I SA/Ke 316/25

I SA/Ke 316/25 - Wyrok WSA w Kielcach
Data orzeczenia
2025-11-20
orzeczenie nieprawomocne
Data wpływu
2025-07-15
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach
Sędziowie
Agnieszka Banach /przewodniczący sprawozdawca/
Andrzej Mącznik
Magdalena Chraniuk-Stępniak
Symbol z opisem
6037 Transport drogowy i przewozy
Hasła tematyczne
Podatkowe postępowanie
Skarżony organ
Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku
Uchylono postanowienie I i II instancji
Powołane przepisy
Dz.U. 2024 poz 1267
art. 1
Ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j.)
Dz.U. 2024 poz 935
art. 119 pkt 3, art. 134 par 1, art. 135, art. 145 par 1 pkt 1, art. 151, art. 200 i art. 205 par 1
Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j.)
Dz.U. 2025 poz 111
art. 122, art. 155, art 187 par 1, art. 262 par 1 pkt 2
Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j.)
Dz.U. 2023 poz 70
art. 4 ust. 1 i art. 6 ust. 6 i 7
Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t. j.)
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Agnieszka Banach (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Magdalena Chraniuk-Stępniak Asesor WSA Andrzej Mącznik po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym w dniu 20 listopada 2025 r. sprawy ze skargi K. Ś. na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Kielcach z dnia 19 maja 2025 r. nr SKO.PO-41/1456/644/2025 w przedmiocie kary porządkowej 1. uchyla zaskarżone postanowienie i poprzedzające je postanowienie organu pierwszej instancji; 2. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Kielcach na rzecz K. Ś. kwotę 100 (sto) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.
Uzasadnienie
Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Kielcach (dalej: "Kolegium") postanowieniem z 19 maja 2025 r. nr SKO.PO-41/1456/644/2025 utrzymało w mocy postanowienie Burmistrza [...] i Gminy (dalej: "Burmistrz") z 17 lutego 2024 r. nr [...] w sprawie nałożenia na K. Ś. kary porządkowej w kwocie [...]zł w związku z nieudzieleniem w terminie wyjaśnień.
Kolegium wyjaśniło, że wymienionym na wstępie postanowieniem Burmistrz na podstawie art. 216 § 1 w związku z art. 262 § 1 pkt 2 i § 5 ustawy z dnia 29 lipca 1997 r. Ordynacja podatkowa (j.t. Dz.U.2025 r. poz. 111), dalej: "O.p." nałożył na stronę karę porządkową w kwocie [...]zł. Strona na ww. rozstrzygnięcie Burmistrza wniosła zażalenie.
Kolegium rozpoznając zażalenie, potwierdziło ustalenia Burmistrza podając, że organ podatkowy I instancji wszczął z urzędu postępowanie podatkowe w sprawie ustalenia stronie łącznego zobowiązania podatkowego za rok 2025 r. Wskazał, że podatnik nie złożył w ustawowym terminie informacji o nieruchomościach i obiektach budowlanych położonych na terenie gminy oraz nie odpowiedział na wezwania organu z 22 listopada 2024 r. i z 10 grudnia 2024 r. o podanie powierzchni użytkowej budynków niemieszkalnych znajdujących się na działce nr [...] zlokalizowanej przy ul. [...] w P.. Nadto Kolegium ustaliło, że 4 lutego 2025 r. Burmistrz wezwał stronę w trybie przepisu art. 155 O.p. do złożenia w terminie 7 dni od dnia otrzymania postanowienia wyjaśnień, co do sposobu wykorzystywania nieruchomości budynkowej niemieszkalnej usytuowanej na działce [...] oraz podania jej powierzchni użytkowej. Organ podatkowy I instancji wskazał, że ustalenia w tym zakresie są niezbędne do prawidłowego opodatkowania nieruchomości stanowiącej własność K. Ś. w roku podatkowym 2025. W wezwaniu organ podatkowy poinformował o sankcji nie ustosunkowania się do wezwania i przytoczył treść art. 262 § 1 pkt 2 O.p.
Następnie Kolegium ustaliło, że 10 lutego 2025 r. strona złożyła za pośrednictwem Burmistrza na podstawie art. 141 § 1 pkt 1 O.p. ponaglenie do Kolegium na działanie organu podatkowego w zakresie nieudzielenia odpowiedzi na zadane pytania dotyczące wszczętego postępowania podatkowego nr [...], a zawarte w piśmie strony skierowanym do organu I instancji w dniu 25 stycznia 2025 r., których treść Kolegium przytoczyło. Z pisma wynika, że strona podała m.in., że nie doszło do zdarzeń, które uzasadniałyby kierowane wobec podatniczki żądania, zaś organ w toku prowadzonej korespondencji nie wskazał okoliczności, które uzasadniałyby powstanie obowiązku podatkowego po stronie podatnika, a co za tym idzie obowiązku składania informacji organowi podatkowemu. Ponaglenie, jak podał organ, zostało rozpoznane w odrębnej procedurze w dniu 7 marca 2025 r.
Natomiast, jak ustaliło Kolegium, w kolejnym piśmie z 14 lutego 2025 r. strona poinformowała, że w przypadku budynku niemieszkalnego znajdującego się na działce nr ewid. [...] od 2005 r. nic się nie zmieniło i budynek jest wykorzystywany w ten sam sposób. W dalszej części pisma wskazała, że organ podatkowy bezprawnie i wybiórczo stosuje wobec niej przepisy prawa podatkowego w celu wymuszenia czynności, do których nie jest zobligowany w stanie prawnym, co stanowi rażące naruszenia prawa przez organ podatkowy, a także wolności oraz stosowane mechanizmu SLAPP.
W powyżej przedstawionym stanie faktycznym, Burmistrz nałożył na podatnika karę porządkową w kwocie [...]zł w związku z niewykonaniem obowiązku złożenia przez stronę wyjaśnień w żądanym zakresie.
Kolegium przywołało brzmienie art. 262 § 1 pkt 2 i § 2a O.p. oraz art. 122 i 187 § 1 O.p. oraz wyjaśniło specyfikę postępowania podatkowego i obowiązków organów podatkowych w tym zakresie, a także omówiło przesłanki nałożenia kary porządkowej. Następnie podkreśliło, że podatnik nie zastosował się do wezwań organu, w tym od dnia nabycia nieruchomości nigdy nie złożył w organie podatkowym informacji w sprawie podatku od nieruchomości dotyczącej posiadanej nieruchomości położonej w P. przy ul. [...] i nie wykazał przedmiotów opodatkowania znajdujących się na niej. Ustalenie wielkości znajdujących się na nieruchomości obiektów oraz sposób ich wykorzystywania stanowiło okoliczność istotną stanu faktycznego sprawy wymiaru zobowiązania podatkowego. Kolegium podkreśliło, że w wezwaniu organ podatkowy wyjaśnił stronie, że złożenie wyjaśnień w powyższym zakresie ma na celu ustalenia prawidłowej podstawy opodatkowania. Wezwanie zawierało pouczenie o skutkach prawnych niezastosowania się do wezwania. Zdaniem organu odwoławczego złożenie przez stronę odpowiedzi na wezwanie o treści: "nic się nie zmieniło" - nie jest odpowiedzią na wezwanie organu.
W ocenie Kolegium, Burmistrz słusznie uznał, że strona, która nigdy (od dnia wejście w prawa poprzednika prawnego) nie złożyła informacji o nieruchomości i obiektach budowalnych, nie podjęła współpracy nie wykazując powierzchni użytkowej budynku innego niż mieszkalny i sposobu jego wykorzystania, nie złożyła wyjaśnień w trybie przepisu art. 155 O.p. W realiach sprawy podatnik osobiście oraz działając przez pełnomocnika w toczącym się postępowaniu nie udzielił wyjaśnień na wezwanie organu, a jedynie wdał się w polemikę z organem podatkowym co do celowości żądania udzielenie wyjaśnień, podania podstaw prawnych działania organu itp. Organ podkreślił, że co do zasady podatnik nie jest uprawniony do oceny tego, jakie dokumenty i informacje są istotne dla wyjaśnienia okoliczności faktycznych sprawy, i nie ma podstaw do kwestionowania potrzeby ich złożenia. Obowiązkiem strony jest przedstawienie żądanych przez organ dokumentów i wyjaśnień.
Odnosząc się do argumentów podatnika dotyczących naruszenia przez organ art. 262 O.p. poprzez uznanie, że odmowa udzielenia wyjaśnień przez stronę była bezzasadna, Kolegium uznało, że zarzut nie zasługuje na uwzględnienie. Kolegium stwierdziło, że organ podatkowy zażądał wyjaśnień dotyczących okoliczności faktycznych mających znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy ustalenia podatnikowi wymiaru zobowiązania podatkowego na rok 2025. Organ dążył do ustalenia, jaka jest powierzchnia i sposób wykorzystywania budynku niemieszkalnego na gruncie podatnika. Mimo, że podatnik nigdy nie złożył w organie informacji o nieruchomości organ w postępowaniu podatkowym wykorzystywał dotychczas dowód w postaci oświadczenia z 2004 r. poprzedniczki prawnej strony. Informacja ta nie obejmowała budynków niemieszkalnych. Dane dotyczące powierzchni nieruchomości gruntowej wynikają z zapisów ewidencji gruntów, nie obejmują one natomiast powierzchni użytkowej znajdujących się na nieruchomości budynków, a jedynie powierzchnie zabudowy.
W konsekwencji Kolegium uznało, że Burmistrz był uprawniony do zastosowania kary porządkowej w związku bezzasadnym niewykonaniem wezwania wystosowanego w prowadzonym postępowaniu podatkowym. Nadto powołując się na orzecznictwo organ wywiódł, że kara jest w stanie faktycznym sprawy adekwatna do rodzaju i stopnia zawinienia strony. Podkreślił, że zachowanie strony tamuje bieg prowadzonego postępowania podatkowego.
Końcowo organ wyjaśnił, że pełnomocnik strony wniósł o doręczanie korespondencji na adres do doręczeń elektronicznych. Wobec jednak wydania przez organ wezwania z 4 lutego 2025 r. na piśmie utrwalonym w postaci papierowej ( art. 126 § 1 O.p), doręczenie takiej formy pisma stronie (pełnomocnikowi) mogło nastąpić jedynie przez operatora pocztowego. W przepisach prawa, w tym Ordynacji podatkowej brak jest przepisu zakazującego organom działania w formie papierowej, a zatem wybór formy załatwiania spraw należy do organów podatkowych.
Na powyższe postanowienie K. Ś. złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach i wniosła o jego uchylenie.
Zarzuciła rażące naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. art. 262 § 2 O.p. poprzez uznanie, że odmowa złożenia deklaracji, o której mowa w art. 6 pkt 6 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (j.t. Dz.U. z 2025 r. poz. 707), była bezzasadna.
W uzasadnieniu skargi strona przedstawiła przebieg postępowania w sprawie. Wyjaśniła, że w okresie od 2005 r. do 2025 r. nie zaistniały zdarzenia wywołujące skutek w postaci powstania obowiązku podatkowego i w związku z tym nie powstał obowiązek złożenia deklaracji podatkowej. Dlatego też stanowisko podatniczki polegające na skierowaniu wniosku o podanie właściwej podstawy prawnej było zasadne. W przekonaniu strony nie zaistniały okoliczności uzasadniające obowiązek wynikający z art. 6 ust. 6 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Jedynym zdarzeniem wywołującym skutki przewidziane w tym przepisie było nabycie nieruchomości w 2005 roku. W związku z tym prawo organu do żądania wyjaśnień na podstawie art 274a Ordynacji podatkowej uległo przedawnieniu w 2010 r., zgodnie z pięcioletnim okresem przedawnienia przewidzianym w art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej, licząc od końca roku, w którym upłynął termin płatności podatku.
W dalszej części pisma strona opisała okoliczności świadczące jej zdaniem o przedawnieniu spornego zobowiązania.
W ocenie strony kara porządkowa może być nałożona wyłącznie w przypadkach określonych w art. 262 O.p., które stanowią katalog zamknięty. Obejmuje ona sytuacje, gdy strona, pełnomocnik strony, świadek lub biegły, mimo prawidłowego wezwania organu podatkowego, bezzasadnie odmówiły lub nie złożyły w terminie wyjaśnień, zeznań, dokumentów lub innych wymaganych czynności. Organ podatkowy ma obowiązek prawidłowego wezwania, w którym powinien wskazać skutki prawne niezastosowania się do wezwania, a także wyznaczyć termin na wykonanie obowiązku. Kara porządkowa nakładana jest w formie postanowienia, na które przysługuje zażalenie. Termin płatności kary wynosi 7 dni od doręczenia postanowienia.
Końcowo strona podniosła, że zastosowanie kary porządkowej przez Burmistrza jest niczym innym jak narzędziem nacisku i typowym przypadkiem SLAPP skierowanym przeciwko jej oraz jej partnerowi. Sama wysokość nałożonej kary porządkowej jest - w jej ocenie - nieuzasadniona i nadmierna, wykraczająca poza wszelkie racjonalne przesłanki. Podała, że jej obecna sytuacja finansowa uniemożliwia jej uiszczenie kary bez poważnego uszczerbku dla domowego budżetu. Jest osobą bezrobotną, opiekuje się niepełnosprawną córką, zaś druga z córek jest obecnie uczennicą 3 klasy technikum. Jedynym żywicielem rodziny i osobą pracującą w jej domu jest jej partner, dlatego też zapłacenie tak wysokiej sumy jest poza jej możliwościami finansowymi. Nadto wskazała na sytuację zdrowotną młodszej z córek, która wymaga specjalistycznego leczenia, co generuje wysokie koszty.
W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację przedstawioną dotychczas w sprawie.
W piśmie procesowym z dnia 18 listopada 2025 r. zatytułowanym "Uzupełnienie skargi" strona ponowiła argumentację przedstawioną w skardze, która odnosi się do kwestii przedawnienia zobowiązania podatkowego. Zdaniem podatnika nałożenie kary porządkowej jest nie tylko niezgodne z prawem podatkowym, ale stanowi również rażące nadużycie władzy publicznej. Działania takie podważają zasadę zaufania do organów podatkowych (art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej) oraz naruszają podstawowe prawa konstytucyjne obywatela, w tym zasadę praworządności (art. 7 Konstytucji) i prawo do wynagrodzenia szkody wyrządzonej przez niezgodne z prawem działanie organu władzy publicznej (art. 77 § 1 Konstytucji). Nadto strona podniosła, że przewidziane dyspozycją art. 262 Ordynacji podatkowej rozwiązanie ma na celu zdyscyplinowanie uczestników postępowania podatkowego w dbałości o to, aby postępowanie to przebiegało sprawnie i kończyło się w przewidzianym prawem terminie konkretnym rozstrzygnięciem. Ma więc ono na celu usprawnienie postępowania jako pewnego procesu, w znaczeniu technicznym. Nie służy zaś jako sankcja w przypadku odmowy dostarczenia przez stronę materiałów niezbędnych dla merytorycznego rozstrzygnięcia sprawy.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach zważył, co następuje:
Sąd rozpoznał niniejszą sprawę na posiedzeniu niejawnym, w trybie uproszczonym. Jak stanowi art. 119 pkt 3 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (j. t. Dz. U. z 2024 r., poz. 935, dalej: p.p.s.a.) sąd może rozpoznać sprawę w trybie uproszczonym, gdy przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienie wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie.
Zgodnie z zasadami wyrażonymi w art. 1 ustawy z 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (j. t. Dz. U. z 2024 r., poz.1267) i art. 134 § 1 p.p.s.a., sąd bada zaskarżone orzeczenie pod kątem jego zgodności z obowiązującym prawem, zarówno materialnym, jak i procesowym, nie jest przy tym - co do zasady - związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.
Na zasadzie art. 145 § 1 pkt 1 p.p.s.a. uwzględnienie skargi na decyzję lub postanowienie następuje w przypadku naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy (lit. a), naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego (lit. b) lub innego naruszenia przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy (lit. c). Zaistnienie którejś z powyższych sytuacji obliguje sąd do uchylenia zaskarżonej decyzji lub postanowienia. W myśl art. 151 p.p.s.a., w razie nieuwzględnienia skargi, sąd skargę oddala.
Natomiast zgodnie z art. 135 p.p.s.a., sąd stosuje przewidziane ustawą środki w celu usunięcia naruszenia prawa w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga, jeżeli jest to niezbędne dla końcowego jej załatwienia.
Dokonując kontroli zaskarżonego aktu administracyjnego w opisanych powyżej granicach, sąd stwierdził, że proces decyzyjny organów naruszył przepisy prawa w stopniu uzasadniającym uwzględnienie skargi.
Istota sporu w rozpoznawanej sprawie sprowadza się do oceny, czy postanowienie nakładające na skarżącą karę porządkową, o której mowa w art. 262
§ 1 pkt 2 O.p., jest zgodne z prawem. Zastrzeżenia skarżącej budzi nie tylko sama zasadność nałożenia kary porządkowej, lecz także jej wysokość.
Zgodnie z art. 262 § 1 pkt 2 O.p. strona, pełnomocnik strony, świadek lub biegły, którzy mimo prawidłowego wezwania organu podatkowego bezzasadnie odmówili lub nie dokonali w terminie wyznaczonym w wezwaniu złożenia wyjaśnień, zeznań, wydania opinii, okazania przedmiotu oględzin, przedłożenia tłumaczenia dokumentacji obcojęzycznej lub udziału w innej czynności, mogą zostać ukarani karą porządkową do 3.700 zł. Przesłanką uzasadniającą nałożenie kary porządkowej jest więc bezzasadna odmowa zachowania określonego w tym przepisie. Odmowa winna mieć jednoznaczny charakter i wskazywać na brak woli poddania się obowiązkom nałożonym przez organy podatkowe.
Kara porządkowa przewidziana w art. 262 § 1 O.p. jest sankcją administracyjną służącą zdyscyplinowaniu uczestników postępowania (por. S. Presnarowicz [w:] C. Kosikowski oraz L. Etel (red.), J. Brolik, R. Dowgier, P. Pietrasz, M. Popławski, S. Presnarowicz, W. Stachurski, Ordynacja podatkowa. Komentarz LEX, Warszawa 2013 r., s. 1331; zob. też np. wyrok NSA z 12 grudnia 2012 r., II FSK 198/12, CBOSA).
Uchylanie się od obowiązków procesowych jest z jednej strony dotkliwe dla organów podatkowych i dezorganizuje ich pracę, a z drugiej strony prowadzi do przewlekłości postępowania podatkowego. Norma wynikająca z art. 262 § 1 O.p. ma zatem zapewnić sprawny przebieg postępowania i wydanie rozstrzygnięcia w przewidzianym ustawowo terminie (por. np. wyrok NSA z 11 maja 2016 r., II FSK 1020/14). Co istotne:
a) katalog czynów zagrożonych karami porządkowymi, zawartymi w analizowanym przepisie ma charakter zamknięty, co oznacza, że nie można stosować kar porządkowych do innych czynów niż tam określone, nawet gdyby ich zajście utrudniało prowadzenie postępowania lub hamowało ich tok;
b) warunkiem wymierzenia kary porządkowej w związku z niedopełnieniem obowiązku określonego w art. 262 § 1 O.p. jest pouczenie przez organ podatkowy osoby zobowiązanej do jego wykonania o skutkach niezastosowania się do wezwania, w tym o skutkach wynikających z tego przepisu;
c) przesłanką wymierzenia kary porządkowej jest brak uzasadnionej przyczyny odmowy określonego działania.
Przy wykładni art. 262 § 1 O.p. niezbędne jest również odniesienie się do obowiązków organów podatkowych wynikających z przepisów Ordynacji podatkowej.
I tak, zgodnie z art. 122 O.p. organy podatkowe mają obowiązek podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego. Natomiast z art. 187 § 1 O.p. wynika obowiązek zebrania i w sposób wyczerpujący rozpatrzenia całego materiału dowodowego zebranego w sprawie. Zarówno w orzecznictwie sądów administracyjnych jak i doktrynie ugruntowany jest pogląd, że wynikające z tych przepisów obowiązki organów podatkowych nie oznaczają, że ciężar dowodu, czy dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego spoczywa wyłącznie na organie podatkowym (zob. wyrok NSA z 21 października 2011 r., II FSK 775/10 i powołane tam orzeczenia). Jednakże należy wskazać, że zgodnie z art. 122 Ordynacji podatkowej to po stronie organu podatkowego spoczywa inicjatywa w zbieraniu dowodów i wyjaśnianiu stanu faktycznego. Temu celowi służy m.in. instytucja wezwania strony (lub innej osoby) do złożenia wyjaśnień. Organ podatkowy bowiem na podstawie art. 155 § 1 O.p. jest uprawniony, aby wezwać stronę lub inne osoby do złożenia wyjaśnień, zeznań, przedłożenia dokumentów lub dokonania określonej czynności osobiście, przez pełnomocnika lub na piśmie, jeżeli jest to niezbędne dla wyjaśnienia stanu faktycznego lub rozstrzygnięcia sprawy. Strona postępowania ma zatem obowiązek dokonania na żądanie organu określonej czynności, w tym udzielenia stosownych wyjaśnień. Wynika to z art. 155 § 1 Ordynacji podatkowej, a także art. 191 i art. 192 O.p.
W realiach rozpoznawanej sprawy wszczęte z urzędu postępowanie podatkowe dotyczyło ustalenia podatku od nieruchomości za rok 2025.
W myśl art. 6 ust. 6 u.p.o.l. osoby fizyczne, z zastrzeżeniem ust. 11, są obowiązane złożyć właściwemu organowi podatkowemu informację o nieruchomościach i obiektach budowlanych, sporządzoną na formularzu według ustalonego wzoru, w terminie 14 dni od dnia wystąpienia okoliczności uzasadniających powstanie albo wygaśnięcie obowiązku podatkowego w zakresie podatku od nieruchomości lub od dnia zaistnienia zdarzenia, o którym mowa w ust. 3.
W tej informacji podatnik powinien zawrzeć takie dane, które umożliwią organowi wydanie prawidłowej decyzji ustalającej zobowiązanie w podatku od nieruchomości (wyrok NSA z 18 listopada 2016 r., II FSK 2928/15). Zgodnie bowiem z art. 6 ust. 7 zd. 1 u.p.o.l. podatek od nieruchomości na rok podatkowy od osób fizycznych, z zastrzeżeniem ust. 11, ustala w drodze decyzji organ podatkowy właściwy ze względu na miejsce położenia przedmiotów opodatkowania. Brak informacji, o której mowa powoduje konieczność podjęcia przez organ czynności wyjaśniających, zmierzających do prawidłowego ustalenia m.in. przedmiotu i podstawy opodatkowania.
Zgodnie zaś z art. 4 ust. 1 u.p.o.l. podstawę opodatkowania stanowi:
1) dla gruntów – powierzchnia.
2) dla budynków lub ich części - powierzchnia użytkowa;
3) dla budowli lub ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 4-6 - wartość, o której mowa w przepisach o podatkach dochodowych, ustalona na dzień 1 stycznia roku podatkowego, stanowiąca podstawę obliczania amortyzacji w tym roku, niepomniejszona o odpisy amortyzacyjne, a w przypadku budowli całkowicie zamortyzowanych - ich wartość z dnia 1 stycznia roku, w którym dokonano ostatniego odpisu amortyzacyjnego.
Podatniczka w kontrolowanej sprawie nie złożyła do organu, pomimo istnienia takiego obowiązku (art. 6 ust 6 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych) informacji o nieruchomościach i obiektach budowlanych, jak i nie uczyniła tego po wystosowanym do niej przez organ wezwaniu po wszczęciu postanowieniem z 17 stycznia 2025 r. postępowania w sprawie ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości na 2024 r. Tym samym nie podała danych dotyczących podstawy opodatkowania powierzchni użytkowej budynku (budynków) i jego (ich) przeznaczenia. Nie ulega żadnej wątpliwości, że podejmowane przez organ podatkowy z urzędu czynności dowodowe zmierzające do ustalenia powierzchni użytkowej budynków i ich przeznaczenia są niezbędne dla prawidłowego wymiaru podatku. Skarżąca ww. obowiązku nie wykonała, będąc wezwana przez Burmistrza pismem z 4 lutego 2025 r. w trybie przepisu art. 155 § 1 O.p. W wezwaniu organ podatkowy prawidłowo poinformował o sankcji nieustosunkowania się do wezwania i przytoczył treść art. 262 § 1 pkt 2 O.p.
Z akt sprawy wynika, że 10 lutego 2025 r. strona za pośrednictwem Burmistrza na podstawie art. 141 § 1 pkt 1 O.p. złożyła ponaglenie do Kolegium na działanie organu podatkowego w zakresie nieudzielenia odpowiedzi na zadane pytania dotyczące wszczętego postępowania podatkowego nr [...] Z kolei w kolejnym piśmie z 14 lutego 2025 r. strona poinformowała, że w przypadku budynku niemieszkalnego znajdującego się na działce nr ewid. [...] od 2005 r. nic się nie zmieniło i budynek jest wykorzystywany w ten sam sposób.
Zdaniem Sądu, wymierzenie podatnikowi kary porządkowej, o której mowa w art. 262 § 1 pkt 2 i 2a O.p., jest zasadne, jeżeli Burmistrz wszczyna postępowanie w celu wymiaru podatku i wzywa podatnika do udzielenia wyjaśnień, czy złożenia informacji podatkowej, pouczając o skutkach niezastosowania się do wezwania. Obowiązkiem podatnika jest odpowiadać na wezwania organu i stosować się do nich. Brak reakcji strony postępowania podatkowego może wyczerpywać znamiona art. 262 § 1 pkt 2 i 2a O.p. uzasadniającego wymierzenie kary porządkowej.
Podkreślić należy, że podatnik nie jest właściwym podmiotem do oceny tego, jakie dokumenty są istotne dla wyjaśnienia okoliczności faktycznych sprawy i nie ma podstaw do kwestionowania potrzeby ich złożenia. Obowiązkiem strony jest przedstawienie żądanych dokumentów (por. wyrok NSA z 6 marca 2018 r., II FSK 1695/16). Sąd podkreśla, że podatnik w zakresie niezbędnym do zrealizowania przez organ postulatu ustalenia prawdy materialnej, może być wezwany do przełożenia odpowiedniego przedmiotu (dokumentacji) i przedmiot ten musi przedłożyć pod rygorem wynikającym z art. 262 § 1 pkt 2 lub 2a O.p. Odpowiedzialność jego może być ograniczona jedynie w sytuacji, gdy odmowa wykonania wezwania nie jest bezzasadna. Istnieją więc jakieś usprawiedliwione przyczyny, dla których wezwanie organu nie mogło być przez niego zrealizowane, pomimo chęci jego realizacji. Jednakże przyczyny te muszą być przez wezwanego podatnika w sposób niebudzący wątpliwości wykazane i to na nim ciąży obowiązek ich wykazania (wyrok NSA z 22 lutego 2018 r., II FSK 3836/18). Zgodnie z brzmieniem z art. 262 § 1 pkt 2 O.p. odpowiedzialność strony może być ograniczona jedynie w sytuacji, gdy odmowa wykonania wezwania nie jest bezzasadna. Zasadniczą przesłanką nałożenia omawianej kary porządkowej jest bowiem (obok przesłanek podmiotowych i dokonania prawidłowego wezwania przez organ podatkowy) brak uzasadnionej przyczyny niewykonania wezwania, "bezzasadność odmowy" dokonania konkretnej czynności procesowej przez stronę, przy czym chodzi tu o odmowę niemającą podstaw w obiektywnych okolicznościach sprawy (por. wyrok NSA z 6 marca 2018 r., II FSK 1695/16). W orzecznictwie prezentowany jest pogląd, zgodnie z którym jako usprawiedliwione niewykonanie obowiązku traktować należy tylko takie okoliczności, które w sposób niezależny od strony i w normalnych warunkach trudny do przezwyciężenia uniemożliwiały jej zadośćuczynienie obowiązkom nałożonym przez organ podatkowy, nawet przy dołożeniu należytej staranności. Nie ma zatem znaczenia to, czy w subiektywnym przekonaniu strony powinna dany obowiązek wykonać, lecz o kwestię istnienia faktycznych przeszkód w jego wykonaniu. Taka przeszkoda nie jest przekonanie strony o przedawnieniu zobowiązania podatkowego. Wezwanie organu podatkowego do złożenia wyjaśnień co do sposobu wykorzystywania nieruchomości budynkowej niemieszkalnej usytuowanej na działce należącej do podatnika oraz podania jej powierzchni użytkowej należy uznać za uzasadnione z uwagi na cytowane wyżej przepisy u.p.o.l.
Zaskarżone postanowienie i poprzedzające je postanowienie Burmistrza podlegają jednak uchyleniu z powodów podanych poniżej.
Po pierwsze, nie może być wątpliwości, że wezwanie podatnika do złożenia wyjaśnień, czy udzielenia informacji powinno w sposób jasny, zrozumiały i precyzyjny określać zakres nakładanego tym wezwaniem obowiązku. W wezwaniu z 4 lutego 2025 r. organ zobowiązał podatniczkę do złożenia wyjaśnień co do sposobu wykorzystywania nieruchomości budynkowej niemieszkalnej usytuowanej na działce [...] oraz podania jej powierzchni użytkowej. Organ podatkowy I instancji w uzasadnieniu tego wezwania powołał się na postanowienie z 17 stycznia 2025 r. o wszczęciu postępowania podatkowego znak: [...], wskazując, że postanowienie dotyczy podatku od nieruchomości na rok 2025 r. Z kolei postępowanie podatkowe wszczęte postanowieniem z 17 stycznia 2025 r. dotyczy podatku od nieruchomości na rok 2024 i działki nr ewid. [...], a w postanowieniu Burmistrza o nałożeniu kary porządkowej organ powołuje się na wezwanie z 4 lutego 2025 r. i że dotyczyło ono podatku od nieruchomości za rok 2025 r.
Powyższe nieścisłości pomiędzy postanowieniem o wszczęciu postępowania podatkowego a wezwaniem mogły rodzić wątpliwości podatniczki co do rodzaju i zakresu żądanej informacji, dlatego nieścisłości te powinny zostać wyeliminowane przez organ, najpewniej poprzez ponowne wezwanie skarżącej do co do sposobu wykorzystywania nieruchomości budynkowej niemieszkalnej oraz podania jej powierzchni użytkowej ze wskazaniem prawidłowego roku podatkowego i nieruchomości, którego dotyczy wezwanie. Niewykluczone, że postanowienie o wszczęciu postępowania podatkowego określa błędnie rok podatkowy, którego dotyczy zamiar uzyskania informacji przez organ i numer działki, na której znajduje się sporny budynek (budynki). Wówczas to czynności procesowe związane ze wszczęciem postępowania musiałyby zostać powtórzone przez organ.
Po drugie, warunkiem prawidłowego stosowania przepisu art. 262 § 1 O.p. jest przeprowadzenie postępowania wyjaśniającego nie tylko co do przesłanek wyraźnie wymienionych w tym przepisie, lecz także rodzaju i stopnia zawinienia oraz ewentualnych skutków, jakie pociąga w konkretnym przypadku uchybienie wezwaniu (wyrok WSA we Wrocławiu z 6 czerwca 2013 r., I SA/Wr 347/13; wyrok WSA w Poznaniu z 26 października 2017 r., I SA/Po 591/17). Ponadto należy wskazać, że wymóg prawidłowego uzasadnienia stanowiska organu podatkowego co do wysokości kary, w tym w szczególności jej adekwatności do zarzucanych naruszeń obowiązków, wynika z użycia w art. 262 § 1 O.p. zwrotu - " (...) mogą zostać ukarani karą porządkową do (...)" - a więc przyznania organowi kompetencji do zastosowania określonego środka w ramach tzw. uznania administracyjnego (wyrok NSA z 23 lutego 2016 r., II GSK 1592/14). W przypadku spełnienia przesłanek zastosowania kary porządkowej organ dysponuje zatem swobodą w określeniu jej wysokości, przy czym nie może ona przekraczać maksymalnej kwoty wskazanej w tym przepisie 3.700 zł. NSA w powołanym wyroku stwierdził, że okoliczności uzasadniające nałożenie kary porządkowej w danej wysokości powinny zostać poddane ocenie w pisemnym uzasadnieniu postanowienia w tym przedmiocie. Obowiązek organu wyjaśnienia powodów, dla których zadecydował o zastosowaniu sankcji w określonej wysokości w zaistniałych okolicznościach faktycznych wypływa z zasady zaufania do organów podatkowych (art. 121 § 1 O.p.), czy też informacji (art. 124 O.p.). NSA zwrócił uwagę, że strona ukarana musi mieć zagwarantowaną możliwość poznania całokształtu okoliczności prawnych i faktycznych, jakimi kierował się organ podatkowy, wydając postanowienie o jej ukaraniu. W innym bowiem przypadku możliwość kwestionowania wysokości nałożonej kary pieniężnej byłaby jedynie iluzoryczna, a działanie organu sprowadzałoby się do niekontrolowanej dowolności. Mimo, że kara porządkowa jest sankcją administracyjną, a nie typowym środkiem represyjnym w znaczeniu prawa karnego, należy zwrócić uwagę na konieczność przestrzegania zasady adekwatności. Kara porządkowa powinna być taka, aby w świetle wszystkich okoliczności sprawy można było uznać ją za sprawiedliwą, a przedział kary porządkowej (w niniejszej sprawie do 3.700 zł) stanowi odzwierciedlenie skali uchybień, które mogą mieć różny ciężar gatunkowy.
Odnosząc powyższe uwagi do realiów niniejszej sprawy zauważyć należy, że w uzasadnieniu postanowienia organu I instancji zawarto tylko ogólne sformułowanie, że karę nałożono z uwagi na niewypełnienie wynikającego z wezwania obowiązku, a także uwzględniając potencjalną wysokość zobowiązania podatkowego. Takie wyjaśnienie jest niewystarczające. Natomiast uzasadnienie postanowienia Kolegium zawiera powtórzenie za Burmistrzem jego stanowiska oraz wskazanie na zasadę adekwatności z jednoczesnym przytoczeniem poglądów orzecznictwa. Organ odwoławczy stwierdził jedynie w podsumowaniu rozważań, że w jego ocenie kara jest w stanie faktycznym sprawy adekwatna do rodzaju i stopnia zawinienia strony.
Zdaniem Sądu, powyższe uzasadnienie wysokości (adekwatności) wymierzonej kary uchyla się spod sądowej kontroli. Organ I instancji, który zasadniczo powinien w tej materii zająć szczegółowe stanowisko, w ogóle się nie wyjaśnił, dlaczego ustalił wysokość kary sięgającą prawie 50 % maksymalnej wysokości takiej kary po tym, jak w toku postępowania podatkowego wystosował wyłącznie jedno wezwanie do złożenia dokumentu w trybie art. 262 § 1 pkt 2 O.p. (poprzednie wezwania strony z 22 listopada 2024 r. i 10 grudnia 2024 r. nastąpiły poza postępowaniem podatkowym). Z kolei argumentacja Kolegium jest w tym zakresie niepełna i nieprzekonująca.
Organy nie wzięły zatem pod uwagę rodzaju i stopnia zawinienia podatnika, a przede wszystkim ewentualnych skutków, jakie pociągnęło za sobą w tym konkretnym przypadku zaniechanie podatnika.
Sąd uznał zatem, że organ naruszył w sposób istotny dla wyniku sprawy przepisy postępowania, tj. art. 121 § 1, art. 122, art. 124 i art. 210 § 4 w zw. z art. 219 O.p. i w efekcie doszło do naruszenia art. 262 § 1 pkt 2 O.p.
Końcowo wyjaśnienia wymaga, że prawidłowe jest stanowisko wyrażone w zaskarżonym postanowieniu odnośnie doręczenia pism pełnomocnikowi skarżącej na adres do doręczeń elektronicznych. Otóż skoro organ wydał postanowienie w formie papierowej, to nie mógł na tym dokumencie zamieścić podpisu elektronicznego. Zgodnie z art. 126 § 1 O.p. sprawy podatkowe załatwiane są na piśmie utrwalonym w postaci papierowej lub elektronicznej, chyba że przepisy szczególne stanowią inaczej. Pisma utrwalone w postaci papierowej opatruje się podpisem własnoręcznym. Pisma utrwalone w postaci elektronicznej opatruje się kwalifikowanym podpisem elektronicznym, podpisem zaufanym albo podpisem osobistym lub kwalifikowaną pieczęcią elektroniczną organu podatkowego ze wskazaniem w treści pisma osoby opatrującej pismo pieczęcią. Zatem wydanie postanowienia w formie papierowej (jak w kontrolowanej sprawie) skutkuje naniesieniem odręcznego podpisu. Podpis elektroniczny może być zamieszczony wyłącznie na dokumencie przekazywanym drogą elektroniczną, co wydaje się na tyle oczywiste, iż nie wymaga szerszego wyjaśnienia (zob. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 30 stycznia 2019 r., sygn. akt II FSK 437/17). Zatem w konsekwencji doręczenie zaskarżonego postanowienia w formie pisemnej w realiach sprawy było zgodne w prawem.
Ponownie rozpoznając sprawę, organy uwzględnią ocenę prawną wyrażoną w tej sprawie przez Sąd.
W tym stanie rzeczy na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c w zw. z art. 135 p.p.s.a. zaskarżone postanowienie i poprzedzające je postanowienie Burmistrza podlegały uchyleniu, o czym orzeczono jak w pkt 1 sentencji wyroku.
O kosztach postępowania sądowego orzeczono w pkt 2 sentencji wyroku na mocy art. 200 i art. 205 § 1 p.p.s.a. Na koszty te - w wysokości 100 zł - składała się kwota wniesionego wpisu od skargi.