I SA/Ke 274/06

I SA/Ke 274/06 - Wyrok WSA w Kielcach
Data orzeczenia
2006-12-07
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2006-11-14
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach
Sędziowie
Ewa Rojek
Maria Grabowska /przewodniczący/
Mirosław Surma /sprawozdawca/
Symbol z opisem
6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne
Interpretacje podatkowe
Skarżony organ
Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku
Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy
Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
art.145 par.1 pkt 1a, art.200
Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
Dz.U. 2000 nr 14 poz 176
art.21 ust.1 pkt 28
Obwieszczenie Ministra Finansów z dnia 31 stycznia 2000 r. w sprawie ogłoszenia jednolitego tekstu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Dz.U. 2000 nr 54 poz 654
art.17
Obwieszczenie Ministra Finansów z dnia 14 czerwca 2000 r. w sprawie ogłoszenia jednolitego tekstu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
Dz.U. 1963 nr 28 poz 169
art.1 ust.1, art.6 ust.1, art.9 ust.1, art.14, art.16
Ustawa z dnia 29 czerwca 1963 r. o zagospodarowaniu wspólnot gruntowych.
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Maria Grabowska, Sędziowie Sędzia WSA Ewa Rojek,, Asesor WSA Mirosław Surma (spr.), Protokolant Krzysztof Czarnecki, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 7 grudnia 2006 r. sprawy ze skargi Wspólnoty Gruntowo-Leśnej Mieszkańców Miasta M. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] 2005 r. nr [...] w przedmiocie interpretacji przepisów prawa podatkowego 1. uchyla zaskarżoną decyzję, 2. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz strony skarżącej kwotę 255 zł (dwieście pięćdziesiąt pięć złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania.
Uzasadnienie
I SA/Ke 274/06
UZASADNIENIE
Decyzją z dnia [...] 2005r., nr [...], Dyrektor Izby Skarbowej odmówił zmiany postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego w J. z dnia [...] 2005r., nr [...], w sprawie interpretacji przepisów prawa podatkowego odnośnie opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych dochodu członków Wspólnoty Gruntowo-Leśnej Mieszkańców Miasta M. ze sprzedaży gruntów dla Cementowni M..
W uzasadnieniu decyzji organ II instancji wskazał, że Wspólnota Gruntowo-Leśna Mieszkańców Miasta M. zwróciła się do Naczelnika Urzędu Skarbowego w J. z zapytaniem, czy w przypadku sprzedaży gruntu Wspólnoty na rzecz Cementowni M. przychody członków wspólnoty są zwolnione z podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000r. Nr 14, poz. 176 ze zm.). Zgodnie ze stanowiskiem wnioskodawczyni uzyskane ze sprzedaży gruntu przychody członków wspólnoty są zwolnione z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych. W postanowieniu z dnia [...] 2005r., nr [...], Naczelnik Urzędu Skarbowego w J. stwierdził, że przedstawione we wniosku stanowisko nie jest prawidłowe. Pogląd ten podzielił również Dyrektor Izby Skarbowej. Zdaniem organu odwoławczego, zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 29 czerwca 1963r. o zagospodarowaniu wspólnot gruntowych (Dz. U. Nr 28, poz. 169 ze zm.), wspólnotami gruntowymi podlegającymi zagospodarowaniu w trybie i na zasadach określonych w tej ustawie są nieruchomości rolne, leśne oraz obszary wodne (...). W myśl art. 5 cyt. ustawy wspólnoty gruntowe nie mogą być dzielone pomiędzy uprawnionych do udziału w tych wspólnotach, zaś stosownie do art. 14 tej ustawy osoby uprawnione do udziału we wspólnocie powinny utworzyć spółkę do sprawowania zarządu wspólnotą i do właściwego zagospodarowania gruntów wchodzących w skład tej wspólnoty. Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy spółka taka jest osobą prawną i działa na podstawie statutu. W tej sytuacji, w ocenie organu, Wspólnota Gruntowo-Leśna Mieszkańców Miasta M. jako osoba prawna jest posiadaczem gospodarstwa rolnego, a grunty wspólnoty nie wchodzą w skład gospodarstw rolnych poszczególnych członków wspólnoty. Sprzedaży gruntu należącego do wspólnoty może dokonać tylko spółka i dlatego przychód spółki, stosownie do art. 17 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego. Ponieważ grunty wspólnoty nie wchodzą w skład gospodarstw rolnych członków wspólnoty, do odpowiedzialności podatkowej tych członków z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych nie mają zastosowania przepisy art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dotyczące zwolnienia od podatku przychodów uzyskanych ze sprzedaży całości lub części nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego. Wypłacone przez spółkę członkom wspólnoty środki pochodzące ze sprzedaży gruntu stanowią natomiast przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych i podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych w zryczałtowanej formie, w wysokości 19% wypłaconej kwoty stosownie do przepisu art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wspólnota jest bowiem spółką, posiadającą osobowość prawną, zaś członkowie wspólnoty mają prawo uczestniczyć we wszystkich korzyściach osiąganych przez spółkę. Podziału pożytków z użytków rolnych i leśnych pomiędzy poszczególnych członków wspólnoty dokonuje się w stosunku proporcjonalnym do wielkości ich udziałów w gruntach spółki, a uzyskany dochód jest dzielony w równych częściach pomiędzy członków wspólnoty będących wspólnikami. W tej sytuacji zatem wspólnota od dokonanych na rzecz członków wypłat obowiązana jest na podstawie art. 41 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pobrać zryczałtowany podatek dochodowy i przekazać pobrane kwoty w terminie do dnia 20 miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano podatek, na rachunek właściwego urzędu skarbowego.
W skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach skardze na powyższą decyzję Wspólnota Gruntowo-Leśna Mieszkańców Miasta M. wniosła o jej uchylenie w całości, zarzucając naruszenie prawa materialnego, tj. art. 21 ust. 1 pkt 28 i art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, poprzez błędną wykładnię pierwszego oraz niewłaściwe zastosowanie drugiego z wymienionych przepisów, a także w konsekwencji naruszenie art. 41 ust. 4 tej ustawy. W uzasadnieniu skargi skarżąca podniosła, że w zakresie ustalenia, czy grunty wspólnoty wchodzą do gospodarstw rolnych członków wspólnoty nie mogą mieć zastosowania przepisy ustawy o podatku rolnym, zaś ustawowa definicja gospodarstwa rolnego zawarta została w art. 55 [3] Kodeksu cywilnego. Jakkolwiek z mocy uregulowań szczególnych, tak jak w tym przypadku z mocy ustawy o zagospodarowaniu wspólnot gruntowych, zakazany został podział wspólnoty między uprawnionych, na skutek czego udział w tej wspólnocie nie może stanowić zorganizowanej części jako gospodarstwo rolne, to jednak nie może ulegać wątpliwości, że udział we wspólnocie osoby, która posiada gospodarstwo rolne, co w tym przypadku jest regułą, stanowi "prawo związane z prowadzeniem gospodarstwa rolnego". W konsekwencji udziały takie, jako prawa związane z prowadzeniem gospodarstwa rolnego, wchodzą w jego skład. W tej sytuacji udziałowcy wspólnoty nie powinni podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, tym bardziej na mocy art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Grunty zbyte na rzecz Cementowni M. stanowiły współwłasność w częściach ułamkowych (w rozumieniu art. 195 Kodeksu cywilnego), co zdaniem skarżącej wyklucza możliwość przyjęcia, że to wspólnota jako osoba prawna dokonała zbycia gruntów, a nie udziałowcy tej wspólnoty. Przyjęcie takiego stanowiska byłoby sprzeczne z treścią art. 140 Kodeksu cywilnego oraz zasadą "nemo plus iuris in alium transfere...". W istocie to sprzedaż w ujęciu cywilistycznym z określonymi konsekwencjami, także w dziedzinie publiczno-prawnej (podatkowej) gruntów wspólnoty dokonana została powierniczo, z mocy umocowania statutowego, przez władze wspólnoty, ale na rachunek, ryzyko i niebezpieczeństwo współwłaścicieli jako udziałowców we wspólnocie. W tej sytuacji, zdaniem skarżącej, nie można przyjąć, że wspólnota jako osoba prawna sprzedając grunty uczyniła to na własny rachunek i osiągnęła przychody, od których jako przychodów z udziałów w zyskach poszczególnych członków zobowiązana jest odprowadzić podatek na podstawie art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie, wywodząc jak w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.
Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:
Zgodnie z zasadami wyrażonymi w art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r.- Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) i art. 134 §1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), określanej dalej jako ustawa P.p.s.a., Sąd bada zaskarżony akt administracyjny pod kątem jego zgodności z obowiązującym prawem i nie jest przy tym związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.
Skarga zasługuje na uwzględnienie.
Spór pomiędzy stronami niniejszego stosunku sądowoadministarcyjnego dotyczy oceny czy uzyskane ze sprzedaży gruntu, wchodzącego w skład wspólnoty, przychody członków uprawnionych do udziału w niej są zwolnione z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie art.21 ust. 1 pkt 28 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2000 r., Nr 14, poz. 176 ze zm.).
W ocenie organów podatkowych sprzedaży gruntu należącego do wspólnoty może dokonać tylko spółka i dlatego przychód spółki, stosownie do art. 17 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego. Ponieważ grunty wspólnoty nie wchodzą w skład gospodarstw rolnych członków wspólnoty, do odpowiedzialności podatkowej tych członków z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych nie mają zastosowania przepisy dotyczące zwolnienia od podatku przychodów uzyskanych ze sprzedaży całości lub części nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego. Zdaniem skarżącej zaś uzyskane ze sprzedaży gruntu przychody jej członków są zwolnione z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych.
Stanowisko organów podatkowych nie jest prawidłowe.
Na wstępie należy wskazać na swoisty status prawny wspólnoty gruntowej oparty o przepisy ustawy z dnia 29 czerwca 1963 r. o zagospodarowaniu wspólnot gruntowych (Dz. U. Nr 28, poz. 169 ze zm.), powoływanej dalej jako ustawa o wspólnotach.
Po pierwsze, w pojęciu tej ustawy, nie należy wspólnoty gruntowej definiować według kryterium osób uprawnionych do udziału w niej. Na zakres przedmiotowy pojęcia wspólnoty gruntowej wskazuje art. 1 ust. 1 ustawy o wspólnotach zgodnie z którym są to nieruchomości rolne, leśne oraz obszary wodne. Bezpodstawnym jest więc przypisywanie wspólnocie praw podmiotowych.
Po drugie, ustawa o wspólnotach wyróżnia pewien konglomerat podmiotowy, tj. uprawnionych do udziału we wspólnocie, którymi są osoby fizyczne lub prawne posiadające gospodarstwa rolne (art. 6 ust. 1 ustawy o wspólnotach). Udziały poszczególnych uprawnionych określone są w idealnych (ułamkowych) częściach (art. 9 ust.1 ustawy o wspólnotach). Warunkiem koniecznym realizacji uprawnień podmiotowych jest więc posiadanie gospodarstwa rolnego.
Po trzecie, co jest znamiennym w niniejszej sprawie, stosownie do treści art. 14 ustawy o wspólnotach, osoby uprawnione do udziału we wspólnocie gruntowej powinny utworzyć spółkę do sprawowania zarządu nad wspólnotą i do właściwego zagospodarowania gruntów wchodzących w skład tej wspólnoty. Członkami spółki są osoby uprawnione do udziału we wspólnocie, przy czym mogą nimi być również posiadacze gruntów przyległych do wspólnoty gruntowej (art. 16 ustawy o wspólnotach). Należy zwrócić więc uwagę na specyficzny status tej osoby prawnej, różny od innych osób prawnych, w tym spółek prawa handlowego.
Reasumując brak jest podstaw do utożsamiania wspólnoty, z osobami uprawnionymi do udziału we wspólnocie i ze spółką (i jej członkami), która pełni rolę administratora (zarządcy). Tym samym to nie spółka, która zarządza wspólnotą jest uprawniona do udziału we wspólnocie, a poszczególne osoby które posiadają gospodarstwa rolne i właśnie do tych gospodarstw wchodzą udziały we wspólnocie.
Z definicji prawa przyznanego powołanej spółce wynika jedynie reprezentacja w stosunkach zewnętrznych osób uprawnionych do udziału we wspólnocie i zarządzanie samą wspólnotą. Ta zaś w odpowiednich częściach wchodzi w skład gospodarstw rolnych osób uprawnionych do udziału we wspólnocie. Bez wątpienia więc nieruchomość wspólnoty nie stanowi gospodarstwa rolnego spółki zarządzającej. Wspólnota, rozumiana zgodnie z art. 1 ust.1 ustawy o wspólnotach, nie wchodzi bowiem w skład jej majątku.
Nie zmienia tego fakt, iż spółka dokonuje sprzedaży nieruchomości wchodzącej w skład wspólnoty. Rozporządzenie to bowiem następuje na rachunek uprawnionych do udziału we wspólnocie. Nie stanowi rozporządzenia majątkiem spółki.
W aspekcie powyższego zasadnie strona skarżąca eksponuje przysługujące uprawnionym we wspólnocie zwolnienie z art. 21 ust.1 pkt 28 cyt. wyżej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Odmienna interpretacja, przyjęta przez organy podatkowe, w ocenie Sądu, narusza przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy.
Rozpoznając ponownie sprawę organ odwoławczy uwzględni przedstawioną wyżej wykładnię przepisów i podejmie stosowne rozstrzygnięcie.
Mając na uwadze powyższe, Sąd działając na podstawie art.145 §1 pkt 1 lit. "a" ustawy P.p.s.a. orzekł jak w sentencji wyroku. Uzasadnieniem rozstrzygnięcia o kosztach jest przepis art. 200 ustawy P.p.s.a.