I SA/KE 68/25

I SA/Ke 68/25 - Wyrok WSA w Kielcach
Data orzeczenia
2025-04-17
orzeczenie nieprawomocne
Data wpływu
2025-02-25
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach
Sędziowie
Agnieszka Banach
Andrzej Mącznik /sprawozdawca/
Magdalena Chraniuk-Stępniak /przewodniczący/
Symbol z opisem
6532 Sprawy budżetowe jednostek samorządu terytorialnego
6392 Skargi  na  uchwały rady powiatu  w przedmiocie ...  (art. 87  i  88  ustawy o  samorządzie powiatowym)
Hasła tematyczne
Inne
Sygn. powiązane
I GSK 839/25 - Wyrok NSA z 2025-11-07
Skarżony organ
Rada Powiatu
Treść wyniku
Stwierdzono nieważność uchwały w całości
Powołane przepisy
Dz.U. 2024 poz 107
art. 79 ust. 1, 4,  art. 87 ust. 1, art. 9 pkt 10
Ustawa z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym (t.j.)
Dz.U. 2019 poz 351
art. 53 ust. 3, 1, 1a, art. 64 ust. 1, art. 3 ust. 1 pkt 7, art. 45,
Ustawa z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j)
Dz.U. 2024 poz 935
art. 147 par. 1
Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j.)
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Magdalena Chraniuk-Stępniak, Sędziowie Sędzia WSA Agnieszka Banach, Asesor WSA Andrzej Mącznik (spr.), Protokolant Starszy inspektor sądowy Celestyna Niedziela, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 17 kwietnia 2025 r. sprawy ze skargi Z. w K. na uchwałę Rady Powiatu w Końskich z dnia 29 września 2020 r. Nr XIX/42/2020 w sprawie zatwierdzenia rocznego sprawozdania finansowego Zespołu Opieki Zdrowotnej w Końskich za 2019 rok stwierdza nieważność zaskarżonej uchwały w całości.
Uzasadnienie
1. Uchwałą z 29 września 2020 roku, nr XIX/42/2020 Rada Powiatu w Końskich (dalej: "organ") odmówiła zatwierdzenia rocznego sprawozdania finansowego Z. K. (dalej: "z.o.z.", "skarżący") za 2019 rok.
1.1 W podstawie prawnej organ powołał art. 12 pkt 11 ustawy z 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym (tj. Dz. U. z 2020 r. poz. 920), dalej: "u.s.p.", oraz art. 53 ust. 1 ustawy z 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2019 r. poz. 351 ze zm.), dalej: "ustawa o rachunkowości", w zw. z § 3 ust. 4 rozporządzenia Ministra Finansów z 31 marca 2020 r. w sprawie określenia innych terminów wypełniania obowiązków w zakresie ewidencji oraz w zakresie sporządzenia, zatwierdzenia, udostępnienia i przekazania do właściwego rejestru, jednostki lub organu sprawozdań lub informacji (Dz. U. z 2020 r., poz. 570), dalej: "rozporządzenie z 31 marca 2020 r.".
1.2 Jako podstawę merytoryczną uchwały w jej § 1 organ wskazał opinię niezależnego biegłego rewidenta, stanowiącą załącznik do uchwały.
1.3 W uzasadnieniu uchwały wskazano, że art. 45 ustawy o rachunkowości nakłada na jednostkę obowiązek sporządzenia rocznego sprawozdania finansowego, które w świetle art. 53 ust. 1 tej ustawy podlega zatwierdzeniu przez organ, który utworzył jednostkę, nie później niż 6 miesięcy od dnia bilansowego.
Z. K. sporządził roczne sprawozdanie finansowe za 2019 rok, które było przedmiotem badania przez biegłego rewidenta, wybranego zgodnie z Uchwałą Nr X/53/2019 Rady Powiatu w Końskich z 29 listopada 2019 roku. Biorąc pod uwagę sytuację finansową z.o.z. oraz brak wystarczających działań zmierzających do poprawy tej sytuacji, podjęcie uchwały uważa się za zasadne.
1.4 W stanowiącej załącznik do uchwały opinii niezależnego biegłego rewidenta M. R. wskazano, że badaniu zostało poddane roczne sprawozdanie z.o.z., które składa się z: a) wprowadzenia do sprawozdania finansowego; b) bilansu sporządzonego na 31 grudnia 2019 r., który po stronie aktywów i pasywów zamyka się kwotą 61 074 849. 87 zł; c) rachunku zysków i strat za okres od 1 stycznia 2019 r. do 31 grudnia 2019 r., wykazującego stratę netto w kwocie 5 482 960, 31 zł; d) zestawienia zmian w funduszu własnym za okres od 1 stycznia 2019 r. do 31 grudnia 2019 r., wykazującego zmniejszenie funduszu własnego o 5 482 960, 31 zł; e) rachunku przepływów pieniężnych za okres 1 stycznia 2019 r. do 31 grudnia 2019 r., wykazującego zwiększenie stanu środków pieniężnych o 2 356 630, 23 zł; f) dodatkowych informacji i objaśnień.
W ocenie biegłego poddane badaniu sprawozdanie finansowe:
- przedstawia rzetelny i jasny obraz sytuacji majątkowej i finansowej SP Z. na dzień 31 grudnia 2019 r. oraz jego wyniku finansowego za rok obrotowy zakończony w tym dniu zgodnie z mającymi zastosowanie przepisami ustawy z dn. 29 września 1994 r. o rachunkowości ("Ustawa o rachunkowości" - DZ. U. z 2019 r. poz. 351 z późniejszymi zmianami) oraz przyjętymi zasadami (polityką) rachunkowości;
- jest zgodne co do formy i treści z obowiązującymi SP Z. przepisami prawa oraz statutem SP Z.;
- zostało sporządzone na podstawie prawidłowo prowadzonych ksiąg rachunkowych zgodnie z przepisami rozdziału 2 ustawy o rachunkowości.
Biegły uznał przy tym, że dowody badania, które uzyskał były wystarczające i odpowiednie, aby stanowić podstawę dla opinii. Celami opinii było też uzyskanie racjonalnej pewności czy sprawozdanie finansowe jako całość nie zawiera istotnego zniekształcenia spowodowanego oszustwem lub błędem. Zakres badania nie obejmował zapewnienia co do przyszłej rentowności SP Z. ani efektywności lub skuteczności prowadzenia jej spraw przez Dyrektora SP Z. obecnie lub w przyszłości.
2. W skardze na powyższą uchwałę z.o.z. wskazał, że narusza ona jego interes prawny. Odnosi się bezpośrednio do z.o.z., a niezatwierdzenie rocznego sprawozdania finansowego z.o.z. godzi w interes placówki posiadającej osobowość prawną i przyczynia się do utraty dobrego wizerunku szpitala oraz jego zarządzania. Brak zatwierdzenia sprawozdania finansowego uniemożliwia pozyskanie środków finansowych zewnętrznych w postaci chociażby kredytu obrotowego na działalność bieżącą, po to aby nie dopuścić do powstania zobowiązań wymagalnych i utrzymać płynność finansową jednostki. Od ponad roku dyrekcja z.o.z. prowadzi rozmowy z Bankiem Gospodarstwa Krajowego w Kielcach w sprawie udzielania kredytu obrotowego, ale w przypadku niezatwierdzonego sprawozdania finansowego nie ma możliwości jego pozyskania. Ponadto w obecnej sytuacji finansowej spowodowanej niezatwierdzeniem sprawozdania finansowego i panującym w kraju stanem epidemii, z.o.z. nie ma możliwości pozyskania dodatkowych środków finansowych na zwiększone koszty walki z C0VID-19.
2.1 Zaskarżonej uchwale z.o.z. zarzucił, że:
radni w § 1 uchwały nie zatwierdzili rocznego sprawozdania finansowego z.o.z. za rok 2019 w oparciu, jak wskazali w tymże paragrafie - o opinię niezależnego biegłego rewidenta (stanowiącą załącznik do uchwały) pomimo, że biegły wyraził wyłącznie pozytywną opinię. Powyższe również stanowi zdaniem skarżącego naruszenie przepisu prawa materialnego, tj. art. 53 § 1 ustawy o rachunkowości;
radni nie zatwierdzili rocznego sprawozdania finansowego z.o.z. za rok 2019 wskazując w jednozdaniowym merytorycznym uzasadnieniu, że podjęcie uchwały uważa się za zasadne biorąc pod uwagę sytuację finansową z.o.z. oraz brak wystarczających działań zmierzających do poprawy tej sytuacji, pomimo że z.o.z. przedstawił organowi wdrażany program naprawczy oraz przedstawił skuteczne działania w wyniku których nastąpiło zmniejszenie straty netto;
uchwała nie zawiera merytorycznego uzasadnienia. Dla oceny motywów działania organu nie może być wystarczająca sama treść uchwały i jednozdaniowe merytoryczne uzasadnienie, z którego tak naprawdę nie wynikają racje jakimi kierował się organ podejmujący rozstrzygnięcie skierowane do adresata stojącego na zewnątrz administracji i dotyczące jego sytuacji prawnej.
Zdaniem z.o.z-u. uchwała została podjęta z istotnym naruszeniem prawa i jako taka jest nieważna.
2.2 W uzasadnieniu skargi z.o.z. podkreślił i wyeksponował, że opinia biegłego rewidenta w oparciu o którą podjęto uchwałę nie wskazuje żadnej nieprawidłowości, mogącej stanowić podstawę dla takiej uchwały. Badanie sprawozdania zostało przeprowadzone zgodnie z Krajowymi Standardami Badania w brzmieniu Międzynarodowych Standardów Badania przyjętymi uchwałą Krajowej Rady Biegłych Rewidentów nr 3430/52a/2019 z dnia 21 marca 2019 r. w sprawie Krajowych Standardów Badania oraz innych dokumentów, a także stosownie do ustawy z 11 maja 2017 roku o biegłych rewidentach, firmach autorskich oraz nadzorze publicznym (Dz.U. z 2019 r., poz. 1421 ze zm.).
Skarżący przyznał, że organ ma prawo nie zatwierdzić sprawozdania, jednakże przyczyną nie może być pozytywna opinia biegłego rewidenta. Tym samym treść uchwały jest merytorycznie nieuzasadniona. Jeżeli radni nie zatwierdzają sprawozdania finansowego danej jednostki, przesłanki takiej decyzji wyrażonej w uchwale powinny być przeanalizowane w kontekście unormowania zawartego w art. 77 ustawy o rachunkowości, penalizującego między innymi zachowania polegające na sporządzeniu sprawozdania finansowego niezgodnie z przepisami ustawy lub zawarcia w tym sprawozdaniu nierzetelnych danych, co w przypadku Z. w K. nie miało absolutnie miejsca. Ponadto w sprawie nie zaszły okoliczności wymienione w art. 78 ust.1 tej ustawy, które mogłyby dać podstawę do nieprzyjęcia sprawozdania finansowego przez organ w postaci sporządzenia przez biegłego rewidenta opinii o sprawozdaniu finansowym, która jest niezgodna ze stanem faktycznym badanej jednostki. Organ nie miał żadnych pytań ani uwag do biegłego rewidenta i sporządzonej przez niego opinii. Uwag takich nie składano również na sesji rady powiatu w dniu 29 września 2020 r, kiedy podjęto przedmiotową uchwałę. Ponadto 28 września 2020 r. podczas omawiania sytuacji ekonomiczno- finansowej z.o.z-u. za rok 2019 na posiedzeniu Komisji budżetu, rolnictwa, zdrowia i oświaty oraz Komisji praworządności i bezpieczeństwa publicznego nie było uwag ani zastrzeżeń, co do sporządzonego sprawozdania finansowego z.o.z-u. Według uzyskanego również przez skarżącego stanowiska Ministrów Zdrowia i Finansów sam fakt wystąpienia straty netto nie stanowi przesłanki do niezatwierdzenia sprawozdania finansowego jednostki przez podmiot tworzący.
2.3 Niezatwierdzenie rocznego sprawozdania finansowego z.o.z. godzi w interes placówki posiadającej osobowość prawną i przyczynia się do utraty dobrego wizerunku zarządzania szpitala, który świadczy usługi zdrowotne dla mieszkańców przede wszystkim powiatu koneckiego działając w sferze użyteczności publicznej. Godzi zatem również w interesy mieszkańców powiatu. Zgodnie ze Statutem Z. K. opublikowanym w Dzienniku Urzędowym Województwa Świętokrzyskiego podstawowym celem tego zespołu jest udzielanie świadczeń zdrowotnych służących zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia fizycznego i psychicznego, sprawowanie profilaktycznej opieki zdrowotnej nad pracującymi oraz podejmowanie innych działań medycznych wynikających z procesu leczenia lub przepisów odrębnych regulujących zasady ich wykonywania i realizowanie zadań z zakresu promocji zdrowia (§ 4 ust. 1 Statutu). Z.o.z. prowadzi także badania kliniczne i wykonuje działalność naukowo – badawczą (§ 4 ust. 3 Statutu). Wykonuje zatem zadania powiatu w zakresie promocji i ochrony zdrowia, realizując zadania publiczne o charakterze ponadgminnym wymienione w art. 4 u.s.p.
2.4 Zaskarżona uchwała nie zawiera merytorycznego uzasadnienia podjętej decyzji. Brak akceptacji dla sprawozdania finansowego szpitala może doprowadzić do utraty płynności finansowej z.o.z-u. i odcięcia od zewnętrznych funduszy. Brak zatwierdzenia sprawozdania finansowego drugi rok z rzędu uniemożliwia pozyskanie środków finansowych zewnętrznych w postaci chociażby kredytu obrotowego na działalność bieżącą, po to aby nie dopuścić do powstania zobowiązań wymagalnych i utrzymać płynność finansową jednostki. Lakoniczne uzasadnienie uchwały nie jest zgodne ze stanem faktycznym albowiem 7 października 2019 r. został złożony do Starostwa Powiatowego w K. Program Naprawczy dla Z. w K., w którym zamieszczona została, między innymi, prognoza bilansu na dzień 31 grudnia 2019 r. przedstawiająca stratę brutto w wysokości 21 564 350,00 zł. Natomiast ze sporządzonego i zbadanego przez biegłego rewidenta sprawozdania finansowego strata ta na dzień 31 grudnia 2019 r. wynosi 5 482 960,31 zł co stanowi tylko 25 % planowanej straty rocznej. Z.o.z. podjął skuteczne działania (i to bez pomocy Powiatu Koneckiego) dla poprawienia swojej sytuacji finansowej zmniejszając stratę netto o 16 081 389,69 zł. Działania podjęte przez z.o.z. zmierzające do poprawy swojej sytuacji finansowej były skuteczne. Ich wyrazem jest zmniejszenie straty netto, która w 2018 roku wynosiła 8 384 314,15 zł, natomiast strata netto w roku 2019 zmniejszyła się o 2 901 353,84 zł i wynosiła 5 482 960,31 zł.
2.5 Starosta Konecki G. P. wskazał, że pokrycie przez samorząd powiatowy straty finansowej Z. w K. spowoduje trudną sytuację finansową powiatu i konieczność rezygnacji z inwestycji drogowych. Takiemu stwierdzeniu przeczy sytuacja finansowa powiatu. Z danych finansowych powiatu stanowiących załącznik nr 1 do Raportu o stanie powiatu koneckiego za 2019 rok (raport dostępny na BIP) wynika, że w 2018 roku wynik budżetu (nadwyżka + deficyt = wykonanie na 31 grudnia 2018 r.) co prawda wynosił 372 906,91 zł, natomiast różnica między dochodami bieżącymi a wydatkami bieżącymi - wykonanie na 31 grudnia 2018 r. stanowiło kwotę + 5 261 423,78 zł. Natomiast w 2019 roku wynik budżetu (nadwyżka + deficyt = wykonanie na 31 grudnia 2019 r.) wynosił + 1 850 594,95 zł różnica zaś między dochodami bieżącymi a wydatkami bieżącymi wykonanie na 31 grudnia 2019 r. stanowiło kwotę + 9 097 252,34 zł. Zatem w świetle powyższego nie było przeszkód prawnych do zatwierdzenia sprawozdania finansowego z.o.z., ale także do przeznaczenia części środków nadwyżki powiatu do pokrycia straty netto wzorem innych powiatów województwa świętokrzyskiego. Strata z.o.z. za 2018 rok po odliczeniu kosztów amortyzacji stanowiła kwotę do pokrycia 5 196 898,76 zł, natomiast za 2019 rok jest to kwota o wiele niższa i stanowi 2 101 723,06 zł. Należy stwierdzić, że czym innym jest zatwierdzenie sprawozdania finansowego z.o.z., a czym innym pokrycie straty netto za rok obrotowy tego zakładu przez podmiot tworzący, o którym mowa w art. 59 ust. 2 ustawy z 15 kwietnia 2011 roku o działalności leczniczej (t. j. Dz. U. z 2020 r., poz. 295), dalej: "ustawa o działalności leczniczej". Pokrycie straty netto z.o.z. wymaga podjęcia przez radę powiatu oddzielnej uchwały w tym zakresie. Zatwierdzenie rocznego sprawozdania finansowego nie jest tożsame z pokryciem straty netto jednostki.
2.6 Dla oceny motywów działania organu nie może być wystarczająca sama treść uchwały i jednozdaniowe uzasadnienie, z którego nie wynikają racje jakimi kierował się organ podejmujący rozstrzygnięcie skierowane do adresata stojącego na zewnątrz administracji i dotyczące jego sytuacji prawnej. Wprawdzie w naszym systemie prawnym nie został wyrażony normatywny obowiązek uzasadniania uchwał organów samorządu terytorialnego, nie mniej jednak brak merytorycznego uzasadnienia uchwały, jak również całkowity brak w aktach sprawy jakichkolwiek informacji dotyczących merytorycznych powodów podjęcia aktu o danej treści przez organ powiatu powodują, że taka uchwała uchyla się spod jakiejkolwiek kontroli. Nie jest możliwym dokonać oceny jej legalności. W doktrynie obowiązek uzasadnienia uchwały (tam gdzie nie jest wyraźnie określone ustawowo) wyprowadzany jest z ogólnej zasady ustrojowej związania organów administracji prawem oraz z kompetencji sądów administracyjnych i organów nadzoru, które sprawując kontrolę, muszą znać motywy jakimi kierowała się rada powiatu, a także z zasady demokratycznego państwa prawnego i zasad szczegółowych, w tym zasady zaufania do państwa i stanowionego przez niego prawa czy zasad "dobrej legislacji". Działania organu władzy publicznej, mieszczące się w jego prawem określonych kompetencjach, ale noszące znamiona arbitralności i nie poddające się kontroli i nadzorowi nie mogą być uznane za zgodne z prawem. Obowiązek uzasadniania uchwał jest także elementem zasady jawności działania władzy publicznej.
3. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie w całości jako bezzasadnej. Rada Powiatu w Końskich nie zatwierdziła rocznego sprawozdania finansowego z.o.z. za 2019 rok z powodu trudnej sytuacji finansowej z.o.z., dużej straty netto oraz braku wystarczających działań zmierzających do poprawy tej sytuacji.
3.1 Art. 45 ustawy o rachunkowości nakłada na jednostkę z.o.z. obowiązek sporządzenia rocznego sprawozdania finansowego, które w świetle art. 53 ust. 1 tej ustawy podlega zatwierdzeniu przez organ, który utworzył jednostkę, nie później niż 6 miesięcy od dnia bilansowego. Z.o.z. sporządził roczne sprawozdanie finansowe za 2019 rok, które było przedmiotem badania przez biegłego rewidenta. Biorąc pod uwagę trudną sytuację finansową z.o.z., występującą stratę netto oraz brak wystarczających działań zmierzających do poprawy tej sytuacji, rada powiatu podjęła uchwałę o niezatwierdzeniu przedmiotowego sprawozdania.
3.2 Zatwierdzenie sprawozdania finansowego nie ma charakteru obligatoryjnego, albowiem jego niezatwierdzenie nie pociąga dla organu zatwierdzającego żadnych sankcji. Przepisy o rachunkowości dotyczące odpowiedzialności karnej nie zawierają sankcji karnych dotyczących niezatwierdzenia sprawozdania finansowego. Organ zatwierdzający, w tym przypadku rada powiatu ma prawo nie zatwierdzić rocznego sprawozdania, jednakże wyłączną przyczyną odmowy zatwierdzenia sprawozdania finansowego nie może być przekroczenie terminu określonego w art. 53 ust. 1 ustawy o rachunkowości.
3.3 Zaskarżona uchwała była przedmiotem badania przez organ nadzoru, tj. Wojewodę Świętokrzyskiego pod kątem jej legalności. Wyłącznym kryterium nadzoru wojewody jest zgodność działań powiatu z prawem. W myśl art. 79 u.s.p. uchwała organu powiatu sprzeczna z prawem jest nieważna. Jeżeli uchwała organu powiatu jest sprzeczna z prawem wojewoda stwierdza jej nieważność. O nieważności uchwały wojewoda stwierdza w terminie nie dłuższym niż 30 dni od dnia jej doręczenia. Wojewoda badając legalność ww. uchwały nie stwierdził jej niezgodności z prawem, w związku z czym przysługuje jej domniemanie zgodności z prawem.
3.4 Zatwierdzenie sprawozdania finansowego z.o.z. pozostaje w związku z art. 59 ust. 2 ustawy o działalności leczniczej, z którego wynika, że podmiot tworzący jest obowiązany w terminie: 1) 9 miesięcy od upływu terminu do zatwierdzenia sprawozdania finansowego samodzielnego publicznego zakładu opieki zdrowotnej pokryć stratę netto za rok obrotowy tego zakładu w kwocie, jaka nie może być pokryta zgodnie z ust. 1, jednak nie wyższej niż suma straty netto i kosztów amortyzacji albo 2) 12 miesięcy od upływu terminu określonego w pkt 1 wydać rozporządzenie, zarządzenie albo podjąć uchwałę o likwidacji samodzielnego publicznego zakładu opieki zdrowotnej jeżeli strata netto za rok obrotowy nie może być pokryta w sposób określony w ust, 1 oraz po dodaniu kosztów amortyzacji ma wartość ujemną. To, czy sytuacja związana z realizacją przez podmiot tworzący tego obowiązku ma miejsce, za każdym razem ocenia sam podmiot tworzący na podstawie sprawozdania finansowego SPZOZ i danych ekonomicznych przedstawianych przez kierownika SPZOZ na zasadach określonych w ustawie.
3.5 Rada Powiatu w Końskich jako odpowiedzialna za całość gospodarki finansowej SPZOZ (zgodnie z art. 53 ustawy z 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych - Dz. U. z 2019 r., poz. 869 ze zm. – dalej: "u.f.p."), podejmuje decyzję czy celowe i konieczne jest z punktu widzenia prawa pokrycie straty netto. Decyzja ta musi uwzględniać konkretną sytuację faktyczną i stan prawny obowiązujący w momencie jej podejmowania. Rada Powiatu w uzasadnieniu zaskarżonej uchwały wskazała, że ze względu na sytuację finansową z.o.z. oraz brak wystarczających działań zmierzających do poprawy tej sytuacji, zasadne jest niezatwierdzenie jego sprawozdania finansowego.
Wprawdzie art. 59 ust. 2 cyt. wyżej ustawy utraci moc z dniem 29 maja 2021 r. w zakresie, w jakim zobowiązuje jednostkę samorządu terytorialnego, będącą podmiotem tworzącym samodzielny publiczny zoz, do pokrycia straty netto stanowiącej ekonomiczny skutek wprowadzania przepisów powszechnie obowiązujących, które wywołują obligatoryjne skutki finansowe dla działania sp zoz, na podstawie wyroku Trybunału Konstytucyjnego z 20 listopada 2019 r. sygn. akt K 4/17, to jednak Rada Powiatu w Końskich zatwierdzając sprawozdanie finansowe Z. w K. nałożyłaby na siebie obowiązek z art. 53 ust. 3 ustawy o rachunkowości. W myśl tego przepisu podział lub pokrycie wyniku finansowego netto jednostek zobowiązanych, zgodnie z art. 64 ust. 1, do poddania badaniu rocznego sprawozdania finansowego może nastąpić po zatwierdzeniu sprawozdania finansowego przez organ zatwierdzający, poprzedzonego wyrażeniem przez biegłego rewidenta opinii o tym sprawozdaniu bez zastrzeżeń lub z zastrzeżeniami. Podział lub pokrycie wyniku finansowego netto, dokonany bez spełnienia tego warunku, jest nieważny z mocy prawa.
W piśmie Ministerstwa Zdrowia z 9 kwietnia 2019 r. znak: NKF.422.2.2019.JB wskazano, że ustawa o działalności leczniczej nie zawiera wprawdzie sankcji za niewypełnienie obowiązku, o którym mowa w art. 59 ust. 2 pkt 2 tej ustawy, natomiast do kontroli działalności jednostek samorządu terytorialnego są upoważnione regionalne izby obrachunkowe. Ponadto, konsekwencje za naruszenie przez organy powiatu przepisów ustaw określają art. 83 i art. 84 ustawy o samorządzie powiatowym.
4. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach wyrokiem z 28 stycznia 2021 r. (I SA/Ke 448/20) stwierdził nieważność zaskarżonej uchwały w całości.
4.1 W ocenie WSA w Kielcach uzasadnienie uchwały, jak również przedstawiona przez organ odpowiedź na skargę, nie dostarczyły argumentów potwierdzających zasadność odmowy zatwierdzenia przedstawionego przez z.o.z. sprawozdania.
5. Skargę kasacyjną od powyższego wyroku wniósł organ zastępowany przez radcę prawnego. Organ wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku WSA w Kielcach w całości oraz z uwagi na wady legitymacji skargowej, na podstawie art. 189 p.p.s.a., o odrzucenie skargi Z. lub umorzenie postępowania. W razie nie podzielenia argumentów odnośnie wad formalnych wniósł o merytoryczne rozpoznanie skargi Z. i jej oddalenie. Ponadto wniósł o zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów orzeczeniu zastępstwa procesowego według norm przepisanych.
5.1 Na podstawie art. 174 pkt 1 i 2 p.p.s.a. zaskarżonemu orzeczeniu zarzucił:
1) naruszenie przepisów postępowania, które miały wpływ na wynik sprawy tj.:
- naruszenie art. 50 § 2 p.p.s.a. w zw. z art. 87 ust. 1 u.s.p. przez brak rozpatrzenia przez sąd I instancji okoliczności istnienia po stronie skarżącego interesu prawnego oraz wykazania naruszenia tego interesu przez podjętą uchwałę;
- naruszenie art. 141 § 4 p.p.s.a. przez wadliwe uzasadnienie wyroku uniemożliwiające odtworzenie rozumowań prawnych związanych z zastosowaniem wskazanych w nim przepisów;
2) naruszenie prawa materialnego tj.:
- art. 53 ust. 1 ustawy o rachunkowości przez jego błędną wykładnię, na podstawie której z tego przepisu ma wynikać obowiązek przyjęcia sprawozdania finansowego na podstawie opinii biegłego;
- art. 53 ust. 1 ustawy o rachunkowości w zw. z 121 ust. 3 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (Dz. U. z 2020 r. poz. 295, z późn. zm.; dalej zwanej: ustawą o działalności leczniczej) przez błędną wykładnię nie uwzględniającą obowiązków i uprawnień wynikających z nadzorczej funkcji podmiotu tworzącego;
- art. 53 ust. 1 ustawy o rachunkowości przez jego błędne zastosowanie jedynie do wycinku stanu faktycznego ustalonego w postępowaniu.
Argumentację na poparcie powyższych zarzutów skarżący kasacyjnie przedstawił w uzasadnieniu skargi kasacyjnej.
6. W odpowiedzi na skargę kasacyjną z.o.z., reprezentowany przez radcę prawnego, wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej Rady Powiatu w Końskich oraz zasądzenie od organu na rzecz z.o.z. kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.
7. Wyrokiem z 29 stycznia 2025 r. (I GSK 397/21) Naczelny Sąd Administracyjny uchylił zaskarżony wyrok w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Kielcach oraz zasądził od z.o.z. na rzecz organu koszty postępowania kasacyjnego.
7.1 W uzasadnieniu swego rozstrzygnięcia NSA wskazał, że Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach nie rozważył, czy skarżący legitymuje się interesem prawnym i czy ten interes został ewentualnie naruszony. Sąd I instancji nie zbadał w ogóle, czy możliwe jest wskazanie normy prawnej, ze względu na którą Z. w K. mógłby domagać się określonego działania albo zaniechania od organów administracji publicznej. Tymczasem dopiero spełnienie tego wymogu przez skarżącego pozwalało na merytoryczne odniesienie się do zgodności zaskarżonej uchwały z prawem. Wskazane uchybienie mogło mieć zatem istotny wpływ na wynik sprawy, ponieważ niewykazanie istnienia interesu prawnego po stronie Z. wykluczałoby merytoryczne rozpatrzenie wniesionej przez niego skargi. Sąd I instancji miał zatem obowiązek odniesienia się do tej kwestii, czego jednak nie uczynił. Zaznaczył, że dla ustalenia istnienia interesu prawnego konieczne jest podanie normy prawnej, która nakazuje albo zakazuje określonego zachowania. Nie wystarcza natomiast w tej mierze poprzestanie tylko na wyrażeniu chęci odmiennego uregulowania określonej kwestii. Uwagi te nie zostały zawarte w zaskarżonym orzeczeniu, wobec czego za uzasadniony należy uznać zarzut naruszenia art. 87 ust. 1 u.s.p. Powyższe mankamenty w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego uzasadniają zarzut naruszenia przez sąd I instancji wymogów i standardów, o których mowa w art. 141 § 4 p.p.s.a. Sąd, bowiem nie zastosował się w pełni do dyspozycji art. 141 § 4 p.p.s.a., gdyż uzasadnienie zaskarżonego wyroku nie zawiera wszystkich elementów, jakie wskazuje ustawa. Nie daje to rękojmi, że sąd administracyjny dołożył należytej staranności przy podejmowaniu zaskarżonego rozstrzygnięcia. Uniemożliwiło to również Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu ocenę zasadności przesłanek, na których oparto zaskarżone orzeczenie, przyjmując do rozpoznania skargę Z..
8. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach zważył, co następuje:
Skarga okazała się zasadna, albowiem Rada Powiatu Koneckiego przy wydaniu zaskarżonej uchwały dopuściła się naruszenia art. 53 ust.1 ustawy o rachunkowości, będącego materialnoprawną podstawą rozstrzygnięcia organu.
8.1 Zgodnie z art. 147 § 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (j. t. Dz. U. z 2024 r., poz. 935), dalej: "p.p.s.a.", sąd uwzględniając skargę na uchwałę lub akt, o których mowa w art. 3 § 2 pkt 5 i 6, stwierdza nieważność tej uchwały lub aktu w całości lub w części albo stwierdza, że zostały wydane z naruszeniem prawa, jeżeli przepis szczególny wyłącza stwierdzenie ich nieważności. Przepisy te, regulując stosowanie sankcji nieważności uchwał lub aktów, o których mowa w art. 3 § 2 pkt 5 i 6 p.p.s.a., nie wskazują na rodzaj naruszeń prawa, które są podstawą do jej zastosowania. Niemniej uwzględnienie skargi na akty prawa miejscowego jednostek samorządu terytorialnego lub inne akty tych organów, podejmowane w sprawach z zakresu administracji publicznej, polega na: 1) stwierdzeniu nieważności uchwały lub aktu w całości lub w części, albo 2) stwierdzeniu, że zaskarżona uchwała lub akt wydane zostały z naruszeniem prawa, jeżeli przepis szczególny wyłącza możliwość stwierdzenia ich nieważności. Mając na uwadze, że w sprawie miały zastosowanie przepisy ustawy o samorządzie powiatowym należy zauważyć, że zgodnie z jej art. 79 ust. 1 zd. pierwsze ustawy z dnia 5 czerwca 1995 r. o samorządzie powiatowym (obecnie j.t. Dz. U. z 2024 r., poz. 107), dalej: "u.s.p", uchwała organu powiatu sprzeczna z prawem jest nieważna. Z kolei stosownie do treści ust. 4 tego przepisu w przypadku nieistotnego naruszenia prawa organ nadzoru nie stwierdza nieważności uchwały, ograniczając się do wskazania, że uchwałę wydano z naruszeniem prawa. Z treści art. 79 ust. 1 i 4 u.s.p. (analogicznie jak z art. 91 ust. 1 i 4 ustawy o samorządzie gminnym) wynika, że przesłanką stwierdzenia nieważności uchwały jest istotne naruszenie prawa. W orzecznictwie sądów administracyjnych, a także w piśmiennictwie, do takich istotnych naruszeń, skutkujących nieważnością uchwały, zalicza się naruszenie: przepisów wyznaczających kompetencję do podejmowania uchwał, podstawy prawnej podejmowania uchwał, przepisów prawa ustrojowego, przepisów prawa materialnego przez wadliwą ich wykładnię, a także przepisów regulujących procedurę podejmowania uchwał. Do tej kategorii uchybień nie zalicza się braku wskazania podstawy prawnej uchwały organu samorządu terytorialnego, a także wskazania niewłaściwej lub niepełnej podstawy prawnej, o ile istnieje przepis prawa stanowiący umocowanie do jej podjęcie (por. np. Z. Kmieciak. Ustawowe założenia systemu nadzoru nad działalnością komunalną. Samorząd Terytorialny. Nr 6 z 1994 r.; wyrok 7 sędziów NSA z 17 maja 1999 r., sygn. akt OSA 1/99; wyrok NSA z 20 lipca 2012 r., sygn. akt I OSK 843/12; wyrok NSA z 3 marca 2012 r., sygn. akt II GSK 357/11; wyrok NSA z 17 lutego 2016 r., sygn. II FSK 3595/13 – te i przywołane w dalszej części uzasadnienia orzeczenia dostępne są w CBOSA na stronie http://orzeczenia.nsa.gov.pl/).
8.2 Należało odnotować, że sąd orzekał w niniejszej sprawie, będąc związany wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z 29 stycznia 2025 r. o sygn. akt I GSK 397/21, którym uchylono wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach z 28 stycznia 2021 r. o sygn. akt I SA/Ke 448/20. Zgodnie bowiem z art. 190 p.p.s.a. sąd, któremu sprawa została przekazana, związany jest wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny. Związanie sądu administracyjnego oceną prawną, o jakiej mowa w art. 190 p.p.s.a. oznacza, że nie można formułować nowych ocen prawnych, sprzecznych z poglądem wyrażonym we wcześniejszym orzeczeniu Naczelnego Sądu Administracyjnego, jak również nie można odstąpić od wskazań co do dalszego postępowania. Użyte w art. 190 p.p.s.a. pojęcie "wykładni prawa" należy rozumieć, jako wyjaśnienie znaczenia przepisów prawa. Zarówno w orzecznictwie, jak i doktrynie przyjmuje się, że "związanie wykładnią prawa" oznacza wykładnię przepisów prawa materialnego, procesowego, jak i kwestii zastosowania określonego przepisu prawa, jako podstawy do wydania określonego aktu. Przez ocenę prawną rozumie się wyjaśnienie istotnej treści przepisów prawnych i sposobu ich stosowania w rozpoznawanej sprawie, zaś wskazania co do dalszego postępowania stanowią z reguły konsekwencje oceny prawnej. Dotyczą one sposobu działania w toku ponownego rozpoznania sprawy i mają na celu wskazanie kierunku, w którym powinno zmierzać przyszłe postępowanie dla uniknięcia wadliwości. Ponadto moc wiążąca wyroku oznacza, że dana kwestia kształtuje się tak, jak stwierdzono w prawomocnym orzeczeniu. Odnosi się to zarówno do wykładni prawa, jego zastosowania w zaistniałym stanie faktycznym, jak również oceny tego stanu (zob. wyrok NSA z dnia 20 września 2018 r. sygn. akt II FSK 2370/18).
Przystępując do rozważań podnieść trzeba, że zgodnie z wytycznymi NSA należało ustalić, czy skarżący z.o.z. legitymuje się interesem prawnym i interes ten został naruszony zaskarżonym aktem. Uzasadnienie wyroku powinno zawierać wszystkie elementy, jakie wskazuje p.p.s.a. NSA wskazał, że jeśli Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach stwierdzi, że Z. w K. nie legitymuje się interesem prawnym, wykluczona okaże się merytoryczna kontrola zaskarżonej uchwały.
8.3 Ustawodawca wskazał w art. 87 ust. 1 u.s.p., że każdy, czyj interes prawny lub uprawnienie zostały naruszone uchwałą podjętą przez organ powiatu w sprawie z zakresu administracji publicznej, może zaskarżyć uchwałę do sądu administracyjnego. Przepis ten ustanawia dwie przesłanki dopuszczalności zaskarżenia uchwały organu powiatu do sądu administracyjnego: po pierwsze, przesłankę podmiotową legitymacji do złożenia skargi do sądu administracyjnego, stanowiąc, że legitymację ma każdy, czyj interes prawny lub uprawnienie zostały naruszone uchwałą; po drugie, przesłankę przedmiotową, stanowiąc, że zaskarżeniu do sądu administracyjnego podlegają uchwały organu powiatu w sprawach z zakresu administracji publicznej. Przesłanki te muszą wystąpić łącznie, a zatem sąd administracyjny obowiązany jest ustalić ich wystąpienie.
Interes prawny wymieniony w przytoczonym przepisie polega na istnieniu powiązania między sytuacją prawną podmiotu i określoną normą prawną. Powyższy związek powinien mieć charakter aktualny, realny i indywidualny. Wymogu tego nie spełnia zatem jedynie hipotetyczne lub historyczne oddziaływanie normy prawnej na sytuację prawną danego podmiotu albo wnoszenie skargi w interesie innego podmiotu niż skarżący lub w interesie ogólnym. W szczególności interesem prawnym nie legitymuje się podmiot jedynie zainteresowany podjęciem albo uchyleniem określonego aktu, który nie oddziałuje bezpośrednio na jego sferę prawną. Podmiot ten dysponuje bowiem jedynie interesem faktycznym (tak NSA w wyroku z 19 czerwca 2018 r., sygn. akt II OSK 3147/17). Zatem interes prawny w rozumieniu art. 87 ust. 1 u.s.p. to powiązanie normatywne indywidualnych praw i obowiązków (sytuacji prawnej) skarżącego, wynikających z norm prawa przedmiotowego - z jednej strony, a zaskarżonym aktem - z drugiej (wyrok NSA z 18 listopada 2016 r., sygn. akt I OSK 1842/16). Tytuł do wniesienia skargi w trybie art. 87 ust. 1 u.s.p. wymaga nadto, by interes ten lub uprawnienie zostały już naruszone. Oparcie legitymacji do złożenia skargi na kryterium naruszonego interesu prawnego oznacza, że akt zaskarżony musi dotyczyć interesu prawnego skarżącego. O tym, czy jednostka ma w danej sprawie interes prawny, przesądzają przepisy prawa administracyjnego, przy czym mogą to być przepisy prawa zamieszczone w ustawach materialnoprawnych, ustawach ustrojowych i ustawach procesowych. Przepis prawa musi ustanawiać interes prawny jednostki w tym znaczeniu, że na podstawie tego przepisu prawa organ administracji publicznej kształtuje prawa lub obowiązki jednostki o charakterze publicznoprawnym (tak NSA w wyroku z 4 września 2007 r., sygn. akt II OSK 753/07).
8.4 Przede wszystkim, zdaniem sądu, nie bez znaczenia w sprawie jest to, że zaskarżona uchwała to indywidualny akt o charakterze organizacyjnym z zakresu administracji publicznej. Nie ma bowiem charakteru generalnego i abstrakcyjnego, skierowanego do nieoznaczonych (powszechnych) adresatów. Skierowana jest na indywidualnie oznaczoną sytuację prawną. Dotyczy ściśle określonego podmiotu – skarżącego.
Ponadto, w ocenie sądu, istnieje prawnomaterialny związek pomiędzy prawnie gwarantowaną sytuacją skarżącego a zaskarżoną uchwałą. Związek polega na tym, że uchwała ta narusza jego uprawnienie "z zakresu administracji publicznej". Decydujące znaczenie dla legitymacji procesowej ma publicznoprawne kryterium interesu prawnego (uprawnienia) skarżącego. Interes (uprawnienie) z zakresu administracji publicznej wypływa z ochrony dobra publicznego. Nie powinno budzić wątpliwości, że skarżący jest zakładem publicznym w rozumieniu prawa administracyjnego. Został powołany przez organ administracji publicznej dla trwałej realizacji określonych zadań publicznych. Zgodnie z treścią § 4 ust. 1 statutu z.o.z. (nadanego uchwałą Nr XXIV/94/2012 z dnia 28 grudnia 2012 r. Rady Powiatu w Końskich w sprawie nadania Statutu Z. K. ul. [...]; Dz. Urz. Woj. Święt. 2013.464 z 25 stycznia 2013 r.) podstawowym celem z.o.z. jest udzielanie świadczeń zdrowotnych służących zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia fizycznego i psychicznego, sprawowanie profilaktycznej opieki zdrowotnej nad pracującymi oraz podejmowanie innych działań medycznych wynikających z procesu leczenia lub przepisów odrębnych regulujących zasady ich wykonywania i realizowanie zadań z zakresu promocji zdrowia. Stosownie do treści § 5 ust. 1 statutu do zadań z.o.z. należy udzielanie świadczeń zdrowotnych ze szczególnym uwzględnieniem świadczeń specjalistycznych w ramach specjalności reprezentowanych przez poszczególne komórki organizacyjne, w warunkach ambulatoryjnych oraz stacjonarnych i całodobowych. Zespół udziela świadczeń zdrowotnych w szczególności w zakresie: leczenia szpitalnego (oddziały zachowawcze, zabiegowe), ambulatoryjnej opieki specjalistycznej (badania diagnostyczne, opieka psychiatryczna i leczenie uzależnień, rehabilitacja lecznicza, świadczenia odrębnie kontraktowane, programy lekowe), innych niż szpitalne świadczeń stacjonarnych i całodobowych (zakład opiekuńczo – leczniczy, hospicjum stacjonarne – ust. 2).
Zatem po stronie skarżącego istnieje obowiązek realizacji zadań publicznych. Ma on umocowanie w normach prawa administracyjnego i służy zaspokojeniu potrzeb o szczególnym znaczeniu społecznym. Oczywistym jest, że realizacja celów statutowych wymaga zasilania funduszu z.o.z. środkami finansowymi.
Zgodnie z treścią art. 55 ust. 1 pkt 6 ustawy o działalności leczniczej samodzielny publiczny zakład opieki zdrowotnej może uzyskiwać środki finansowe na pokrycie straty netto, o której mowa w art. 59 ust. 2 pkt 1. Stosownie do treści art. 56 ust. 1 pkt 2 tej ustawy wartość majątku samodzielnego publicznego zakładu opieki zdrowotnej określa fundusz zakładu, który na podstawie art. 57 ust. 1 pkt 3 ustawy o działalności leczniczej zwiększa się o kwoty środków pieniężnych przekazane na pokrycie straty netto, o której mowa w art. 59 ust. 2 pkt 1. Art. 53 ust. 3 ustawy o rachunkowości stanowi natomiast, że podział lub pokrycie wyniku finansowego netto dla jednostek zobowiązanych, zgodnie z art. 64 ust. 1, do poddania badaniu rocznego sprawozdania finansowego może nastąpić po zatwierdzeniu sprawozdania finansowego przez organ zatwierdzający, poprzedzonego wyrażeniem przez biegłego rewidenta opinii o tym sprawozdaniu bez zastrzeżeń lub z zastrzeżeniami. Podział lub pokrycie wyniku finansowego netto, dokonany bez spełnienia tego warunku, jest nieważny z mocy prawa.
Z przepisu tego wynika zatem, że warunkiem możliwości pokrycia straty finansowej (jak w niniejszej sprawie, o czym świadczy treść sprawozdania niezależnego biegłego rewidenta stanowiąca załącznik do zaskarżonej uchwały) jest zatwierdzenie sprawozdania finansowego przez organ zatwierdzający. Przepis ten jest więc samodzielną podstawą uprawnienia z.o.z. do uzyskania pokrycia straty finansowej w przypadku zatwierdzenia rocznego sprawozdania finansowego. Nie powinno przecież budzić wątpliwości, że z.o.z. ponosi koszty związane z realizacją usług zdrowotnych, w tym zakupu leków, środków opatrunkowych, sprzętu medycznego, aparatury, wynagrodzeń i innych świadczeń na rzecz personelu medycznego, wykonywania badań diagnostycznych, koszty hotelowe i wyżywienia pacjentów. Istnieją też koszty związane z prowadzaniem z.o.z., a wśród nich: koszty ogólnego zarządu, w tym wynagrodzenia i świadczenia na rzecz kierownika zakładu i pracowników administracyjnych, koszty ubezpieczeń majątkowych, koszty administracyjne. Ponadto w z.o.z. występują też typowe koszty finansowe i zobowiązania publicznoprawne. Zdaniem sądu nadmierne obciążenie finansowe z.o.z. może negatywnie wpłynąć na prawidłowe wypełnianie przez z.o.z. zadań statutowych – może doprowadzić do ograniczenia w udzielaniu świadczeń zdrowotnych, do których zgodnie ze statutem został powołany. Z kolei zatwierdzenie rocznego sprawozdania finansowego pozwoli skarżącemu ubiegać się o możliwość pokrycia straty finansowej.
Podsumowując, w ocenie sądu z.o.z. posiada interes prawny w zaskarżeniu uchwały organu.
8.5 W realiach niniejszej sprawy sąd stwierdził, że organ nie przedstawił argumentów prawnych, które potwierdzałyby zasadność podjęcia zaskarżonej uchwały.
Ramy prawne dla działania organu w pierwszym rzędzie wyznaczał przepis art. 9 pkt 10 u.f.p. stosownie do którego samodzielne publiczne zakłady opieki zdrowotnej zaliczane są do sektora finansów publicznych oraz zgodnie z art. 40 tej ustawy jako jednostki sektora finansów publicznych prowadzą rachunkowość zgodnie z przepisami o rachunkowości, z uwzględnieniem zasad określonych w tej ustawie. Z kolei w przepisie art.3 ust.1 pkt 7 ustawy o rachunkowości ustawodawca zdefiniował organ zatwierdzający, jako organ, który zgodnie z obowiązującymi jednostkę przepisami prawa, statutem, umową lub na mocy prawa własności jest uprawniony do zatwierdzania sprawozdania finansowego jednostki.
Przepis art. 45 ustawy o rachunkowości nakłada na jednostkę (tu: z.o.z.) obowiązek sporządzenia rocznego sprawozdania finansowego, a które w świetle art. 53 ust. 1 tej ustawy podlega zatwierdzeniu przez organ (tu: Radę Powiatu w Końskich), który utworzył jednostkę, nie później niż 6 miesięcy od dnia bilansowego. W przepisie art. 53 ust.1a ustawy o rachunkowości ustawodawca obwarował zatwierdzenie rocznego sprawozdania finansowego obowiązkiem jego uprzedniego zbadania zgodnie z wymogami określonymi w: 1) art. 66-68, 2) ustawie z 11 maja 2017 r. o biegłych rewidentach, firmach audytorskich oraz nadzorze publicznym (Dz. U. poz. 1089 oraz z 2018 r. poz. 398, 1669, 2193 i 2243), zwanej dalej "ustawą o biegłych rewidentach", oraz 3) rozporządzeniu Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 537/2014 z dnia 16 kwietnia 2014 r. w sprawie szczegółowych wymogów dotyczących ustawowych badań sprawozdań finansowych jednostek interesu publicznego, uchylającym decyzję Komisji 2005/909/WE (Dz. Urz. UE L 158 z 27.05.2014, str. 77 oraz Dz. Urz. UE L 170 z 11.06.2014, str. 66) - w przypadku jednostek zainteresowania publicznego w rozumieniu art. 2 pkt 9 ustawy o biegłych rewidentach.
8.6 W realiach faktycznych niniejszej sprawy z.o.z. sporządził sprawozdanie finansowe za 2019 r., które zostało poddane badaniu przez biegłego rewidenta. Opinia biegłego nie potwierdziła żadnej nieprawidłowości. W ocenie biegłego poddane badaniu sprawozdanie finansowe przedstawia rzetelny i jasny obraz sytuacji majątkowej i finansowej SP Z. na dzień 31 grudnia 2019 r. oraz jego wyniku finansowego za rok obrotowy zakończony w tym dniu zgodnie z mającymi zastosowanie przepisami ustawy o rachunkowości oraz przyjętymi zasadami (polityką) rachunkowości. Jest zgodne co do formy i treści z obowiązującymi z.o.z. przepisami prawa oraz jego statutem. Zostało sporządzone na podstawie prawidłowo prowadzonych ksiąg rachunkowych zgodnie z przepisami rozdziału 2 ustawy o rachunkowości (zob. wyżej pkt 1.4). W konsekwencji brak było przesłanek dla niezatwierdzenia sprawozdania.
Uzasadnienie uchwały, jak również przedstawiona przez organ odpowiedź na skargę, nie dostarczają argumentów potwierdzających zasadność odmowy zatwierdzenia przedstawionego przez z.o.z. sprawozdania. W ocenie sądu natomiast prawidłowość tego dokumentu, który ze swej istoty ma charakter sprawozdawczy, informacyjny, mający stanowić dokładne i rzetelne przedstawienie ("odbicie") sytuacji finansowej jednostki, nie budzi wątpliwości. Sąd w żadnej mierze nie podziela eksponowanego przez organ w postępowaniu sądowym stanowiska (pkt 3.2), że skoro niezatwierdzenie przez organ sprawozdania nie jest obwarowane żadną sankcją, to organ w sposób swobodny, a nawet rzec można dowolny zawsze może podjąć decyzję negatywną w tym względzie. Przypomnieć w tym miejscu należy, że organ administracji publicznej działa na podstawie prawa i w jego granicach. Zasada praworządności jest jedną z naczelnych zasad konstytucyjnych. Została uregulowana w art. 7 Konstytucji RP, który stanowi, że organy władzy publicznej działają na podstawie i w granicach prawa. Przepis ten wynika bezpośrednio z art. 2 Konstytucji RP, mówiącego, że Rzeczpospolita Polska jest demokratycznym państwem prawnym, urzeczywistniającym zasady sprawiedliwości społecznej. Zasada praworządności została też uregulowana w innych aktach prawnych i pełni szczególną rolę w prawie administracyjnym, będąc jedną z zasad ogólnych tej gałęzi prawa. Obowiązek działania na podstawie prawa, w połączeniu z zasadą zaufania, stwarza po stronie organów władzy publicznej obowiązek uzasadniania swoich rozstrzygnięć. Obowiązek taki jest zaliczany do standardów demokratycznego państwa prawnego. Uzasadnienie uchwały spełnia bowiem istotną funkcję w mechanizmach władzy demokratycznej, gdyż jest wyrazem jawności działania władzy, zapewnia prawo do informacji o treści i motywach podejmowanych przez organy działań, jak również możliwość sprawowania kontroli nad organami samorządu terytorialnego. Uzasadnienie uchwały warunkuje ponadto możliwość realizacji kompetencji sądów administracyjnych i organów nadzoru, które - sprawując kontrolę lub nadzór - muszą znać motywy, jakimi kierowała się rada gminy, powiatu czy sejmik, podejmując daną uchwałę. W przypadku poddania określonego rozstrzygnięcia administracji kontroli sądu administracyjnego sporządzenie uzasadnienia zapewnia prawo do sprawiedliwego procesu (por. wyrok NSA z 11 stycznia 2023 r., sygn. akt III OSK 351/22; M. Stahl, Samorząd terytorialny w orzecznictwie sądowym. Rozbieżności i wątpliwości, ZNSA 2006, z. 9, s. 16). Działanie organu władzy publicznej, mieszczące się w jego prawem określonych kompetencjach, ale noszące znamiona arbitralności i niepoddające się kontroli i nadzorowi, nie może być uznane za zgodne z prawem (por. wyrok NSA z 9 lipca 2024 r., sygn. akt I OSK 428/23). Tymczasem uzasadniając odmowę zatwierdzenia rocznego sprawozdania finansowego z.o.z. w oparciu o opinię niezależnego biegłego rewidenta, organ wskazał na jego sytuację finansową oraz brak wystarczających działań zmierzających do poprawy tej sytuacji, co zdaniem sądu nie stanowi podstawy odmowy zatwierdzenia sprawozdania.
Uzasadnienia dla niezatwierdzenia sprawozdania, wbrew sugestiom organu wyrażonym w odpowiedzi na skargę, nie mógł stanowić w szczególności przywołany przez organ przepis art. 53 ust. 3 ustawy o rachunkowości, z którego wynika, że podział lub pokrycie wyniku finansowego netto może nastąpić po zatwierdzeniu sprawozdania finansowego przez organ zatwierdzający, poprzedzonego wyrażeniem przez biegłego rewidenta opinii bez zastrzeżeń lub z zastrzeżeniami. Podział lub pokrycie wyniku finansowego netto, dokonany bez spełnienia tego warunku, jest nieważny z mocy prawa. Z przepisu tego, wbrew twierdzeniom organu, nie wynika obowiązek podziału lub pokrycia wyniku finansowego netto w sytuacji zatwierdzenia sprawozdania finansowego. Zastosowanie natomiast tego mechanizmu uzależnione jest od spełnienia warunków ujętych w tym przepisie.
Przepisami szczególnymi, w kontekście uregulowanego w ustawie o rachunkowości zatwierdzenia przedmiotowego sprawozdania finansowego, nie są również wskazane przez organ przepisy ustawy o działalności leczniczej, w tym przepis art. 59 ust. 2 tej ustawy, z którego wynika, że podmiot tworzący jest obowiązany w terminie: 1) 9 miesięcy od upływu terminu do zatwierdzenia sprawozdania finansowego samodzielnego publicznego zakładu opieki zdrowotnej pokryć stratę netto za rok obrotowy tego zakładu w kwocie, jaka nie może być pokryta zgodnie z ust. 1, jednak nie wyższej niż suma straty netto i kosztów amortyzacji albo 2) 12 miesięcy od upływu terminu określonego w pkt 1 wydać rozporządzenie, zarządzenie albo podjąć uchwałę o likwidacji samodzielnego publicznego zakładu opieki zdrowotnej jeżeli strata netto za rok obrotowy nie może być pokryta w sposób określony w ust, 1 oraz po dodaniu kosztów amortyzacji ma wartość ujemną. Otóż ustawodawca w przepisie art. 59 ust. 2 pkt 1 ustawy o działalności leczniczej określił termin pokrycia straty netto przez podmiot tworzący w powiązaniu z terminem do zatwierdzenia sprawozdania finansowego, a nie z samym faktem zatwierdzenia czy też odmową zatwierdzenia sprawozdania. W przypadku niepokrycia straty netto w terminie, o którym mowa w tym przepisie powstaje w dalszej kolejności obowiązek ustanowiony przez art. 59 ust. 2 pkt 2 tej ustawy.
8.7 W konsekwencji, w realiach niniejszej sprawy, sąd nie odnalazł podstawy prawnej dla działania organu, polegającego na odmowie zatwierdzenia sprawozdania finansowego z.o.z-u. Jeżeli zgodnie ze stanem faktycznym i opinią biegłego rewidenta z badania sprawozdania finansowego tego z.o.z-u., sprawozdanie to przedstawia rzetelny i jasny obraz sytuacji majątkowej i finansowej oraz jego wyniku finansowego za 2019 rok, to sam fakt wystąpienia straty netto nie stanowi przesłanki do niezatwierdzenia sprawozdania finansowego jednostki przez podmiot tworzący.
8.8 Mając na względzie powyższe sąd na podstawie art. 147 § 1 p.p.s.a. stwierdził nieważność zaskarżonej uchwały.