I SA/KR 12/25

I SA/Kr 12/25 - Wyrok WSA w Krakowie
Data orzeczenia
2025-03-18
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2025-01-10
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Sędziowie
Grzegorz Karcz /sprawozdawca/
Grzegorz Klimek
Michał Niedźwiedź /przewodniczący/
Symbol z opisem
6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne
Inne
Skarżony organ
Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku
stwierdzono nieważność zaskarżonego postanowienia oraz poprzedzającego je postanowienia tego samego organu
Powołane przepisy
Dz.U. 2023 poz 2383
art. 247 par. 1 pkt 2
Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j.)
Dz.U. 2024 poz 935
art. 145 par. 1 pkt 2
Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j.)
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Michał Niedźwiedź, Sędziowie WSA Grzegorz Karcz (spr.),, WSA Grzegorz Klimek, , po rozpoznaniu w dniu 18 marca 2025 r. na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym sprawy ze skargi A. W. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Krakowie z dnia 14 listopada 2024 r. nr 1201-IOP1-1.612.2.2.2024 w przedmiocie odmowy stwierdzenia nieważności postanowienia I. stwierdza nieważność zaskarżonego postanowienia oraz poprzedzającego je postanowienia tego samego organu, II. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Krakowie na rzecz skarżącego koszty postępowania w kwocie 200 zł (dwieście złotych).
Uzasadnienie
Postanowieniem z dnia 14 listopada 2024 r. nr 1201-IOP1-1.612.2.2.2024 Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Krakowie (dalej: Dyrektor, DIAS) jako organ odwoławczy działając na podstawie art. 233 §1 pkt 1 w związku z art. 216 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U.2023.2383 dalej: "o.p.’) po rozpatrzeniu zażalenia A. W. (dalej: Podatnik, Skarżący) utrzymał w mocy swoje postanowienie z dnia 22 sierpnia 2024 r. nr 1201-IOP1-1.612.1.5.2024 odmawiające stwierdzenia nieważności postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego w Zakopanem (dalej: NUS w Zakopanem, Naczelnik) z 27 marca 2024 r. znak 1227-SPO.622.22.2023 w przedmiocie odmowy ponownego doręczenia korespondencji.
Kontrolowane postanowienie zapadło w następującym stanie faktycznym.
NUS w Zakopanem decyzją z 31 stycznia 2023 r. nr 1227-SPO.4101.884.2023 ustalił Podatnikowi wysokość miesięcznej stawki karty podatkowej na rok 2023 r. w kwocie 185 zł.
W dniu 28 grudnia 2023 r. Podatnik złożył do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej (dalej: CEIDG) wniosek dokonując zmiany adresu zamieszkania i adresu prowadzenia działalności gospodarczej z "[...] Z. ul. [...]" na "[...] W. ul. [...]" wskazując jednocześnie jako adres do doręczeń "[...] Z. ul. [...]". Taki adres do doręczeń figuruje również w rejestrach ewidencyjnych podatników Urzędu Skarbowego w Zakopanem od dnia 1 stycznia 2022 r. Dokonując zmiany adresu prowadzenia działalności gospodarczej Podatnik nie złożył informacji PIT-16Z o zmianie miejsca prowadzenia działalności.
Postanowieniem z 4 stycznia 2024 r. NUS w Zakopanem wszczął postępowanie w sprawie ustalenia wysokości stawki karty podatkowej na 2023 w związku ze zmianą miejsca prowadzenia działalności gospodarczej przesyłając to postanowienie na wskazany przez Podatnika adres do doręczeń a Podatnik odebrał to postanowienie w dniu 23 stycznia 2024 r. pod wskazanym adresem do doręczeń. Następnie postanowieniem z dnia 24 stycznia 2024 r. Naczelnik wyznaczył Podatnikowi siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w sprawie. Także i to postanowienie zostało wysłane do Podatnika na wskazany przezeń adres do doręczeń gdzie Podatnik odebrał je w dniu 9 lutego 2024 r.
Decyzją z 21 lutego 2024 r nr 1227-SPO.622.22.2023 NUS w Zakopanem zmienił swoją decyzję z dnia 31 stycznia 2023 r. w sprawie ustalenia wysokości stawki karty podatkowej na rok 2023 i ustalił Podatnikowi miesięczną należność za miesiąc grudzień 2023 r. w kwocie 194 zł (wzrost stawki o 9 zł).Decyzję tę wysłano Podatnikowi tak ja poprzednie pisma na wskazany przez Podatnika adres do doręczeń. Tym razem przesyłka pocztowa z tą decyzją pomimo dwukrotnego awizowania nie została jednak podjęta przez Podatnika wskutek czego zwrócono ją do organu, a NUS w Zakopanem uznał ją za skutecznie doręczoną w dniu 8 marca 2024 r.
W dniu 19 marca 2024 r. wpłynął do NUS w Zakopanem wniosek Podatnika o ponowne doręczenie tej decyzji lecz NUS w Zakopanem postanowieniem z dnia 27 marca 2024 r. nr 1227-SPO.622.22.2023 odmówił ponownego doręczenia tej decyzji. Postanowienie to podobnie jak wcześniejszą decyzję wysłano Podatnikowi na znany organowi adres do doręczeń w Z. lecz przesyłka ta mimo dwukrotnego awizowania również nie została przez Podatnika podjęta, wskutek czego zwrócono ją do organu.
W dniu 24 kwietnia 2024 r. wpłynął do NUS w Zakopanem kolejny wniosek Podatnika tym razem o ponowne doręczenie postanowienia z 27 marca 2024 r. a NUS w Zakopanem postanowieniem z dnia 9 maja 2024 r. odmówił Podatnikowi. Postanowienie to jak poprzednie pisma wysłano Podatnikowi na wskazany adres do doręczeń, gdzie Podatnik odebrał je osobiście.
Podatnik nie złożył zażalenia na to postanowienie lecz pismem z dnia 24 maja 2024 r. wystąpił do NUS w Zakopanem o wydanie mu z akt sprawy odpisów postanowienia z 27 marca 2024 r. oraz koperty a NUS w Zakopanem wydał Podatnikowi żądane odpisy z akt sprawy.
Pismem z 13 czerwca 2024 r. Podatnik wniósł do Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Krakowie o stwierdzenie nieważności postanowienia NUS w Zakopanem z 27 marca 2024 r. odmawiającego Podatnikowi ponownego doręczenia decyzji z 21 lutego 2024 r. zarzucając Naczelnikowi naruszenie przepisów o właściwości miejscowej, naruszenie art. 216 o.p. oraz prowadzenie postępowania w sposób sprzeczny z wyrażoną w art. 121 §1 o.p. zasadą zaufania oraz wynikającą z art. 124 o.p. zasadą przekonywania.
Dyrektor postanowieniem z 22 sierpnia 2024 r. działając na podstawie art. 247 §1 pkt 3 i art. 248 §2 pkt 1 oraz art. 248 §3 w związku z art. 219 o.p. odmówił stwierdzenia nieważności postanowienia NUS w Zakopanem z dnia 27 marca 2024 r. odmawiającego Podatnikowi ponownego doręczenia decyzji z dnia 21 lutego 2024 r.
Uzasadniając to postanowienie Dyrektor podniósł, że organy podatkowe nie mają możliwości ponownego doręczania pism jeśli korespondencja została skierowana na właściwy adres i skutecznie ją doręczono. Wyjaśnił, że w przepisach rozdziału 5 działu IV Ordynacji podatkowej unormowano szczegółowo co, kto, komu, jak i w jaki sposób doręcza.
W ocenie Dyrektora zaskarżone postanowienie zostało Podatnikowi skutecznie doręczone w trybie art. 150 o.p. na zgłoszony organowi adres do doręczeń. Ten sam adres widnieje w CEIDG. Operator pocztowy dopełnił przy tym obowiązków, gdyż przesyłka były dwukrotnie awizowana. W tej sytuacji słusznie zatem uznano przesyłkę zawierającą decyzję o zmianie za skutecznie doręczoną i zdaniem Dyrektora nie zachodziły podstawy do ponownego jej doręczenia. Jednocześnie Dyrektor podniósł, że NUS w Zakopanem wydał Podatnikowi odpisy dokumentów z akt sprawy na podstawie art. 178 o.p.
Podsumowując, Dyrektor ocenił że ponieważ w sprawie nie doszło do żadnego naruszenia przepisów prawa proceduralnego w zakresie doręczania pism, to nie można uznać by w niniejszym przypadku rażąco naruszono przepisy prawa w rozumieniu art. 247 §1 o.p. a tym samym nie ma jakichkolwiek podstaw do stwierdzenie nieważności zaskarżonego postanowienia NUS w Zakopanem.
Dyrektor nie doszukał się też naruszeń prawa w zakresie czynnego udziału strony w postępowaniu, gdyż Podatnik został powiadomiony o wszczęciu postępowania w sprawie ustalenia stawki karty podatkowej w 2023 r. w związku ze zmianą miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, przed wydaniem decyzji wyznaczono Podatnikowi siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się a w decyzji Naczelnik udzielił Podatnikowi informacji i wyjaśnień m.in. co do swojej właściwości.
Podatnik nie zgodził się z tym postanowieniem wnosząc zażalenie. W zażaleniu sformułował zarzut naruszenia art. 150 o.p. przez przyjęcie, że ekspediowana do niego korespondencja została Podatnikowi skutecznie doręczona i powtórzył zarzut prowadzenia postępowania w sposób sprzeczny z określoną w art. 121 §1 o.p. zasadą zaufania oraz wynikającą z art. 124 o.p. zasadą przekonywania. A ponad powyższe zarzucił Dyrektorowi naruszenie art. 247 §1 pkt 3 i art. 248 §2 pkt 1 oraz art. 248 §3 w związku z art. 219 o.p. polegające na odmowie stwierdzenia nieważności postanowienia o odmowie ponownego doręczenia decyzji mimo braku podstaw prawnych i faktycznych do takiego postąpienia.
Wskazując na te zarzutu wniósł o przeprowadzenie dowodu z decyzji Ministra Rozwoju i Technologii z 23 sierpnia 2024 r.
Dyrektor jako organ odwoławczy nie uwzględnił zażalenia i opisanym na wstępie postanowieniem z dnia 14 listopada 2024 r. utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie o odmowie stwierdzenia nieważności postanowienia NUS w Zakopanem w przedmiocie odmowy ponownego doręczenia korespondencji.
Uzasadniając to rozstrzygnięcie Dyrektor powtórzył poczynione wcześniej ustalenia faktyczne oraz argumentację stwierdzając ponownie, że nie wystąpiła żadna z przesłanek do stwierdzenia nieważności postanowienia NUS w Zakopanem o odmowie ponownego doręczenia decyzji.
Wyjaśnił, że sposób doręczania pism w postępowaniu podatkowym został w sposób wyczerpujący uregulowany przepisami ustawy Ordynacja podatkowa, która przewiduje trzy sposoby doręczeń tj:. doręczenie właściwe w trybie art. 148 o.p., doręczenie zastępcze w trybie art. 149 o.p. oraz fikcję doręczenia w trybie art. 150 o.p. gdy dwa pierwsze sposoby są niemożliwe.
Wskazując na te uregulowania Dyrektor powtórzył, że w przypadku Podatnika kierowana do niego korespondencja została mu skutecznie doręczona w tym ostatnim trybie. Korespondencja była bowiem wysyłana na zgłoszony przed Podatnika w Urzędzie Skarbowym w Zakopanem adres do doręczeń, operator pocztowy przechowywał pisma u siebie przez wymagany prawem okres 14 dni o czym Podatnika zawiadomił dwukrotnym awizowaniem przesyłki a ponieważ przesyłka mimo to nie została przez Podatnika podjęta w tym terminie, więc zwrócono ją do organu co jednocześnie uprawniało Naczelnika do pozostawienia pisma w aktach sprawy ze skutkiem doręczenia.
W tej sytuacji zdaniem Dyrektora nie było podstaw do ponownego doręczenia korespondencji a fakt, że Podatnik nie odbierał awizowanej korespondencji wskutek czego nie skorzystał z praw do wniesienia środka odwoławczego nie może stanowić podstawy do żądania stwierdzenia nieważności postanowienia. Dyrektor podkreślił, że instytucja ta stanowi nadzwyczajną formę postępowania mającą na celu wyeliminowanie z obrotu prawnego decyzji i postanowień dotkniętych poważnymi wadami o charakterze materialnoprawnym i ma zastosowanie jedynie w sytuacjach, gdy nie ma już możliwości korygowania wydanej decyzji lub postanowienia w drodze innego postępowania.
W ocenie Dyrektora w sprawie niniejszej nie doszło do naruszenia przepisów prawa proceduralnego w zakresie doręczeń wobec czego nie można uznać, że rażąco naruszono przepisy prawa co uprawniałoby do stwierdzenia nieważności postanowienia w oparciu o art. 247 §1 o.p.
Odnosząc się do zarzutów naruszenia z art. 121 §1 o.p. oraz art. 124 o.p. tj. zasady zaufania i przekonywania Dyrektor stwierdził, że zarzuty te są bezpodstawne, bo NUS w Zakopanem kierował się obowiązującymi przepisami, a to że Podatnik nie odbierał kierowanej do niego korespondencji obarcza Podatnika. Powtórzył, że Podatnik został powiadomiony o wszczęciu postępowania w sprawie ustalenia stawki karty podatkowej w 2023 r. w związku ze zmianą miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, że przed wydaniem decyzji wyznaczono Podatnikowi siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się z czego nie skorzystał a w decyzji Naczelnik udzielił Podatnikowi informacji i wyjaśnień m.in. co do swojej właściwości. Ponadto udostępniono też Podatnikowi dokumenty z akt sprawy w trybie art. 178 o.p.
Odnosząc się na koniec do wniosku Podatnika o przeprowadzenie dowodu z decyzji Ministra Rozwoju i Technologii z dnia 23 sierpnia 2024 r. Dyrektor stwierdził, że dowód ten nie ma znaczenia w sprawie o stwierdzenie nieważności postanowienia w przedmiocie odmowy ponownego doręczenia korespondencji.
Nie zgadzając się z tym postanowieniem Podatnik złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, zarzucając Dyrektorowi naruszenie przepisów postępowania tj.:
a)art 150 § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. ordynacja podatkowa - poprzez wadliwe przyjęcie, że korespondencja przeznaczona dla niego i ekspediowana przesyłką poleconą nr [...] nadaną w dniu 27.03.2024 r. w UP Zakopane ul. [...] została skutecznie doręczona, pomimo tego, że Naczelnik US w Zakopanem uzurpuje sobie określone kompetencje i niezasadnie uznaje swoją właściwość, niezasadnie prowadząc sprawy podatnika, polegające m.in. na wydaniu postanowienia z dnia 24 stycznia 2024 r., znak : 1227- SPO.622.22.2023, w przedmiocie zmiany stawki karty podatkowej na 2023 rok, połączone z brakiem odpowiedzi na wnioski Podatnika o udzielenie na piśmie informacji odnośnie okoliczności faktycznych i prawnych, które mogą mieć wpływ na ustalenie moich praw i obowiązków, przez podanie powodów, dla których pomimo złożonego wniosku do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej (CEiDG-1) o zmianie miejsca zamieszkania oraz zmiany miejsca wykonywania działalności gospodarczej, tut. Organ uznaje się za właściwy do prowadzenia postępowania w sprawie ustalenia wysokości stawki karty podatkowej za 2023 r. wszczętego postanowieniem z dnia 4 stycznia 2024 r., tj. już po zgłoszonej zmianie
b) art. 121 § 1 Ordynacji nakazującą organom podatkowym podejmowanie działań mających na celu pogłębianie zaufania podatnika do organów państwa, jak również rażące naruszenie wyrażonej w art. 124 Ordynacji Podatkowej zasady przekonywania, nakazującej wyjaśnienie stronie zasadności przesłanek, którymi kierował się przy załatwianiu jej indywidualnej sprawy,
c) art 247 § 1 pkt 3 i art. 248 § 2 pkt 1 oraz art. 248 § 3 w związku z art. 219 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. ordynacja podatkowa - poprzez ich nieprawidłowe zastosowanie polegające na odmowie stwierdzenia nieważności w/w postanowienia mimo braku podstaw prawnych i faktycznych do takiego postąpienia.
I w konsekwencji naruszenie art 233 § 1 pkt 1 w związku z art 216 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. ordynacja podatkowa - przez ich nieprawidłowe zastosowanie polegające na utrzymaniu w mocy zaskarżonego postanowienia pomimo istnienia podstaw prawnych i faktycznych dla przeciwnego postąpienia.
W oparci o tak sformułowane zarzut Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia i zasądzenie kosztów postępowania.
Uzasadnienie skargi stanowi uszczegółowienie poczynionych zarzutów. Skarżący argumentuje, że jego zdaniem NUS w Zakopanem naruszył przepisy o właściwości i niezasadnie odmówił Skarżącemu ponownego doręczenia korespondencji, co skutkowało naruszeniem prawa Skarżącego do czynnego udziału w postępowaniu a ponieważ organ odwoławczy przeszedł nad tymi uchybieniami do porządku, więc tym samym naruszył art. 233 §1 pkt 1 o.p. w związku z art. 216 o.p..
W odpowiedzi na skargę Dyrektor wniósł o jej oddalenie podtrzymując stanowisko przedstawione szczegółowo w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył co następuje.
Sąd administracyjny w ramach kontroli działalności administracji publicznej, przewidzianej w art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r.- Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U.2024.935 – dalej "p.p.s.a."), uprawniony jest do badania, czy przy wydaniu zaskarżonego aktu nie doszło do naruszenia przepisów prawa materialnego i przepisów postępowania, nie będąc przy tym związanym granicami skargi (art. 134 p.p.s.a.). Wady skutkujące koniecznością uchylenia decyzji lub postanowienia wskazane są w przepisie art. 145 § 1 p.p.s.a. W wypadku zaś nieuwzględnienia skargi sąd, w myśl art. 151 p.p.s.a., skargę oddala.
Należy również wskazać, że w myśl art. 119 pkt 1 p.p.s.a. sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym m.in. jeżeli decyzja lub postanowienie są dotknięte wadą nieważności, o które mowa w art. 156 §1 Kodeksu postępowania administracyjnego lub w innych przepisach albo wydane zostały z naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania albo wydane zostały z naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia jak również na mocy pkt 3 przywołanego przepisu a więc w sytuacji, gdy przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę, co do istoty oraz postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie.
W sprawie niniejszej zaistniały warunki do rozpoznania skargi w trybie uproszczonym przy czym sąd poruszając się w wyżej zakreślonych ramach kontroli zgodności z prawem stwierdził, że skarga zasługuje na uwzględnienie aczkolwiek z innych przyczyn aniżeli w niej wskazane.
Zacząć należy od tego, że stosownie do treści art. 247 §1 o.p. w związku z art. 219 o.p. instytucja stwierdzenia nieważności dotyczy wyłącznie ostatecznych postanowień na które przysługuje zażalenie oraz postanowień organu odwoławczego stwierdzających niedopuszczalność odwołania, uchybienie terminowi do wniesienia odwołania jak również pozostawiających odwołanie bez rozpoznania jeżeli nie spełnia warunków wynikający z art. 222 o.p..
W sprawie niniejszej wniosek Podatnika o stwierdzenie nieważności dotyczył postanowienia Naczelnika odmawiającego Podatnikowi ponownego doręczenia decyzji zmieniającej decyzję o ustaleniu wysokości stawki karty podatkowej na rok 2023 r. W postanowieniu tym Naczelnik pouczył co prawda Podatnika o możliwości wniesienia zażalenia do Dyrektora, problem jednak w tym, że obowiązujące prawo, ordynacja podatkowa nie przewiduje tego. Pamiętać przy tym trzeba, że tak w doktrynie jak i w orzecznictwie sądów administracyjnych przyjmuje się, że dopuszczalności zażalenia w postępowaniu regulowanym przepisami ordynacji nie można domniemywać. Co za tym idzie błędne pouczenie o zażaleniu dokonane przez organ nie kreuje dla strony uprawnień nieprzewidzianych normami ustawowymi, a wobec tego nie stwarza prawa do skutecznego złożenia zażalenia. Potwierdzeniem jest zresztą treść art. 236 §1 o.p. w myśl którego na wydane w toku postępowania postanowienie służy zażalenie, gdy ustawa tak stanowi.
Skoro zatem od wydanego przez NUS w Zakopanem postanowienia odmawiającego Podatnikowi ponownego doręczenia decyzji nie przysługiwało zażalenie, to tym samym do postanowienia tego wydanego przez NUS w Zakopanem jedynie na ogólnej podstawie z art. 216 o.p. nie mogły znaleźć zastosowania przepisy art. 247-249 o.p. w związku z art. 219 o.p. dotyczące stwierdzenia nieważności postanowień. Przepis art. 219 o.p. stanowi bowiem wyraźnie, że przepisy art. 240-249 o.p. stosuje się tylko do postanowień na które przysługuje zażalenie, oraz postanowień o których mowa w art. 228 §1 o.p.
Innymi słowy Dyrektor, do którego Podatnik skierował wniosek o stwierdzenie nieważności postanowienia Naczelnika, na które nie przysługiwało zażalenie powinien był odmówić wszczęcia postępowania w oparciu o przepis art. 165a §1 o.p. zgodnie z którym to przepisem, gdy żądanie wszczęcia postępowania zostało wniesione przez osobę niebędącą stroną lub z jakichkolwiek innych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte, organ podatkowy wydaje postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania (zd. 1). W orzecznictwie sądów administracyjnych ugruntowany jest przy tym pogląd według którego dyspozycja art. 165a o.p. winna znaleźć zastosowanie w przypadku, gdy wszczęciu postępowania stoi na przeszkodzie przepis prawa bądź poszczególne przepisy, których interpretacja uniemożliwia prowadzenie postępowania i rozpatrzenie treści żądania w sposób merytoryczny. Nota bene podobnie powinien był postąpić swego czasu i NUS w Zakopanem, gdy w dniu 19 marca 2024 r. wpłynął do niego wniosek Podatnika o ponowne doręczenie decyzji tego organu z dnia 21 lutego 2024 r. którą zmienił swoją decyzję z dnia 31 stycznia 2023 r., bo rzeczywiście wniosek o ponowne doręczenie decyzji w sytuacji gdy została ona doręczona ale strona kwestionuje skuteczność tego doręczenia nie ma oparcia w przepisach prawa a dopuszczenie takiej sytuacji byłoby sprzeczne chociażby z art. 212 o.p., który przewiduje, iż decyzja wiąże organ od chwili doręczenia. W istocie bowiem doręczenie decyzji w toku postępowania podatkowego może nastąpić tylko raz, przy czym data skutecznego doręczenia decyzji nie może być dowolnie określana ani przez organ ani przez stronę, bo z doręczeniem decyzji ustawodawca wiąże określone następstwa prawne, których zaistnienie jak np. rozpoczęcie biegu terminu do wniesienia odwołania wyklucza ponowne doręczenie, gdyż wprost prowadziłoby do naruszenia zasady zaufania stron do organów administracji publicznej, jak i zasady legalizmu (por. wyrok WSA w Opolu z dnia 6 maja 2022 r. sygn. akt I SA/Op 39/22 dostępne na https://cbois.nsa.gov.pl)
Powracając do głównego wątku rozważań uwypuklić należy zatem, że Dyrektor od którego Podatnik pismem z dnia 13 czerwca 2024 r. zażądał stwierdzenia nieważności postanowienia NUS w Zakopanem z dnia 27 marca 2024 r. na które to postanowienie jak wskazano powyżej nie przysługiwało zażalenie, zamiast odmówić żądaniu Podatnika na podstawie art. 165a §1 o.p. rozpatrzył ten wniosek Podatnika wydając w dniu 22 sierpnia 2024 r. na podstawie art. 247 §1 pkt 3 i art. 248 §2 pkt 1 oraz art. 248 §3 w związku z art. 219 o.p. postanowienie o odmowie stwierdzenia nieważności postanowienia NUS w Zakopanem z dnia 27 marca 2024 r. w przedmiocie odmowy ponownego doręczenia korespondencji. Problem w tym, że Dyrektor wydając w dniu 22 sierpnia 2024 r. to postanowienie a następnie utrzymując je w mocy działał bez podstawy prawnej. Powtórzyć bowiem jeszcze raz należy, że w myśl art. 219 o.p. przepisy art. 240-249 o.p. stosuje się tylko do postanowień na które przysługuje zażalenie oraz postanowień o których mowa w art. 228 §1 o.p. W konsekwencji zaskarżone postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Krakowie oraz poprzedzające je postanowienie tego samego organu wydane w pierwszej instancji dotknięte są wadą nieważności o której mowa w art. 247 §1 pkt. 2 o.p. (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 9 września 2002 r. sygn. akt II SA/Kr 3161/01 OSP 2003/11/138, LEX nr 55697).
Mając na uwadze powyższe Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, działając na podstawie art. 145 §1 pkt 2 p.p.s.a. orzekł jak w punkcie pierwszym sentencji wyroku.
Natomiast o kosztach postępowania orzeczono jak w punkcie drugim sentencji na podstawie art. 200 w zw. z art. 205§ 2 p.p.s.a.. Na kwotę zasądzonych kosztów postępowania składa się wpis od skargi w kwocie 200 zł.