I SA/Ke 108/20

I SA/Ke 108/20 - Wyrok WSA w Kielcach
Data orzeczenia
2020-05-29
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2020-03-03
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach
Sędziowie
Danuta Kuchta /przewodniczący sprawozdawca/
Magdalena Chraniuk-Stępniak
Maria Grabowska
Symbol z opisem
6118 Egzekucja świadczeń pieniężnych
Hasła tematyczne
Egzekucyjne postępowanie
Skarżony organ
Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku
Oddalono skargę
Powołane przepisy
Dz.U. 2019 poz 1438
art. 1a ust. 12a, art. 7 par. 2, art. 22 par. 2 i par. 3, art. 33 par. 1 pkt 8 i pkt 9, art. 34 par. 1;
Ustawa z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji - t.j.
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Danuta Kuchta (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Magdalena Chraniuk-Stępniak, Sędzia WSA Maria Grabowska, Protokolant Starszy inspektor sądowy Michał Gajda, po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym w dniu 29 maja 2020 r. sprawy ze skargi J. S. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. z dnia (...) nr (...) w przedmiocie zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym oddala skargę
Uzasadnienie
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K. (Dyrektor) postanowieniem
z (...) nr (...) utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w K. z (...) nr (...) w sprawie odmowy uwzględnienia zarzutu prowadzenia egzekucji przez niewłaściwy organ egzekucyjny oraz zarzutu zastosowania zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego w postępowaniu egzekucyjnym prowadzonym na podstawie tytułów wykonawczych z (...) o numerach: (...), wystawionych przez Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w K.
Organ ustalił, że decyzją z (...) nr (...) Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w K. określił J. S. kwotę odsetek na ostatni dzień terminu złożenia zeznania podatkowego za rok 2012, tj. 30 kwietnia 2013 r., od nieuregulowanych w terminie płatności zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych za poszczególne miesiące od stycznia do grudnia 2012 r. Postanowieniem z (...) Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w K. nadał ww. decyzji rygor natychmiastowej wykonalności. Postanowieniem z (..) Dyrektor, po rozpoznaniu zażalenia, utrzymał w mocy to postanowienie i jest ono ostateczne w administracyjnym toku instancji.
W oparciu o ww. tytuł prawny organ egzekucyjny - Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w K. prowadził postępowanie egzekucyjne wobec majątku J. S. w oparciu o ww. tytuły wykonawcze. W toku prowadzonej egzekucji administracyjnej, organ egzekucyjny zawiadomieniem z (...) dokonał zajęcia innej wierzytelności pieniężnej z tytułu dostaw, robót, usług, zawartych umów i innych wierzytelności u dłużnika zajętej wierzytelności A. – R. sp. z o.o. z siedzibą w R. Zawiadomienie o powyższym zajęciu wraz z odpisem tytułu wykonawczego doręczono zobowiązanemu (...). Natomiast dłużnik zajętej wierzytelności potwierdził odbiór tego zawiadomienia (...). W wyniku zastosowania ww. środka egzekucyjnego należności objęte ww. tytułami wykonawczymi wraz z należnymi odsetkami i kosztami egzekucyjnymi zostały w całości zaspokojone. Pismem z (...) zobowiązany wniósł zarzuty w sprawie postępowania egzekucyjnego prowadzonego w oparciu o ww. tytuły wykonawcze, tj. zarzut zastosowania zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego oraz zarzut prowadzenia egzekucji przez niewłaściwy organ egzekucyjny (art. 33 § 1 pkt 8 i 9 ustawy z 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (j.t. Dz.U.2019.1438 ze zm.)) dalej "u.p.e.a." Zobowiązany podniósł, że organ egzekucyjny nie dokonał analizy posiadanych informacji o majątku i skierował zajęcia egzekucyjne do tych składników, z których bezpośrednio uzyskiwane są przez stronę środki pieniężne niezbędne do prowadzenia działalności gospodarczej. Dokonanie bowiem przez organ zajęcia wierzytelności ze wszystkich rachunków bankowych i wierzytelności pieniężnych wynikających ze współpracy z kontrahentami spowodowało całkowity brak dostępu do środków pieniężnych, które są niezbędne do prowadzenia działalności gospodarczej. Zobowiązany podniósł nadto, że wierzyciel, tj. Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego K. wskazał w tytułach wykonawczych adres zobowiązanego: (...) K., ul. O. W ocenie strony z uwagi na zastosowanie środków egzekucyjnych w postaci zajęć rachunków bankowych oraz wszystkich wierzytelności pieniężnych, zastosowanie będzie miał art. 22 § 2 u.p.e.a., tj. właściwość miejscowa winna być ustalona według miejsca zamieszkania zobowiązanego, tj. W., ul. P. P. (...) i w tym przypadku właściwy miejscowo jest Naczelnik Trzeciego Urzędu Skarbowego W. - Ś. Postanowieniem z (...) Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w K. odmówił uznania za uzasadnione wniesionych przez stronę zarzutów.
W ocenie Dyrektora nie można mówić o jakiejkolwiek uciążliwości zastosowanego środka egzekucyjnego. Zastosowanie najmniej uciążliwego środka egzekucyjnego może mieć miejsce w przypadku istnienia w tym względzie możliwości wyboru. Skoro organ egzekucyjny miał wiedzę o wierzytelności pieniężnej zobowiązanego, to zarzut dokonania wadliwego wyboru środka egzekucyjnego, polegającego na zajęciu tej wierzytelności, musi być oceniony jako oczywiście bezzasadny. Wybór środka egzekucyjnego jest zawsze ograniczony zasadą celowości postępowania zmierzającego do zaspokojenia zobowiązań o charakterze pieniężnym. Prowadzone na podstawie tytułów wykonawczych z (...) postępowanie egzekucyjne, wbrew twierdzeniom strony, nie były następstwem prowadzonego wcześniej postępowania zabezpieczającego, zatem nie doszło do przekształcenia się zajęć zabezpieczających w zajęcia egzekucyjne. Wskazane
w zażaleniu zarządzenia zabezpieczenia i prowadzone na ich podstawie postępowania zabezpieczające dotyczyły innych należności pieniężnych, niż należności dochodzone w przedmiotowej sprawie: przybliżonej kwoty zobowiązania w VAT za miesiące od stycznia do grudnia 2013 r., podatku dochodowego od osób fizycznych za 2012 r., za 2013 r., przybliżonej kwoty zobowiązania w VAT za miesiące od stycznia do grudnia 2014 r. Natomiast przedmiotem egzekucji
w niniejsze sprawie była kwota odsetek na ostatni dzień terminu złożenia zeznania podatkowego za 2012 r., od nieuregulowanych w terminie płatności zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych za poszczególne miesiące od stycznia do grudnia 2012 r. określona decyzją Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego
w K. z 19 czerwca 2019 r. W konsekwencji zastosowany środek egzekucyjny w postaci zajęcia wierzytelności pieniężnej u jednego kontrahenta zobowiązanego, wyczerpuje zasadę zastosowania środka egzekucyjnego, jak najmniej uciążliwego dla zobowiązanego ze szczególnym uwzględnieniem celu egzekucji administracyjnej.
Niezasadny jest także, zdaniem Dyrektora zarzut prowadzenia postępowania egzekucyjnego przez niewłaściwy organ egzekucyjny. Zasady ustalania właściwości miejscowej w egzekucji należności pieniężnych z praw majątkowych lub ruchomości zostały określone w art. 22 § 2 i § 3 u.p.e.a. Zgodnie z powołanym przepisem, właściwość miejscową organu egzekucyjnego w egzekucji należności pieniężnych
z praw majątkowych lub ruchomości ustala się według miejsca zamieszkania lub siedziby zobowiązanego, chyba że znany przed wszczęciem majątek zobowiązanego lub większa jego część nie znajduje się na terenie działania organu egzekucyjnego ustalonego według miejsca zamieszkania lub siedziby zobowiązanego, wówczas właściwość miejscową ustala się według miejsca położenia składników majątku. Wierzyciel ustalił, że większa część majątku zobowiązanego nie znajduje się we wskazywanym przez niego miejscu zamieszkania, tj. pod adresem (...) W. ul. P. P. (...), lecz jest położona w K. przy ul. O. (...) (lokal niemieszkalny o powierzchni 431,50 m2) oraz w miejscowości S. w gminie P. (nieruchomość gruntowa, działka ewidencyjna o pow. 4.200 m2), a więc na terenie właściwym dla Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w K. Informacja w powyższym zakresie została przekazana organowi egzekucyjnemu przez wierzyciela. Zatem organ egzekucyjny przed wszczęciem egzekucji dysponował wiedzą determinującą zastosowanie art. 22 § 3 u.p.e.a.
Na powyższe postanowienie J. S. złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach. Wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia. Zarzucił naruszenie:
- art. 33 § 1 pkt 8 u.p.e.a. w zw. z art. 8 k.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a. poprzez uznanie, że równoczesne zajęcie wszystkich rachunków bankowych oraz wierzytelności pieniężnych zobowiązanego (w tym w A.-R. Sp. z o.o.)
w postępowaniu zabezpieczającym oraz egzekucyjnym prowadzonym wobec zobowiązanego nie stanowi zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego;
- art. 33 § 1 pkt 9 u.p.e.a. w zw. z art. 8 k.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a. poprzez uznanie, że Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w K. jest organem egzekucyjnym właściwym miejscowo w przedmiotowej sprawie;
- art. 22 § 2 i 3 u.p.e.a. przez przyjęcie, że Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w K. jest właściwym miejscowo organem egzekucyjnym w sprawie;
- art. 22 § 2 u.p.e.a. przez przyjęcie, że w przedmiotowej sprawie nie powinien znaleźć zastosowania art. 22 § 2 u.p.e.a.;
- art. 6, art. 8 k.p.a., tj. naruszenie zasady prawdy obiektywnej, co znalazło swoje odzwierciedlenie w akceptowaniu naruszenia postępowania przez Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w K., Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w K. oraz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K.;
- art. 138 § 1 pkt 2 w zw. z art. 144 k.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a. poprzez ich niezastosowanie i nieuchylenie zaskarżonego postanowienia.
W uzasadnieniu skarżący wskazał, że od stycznia 2019 r. Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w K. wobec skarżącego prowadzi zarówno postępowanie zabezpieczające jak i postępowanie egzekucyjne. Wierzytelność pieniężna
u kontrahenta A. R. Sp. z o.o. w czasie prowadzonych postępowań zajęta była sześciokrotnie. Zdaniem strony istotnym jest fakt, że niektóre z prowadzonych postępowań egzekucyjnych są następstwem prowadzonych uprzednio postępowań zabezpieczających. Natomiast środki pieniężne należne zobowiązanemu od firmy A. R. Sp. z o.o. od stycznia 2019 r., aż do chwili obecnej są praktycznie nieustannie zajęte przez organ egzekucyjny. Również wszystkie środki pieniężne wynikające ze współpracy zobowiązanego ze wszystkimi kontrahentami są całkowicie zablokowane, gdyż organ egzekucyjny dokonał w prowadzonym wobec zobowiązanego postępowaniu zajęć zarówno zabezpieczających jak i egzekucyjnych wszystkich rachunków bankowych oraz wierzytelności pieniężnych strony.
Skarżący stwierdził, że zastosowanie najmniej uciążliwego środka egzekucyjnego może mieć miejsce w przypadku istnienia w tym względzie możliwości wyboru, co jego zdaniem miało miejsce w przedmiotowej sprawie. Organ egzekucyjny posiadał informacje o wszystkich rachunkach bankowych zobowiązanego oraz o jego kontrahentach, z którymi współpracował i nie dokonał wyboru środka prowadzącego bezpośrednio do wykonania obowiązku. Skutkiem czego majątek nieruchomy został zabezpieczony przez wierzyciela, natomiast organ egzekucyjny dokonał zajęć zabezpieczających wszystkich rachunków bankowych oraz wszystkich wierzytelności pieniężnych. Zdaniem strony takie działanie spowodowało utratę płynności finansowej. Skarżący wskazał, że w toku postępowania wskazał organowi egzekucyjnemu do zabezpieczenia alternatywnie majątek ruchomy oraz dwie polisy ubezpieczeniowe.
Zdaniem skarżącego ponadto właściwość miejscowa organu egzekucyjnego
w egzekucji należności pieniężnych jest uzależniona od tego, jaki środek egzekucyjny zostanie zastosowany w postępowaniu egzekucyjnym. Nie zgodził się
z twierdzeniem organu, że w orzecznictwie sądów administracyjnych przeważa pogląd, że majątek zobowiązanego w świetle art. 22 § 3 u.p.e.a. dotyczy przede wszystkim nieruchomości. Ustawa nie wyjaśnia wprost, co należy rozumieć przez terminy "majątek" oraz "większa część majątku" użyte w art. 22 § 3 u.p.e.a, a przy takim rozumieniu pojęcia majątku art. 22 § 3 u.p.e.a. byłby zbędny. Przepis
art. 22 § 3 u.p.e.a. może być, zdaniem strony, zastosowany wówczas, gdy wierzyciel w tytule wykonawczym wskaże środki egzekucyjne, które miałyby być zastosowane wobec majątku zobowiązanego mającego miejsce położenia. W przedmiotowej sprawie wierzyciel w żaden sposób, ani w postępowaniu zabezpieczającym, ani
w postępowaniu egzekucyjnym nie odniósł się do składników ruchomych posiadanych przez stronę. Skarżący wskazał również, że wartość majątku nieruchomego, który zdecydował o ustaleniu przez wierzyciela właściwości miejscowej, organ egzekucyjny określił na kwotę około 2.162.600 zł oraz na kwotę 12.600 zł. Natomiast w toku postępowania zabezpieczającego prowadzonego
z wierzytelności oraz z rachunków bankowych została zabezpieczona kwota 6.351.683,10 zł., która jest trzykrotnie wyższa od ustalonej przez wierzyciela wartości majątku nieruchomego.
W odpowiedzi na skargę Dyrektor podtrzymał stanowisko przedstawione
w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia i wniósł o oddalenie skargi.
Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:
Zgodnie z art. 1 ustawy z 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U.2019.2167 ze zm.) kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów, wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (j.t. Dz.U.2019.2325), dalej jako "ustawa p.p.s.a.", sprawowana jest według kryterium zgodności z prawem. Zgodnie z art. 145 § 1 pkt 1 ustawy p.p.s.a. zaskarżone postanowienie Sąd uchyla, gdy stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy.
Złożona w niniejszej sprawie skarga została rozpoznana przez Sąd na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym, stosownie do art. 119 pkt 3 ustawy p.p.s.a. Zgodnie z powołaną regulacją, sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym, jeżeli przedmiotem skargi jest postanowienie wydane
w postępowaniu administracyjnym, na które służy stronie zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie.
Skarga nie jest uzasadniona.
Przedmiotem kontroli Sądu jest postanowienie Dyrektora potwierdzające uznanie za niezasadne zarzutów w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego na podstawie tytułów wykonawczych z (...) nr (...) wystawionych przez Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w K.
Podstawę prawną rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie stanowiły przepisy ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Na podstawie art. 33 tej ustawy zobowiązanemu przysługuje prawo wniesienia zarzutów na prowadzone postępowanie egzekucyjne, których podstawą mogą być tylko okoliczności enumeratywnie wymienione w art. 33 u.p.e.a. Zarzuty w postępowaniu egzekucyjnym są środkiem ochrony zobowiązanego, gdy postępowanie egzekucyjne narusza istotne zasady tego postępowania lub gdy egzekucja jest niedopuszczalna.
W postępowaniu wywołanym wniesieniem zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym przedmiotem rozpoznania jest wyłącznie treść tych zarzutów. Zobowiązany może wnieść zarzuty tylko z przyczyn enumeratywnie wyszczególnionych w art. 33 u.p.e.a. Wskazanie innych przyczyn nie uprawnia organu egzekucyjnego do rozpatrzenia zarzutów. Z samego brzmienia art. 34 § 1 u.p.e.a. wynika, że organ egzekucyjny rozpatruje zgłoszone zarzuty, nie bada natomiast wszelkich okoliczności mających wpływ na poprawność prowadzonej. Zarzuty w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego są więc sformalizowanym środkiem prawnym, a podniesione w nich okoliczności zakreślają granice sprawy rozpoznawanej przez organ egzekucyjny. Postępowanie zainicjowane zgłoszeniem zarzutów ma charakter wpadkowy
i szczególny w stosunku do toczącego się postępowania egzekucyjnego.
W niniejszej sprawie skarżący zgłosił zarzut znajdujący oparcie
w art. 33 § 1 pkt 8 u.p.e.a. – zastosowanie zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego oraz w art. 33 § 1 pkt 9 u.p.e.a. – prowadzenie egzekucji przez niewłaściwy organ egzekucyjny. W ocenie skarżącego bowiem organ skierował zajęcia egzekucyjne do tych składników, z których bezpośrednio uzyskiwane są przez stronę środki pieniężne niezbędne do prowadzenia działalności gospodarczej. Zdaniem zobowiązanego nadto z uwagi na zastosowanie przez organ egzekucyjny środków egzekucyjnych w postaci zajęć rachunków bankowych oraz wszystkich wierzytelności pieniężnych, zastosowanie będzie miał art. 22 § 2 u.p.e.a., tj. właściwość miejscowa powinna być ustalona według miejsca zamieszkania zobowiązanego – W., ul. P. P. (...), a nie według miejsca położenia składników majątkowych (art. 22 § 3 u.p.e.a.).
Sąd potwierdza zgodność z prawem stanowiska organów, co do niezasadności tych zarzutów.
Na pełną akceptację Sądu zasługuje stanowisko organu, że zastosowanie środka egzekucyjnego w postaci zajęcia wierzytelności pieniężnej u jednego kontrahenta skarżącego, wyczerpuje zasadę zastosowania środka egzekucyjnego, jak najmniej uciążliwego dla zobowiązanego. W związku z tym zarzut określony
w art. 33 § 1 pkt 8 u.p.e.a. jest nieuzasadniony.
Odnosząc się do powyższego należy wskazać, że oceniając ww. zarzut organ prawidłowo odwołał się do zasad postępowania egzekucyjnego, o których mowa
w art. 7 § 2 u.p.e.a. Z regulacji tej wynika, że organ egzekucyjny stosuje środki egzekucyjne, które prowadzą bezpośrednio do wykonania obowiązku, a spośród kilku takich środków - środki najmniej uciążliwe dla zobowiązanego. Z przepisu tego wynikają dwie zasady, tj. zasada celowości (stosowania środków egzekucyjnych prowadzących bezpośrednio do wykonania zobowiązania) oraz zasada stosowania najłagodniejszego środka. Nie ma przy tym przeszkód prawnych do stosowania równocześnie kilku środków egzekucyjnych, lecz ich wybór powinien zostać dokonany w taki sposób, aby doprowadzić do wykonania obowiązku bez potrzeby stosowania kolejnych wymienionych w katalogu zawartym w art. 1a ust. 12 u.p.e.a., środków egzekucyjnych, które z założenia ustawodawcy są uszeregowane od najmniej do bardziej uciążliwych.
Zobowiązany wiąże uciążliwość zastosowanego w sprawie środka egzekucyjnego z prowadzeniem innych postępowań egzekucyjnych i ze stosowaniem środków egzekucyjnych w tych postępowaniach. W niniejszej sprawie natomiast, zastosowano jeden środek egzekucyjny, tj. zajęcie innej wierzytelności pieniężnej u jednego kontrahenta – wierzytelności z tytułu dostaw, robót, usług, zawartych umów i innych wierzytelności u dłużnika zajętej wierzytelności A. – R. sp. z o.o. z siedzibą w R. Istotne przy tym jest, że prowadzone na podstawie tytułów wykonawczych z (...) postępowanie egzekucyjne, wbrew twierdzeniom strony, nie były następstwem prowadzonego wcześniej postępowania zabezpieczającego, zatem nie doszło do przekształcenia się zajęć zabezpieczających w zajęcia egzekucyjne. Wskazane w skardze zarządzenia zabezpieczenia i prowadzone na ich podstawie postępowania zabezpieczające dotyczyły innych należności pieniężnych, niż należności dochodzone w przedmiotowej sprawie: przybliżonej kwoty zobowiązania w VAT za miesiące od stycznia do grudnia 2013 r., podatku dochodowego od osób fizycznych za 2012 r., za 2013 r., przybliżonej kwoty zobowiązania w VAT za miesiące od stycznia do grudnia 2014 r. Przedmiotem egzekucji w niniejsze sprawie natomiast była kwota odsetek na ostatni dzień terminu złożenia zeznania podatkowego za 2012 r., od nieuregulowanych w terminie płatności zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych za poszczególne miesiące 2012 r. określona decyzją Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w K. z (...).
Niewątpliwie specyfika postępowania egzekucyjnego sprawia, że zastosowanie jakiegokolwiek środka egzekucyjnego jawić się będzie dla zobowiązanego jako dokuczliwe. Sama egzekucja będąca przymusowym wykonaniem zobowiązania jest dla zobowiązanego niedogodnością. Każde zatem działanie organu mogłoby spotkać się z tym zarzutem. Przepisy nie określają, które ze środków są mniej lub bardziej uciążliwe. W toku danego postępowania egzekucyjnego organ prowadzący postępowanie winien zatem w konkretnym przypadku ocenić, który z przewidzianych w ustawie środków egzekucyjnych zapewni skuteczne wykonanie ciążącego na zobowiązanym obowiązku, jednocześnie będąc środkiem dla zobowiązanego najmniej dolegliwym. Istotne jest jednak, że organ egzekucyjny może zrezygnować ze stosowania niektórych, bardziej uciążliwych dla zobowiązanego środków jedynie wtedy gdy osiągnięcie celu możliwe jest przy wykorzystaniu tylko niektórych środków egzekucyjnych. Aby organ mógł zastosować najmniej uciążliwy środek, musi mieć w tym zakresie wybór. Egzekucja
z innej wierzytelności pieniężnej prowadzi bezpośrednio do wykonania obowiązku, nie jest też środkiem szczególnie uciążliwym w porównaniu, na przykład, do egzekucji z ruchomości lub nieruchomości. Wbrew twierdzeniom skarżącego z akt sprawy nie wynika, aby Naczelnik miał do wyboru kilka równie skutecznych środków, a zobowiązany nie wykazał, że możliwe było zastosowanie wobec niego innego mniej uciążliwego środka. Aby organ mógł zastosować najmniej uciążliwy dla strony środek, to we własnym interesie powinna wskazać te składniki majątku, które mogłyby stanowić zabezpieczenie zobowiązania podatkowego. Nie jest natomiast obowiązkiem organu egzekucyjnego, aby przed zastosowaniem środków zabezpieczających przeprowadzał postępowanie w celu ustalenia wartości składników majątkowych celem możliwości zapewnienia wyboru. Zaprzeczeniem treści zasady wynikającej z art. 7 § 2 u.p.e.a. byłoby takie postępowanie organów egzekucyjnych, a następnie sądów administracyjnych, które uzależniałoby prawidłowość zastosowanego środka egzekucyjnego od poglądu samego zobowiązanego, który mógłby wskazać na konieczność zastosowania tego środka, który nie został dotąd w stosunku do niego wykorzystany albo skierowana do niego egzekucja z góry skazana byłaby na niepowodzenie. Innymi słowy, aby organ mógł zastosować najmniej uciążliwy środek, musi mieć w tym zakresie wybór, a taka sytuacja w niniejszej sprawie nie wystąpiła. Jeśli natomiast, tak jak w tej sprawie, organ egzekucyjny miał do dyspozycji tylko ten konkretny składnik majątkowy (wierzytelność), który doprowadził do całkowitego zaspokojenia dochodzonych należności z tytułu odsetek od nieuregulowanych w terminie płatności zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych za poszczególne miesiące 2012 r., to wówczas mając na uwadze zasadę efektywności egzekucji administracyjnej, nie tylko był on uprawniony, ale i zobowiązany do zastosowania środków egzekucyjnych, a nie badania, który z niej jest najmniej uciążliwy dla zobowiązanego.
Z tych względów zarzut naruszenia art. 33 § 1 pkt 8 u.p.e.a. jest nieuzasadniony.
Wpływu na treść rozstrzygnięcia nie ma również zarzut naruszenia
art. 33 § 1 pkt 9 u.p.e.a. Prawidłowo bowiem Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w K. uznał na podstawie art. 22 § 3 u.p.e.a. swoją właściwość
i w konsekwencji wszczął i przeprowadził skuteczną egzekucję z majątku skarżącego.
Zgodnie z art. 19 k.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a. organy administracji publicznej mają obowiązek przestrzegać z urzędu swojej właściwości rzeczowej i miejscowej. Obowiązek badania swojej właściwości przez organy egzekucyjne wynika nadto
z art. 29 § 1 i 2 u.p.e.a. Zgodnie z art. 22 § 2 u.p.e.a. właściwość miejscową organu egzekucyjnego w egzekucji należności pieniężnych z praw majątkowych lub ruchomości ustala się według miejsca zamieszkania lub siedziby zobowiązanego,
z zastrzeżeniem § 2a-3a. Stosownie zaś do § 3 tego artykułu jeżeli znany przed wszczęciem egzekucji majątek zobowiązanego lub większa jego część nie znajduje się na terenie działania organu egzekucyjnego ustalonego zgodnie z § 2 albo 2a, właściwość miejscową organu egzekucyjnego ustala się według miejsca położenia składników tego majątku.
Z powyższego wynika, że właściwość miejscowa organu egzekucyjnego
w egzekucji należności pieniężnych jest uzależniona od tego, jaki środek egzekucyjny zostanie zastosowany w postępowaniu egzekucyjnym. W przypadku egzekucji należności pieniężnych z praw majątkowych lub ruchomości, czyli przy zastosowaniu środków egzekucyjnych określonych w art. 1a pkt 12 lit. a tiret od pierwszego do dwunastego u.p.e.a., zasadą jest ustalanie właściwości według miejsca zamieszkania lub siedziby zobowiązanego, tj. na podstawie art. 22 § 2 u.p.e.a. Wyjątek od zasady określonej w art. 22 § 2 u.p.e.a. przewiduje art. 22 § 3 u.p.e.a. Należy zwrócić uwagę na to, że w art. 22 § 3 u.p.e.a. mowa jest o "majątku zobowiązanego", natomiast w art. 22 § 2 u.p.e.a. - o "prawach majątkowych lub ruchomości". Zatem majątek zobowiązanego w świetle art. 22 § 3 u.p.e.a. dotyczy przede wszystkim nieruchomości, tym bardziej, że ustawodawca posługuje się w tym przepisie wyrażeniem "miejsce położenia". Zatem, znany przed wszczęciem egzekucji majątek zobowiązanego, o którym mowa w art. 22 § 3 u.p.e.a., to majątek materialnie lub prawnie umiejscowiony, natomiast wynagrodzenie za pracę, świadczenia z ubezpieczenia społecznego, wierzytelności pieniężne oraz rachunki bankowe jako składniki majątku nie mają miejsca położenia, o którym stanowi ustawodawca w art. 22 § 3 u.p.e.a., gdyż związane są z osobą zobowiązanego jako uprawnionego do ich otrzymania, dysponowania, a więc z miejscem jego siedziby lub miejscem zamieszkania (por. wyroki NSA z 3 grudnia 2013 r. sygn. akt II GSK 1880/12 i II GSK 1279/12; dostępne na www.orzeczenia.nsa.gov.pl)
Podkreślenia wymaga, że dla zastosowania art. 22 § 3 u.p.e.a. wymagane jest ustalenie przez organ egzekucyjny - jeszcze przed wszczęciem egzekucji - że cały majątek zobowiązanego lub większa jego część znajduje się poza właściwością organu egzekucyjnego określonego zgodnie z art. 22 § 2 u.p.e.a.
W niniejszej sprawie takich ustaleń dokonano. Na podstawie szczegółowej analizy dostępnych informacji o stanie majątkowym skarżącego, dokonanej przed skierowaniem do organu egzekucyjnego przedmiotowych tytułów wykonawczych, wierzyciel (Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w K.) ustalił, że większa część majątku zobowiązanego nie znajduje się we wskazywanym w piśmie miejscu zamieszkania tj. W. ul. P. P. (...), będącym w terytorialnym zasięgu działania Naczelnika Trzeciego Urzędu Skarbowego W.-Ś., lecz jest położona w K. przy ul. O. (...) oraz w miejscowości S. w gminie P., a więc na terenie właściwym dla Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w K. Informacja o powyższym została przekazana organowi egzekucyjnemu. Zatem organ egzekucyjny przed wszczęciem egzekucji dysponował wiedzą determinującą zastosowanie przepisu art. 22 § 3 u.p.e.a.
Podsumowując, stwierdzenie przez organy niezasadności zgłoszonych przez zobowiązanego zarzutów odpowiada prawu. Zarzuty skargi sformułowane
w ich kontekście również należy uznać za niezasadne.
Z tych względów Sąd, na podstawie art. 151 ustawy p.p.s.a, orzekł jak
w sentencji wyroku.