnego, a zatem skarga zasługuje na uwzględnienie.
Na wstępie wskazać należy, że zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 z późn. zm.), źródłem przychodu jest, z zastrzeżeniem ust. 2, odpłatne zbycie:
a) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
c) prawa wieczystego użytkowania gruntów, - jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.
Jak słusznie zaznaczył organ w zaskarżonej interpretacji, przepis ten formułuje generalną zasadę, że nie płaci się podatku dochodowego, jeśli od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości lub praw upłynęło 5 lat.
Spór w niniejszej sprawie koncentruje się w istocie na rozumieniu pojęcia "nabycie nieruchomości", przy czym podatniczka stoi na stanowisku, że włączenie do majątku wspólnego nieruchomości, która wcześniej została nabyta do majątku osobistego jednego z małżonków w drodze rozszerzenia ustawowej wspólności majątkowej małżeńskiej nie jest tożsame z nabyciem nieruchomości w rozumieniu cytowanego przepisu. Innymi słowy, rozszerzenie wspólności majątkowej małżeńskiej na majątek odrębny współmałżonka jest szczególnym trybem uregulowania ustroju majątkowego pomiędzy małżonkami, stanowiąc jedynie czynność prawną organizacyjną, mającą na celu uregulowanie majątkowo-prawnych stosunków małżonków, a zatem nie można utożsamiać go z nabyciem nieruchomości przez drugiego z małżonków. W opinii organu natomiast w wyniku takiego rozszerzenia drugi z małżonków nabywa prawo własności do nieruchomości, która wcześniej znajdowała się w majątku odrębnym współmałżonka z datą zawarcia umowy majątkowej małżeńskiej. Jeśli zatem, jak na gruncie niniejszej sprawy, podatniczka dokonała zbycia wraz z mężem nieruchomości objętej tym rozszerzeniem, to upływ pięcioletniego okresu wskazanego w art. 10 ust. 1 pkt 8 cytowanej ustawy należy liczyć od daty zawarcia umowy rozszerzającej wspólność ustawową małżeńską, tj. od 27 października 2008 r.
Wskazać należy, że pojęcie "nabycia" określone w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowego od osób fizycznych nie zostało zdefiniowane w tej ustawie. W tej sytuacji jego znaczenia należy poszukiwać na gruncie prawa cywilnego. Nie można jednak rozumieć go szeroko, tzn. że nabycie nieruchomości następuje z chwilą uzyskania prawa własności do nieruchomości, abstrahując od charakteru czynności prawnej, na podstawie której doszło do przysporzenia majątkowego w postaci nabycia własności rzeczy.
Organ doszukuje się znaczenia tego pojęcia odwołując się do wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 3 listopada 2009 r., sygn. akt II FSK 1489/08. Zaznaczyć jednak trzeba, że w orzeczeniu tym nie została przedstawiona analogiczna interpretacja pojęcia "nabycie". Przede wszystkim, stan faktyczny, w którym ww. wyrok zapadł był zupełnie inny od tego, z którym mamy do czynienia w sprawie niniejszej. Mianowicie, wnioskodawca w dniu 11 grudnia 1998 r. nabył wraz z żoną, do majątku objętego wspólnością ustawową, zabudowaną nieruchomość. Z kolei 25 stycznia 2006r., w wyniku sądowego podziału majątku wspólnego, został wyłącznym właścicielem tej nieruchomości, którą sprzedał w dniu 18 maja 2007 r. Istotne było, że w wyniku podziału majątku dorobkowego otrzymał on na wyłączną własność majątek o wartości 844.430 zł, w tym zabudowaną nieruchomość o wartości 800.000 zł. Tytułem wyrównania udziałów podatnik dokonał spłaty na rzecz byłej żony kwoty 384.215 zł. W tym stanie faktycznym organy uznały, że wartość prawa do zabudowanej nieruchomości otrzymanej przez podatnika w wyniku podziału majątku wspólnego przekroczyła jego udział w majątku dorobkowym małżeńskim oraz, że za datę nabycia nieruchomości, w tej części która przekroczyła udział podatnika w majątku wspólnym, należy przyjąć dzień, w którym dokonano podziału majątku dorobkowego małżeńskiego. W konsekwencji, bieg pięcioletniego terminu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dla tej części nieruchomości należało liczyć od końca roku kalendarzowego, w którym dokonano podziału. Naczelny Sąd Administracyjny w powołanym wyroku zaakceptował stanowisko Sądu I instancji, że datą nabycia w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych był 2 luty 2006 r., a więc moment uprawomocnienia się postanowienia sądu o podziale majątku wspólnego, w wyniku którego podatnik stał się wyłącznym właścicielem nieruchomości w części przekraczającej jego udział w majątku wspólnym.
Jak słusznie zauważył Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w uzasadnieniu wyroku z dnia 8 stycznia 2014 r., sygn. akt I SA/Lu 1038/08, który zapadł w identycznym jak w niniejszej sprawie stanie faktycznym: "Jakkolwiek brak wskazania w art. 10 ust. 1 pkt 8 p.d.f. tytułów prawnych nabycia, mógłby sugerować, że chodzi tu o każde uzyskanie wymienionych w nich praw, bez względu na tytuł i formę nabycia, jednakże analiza orzecznictwa wskazuje, że nie wszystkie formy nabycia będą mieściły się w tym pojęciu. W uchwale siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z 17 grudnia 1996 r., FPS 7/96 (ONSA 1997/2, poz. 51), Sąd nie uznał za nabycie, zwrotu wywłaszczonej uprzednio nieruchomości, mimo że decyzja wydana w tym przepisie miała charakter konstytutywny. Tak więc, nie każde przeniesienie własności jest nabyciem w rozumieniu ww. przepisu."
Rację ma skarżąca podnosząc, że na gruncie niniejszej sprawy nie można badać stanu faktycznego bez uwzględnienia przepisów kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, w szczególności wypracowanego przez doktrynę i orzecznictwo znaczenia i charakteru wspólności ustawowej małżeńskiej. Wprawdzie organ przytoczył szereg przepisów związanych z tą instytucją, podobnie jak i z kwestią rozszerzenia wspólności ustawowej małżeńskiej, ale wysnuł z nich nieprawidłowe wnioski. Zgodnie zatem z art. 31 § 3 k.r.o., z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków. Do majątku osobistego każdego z małżonków należą między innymi przedmioty majątkowe nabyte przed powstaniem wspólności ustawowej, przedmioty nabyte przez dziedziczenie, zapis lub darowizn, chyba że spadkodawca lub darczyńca inaczej postanowił (art. 33 k.r.o.). Małżonkowie mogą przez umowę zawartą w formie aktu notarialnego wspólność ustawową rozszerzyć lub ograniczyć albo ustanowić rozdzielność majątkową lub rozdzielność majątkową z wyrównaniem dorobków (umowa majątkowa). Umowa rozszerzająca wspólność majątkową małżeńską uregulowana została w art. 47 § 1 k.r.o. Jest to umowa, której celem jest ustanowienie ustroju majątkowego między małżonkami w sposób odmienny od przewidzianego w przepisach o wspólności ustawowej.
Jak zaznaczono na wstępie, rozstrzygnięcie niniejszej sprawy sprowadza się do odpowiedzi na pytanie: czy powiększenie majątku wspólnego małżonków - umową zawartą na podstawie art. 47 § 1 k.r.o. - o nieruchomość, stanowiącą dotąd przedmiot majątku odrębnego jednego z nich stanowiło dla drugiego małżonka "nabycie", o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
W wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego wskazanym przez skarżącą z dnia 9 kwietnia 2002 r., sygn. akt III SA 2717/00, LEX 76287 (z aprobującą glosą A. Bartosiewicza i R. Kubackiego, OSP 2003, z. 4, s. 207), powołano się na uchwałę składu 7 sędziów z dnia 17 grudnia 1996 r., sygn. FPS 7/96 (ONSA 1997, z. 2, poz. 51), w której zwrócono także uwagę na wyjątkowy - bo ograniczający swobodę dysponowania prawem własności - charakter art. 10 ust. 1 pkt 8 cytowanej ustawy, co nakazuje ścisłą jego interpretację. Sąd stwierdził też, że ewentualne wątpliwości prawne, które wystąpią przy jego stosowaniu, powinny być wyjaśniane na korzyść podatnika.
W ww. wyroku, Sąd wyraził również pogląd, że umowa majątkowa rozszerzająca wspólność ustawową (art. 47 § 1 k.r.o.) jest czynnością prawną organizacyjną, której przedmiotem jest regulacja majątkowoprawnych stosunków małżonków (por. A. Dyoniak: Glosa do uchwały SN; OSP 1993, z. 5, poz. 92), a nadto stwierdził, że włączenie do majątku małżonków, w drodze umowy rozszerzającej ustawową wspólność majątkową, nieruchomości stanowiącej majątek odrębny jednego małżonka nie jest nabyciem tej nieruchomości w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przez drugiego małżonka.
Stwierdzić zatem należy, że umowy majątkowej nie można utożsamiać ze zbyciem ani z nabyciem poszczególnych składników majątku, ani z nabyciem udziałów w tym majątku.
Słusznie również skarżąca zwraca uwagę na to, że organ pomija w swojej interpretacji charakter wspólności majątkowej małżeńskiej. Wspólność ta jest bowiem współwłasnością łączną (art. 196 § 1 k.c.), a ten typ współwłasności charakteryzuje się tym, że jest to współwłasność bezudziałowa, żaden z małżonków, w czasie jej trwania, nie może rozporządzać swymi prawami do majątku wspólnego, jest wspólnością masy majątkowej odpowiadającej pojęciu mienia (art. 44 k.c.). Przy podzieleniu stanowiska organu podatkowego, a mianowicie, że skarżąca jest zobowiązana do uiszczenia zryczałtowanego podatku na podstawie art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dlatego, że sporny udział w nieruchomości nabyła w drodze umowy majątkowej małżeńskiej rozszerzającej wspólność majątkową w dniu 27 października 2008 r., zaś zbyła go wraz z mężem w dniu 7 września 2009 r., czyli przed upływem terminu 5 lat, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 cytowanej ustawy, byłaby otwarta kwestia co do jej małżonka, który nieruchomość tę nabył w dniu 2 listopada 1997 r., a więc sprzedając ją po upływie 5 lat od nabycia, do uiszczenia zryczałtowanego podatku na podstawie art. 30e ust. 1 tej ustawy zobowiązany by nie był. Jeżeli cały przychód uzyskany przez małżonków ze sprzedaży udziału w nieruchomości wszedł - niepodzielnie - do ich majątku wspólnego, to zróżnicowanie ich pozycji - w świetle przepisu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - przy istniejącej małżeńskiej wspólności majątkowej byłoby nie do zaakceptowania.
Organ nie wziął tej okoliczności pod uwagę i przytoczył jedynie stosowne przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie wyjaśniając w istocie skarżącej w jaki sposób ma ustalić podstawę opodatkowania, przy założeniu, że sprzedaż nieruchomości gruntowej stanowiła źródło przychodu podlegające zryczałtowanemu podatkowi dochodowemu na podstawie art. 30e ustawy podatkowej, skoro do czasu ustania niepodzielnej wspólności ustawowej nie można ustalić wartości udziałów małżonków w tym prawie. Próba uzupełnienia tej kwestii na etapie odpowiedzi na skargę jest niewystarczająca i spóźniona, zwłaszcza, że abstrahuje od wyżej opisanego charakteru małżeńskiej wspólności majątkowej. Organ każe bowiem w przypadku zbycia nieruchomości wchodzącej w skład majątku wspólnego ustalenie przypadającego małżonkom przychodu po połowie.
Organ w zasadzie oparł swoje stanowisko (co przyznał zarówno w interpretacji, jak i odpowiedzi na skargę) wyłącznie na jednostkowym orzeczeniu WSA w Poznaniu, które zapadło jednak na gruncie odmiennego stanu faktycznego, a wyrażone w nim lakoniczne stanowisko, które organ uznał za własne, nie zostało szerzej rozbudowane czy uargumentowane. Trudno zatem mówić o wielości orzeczeń sądowych potwierdzających stanowisko organu, jak twierdzi Minister Finansów, skoro poza wyrokiem poznańskim nie zostały przytoczone przez organ interpretacyjny żadne inne orzeczenia.
W tym stanie rzeczy Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie na podstawie art. 146 § 1 i art. 152 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.) orzekł jak w sentencji wyroku.
O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 cytowanej ustawy, zgodnie z którym w razie uwzględnienia skargi przez sąd pierwszej instancji przysługuje skarżącemu od organu, który wydał zaskarżony akt lub podjął zaskarżoną czynność albo dopuścił się bezczynności, zwrot kosztów postępowania niezbędnych do celowego dochodzenia praw. Mając powyższe na względzie na mocy art. 205 § 2 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz §14 ust. 2 pkt 1 lit. c rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (t.j. Dz. U. z 2013 r., poz. 490) Sąd zasądził zwrot uiszczonego przez skarżącą należnego wpisu od skargi w wysokości 200 zł, wynagrodzenie pełnomocnika w kwocie 240 zł oraz 17 zł tytułem opłaty od pełnomocnictwa.