I SA/Ke 450/25

I SA/Ke 450/25 - Wyrok WSA w Kielcach
Data orzeczenia
2025-12-30
orzeczenie nieprawomocne
Data wpływu
2025-11-05
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach
Sędziowie
Agnieszka Banach
Andrzej Mącznik /sprawozdawca/
Magdalena Chraniuk-Stępniak /przewodniczący/
Symbol z opisem
6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne
Podatkowe postępowanie
Skarżony organ
Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku
Oddalono skargę
Powołane przepisy
Dz.U. 2024 poz 935
art. 3 par 2 pkt 2, art. 119 pkt 3, art. 120, art. 134 par 1, art. 145 par 1, art. 151, art. 271
Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j.)
Dz.U. 2025 poz 111
art. 133, art. 156 par 1, art. 120, art. 165 apr 1, art. 165a, par 1 i art. 210 par 1 pkt 4
Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j.)
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Magdalena Chraniuk-Stępniak Sędziowie Sędzia WSA Agnieszka Banach Asesor WSA Andrzej Mącznik (spr.) po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym w dniu 30 grudnia 2025 r. sprawy ze skargi K. S. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Kielcach z dnia 29 września 2025 r. nr 2601-IOV-1.4103.26.2025 w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania oddala skargę.
Uzasadnienie
Przedmiotem zaskarżenia jest skierowane do K. S. (skarżący) postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Kielcach (dyrektor) z 29 września 2025 r. nr 2601-IOV-1.4103.26.2025 utrzymujące w mocy własne postanowienie z 14 sierpnia 2025 r. nr 2601-IOA.4105.14.2025 o odmowie wszczęcia postępowania w przedmiocie zawieszenia postępowań spółki A. T. Sp. z o.o. z siedzibą w K. (spółka) nr [...], [...], [...]
Z akt sprawy i uzasadnienia zaskarżonego postanowienia wynika, że dyrektor prowadzi postępowania odwoławcze nr: [...], [...] oraz [...] od decyzji wydanych wobec A. T. Sp. z o.o. w K.. Skarżący złożył wniosek, w którym poinformował, wskazując siebie jako wspólnika spółki A. T. Sp. z o.o., o rezygnacji z funkcji prezesa zarządu A. T. Sp. z o.o. C. S.. Wskazał, że ponieważ zarząd spółki jest jednoosobowy - spółka nie posiada organu zarządu. Z uwagi na brak zarządu, K. S. wniósł o zawieszenie toczących się postępowań podatkowych do czasu powołania w spółce nowego zarządu. Ponadto wniosek zawierał załącznik dotyczący rezygnacji C. S. z dniem 4 czerwca 2025 roku z funkcji prezesa zarządu Spółki A. T. Sp. z o.o., poświadczone notarialnie z datą 15 lipca 2025 roku, znak: Repertorium A nr [...].
Dyrektor wydał postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania w przedmiocie zawieszenia postępowań odwoławczych, przyjmując że K. S. nie można było przyznać przymiotu strony postępowania. Brak legitymacji procesowej nie uprawniał go zatem do występowania z wnioskiem o zawieszenie wszelkich postępowań podatkowych dotyczących spółki.
Na powyższe postanowienie K. S. wniósł zażalenie, wyjaśniając, że nie wnosił o wszczęcie postępowania zmierzającego do zawieszenia spraw, lecz o podjęcie przez organ podatkowy stosownych działań z urzędu, mając na względzie brak organu uprawnionego do reprezentacji spółki. Wskazał, że jego pismo nie miało charakteru żądania w rozumieniu przepisu art. 165a § 1 Ordynacji podatkowej, lecz było zawiadomieniem o stanie faktycznym. Zdaniem K. S. organ podatkowy, posiadając wiedzę o braku zarządu w spółce, powinien rozważyć zawieszenie toczących się postępowań podatkowych do czasu ustanowienia organu zdolnego do reprezentacji, aby uniknąć w przyszłości zarzutów nieważności postępowań.
Rozpoznając wniesione przez skarżącego zażalenie, dyrektor wyjaśnił, że podstawowym przepisem, który wyznacza krąg podmiotów posiadających status strony postępowania podatkowego jest art. 133 § 1 Ordynacji podatkowej. Wynika z niego, że stroną w postępowaniu podatkowym jest podatnik, płatnik, inkasent lub ich następca prawny, a także osoba trzecia, o której mowa w art. 110-117c, która z uwagi na swój interes prawny żąda czynności organu podatkowego, do której czynność organu podatkowego się odnosi lub której interesu prawnego działanie organu podatkowego dotyczy oraz inne podmioty wyliczone w art. 133 Ordynacji podatkowej.
Organ ten wskazał, że rozpatrując wniosek z 14 lipca 2025 roku słusznie wskazał, że K. S. nie posiadał przymiotu strony w postępowaniach odwoławczych prowadzonym prowadzonych wobec A. T. Sp. z o.o. Zgodnie z danymi zawartymi w Krajowym Rejestrze Sądowym skarżący w dniu złożenia przedmiotowego wniosku nie był wspólnikiem A. T. Sp. z o.o., ponieważ jako wspólnicy ww. spółki widnieli A. W. i A. Sp. z o.o.
Ponadto z treści uzasadnienia zarządzenia Sądu Rejonowego X Wydziału Gospodarczego Krajowego Rejestru Sądowego z 16 lipca 2025 roku, sygn. [...] [...]/162 wynikało, że nie doszło do skutecznego zbycia udziałów przez spółkę A. Sp. z o.o. na rzecz K. S.. Prawidłowość konstatacji zawartych w zaskarżonym postanowieniu o odmowie wszczęcia postępowania potwierdza również treść orzeczenia z 26 maja 2025 roku, sygn. akt [...] [...] wydanego przez Sąd Rejonowy w K., Wydział X Gospodarczy, zgodnie z którym sąd rejestrowy postanowieniem z 10 kwietnia 2025 roku w sprawie o sygn. [...] oddalił wniosek o przyjęcie do akt rejestrowych listy wspólników, w której treści wpisano informacje o posiadaniu przez K. S. dziewięciu udziałów w spółce o wartości [...] zł.
W dalszej części uzasadnienia zaskarżonego postanowienia dyrektor wyjaśnił, że z treści wniosku K. S. wynika, że dotyczy sytuacji wskazanej w art. 201 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym organ podatkowy zawiesza postępowanie w razie utraty przez stronę lub jej ustawowego przedstawiciela zdolności do czynności prawnych. Stwierdził, że norma ww. przepisu nie pozostawia miejsca na żadne uznanie administracyjne oraz organ podatkowy jest obowiązany z urzędu badać, czy nie zachodzi któraś z przesłanek uzasadniających zawieszenie postępowania. Jednakże w orzecznictwie wskazuje się także, że brzmienie art. 201 § 1 Ordynacji podatkowej nie wyklucza prawa strony do żądania zawieszenia postępowania. Dlatego też organ podatkowy był uprawniony do rozpatrzenia wniosku skarżącego, wydając prawidłowe rozstrzygnięcie wskazujące na brak u niego przymiotu strony.
Dyrektor jako organ odwoławczy podkreślił, że konkluzja w zakresie ustaleń faktycznych, wywiedziona przez niego, znajduje pełne pokrycie w uzasadnieniu postanowienia oraz materiale dowodowym, który we wzajemnym powiązaniu treści dowodów pozwala na przyjęcie tych ustaleń w sposób jednoznaczny, zgodny z logiką i doświadczeniem życiowym.
Końcowo zaznaczył, że podjął niezbędne działania mające na celu zapewnienie prawidłowego toku postępowań podatkowych prowadzonych wobec A. T. Sp. z o.o. w sytuacji braku organu zarządzającego tej spółki. W związku z powyższym wniosek K. S. o zainicjowanie czynności w tym zakresie jest niezasadny.
Na postanowienie dyrektora z 29 września 2025 r. skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach wywiódł K. S..
Zaskarżonemu postanowieniu zarzucił naruszenie:
1/ art. 165a § 1 Ordynacji podatkowej - przez błędne zakwalifikowanie pisma skarżącego z 14 lipca 2025 r. jako wniosku o wszczęcie postępowania, podczas gdy było ono zawiadomieniem organu o braku zarządu spółki;
2/ art. 201 k.s.h. w zw. z art. 121 § 1 i art. 122 Ordynacji podatkowej - przez zaniechanie podjęcia działań z urzędu w sytuacji, gdy spółka nie ma organu uprawnionego do reprezentacji, co uniemożliwia jej obronę w postępowaniach;
3/ art. 201 k.s.h. w zw. z art. 271 p.p.s.a. - przez pominięcie skutków procesowych braku organu zarządzającego spółką, co prowadzi do ryzyka nieważności toczących się postępowań;
4/ zasady zaufania do organów podatkowych (art. 121 Ordynacji podatkowej) poprzez formalistyczne podejście do pisma skarżącego, ignorujące istotę przedstawionego problemu prawnego;
5/ art. 201 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej - przez brak zawieszenia postępowań, pomimo ziszczenia się przesłanki braku organu zdolnego do działania.
Wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia oraz poprzedzającego go postanowienia z 14 sierpnia 2025 r., zobowiązanie organu do dokonania oceny prawnej w świetle art. 201 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej i podjęcia działań z urzędu zmierzających do zawieszenia postępowań wobec A. T. Sp. z o.o.
W uzasadnieniu skargi K. S. argumentował, że organ błędnie powołał się na brak jego legitymacji procesowej. Nie występował jako strona, lecz jako osoba, która poinformowała organ o istotnym stanie faktycznym. Każdy, kto posiada wiedzę o fakcie mającym znaczenie dla sprawy, może to zgłosić, a organ ma obowiązek tę okoliczność uwzględnić.
Zarzucił, że zgodnie z art. 201 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej organ ma obowiązek zawiesić postępowanie, gdy strona lub jej przedstawiciel traci zdolność do czynności prawnych. Brak zarządu w spółce jest równoznaczny z brakiem zdolności do udziału w postępowaniu, co obliguje organ do zawieszenia sprawy z urzędu.
Ponadto, zaskarżone postanowienie narusza także zasady wynikające z art. 121 i 122 Ordynacji podatkowej, nakazujące organom podatkowym prowadzenie postępowań w sposób budzący zaufanie i z pełnym wyjaśnieniem stanu faktycznego.
W odpowiedzi na skargę dyrektor wniósł o jej oddalenie.
W piśmie procesowym z 12 listopada 2025 r. skarżący wyjaśnił, że nie czuje się stroną postępowania, gdyż jest jedynie wspólnikiem spółki, a stroną postępowań winna być spółka. Wysyłając informacje do organu o braku zarządu w spółce, informował tylko organ o tym fakcie, nie wnioskując o wszczęcie jakiegokolwiek postępowania w przedmiocie zawieszenia postępowania podatkowego.
Podkreślił także, że organ zbyt pochopnie, nie analizując akt sprawy w KRS, przyjął że skarżący nie jest wspólnikiem spółki. Tymczasem cały czas trwało postępowanie wyjaśniające, które zakończyło się potwierdzeniem skarżącego statusem wspólnika spółki.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kiecach zważył, co następuje:
Sąd administracyjny bada zgodność zaskarżonego postanowienia z punktu widzenia jego legalności, tj. zgodności tego postanowienia z przepisami powszechnie obowiązującego prawa. Na wstępie należy zauważyć, że rozpoznanie niniejszej sprawy nastąpiło na posiedzeniu niejawnym, w trybie uproszczonym, na podstawie art. 119 pkt 3 i art. 120 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; z późn. zm.; dalej: "p.p.s.a."). Na podstawie przepisu art. 119 pkt 3 p.p.s.a. sąd może rozpoznać sprawę w trybie uproszczonym, gdy przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienie wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie. W niniejszej sprawie zaistniała przesłanka do rozpoznania sprawy w trybie uproszczonym. Przedmiot skargi kwalifikował sprawę do kategorii, o jakich mowa w art. 119 pkt 3 p.p.s.a. Ponadto, rozpoznanie sprawy w trybie uproszczonym, na podstawie tego przepisu, jest niezależne od woli stron (por. wyrok NSA z 11 czerwca 2019 r., II OSK 1867/17; wszystkie przywołane orzeczenia dostępne są w CBOSA na stronie internetowej orzeczenia.nsa.gov.pl). Natomiast zgodnie z art. 120 p.p.s.a. w trybie uproszczonym sąd rozpoznaje sprawy na posiedzeniu niejawnym w składzie trzech sędziów.
Stosownie do art. 3 § 2 pkt 2 p.p.s.a. kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na postanowienia wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie. Zgodnie natomiast z art. 134 § 1 p.p.s.a., sąd administracyjny rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.
Z przepisów p.p.s.a. wynika, że zaskarżone postanowienie podlega uchyleniu wtedy, gdy sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 p.p.s.a.). W razie zaś stwierdzenia, że zaskarżone postanowienie odpowiada prawu, sąd oddala skargę w całości albo w części (art. 151 p.p.s.a.).
Skarga w niniejszej sprawie nie zasługiwała na uwzględnienie, ponieważ zaskarżone postanowienie jest zgodne z prawem.
Przedmiotem kontroli sądu było postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Kielcach wydane w I instancji przez ten sam organ wobec skarżącego o odmowie wszczęcia postępowania w przedmiocie zawieszenia postępowań wobec spółki.
Działając jako organ odwoławczy przyjął dyrektor w zaskarżonym postanowieniu, że skarżący nie był stroną (prowadzonych postępowań odwoławczych wobec spółki) i nie miał interesu prawnego w złożeniu spornego wniosku o zawieszenie postępowań w stosunku do spółki. Z kolei skarżący argumentował, że wysyłając informacje do dyrektora o braku zarządu w spółce, informował tylko organ o tym fakcie, nie wnioskując o wszczęcie jakiegokolwiek postępowania w przedmiocie zawieszenia postępowania podatkowego.
Wobec jednoznacznej treści pisma skarżącego z 14 lipca 2025 r., zdaniem sądu, należało przyznać w niniejszym sporze rację dyrektorowi. Jakkolwiek, co do zasady, nie może być przesądzający tytuł pisma zawierającego żądanie (w tym przypadku: "wniosek o zawieszenie postępowań"), to już treść żądania skarżącego jest jednoznaczna i budzi jakichkolwiek wątpliwości. Ostatnie zdanie zawarte w ww. piśmie, którego autorem jest skarżący wskazuje bowiem, że skarżący wnosi o zawieszenie toczących się postępowań podatkowych do czasu powołania nowego zarządu w spółce. Należy w tym miejscu podkreślić, że postępowanie podatkowe nie jest sformalizowane, a obowiązujące przepisy wyznaczają minimalne wymogi stawiane pismom procesowym składanym w toku postępowania i znaczącą rolę w prowadzeniu tego postępowania wyznaczają organom podatkowym. W praktyce oznacza to, że żądania zawarte w złożonym przez wnioskodawcę podaniu nawet jeśli są zredagowane niezręcznie, niedbale lub niezrozumiale obligują organ podatkowy do podjęcia działań mających na celu wyjaśnienie ich rzeczywistej treści. W niniejszej sprawie sytuacja taka nie miała miejsca i organ podatkowy nie był w żadnym razie uprawniony do samodzielnego precyzowania treści żądania, bowiem mogłoby to prowadzić do niedopuszczalnej zmiany jego kwalifikacji prawnej, wbrew intencjom osoby wnoszącej podanie (por. prawomocny wyrok WSA w Szczecinie z 20 października 2022 r., II SA/Sz 611/22).
W ocenie sądu dyrektor prawidłowo podał, iż podstawą odmowy wszczęcia postępowania w tej sprawie powinien być przepis art. 165a § 1 Ordynacji podatkowej.
Wyjaśnić należy, że zgodnie z art. 165 § 1 Ordynacji podatkowej postępowanie podatkowe wszczyna się na żądanie strony lub z urzędu. Datą wszczęcia postępowania na żądanie strony jest dzień doręczenia żądania organowi podatkowemu, z zastrzeżeniem art. 165a (§ 3). Z kolei art. 165a § 1 Ordynacji podatkowej stanowi, iż gdy żądanie, o którym mowa w art. 165 (tj. żądanie wszczęcia postępowania przez stronę - wyjaśnienie sądu), zostało wniesione przez osobę niebędącą stroną lub z jakichkolwiek innych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte, organ podatkowy wydaje postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania. Szczególnego podkreślenia wymaga to, że na skutek odmowy wszczęcia postępowania, organ nie prowadzi postępowania podatkowego i nie rozstrzyga sprawy co do jej istoty.
Z treści art. 165a § 1 Ordynacji podatkowej wynika obowiązek organu w zakresie przeprowadzenia wstępnej analizy wniosku pod względem ewentualnego wystąpienia okoliczności uniemożliwiających merytoryczne rozpatrzenie wniosku. Samo bowiem złożenie żądania wszczęcia postępowania w konkretnej sprawie nie powoduje automatycznie skutku jego wszczęcia, gdyż na wstępnym etapie rozpoznania sprawy organ podatkowy przeprowadza badanie pod kątem istnienia przesłanek formalnoprawnych, warunkujących jego dopuszczalność (por. wyrok NSA z 17 grudnia 2019 r., II FSK 261/18).
Zgodnie z treścią art. 133 Ordynacji podatkowej stroną w postępowaniu podatkowym jest podatnik, płatnik, inkasent lub ich następca prawny, a także osoba trzecia, o której mowa w art. 110-117c, która z uwagi na swój interes prawny żąda czynności organu podatkowego, do której czynność organu podatkowego się odnosi lub której interesu prawnego działanie organu podatkowego dotyczy. Stroną w postępowaniu podatkowym może być również osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej inna niż wymieniona w § 1, jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego przed powstaniem obowiązku podatkowego ciążą na niej szczególne obowiązki lub zamierza skorzystać z uprawnień wynikających z tego prawa.
Istotnym elementem definicji strony jest interes prawny bezpośrednio odnoszący się do sfery danego podmiotu, który legitymuje ten konkretny podmiot do przypisania mu przymiotu strony w konkretnym postępowaniu. Pod pojęciem interesu prawnego rozumie się interes zgodny z prawem i chroniony przez prawo. Interes prawny wynika z całokształtu okoliczności zaistniałych w danej sprawie. O tym, czy i kto posiada interes prawny, można orzec wyłącznie na podstawie analizy właściwych norm materialnoprawnych. Są to te same normy, które kształtują stosunek podatkowoprawny. Interes prawny każdorazowo powinien wynikać z konkretnej normy prawa materialnego i odnosić się do określonego stanu faktycznego. Interes prawny musi ponadto bezpośrednio dotyczyć sfery prawnej podmiotu. Stroną jest tylko ten podmiot, którego własny interes prawny (obowiązek lub uprawnienie) podlega konkretyzacji w postępowaniu podatkowym.
Wystąpienie z żądaniem przez osobę, która stroną nie jest, tylko już z tego względu musi prowadzić do odmowy wszczęcia postępowania (art. 165a § 1 Ordynacji podatkowej). Okoliczności sprawy wskazują, że skarżący nie był członkiem jednoosobowego zarządu spółki, mogącym reprezentować spółkę. Niezależnie od powyższego zaznaczyć należy, że w sprawie nie tyle miało znaczenie, że skarżący jest bądź nie jest wspólnikiem w spółce, co właśnie fakt, że nie był członkiem jednoosobowego zarządu spółki. Zgodnie bowiem z treścią art. 201 § 1 k.s.h. zarząd prowadzi sprawy spółki i reprezentuje spółkę, a stosownie do treści art. 201 § 3 k.s.h. do zarządu mogą być powołane osoby spośród wspólników lub spoza ich grona.
Z kolei biorąc pod uwagę treść uzasadnienia wyroku NSA z 5 lipca 2018 r., I FSK 1277/16 trzeba wskazać, że przepis art. 165a § 1 Ordynacji podatkowej znajduje także zastosowanie do postępowań wszczynanych z urzędu.
Podsumowując, w ocenie sądu dyrektor zasadnie przyjął, że skarżący złożył wniosek o zawieszenie toczących się wobec spółki postępowań i nie był do niego uprawniony, gdyż był osobą niebędącą stroną postępowania podatkowego. Tym samym prawidłowo zastosowano art. 165a § 1 Ordynacji podatkowej, odmawiając wszczęcia przedmiotowego postępowania w przedmiocie zawieszenia toczących się wobec spółki postępowań.
Nie mógł zostać naruszony przez dyrektora przepis art. 201 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym organ podatkowy zawiesza postępowanie w razie utraty przez stronę lub jej ustawowego przedstawiciela zdolności do czynności prawnych. Przesłanka ta dotyczy wyłącznie postępowania, którego stroną jest osoba fizyczna (tak w: Postępowanie podatkowe. Zarys Systemu pod red. A. Hanusza, Warszawa 2025, s. 462).
Nie mógł być naruszony w postępowaniu przed dyrektorem również przepis art. 271 p.p.s.a., który stanowi, że można żądać wznowienia postępowania z powodu nieważności:
1) jeżeli w składzie sądu uczestniczyła osoba nieuprawniona albo jeżeli orzekał sędzia wyłączony z mocy ustawy, a strona przed uprawomocnieniem się orzeczenia nie mogła domagać się wyłączenia;
2) jeżeli strona nie miała zdolności sądowej lub procesowej albo nie była należycie reprezentowana lub jeżeli wskutek naruszenia przepisów prawa była pozbawiona możności działania; nie można jednak żądać wznowienia, jeżeli przed uprawomocnieniem się orzeczenia niemożność działania ustała lub brak reprezentacji był podniesiony w drodze zarzutu albo strona potwierdziła dokonane czynności procesowe.
Wskazane w nim przesłanki wznowienia postępowania dotyczą bowiem postępowania przed sądem administracyjnym.
Sąd uznał zarzuty skarżącego koncentrujące się wokół błędnego uznania przez dyrektora jego informacji o braku organu uprawnionego do reprezentacji spółki za wniosek o zawieszenie toczących się wobec spółki postępowań za nieznajdujące uzasadnionych podstaw prawnych. Wobec zgodności z prawem zaskarżonego postanowienia, sąd nie podzielił trafności pozostałych zarzutów naruszenia przepisów prawa materialnego i procesowego wskazanych w skardze.
Mając na uwadze powyższe, Sąd działając na podstawie art. 151 p.p.s.a. skargę oddalił.