I SA/KE 329/25

I SA/Ke 329/25 - Wyrok WSA w Kielcach
Data orzeczenia
2025-10-02
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2025-07-23
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach
Sędziowie
Agnieszka Banach
Andrzej Mącznik /sprawozdawca/
Magdalena Chraniuk-Stępniak /przewodniczący/
Symbol z opisem
6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
6560
Hasła tematyczne
Interpretacje podatkowe
Skarżony organ
Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku
Oddalono skargę
Powołane przepisy
Dz.U. 2024 poz 935
art. 3 par. 2 pkt 4a, art. 57a, art. 151
Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j.)
Dz.U. 2025 poz 163
art. 11 ust. 1, art. 24 ust. 5 pkt 3,
Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j.)
Dz.U. 2024 poz 18
art. 272, art. 282 par. 1 zd. 1, art. 286 par. 2,
Ustawa z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t. j.)
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Magdalena Chraniuk-Stępniak Sędziowie Sędzia WSA Agnieszka Banach Asesor WSA Andrzej Mącznik (spr.) Protokolant Starszy inspektor sądowy Celestyna Niedziela po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 2 października 2025 r. sprawy ze skargi P. S. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia [...] maja 2025 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych oddala skargę.
Uzasadnienie
Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (organ interpretacyjny) w indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego z 26 maja 2025 r.
nr [...] stwierdził, że nieprawidłowe jest stanowisko P. S. (skarżący, wnioskodawca) w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych.
Z przedstawionego we wniosku opisu wynika, że skarżący jest udziałowcem spółki [...] sp. z o.o. w likwidacji (spółka). Spółka nie prowadziła działalności operacyjnej, na jej majątek składały się wyłącznie środki pieniężne oraz udziały posiadane w innej spółce. Wyzbyła się powyższych udziałów, tzn. dokonała sprzedaży jednego udziału w innej spółce na rzecz wnioskodawcy, a drugiego udziału na rzecz drugiego udziałowca spółki.
Z tytułu powyższej sprzedaży spółce przysługuje wobec wnioskodawcy wierzytelność o zapłatę ceny sprzedaży udziału, jak również przysługuje jej wierzytelność wobec drugiego z jej udziałowców o zapłatę ceny sprzedaży udziału na jego rzecz. Z uwagi na wyzbycie się ww. udziałów dalsze istnienie spółki nie ma ekonomicznego uzasadnienia, w związku z czym została podjęta uchwała o otwarciu jej likwidacji.
Zgodnie z przyjętym założeniem, w ramach podziału majątku po przeprowadzeniu likwidacji (obejmującej spłatę wszystkich zobowiązań spółki) spółka ta przekaże wnioskodawcy przysługującą jej wobec niego wierzytelność o zapłatę ceny sprzedaży udziału (wierzytelność). W wyniku nabycia tej wierzytelności przez wnioskodawcę dojdzie do jej wygaśnięcia w drodze tzw. konfuzji (połączenia wierzytelności z długiem w majątku wierzyciela). Z kolei drugi z udziałowców spółki przejmie w ramach podziału jej majątku polikwidacyjnego wierzytelność spółki wobec tego udziałowca z tytułu sprzedaży na jego rzecz udziału posiadanego przez spółkę w innej spółce.
Zastosowanie powyższego rozwiązania jest podyktowane zamiarem uproszczenia rozliczeń. Spółka nie prowadzi bowiem żadnej działalności operacyjnej. Wobec tego w przypadku dokonania zapłaty ceny netto sprzedaży przez wnioskodawcę w formie pieniężnej, cała jej kwota zostałaby powrotnie mu wypłacona w ramach podziału majątku polikwidacyjnego. Następnie, po dokonaniu podziału majątku spółki, zostanie złożony wniosek o wykreślenie jej z Krajowego Rejestru Sądowego.
Zdaniem skarżącego w związku z przejęciem wierzytelności spółki w ramach podziału jej majątku, po przeprowadzeniu jej likwidacji, po stronie skarżącego nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.
Uzasadniając swoje stanowisko skarżący przywołał art. 24 ust. 5 pkt 3 ustawy o PIT i podniósł, że uznanie, że mamy do czynienia z przychodem z udziału w zyskach osób prawnych, o którym mowa w tym przepisie, byłoby możliwe dopiero w przypadku ustalenia, że po stronie podatnika w ogóle powstało przysporzenie majątkowe (zwiększenie wartości majątku podatnika).
W ocenie wnioskodawcy przejęcie przez niego, jako udziałowca spółki, wierzytelności w związku z jej likwidacją, nie skutkuje powstaniem przychodu. W jego wyniku dochodzi bowiem do nabycia wierzytelności wobec samego siebie, co skutkuje jej wygaśnięciem w drodze tzw. konfuzji.
Efekt w postaci konfuzji wierzytelności i zobowiązania nie wiąże się z uzyskaniem jakiegokolwiek przysporzenia majątkowego, które mogłoby stanowić przychód podatkowy na gruncie ustawy o PIT.
Niezależnie od powyższego, wygaśnięcie zobowiązania w drodze konfuzji nie zostało bezpośrednio wymienione w żadnym z przepisów ustawy o PIT jako skutkujące powstaniem przychodu. Jednocześnie wygaśnięcie zobowiązania w drodze konfuzji, do której dojdzie w następstwie przejęcia przez wnioskodawcę majątku likwidowanej spółki, nie stanowi również umorzenia zobowiązania.
W ocenie skarżącego w wyniku powyższego nie dochodzi do uzyskania żadnego świadczenia (a tym bardziej świadczenia nieodpłatnego). W sytuacji, gdy po obu stronach stosunku zobowiązaniowego znajdzie się ten sam podmiot, dochodzi do wygaśnięcia zobowiązania i jednoczesnego wygaśnięcia wierzytelności w tej samej wysokości. Aktywa i zobowiązania wnioskodawcy zmniejszą się o tę samą kwotę, zatem nie uzyska on żadnego przysporzenia majątkowego.
Na poparcie swojego stanowiska skarżący przywołał wyroki sądów administracyjnych oraz interpretacje indywidualne i podsumował, że zostały one wprawdzie wydane na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych, ale w równym stopniu można odnieść wynikające z niej wnioski do skutków konfuzji, będącej efektem podziału majątku po likwidacji spółki między jej wspólników na gruncie przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Oceniając stanowisko skarżącego jako nieprawidłowe, organ przywołał art. 9 ust. 1 i 2, art. 11 ust. 1, art. 10 ust. 1 pkt 1-9, art. 17 ust. 2, art. 19 ust. 1, art. 24 ust. 5 pkt 3, art. 30a ust. 1 pkt 4, art. 30a ust. 6 ustawy o PIT, a także art. 272, art. 286 § 1-3 Kodeksu spółek handlowych i podniósł, że wartość majątku otrzymanego w związku z likwidacją spółki z o.o. korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 50a ww. ustawy w części stanowiącej koszt nabycia lub objęcia udziałów. Natomiast różnica pomiędzy wartością majątku otrzymanego w wyniku likwidacji, a wydatkami poniesionymi na objęcie lub nabycie udziałów, których wartość jest zwolniona z podatku, podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Dochód do opodatkowania nie wystąpi w sytuacji przekazania w związku z likwidacją spółki majątku o wartości równej lub mniejszej niż koszt nabycia lub objęcia udziałów. Zatem zryczałtowany podatek dochodowy, o którym mowa w art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT, w przypadku podziału majątku likwidowanej osoby prawnej, pobiera się od wartości majątku otrzymanego w wyniku likwidacji (przychodu z likwidacji) określonego na podstawie cen rynkowych, pomniejszonego o poniesione wydatki na nabycie udziałów (akcji).
W świetle przedstawionego we wniosku opisu sprawy organ interpretacyjny wskazał, że ustawa o PIT nie posługuje się w ogóle pojęciem konfuzji.
Także Kodeks cywilny nie zawiera definicji "konfuzji", ani też konkretnego przepisu regulującego następstwa prawne połączenia długu i wierzytelności w jednej osobie. W doktrynie prawa cywilnego ugruntowało się rozumienie konfuzji jako połączenia w jednym podmiocie osoby wierzyciela i dłużnika, prowadzące do wygaśnięcia zobowiązania (wierzytelności i długu). Ze względu na fakt, że byłoby sprzeczne z istotą stosunku prawnego pozostawanie "swoim" wierzycielem i dłużnikiem, prawa i obowiązki wynikające ze zobowiązania wygasają ze względu na zanik istotnych elementów konstrukcji stosunku zobowiązaniowego, jakim są dwie strony zobowiązania.
Podkreślił, że wygaśnięcie zobowiązania w drodze konfuzji nie zostało bezpośrednio wymienione w przepisach ustawy o PIT jako skutkujące powstaniem przychodu. Po stronie skarżącego zobowiązanie względem spółki z tytułu zapłaty ceny sprzedaży udziału w innej spółce wygaśnie w wyniku konfuzji. Mamy bowiem do czynienia z połączeniem długu i wierzytelności w jednej osobie. Nie można jednak w tym przypadku mówić o umorzeniu zobowiązania, ponieważ do konfuzji dochodzi z mocy samego prawa, a nie wskutek złożonego oświadczenia woli.
W wyniku likwidacji spółki jej wierzytelność przejdzie na skarżącego jako wspólnika, wskutek czego stanie się on jednocześnie wierzycielem i dłużnikiem. W takim przypadku wzajemne prawa ulegają wygaśnięciu. Cena sprzedaży udziału w innej spółce, będąca wierzytelnością spółki i długiem skarżącego, wygaśnie. Dojdzie zatem do wygaśnięcia zobowiązania z tytułu ceny sprzedaży udziału w innej spółce nie w wyniku umorzenia, lecz poprzez podjęcie decyzji o likwidacji spółki i podziale jej majątku.
Jednocześnie organ interpretacyjny podkreślił, iż konfuzja nie wypełnia dyspozycji art. 11 ust. 1 ustawy o PIT. Wyjaśnił, na czym polega świadczenie nieodpłatne. Świadczenie nieodpłatne związane jest ze zdarzeniami prawnymi i gospodarczymi o charakterze zobowiązaniowym, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu przysporzenie majątku tej osoby, mające konkretny wymiar finansowy. Nieodpłatnym świadczeniem nie będzie więc przysporzenie "samemu sobie". W sytuacji, gdy po obu stronach stosunku zobowiązaniowego stoją te same osoby, są one jednocześnie uprawnionymi i zobowiązanymi, zachodzi tzw. konfuzja, której skutkiem jest wygaśnięcie zobowiązania. Brak stosunku zobowiązaniowego wyklucza jakiekolwiek świadczenie, w tym świadczenie nieodpłatne.
Tak więc na gruncie przepisów ustawy o PIT wygaśnięcie zobowiązania skarżącego wobec spółki z tytułu ceny sprzedaży udziału w innej spółce poprzez konfuzję następującą w wyniku likwidacji spółki, na skutek połączenia w rękach tej samej osoby prawa (wierzytelności spółki wobec wspólnika) i korelatywnie sprzężonego z nim obowiązku (zobowiązania skarżącego wobec spółki), nie spowoduje po stronie skarżącego powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych w rozumieniu art. 11 ust. 1 ustawy o PIT.
Natomiast przekazanie skarżącemu majątku spółki w postaci przysługującej jej wierzytelności z tytułu ceny sprzedaży udziału w innej spółce spowoduje powstanie u niego przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 24 ust. 5 pkt 3 ustawy o PIT.
Przepis art. 24 ust. 5 pkt 3 ustawy o PIT jednoznacznie wskazuje, że opodatkowaniu jako dochód (przychód) z udziału w zyskach osób prawnych podlega wartość majątku, który otrzymują udziałowcy (akcjonariusze) w wyniku przeprowadzonej likwidacji osoby prawnej lub spółki.
W sytuacji opisanej we wniosku, w momencie otrzymania przez skarżącego majątku likwidacyjnego w postaci wierzytelności, następuje u niego przyrost majątku.
Zatem zasadnym jest przyjęcie, że otrzymanie przez skarżącego, jako wspólnika, w wyniku likwidacji spółki wierzytelności z tytułu ceny sprzedaży udziału w innej spółce, będzie dla niego skutkowało powstaniem przychodu z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, zgodnie z treścią art. 24 ust. 5 pkt 3 ustawy o PIT. Przychodem tym będzie wartość otrzymanego przez skarżącego jako wspólnika majątku likwidacyjnego, czyli wartość wierzytelności z tytułu ceny sprzedaży udziału w innej spółce w części przekraczającej koszt nabycia lub objęcia udziałów spółki.
W złożonej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach skardze P. S. zarzucił zaskarżonej interpretacji, że została wydana z naruszeniem przepisów prawa materialnego, tj. art. 11 ust. 1 i art. 24 ust. 5 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, przez ich niewłaściwe zastosowanie, polegające na uznaniu, że w związku z przejęciem wierzytelności spółki wobec skarżącego w ramach podziału jej majątku po przeprowadzeniu jej likwidacji po stronie skarżącego powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, podczas gdy treść powyższych przepisów nie daje podstaw do wysnucia takiego wniosku.
Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej interpretacji i zasądzenie kosztów postępowania.
W uzasadnieniu podniósł, że w sprawie jest kwestią bezsporną, że w wyniku nabycia przez niego wierzytelności w ramach podziału majątku spółki po przeprowadzeniu jej likwidacji dojdzie do wygaśnięcia tej wierzytelności w drodze tzw. konfuzji (połączenia wierzytelności z długiem w majątku wierzyciela). Powyższa konfuzja nie będzie skutkować powstaniem przychodu podatkowego po stronie skarżącego. Zdaniem skarżącego całkowicie pozbawione podstaw jest przyjęcie przez organ interpretacyjny, że w analizowanej sytuacji mamy do czynienia z dwoma odrębnymi zdarzeniami:
1) przekazaniem majątku spółki w postaci przysługującej jej wierzytelności wobec wspólnika (które zdaniem organu skutkuje powstaniem przychodu podatkowego po stronie wspólnika) oraz
2) wygaśnięciem tejże wierzytelności w wyniku konfuzji - skumulowania u jednego podmiotu praw przysługujących wierzycielowi i obowiązków dłużnika (które w ocenie organu jest neutralne podatkowo).
Tymczasem w przedstawionej sytuacji nie mamy do czynienia z sekwencją dwóch następujących zdarzeń, ale tylko z jednym zdarzeniem: otrzymaniem przez wspólnika wierzytelności spółki wobec niego (wstąpieniem w prawa wierzyciela), czego skutkiem, następującym z mocy prawa, jest wygaśnięcie wierzytelności oraz zobowiązania. Przy czym ten ostatni skutek następuje w momencie przekazania wspólnikowi przedmiotowej wierzytelności. Wyodrębnianie przez organ dwóch zdarzeń jest więc zabiegiem całkowicie nieuprawnionym i sztucznym, podobnie jak byłoby nim traktowanie, jako dwóch odrębnych na gruncie prawa podatkowego zdarzeń, np. spłaty zobowiązania oraz wygaśnięcia zobowiązania będącego skutkiem tejże spłaty.
Przyjęcie, że wskutek przekazania wspólnikowi, w ramach podziału majątku polikwidacyjnego spółki, wierzytelności spółki wobec tego wspólnika powoduje powstanie po jego stronie przychodu na podstawie art. 24 ust. 5 pkt 3 ustawy o PIT, jest niemożliwe do pogodzenia z samym pojęciem przychodu podatkowego.
Zgodnie z poglądem utrwalonym w orzecznictwie za "przychód" podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym może być uznane wyłącznie trwałe przysporzenie majątkowe zwiększające wartość aktywów podatnika.
Zatem uznanie, że mamy do czynienia z przychodem z udziału w zyskach osób prawnych, o którym mowa w art. 24 ust. 5 pkt 3 ustawy o PIT, byłoby możliwe dopiero w przypadku ustalenia, że po stronie podatnika w ogóle powstało przysporzenie majątkowe (zwiększenie majątku podatnika mające konkretny wymiar finansowy). Tymczasem w związku z przekazaniem wspólnikowi ww. wierzytelności, skutkującym konfuzją wierzytelności i zobowiązania, nie uzyskuje on jakiegokolwiek przysporzenia majątkowego. W wyniku konfuzji wygaśnięciu ulega zarówno dług, jak i odpowiadająca mu wierzytelność. Konsekwentnie zmniejszeniu o tę samą kwotę ulegną zarówno "aktywa", jak i "pasywa" wspólnika. Co za tym idzie, "otrzymanie wierzytelności" nie doprowadzi do osiągnięcia przez wspólnika żadnego przysporzenia majątkowego o charakterze trwałym. Analizowane zdarzenie nie skutkuje zatem żadnym przyrostem majątku, a tym samym powstaniem przychodu na gruncie ustawy o PIT.
Także z tego względu przyjęcie w interpretacji, że przekazanie wierzytelności spółki wobec wspólnika spowoduje powstanie przychodu, o którym w art. 24 ust. 5 pkt 3 ustawy o PIT jest sprzeczne z tym przepisem oraz art. 11 ust. 1 tej ustawy.
W odpowiedzi na skargę organ interpretacyjny wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zawartą w zaskarżonej interpretacji.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach zważył, co następuje:
Skarga nie była zasadna.
Zgodnie z art. 1 ustawy z 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1267) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem.
Stosownie zaś do art. 3 § 2 pkt 4a ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935, z późn. zm.; dalej: "p.p.s.a."), kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach. Sąd, uwzględniając skargę na akt lub czynność, o których mowa w art. 3 § 2 pkt 4-4b, uchyla ten akt, interpretację, opinię zabezpieczającą, opinię, o której mowa w art. 119zzl § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa, lub odmowę wydania tych opinii, opinię w sprawie opodatkowania wyrównawczego, opinię zabezpieczającą w sprawie opodatkowania wyrównawczego i odmowę wydania opinii zabezpieczającej w sprawie opodatkowania wyrównawczego albo stwierdza bezskuteczność czynności. Przepis art. 145 § 1 pkt 1 stosuje się odpowiednio (art. 146 § 1 p.p.s.a.). Natomiast art. 151 p.p.s.a. stanowi, że w razie nieuwzględnienia skargi w całości albo w części sąd oddala skargę odpowiednio w całości albo w części.
Podkreślenia wymaga, że specyfika postępowania w sprawie wydania pisemnej interpretacji polega między innymi na tym, że organ interpretacyjny rozpatruje sprawę tylko i wyłącznie w ramach zagadnienia prawnego zawartego w pytaniu podatnika, stanu faktycznego przedstawionego przez niego oraz wyrażonej przez podatnika oceny prawnej (stanowisko podatnika). Organ nie przeprowadza w tego rodzaju sprawach postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku tylko do tych okoliczności wyraża następnie swoje stanowisko, które winno być ustosunkowaniem się do stanowiska prezentowanego w danej sprawie przez wnioskodawcę, a w razie negatywnej oceny stanowiska wyrażonego we wniosku - winno wskazywać prawidłowe stanowisko z uzasadnieniem prawnym (art. 14b § 3 i art. 14c § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej).
Kontrola sądu administracyjnego polega na ocenie, czy za podstawę udzielonej interpretacji podatkowej posłużył stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe przedstawione przez podatnika we wniosku o interpretację, jeśli tak, to czy organ prawidłowo zinterpretował przepisy prawa.
Trzeba również wyjaśnić, że zgodnie z art. 57a p.p.s.a. skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą, opinię, o której mowa w art. 119zzl § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa i odmowę wydania tych opinii, opinię w sprawie opodatkowania wyrównawczego, opinię zabezpieczającą w sprawie opodatkowania wyrównawczego i odmowę wydania opinii zabezpieczającej w sprawie opodatkowania wyrównawczego może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.
Skarga rozpoznana w świetle przywołanych wyżej kryteriów nie zasługiwała na uwzględnienie.
Spór w niniejszej sprawie dotyczył oceny prawidłowości opodatkowania podatkiem od osób fizycznych jako przychodu wnioskodawcy przejęcie przez wnioskodawcę wierzytelności spółki przysługującej jej wobec wnioskodawcy w ramach podziału majątku spółki po przeprowadzeniu jej likwidacji.
Zdaniem skarżącego w ramach podziału majątku spółki po przeprowadzeniu likwidacji (obejmującej spłatę wszystkich zobowiązań spółki), spółka przekaże mu przysługującą jej wobec niego wierzytelność o zapłatę ceny sprzedaży udziału w innej spółce. W wyniku nabycia tej wierzytelności przez skarżącego (będącego z tego tytułu dłużnikiem), dojdzie do wygaśnięcia tej wierzytelności w drodze konfuzji (połączenia wierzytelności z długiem), co winno być neutralne podatkowo.
W ocenie organu interpretacyjnego wygaśnięcie z mocy prawa zobowiązania skarżącego wobec spółki z tytułu ceny sprzedaży udziału w innej spółce poprzez konfuzję następującą w wyniku likwidacji spółki nie spowoduje u skarżącego przychodu podlegającego opodatkowaniem podatkiem dochodowym od osób fizycznych, natomiast przekazanie skarżącemu w wyniku likwidacji spółki majątku spółki w postaci przysługującej jej wierzytelności wobec skarżącego z tytułu ceny sprzedaży udziału w innej spółce spowoduje powstanie u skarżącego przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.
W sporze tym należało, w ocenie sądu, przyznać rację organowi interpretacyjnemu.
Zgodnie z treścią art. 11 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2025 r. poz. 163; dalej: "ustawa o PIT") przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.
W stanie sprawy, przy ocenie prawnopodatkowych skutków zdarzenia przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, nie można było ograniczyć się do wykładni językowej art. 11 ust. 1 ustawy o PIT. Dla odkodowania mającej zastosowanie w sprawie normy prawnej należało dokonać wykładni systemowej wewnętrznej i celowościowej regulacji zawartych w analizowanej ustawie o PIT w powiązaniu z odpowiednimi przepisami Kodeksu spółek handlowych.
Kluczowe znaczenie dla rozstrzygnięcia sporu między skarżącym a organem interpretacyjnym ma treść art. 24 ust. 5 pkt 3 ustawy o PIT, zgodnie z którym dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także wartość majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej lub spółki. Z przepisu tego literalnie wynika, że dochód (przychód) powstaje w sytuacji faktycznego jego uzyskania z udziału w zyskach osób prawnych, w szczególności jest nim wartość majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej lub spółki.
Dostrzec także należy, że rozwiązanie spółki następuje po przeprowadzeniu likwidacji, z chwilą wykreślenia spółki z rejestru (art. 272 k.s.h.). Z rozwiązania spółki z o.o. poprzedzonego likwidacją wynika powinność rozwiązania zorganizowanego w ramach spółki kapitału. Wszelkie stosunki majątkowe, których stroną była spółka powinny ustać między innymi na skutek podziału pozostałego majątku pomiędzy wspólników. W toku postępowania likwidacyjnego dokonuje się wszelkich rozliczeń pomiędzy spółką a wspólnikami. Zgodnie z treścią art. 282 § 1 zd. 1 k.s.h. likwidatorzy powinni zakończyć interesy bieżące spółki, ściągnąć wierzytelności, wypełnić zobowiązania i upłynnić majątek spółki (czynności likwidacyjne). Stosownie natomiast do treści art. 286 § 1 k.s.h. podział między wspólników majątku pozostałego po zaspokojeniu lub zabezpieczeniu wierzycieli nie może nastąpić przed upływem sześciu miesięcy od daty ogłoszenia o otwarciu likwidacji i wezwaniu wierzycieli. Majątek, o którym mowa w § 1, dzieli się między wspólników w stosunku do ich udziałów (art. 286 § 2 k.s.h.). Ściągnięcie wierzytelności przysługujących spółce ma służyć pozyskaniu środków potrzebnych do zaspokojenia wierzycieli, a w pozostałym zakresie podlegających podziałowi między wspólników. Likwidatorzy ściągają wszelkie wierzytelności spółki, zarówno przysługujące jej wobec wspólników, jak i wobec osób trzecich (por. K. Kopaczyńska-Pieczniak, Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością pod red. A. Kidyby, Warszawa-Kraków 2007, s. 83).
Przyznanie stronie skarżącej racji, że w niniejszej sprawie nie mamy do czynienia z trwałym przysporzeniem majątkowym nie można byłoby pogodzić z treścią art. 24 ust. 5 pkt 3 ustawy o PIT. Gdyby przyjąć punkt widzenia skarżącego regulacja ta byłaby zbędna, nie występowałby bowiem majątek do opodatkowania. Tymczasem w sytuacji skarżącego doszłoby do faktycznego uzyskania prawa majątkowego – majątku likwidacyjnego w postaci wierzytelności z tytułu ceny sprzedaży udziału w innej spółce. Oczywistym jest natomiast, że wierzytelność jest prawem majątkowym o charakterze cywilnoprawnym. Ponadto, wierzytelność pieniężna jest prawem do żądania od dłużnika przekazania wierzycielowi pewnej sumy pieniędzy (jednostek pieniężnych) uosabiającej określoną wartość majątkową. Przez określenie sumy pieniężnej należy natomiast rozumieć wskazanie kwoty i waluty świadczenia.
Przekazanie majątku na rzecz skarżącego nie tylko stanowi element konieczny do zakończenia bytu prawnego spółki, ale również generuje po stronie skarżącego przysporzenie. Następuje bowiem likwidacyjne wydanie majątku spółki wspólnikowi. Taka relacja stanowi o wystąpieniu przychodu po stronie wspólnika. Wydanie majątku spółki jest ostatnią czynnością spółki związaną z jej mieniem.
Mając na uwadze powyższe, należało podzielić, jako prawidłowe, stanowisko organu interpretacyjnego, że przekazanie majątku spółki w postaci przysługującej jej wierzytelności wobec skarżącego skutkowałoby powstaniem przychodu z tytułu udziału w zyskach osób prawnych na podstawie art. 24 ust. 5 pkt 3 ustawy o PIT.
W konsekwencji należało uznać, że podniesione zarzuty są niezasadne, a na podstawie art. 151 p.p.s.a. skargę oddalić.