I SA/GO 77/22

I SA/Go 77/22 - Wyrok WSA w Gorzowie Wlkp.
Data orzeczenia
2023-09-19
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2022-02-15
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wlkp.
Sędziowie
Damian Bronowicki /sprawozdawca/
Grażyna Staniszewska /przewodniczący/
Jarosław Piątek
Symbol z opisem
6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne
Inne
Sygn. powiązane
II FZ 68/22 - Postanowienie NSA z 2022-08-04
II FZ 13/23 - Postanowienie NSA z 2023-02-14
II FZ 46/23 - Postanowienie NSA z 2023-05-31
II FSK 2155/23 - Wyrok NSA z 2025-03-19
Skarżony organ
Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku
Oddalono skargę
Powołane przepisy
Dz.U. 2021 poz 1540
art. 240 § 1 pkt 5
Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Grażyna Staniszewska Sędziowie Sędzia WSA Damian Bronowicki (spr.) Sędzia WSA Jarosław Piątek Protokolant Starszy sekretarz sądowy Agnieszka Czajkowski po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 19 września 2023 r. sprawy ze skargi M.I. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie odmowy uchylenia, po wznowieniu postępowania, decyzji ostatecznej w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2002 r. oddala skargę w całości.
Uzasadnienie
Decyzją z dnia [...] maja 2018 r. nr [...] Dyrektor Izby Administracji Skarbowej (DIAS) utrzymał w mocy własną decyzję z [...] marca 2018r. nr [...] odmawiającą uchylenia, po wznowieniu postępowania, ostatecznej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej z [...] sierpnia 2008 r. nr [...] utrzymującej w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] marca 2008 r. nr [...] wydaną w przedmiocie określenia M.I. (Skarżącemu) zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2002 r.
Zaskarżona decyzja została wydana na podstawie art. 233 § 1 pkt 1, art. 240 § 1 pkt 5 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r. poz. 800 ze zm., dalej: O.p.).
Z akt sprawy wynika następujący stan faktyczny sprawy.
Decyzją z [...] marca 2008 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego określił Skarżącemu zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2002 r. w kwocie 1.279.058,00 zł. Po rozpatrzeniu wniesionego przez Skarżącego odwołania Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z dnia [...] sierpnia 2008 r. utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji. Organ odwoławczy w decyzji stwierdził, iż organ pierwszej instancji prawidłowo uznał, iż wpłaty dokonane przez T S.A. (dalej: T S.A. powstałą z przekształcenia T sp. z o.o.) w łącznej wys. 2.900.000,00 zł na rzecz M.I. stanowiły odsetki od niewypłaconej dywidendy. W konsekwencji, przychody z tytułu przedmiotowych odsetek zostały zakwalifikowane zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych do "innych źródeł". Następnie na skutek wniesienia skargi na powyższą decyzję, po jej rozpoznaniu Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wlkp. wyrokiem z dnia 17 listopada 2010 r., sygn. akt I SA/Go 1042/10 oddalił skargę Skarżącego. Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 11 października 2012 r. sygn., akt II FSK 1684/11 oddalił skargę kasacyjną Skarżącego wniesioną od wyroku z 17 listopada 2010 r.
Pismem z [...] stycznia 2014 r. skarżący wystąpił o wznowienie postępowania zakończonego ostateczną decyzją wymiarową wskazując jako podstawę wznowienia art. 240 § 1 pkt 5 O.p. We wniosku wskazał, że nową okolicznością istniejącą w dniu wydania decyzji jest dokonanie zmiany księgowania wypłaty 2,9 mln zł dokonanej w 2002 r. na rzecz skarżącego, który dodatkowo przedłożył dowód w postaci polecenia księgowania nr [...]. Decyzją z [...] kwietnia 2014 r. Dyrektor Izby Skarbowej odmówił uchylenia w całości ostatecznej decyzji z [...] sierpnia 2008 r. Skarżący od powyższej decyzji nie wniósł odwołania.
Wnioskiem z [...] stycznia 2018 r. skarżący ponownie wystąpił o wznowienie postępowania w sprawie zakończonej decyzją ostateczną z [...] sierpnia 2008 r. ponownie powołując się na art. 240 § 1 pkt 5 O.p. W uzasadnieniu wniosku podniósł,że nowym dowodem są przelewy z urzędu skarbowego na konto T S.A. z [...] sierpnia 2002 r., które jednoznacznie potwierdzają, że z kwoty przelanej przez T S.A. na konto akcjonariusza odsetki stanowiły jedynie kwotę 3.286,29 zł, a pozostała część przelanej kwoty (tj. 2.496.713,71 zł) stanowiła dywidendę bowiem spółka pozostawaław zwłoce z wypłatą dywidendy jedynie przez okres 3 dni (tj. od [...] do [...] sierpnia 2002 r.). Skarżący wskazał, że nowy dowód w postaci przelewów z urzędu skarbowego na konto T S.A. jednoznacznie dowodzi, że ostateczna decyzja wymiarowa była błędna, gdyż z uchwał zgromadzenia wspólników wynika, że dywidenda za lata 1997-1998 wypłacona będzie w miarę posiadanych na ten cel środków, a środki na ten cel spółka T posiadała dopiero od [...] sierpnia 2002 r. Z treści przelewu wynikało, że dotyczył dywidendy i odsetek. Skarżący wniósł nadto o wstrzymanie wykonania ostatecznej decyzji wymiarowej.
Postanowieniem z [...] lutego 2018 r. DIAS wznowił postępowanie zakończone decyzją ostateczną, a następnie odmówił wstrzymania jej wykonania.
Pismem z [...] marca 2018 r. skarżący wniósł o dopuszczenie dowodu z akt sądowych Sądu Rejonowego Wydział Karny sygn. akt [...], w szczególności z prawomocnego wyroku wydanego w tej sprawie [...] listopada 2013 r. wraz z uzasadnieniem. Zdaniem skarżącego treść wyroku w sprawie karnej jak również jego uzasadnienie jednoznacznie wskazują, że ostateczna decyzja wymiarowa była nieprawidłowa.
Odmawiając skarżącemu uchylenia ostatecznej decyzji wymiarowej DIAS stwierdził, że dowody w postaci przelewów bankowych z [...] sierpnia 2002 r. nie mają cechy istotności w rozumieniu art. 240 § 1 pkt 5 O.p., co wynika wprost z wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego (II FSK 717/09) wydanego w sprawie dotyczącej oceny legalności decyzji ostatecznej, której wzruszenia w trybie nadzwyczajnym domaga się skarżący. W uzasadnieniu tego wyroku NSA stwierdził bowiem, że "bez znaczenia dla końcowej oceny jest – zdaniem Sądu – okoliczność, czy w momencie wypłacenia p. M.I. kwot w łącznej wysokości 2.900.000 zł przysługiwała mu dywidenda z 1995 r. oraz za lata 1996 – 1998. Istotne dla niej jest natomiast to,że z zapisów rachunkowych sporządzonych w 2002 r. jednoznacznie wynika, jaki charakter miała owa wypłata. Jeśli zatem podatnik nie podważył (nie był w stanie podważyć) korzystających z domniemania rzetelności zapisów w księgach rachunkowych, należało uwzględnić je na etapie rozstrzygnięcia sprawy, co też uczyniono.". W ocenie DIAS przesłanek z art. 240 § 1 pkt 5 O.p. nie spełnia również wyrok Sądu Rejonowego z [...] listopada 2013 r. (sygn. akt [...]), gdyż treść uzasadnienia tego wyroku nie wskazuje na okoliczności nowe, lecz będące uprzednio przedmiotem oceny w postępowaniu podatkowym zakończonym ostateczną decyzją wymiarową. Dodał, że w świetle art. 11 P.p.s.a. ustalenia wyroku karnego są wiążące dla sądów administracyjnych, przy czym dotyczy to tylko prawomocnego wyroku skazującego. Sąd powszechny umorzył zaś postępowanie w sprawie dotyczącej skarżącego. W konsekwencji organ podatkowy nie jest związany owym wyrokiem sądu karnego. Brak było również podstaw do uzupełnienia materiału dowodowego o akta sprawy karnej ([...]).
W skardze do WSA na powyższą decyzję Skarżący postawił zarzut naruszenia art. 245 § 1 pkt 1 w zw. z art. 240 § 1 pkt 5 O.p. Wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji DIAS, merytoryczne rozpoznanie sprawy poprzez uchylenie ostatecznej decyzji wymiarowej i zasądzenie kosztów postępowania.W odpowiedzi na skargę DIAS wniósł o jej oddalenie, podtrzymując w całości swoją dotychczasową argumentację.
W piśmie procesowym z [...] września 2018 r. skarżący podniósł, że przedłożone przez niego dowody mają cechę istotności, gdyż podważają treść zapisów w księgach rachunkowych T S.A., jako że wskazują, że dopiero z datą [...] sierpnia 2002 r. spółka dysponowała środkami pozwalającymi na wypłatę zaległej dywidendy, zaś ich posiadanie było uchwalonym przez wspólników warunkiem ich wypłaty, a więc opóźnienie w zapłacie wyniosło zaledwie 3 dni. W piśmie z [...] września 2018 r. podtrzymując w całości swoje dotychczasowe stanowisko i dodatkowo cytując brzmienie art. 11 kodeksu postępowania cywilnego oraz art. 11 P.p.s.a. skarżący ocenił, że postępowanie podatkowe jest w znacznym stopniu tożsame z postępowaniem cywilnym. Stąd nawiązując do brzmienia art. 2 Konstytucji wywiódł, że w sytuacji, gdy najpierw uprawomocniła się decyzja podatkowa, a następnie sąd karny ustalił w wyroku (posiadając dowody nieznane organom podatkowym) inny stan faktyczny oraz inne zobowiązanie podatkowe, to środkiem prawnym służącym do stanu zgodnego z wyżej przedstawionymi konstytucyjnymi zasadami jest właśnie wznowienie postępowania.
Wyrokiem z dnia 2 października 2018 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wlkp., sygn. akt I SA/Go 314/18, uchylił zaskarżoną decyzję w całości jako wydaną z naruszeniem prawa. W ocenie WSA konkluzja o braku przesłanek do uchylenia decyzji ostatecznej w sprawie zobowiązania podatkowego na podstawie art. 245 § 1 pkt 1 O.p. nie została poprzedzona wnikliwą analizą samego wniosku o wznowienie postępowania oraz akt postępowania wymiarowego. Żądanie wznowienia postępowania oparto bowiem o twierdzenie, iż prezentowany dowód wskazuje na datę wymagalności roszczenia o dywidendę, co podważać miało przyjętą w postępowaniu wymiarowym kwalifikację przysporzenia dokonanego na rzecz skarżącego [...] sierpnia 2002 r. Organ rozpoznając wniosek ograniczył się wyłącznie do oceny, czy okoliczności faktyczne wynikające z zaoferowanego przez skarżącego dowodu (tzn. data zwrotu na rzecz spółki nadpłaty wraz z jej oprocentowaniem) były organowi znane. Taka ocena pomijała jednak istotę żądania skarżącego. W istocie zawarte w nim stanowisko odwoływało się do dwóch przesłanek wznowienia opartych na tej samej podstawie prawnej (art. 240 § 1 pkt 5 O.p.). Skarżący powoływał się nie tylko na nowy dowód, lecz na okoliczność faktyczną, jaką była data wymagalności roszczenia o wypłatę dywidendy, nie nadając wprawdzie temu zapatrywaniu stanowczego wyrazu w wystąpieniach formułowanychw toku postępowania wznowieniowego. Wywodził, że z uchwał zgromadzenia wspólników T sp. z o.o. wynikało, iż dywidenda za lata 1996, 1997 i 1998 będzie wypłacana "w miarę posiadanych przez spółkę środków na ten cel", co - jak wynikaz oświadczeń skarżącego - stanowiło warunek zawieszający, aktualizujący skuteczność czynności prawnych jakimi były uchwały o podziale czystego zysku, rodzący po stronie spółki zobowiązanie do wypłaty dywidendy, a po stronie uprawnionych roszczenie o jej zapłatę. Data wymagalności stanowiła natomiast datę początkową naliczania odsetek za opóźnienie w zapłacie (art. 481 § 1 k.c.). Obowiązkiem organu była w tej sytuacji ocena, czy okoliczność faktyczna, jaką była data wymagalności roszczenia o wypłatę dywidendy, nie stanowi nowej i istotnej okoliczności, o której mowa w art. 240 § 1 pkt 5 O.p.Zdaniem WSA analiza akt postępowania podatkowego prowadzi do wniosku,że nie była to okoliczność organowi znana. Organy podatkowe obu instancji dokonując kwalifikacji prawnej spornego przysporzenia oparły się na zapisach w księgach rachunkowych T S.A. oraz piśmie z [...] lipca 2007 r. zawierającym zastrzeżenia spółki do protokołu badania ksiąg. Organy w toku postępowania odrzuciły oferowane przez skarżącego dowody z deklaracji PIT 8C oraz polecenia zmiany księgowania wypłatna rzecz skarżącego, stwierdzając, iż "brak jest dowodu, na podstawie którego organy mogłyby stwierdzić nierzetelność zapisu po stronie kosztów finansowych spółki kwoty 2.900.000,00 zł jako odsetek od niewypłaconej dywidendy, tj. byłyby uprawnionedo stwierdzenia, iż zapis ten nie odzwierciedla rzeczywistego stanu". Organy nie czyniły jednocześnie jakichkolwiek ustaleń dotyczących daty wymagalności dywidendy, czego zresztą, w świetle wiedzy posiadanej w dacie rozstrzygnięcia nie można było zasadnie oczekiwać. Treść oświadczeń skarżącego składanych w toku postępowania uprawniała bowiem wniosek, iż odsetki (w bliżej nieokreślonej wysokości) były wymagalne.
WSA zauważył, że skarżący w ogóle nie wskazywał na datę wymagalności roszczenia o dywidendę. Okoliczność ta nie wynika również z akt sprawy. Organowi znany był fakt zwrotu na rzecz spółki w 2002 roku nadpłaty z tytułu VAT wraz z jej oprocentowaniem i treść uchwały zgromadzenia wspólników T sp. z o.o. o podziale czystego zysku za 1997 r. (w aktach brak jest uchwał dotyczących innych lat). Dowody te nie wskazywały jednak konkretnej daty wymagalności dywidend. W świetle oświadczenia skarżącego o zarachowaniu wypłaconej mu kwoty na należność główną nie było również podstaw do przypuszczeń, że same odsetki nie były wymagalne. Nie można było również przyjąć, że odsetki w wysokości 2.900.000 zł nie były skarżącemu należne. Na brak potrzeby czynienia jakichkolwiek szerszych ustaleń wskazał zresztą Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 6 października 2010 r., które to stwierdzenie należy jednak odnieść do stanu wiedzy i stanowiska skarżącego prezentowanego w trakcie postępowania podatkowego.
Sąd I instancji wskazał, że obowiązkiem Dyrektora IAS rozpoznającego wniosek o wznowienie postępowania było także zbadanie zasadności podnoszonej przez skarżącego przesłanki wznowienia postępowania jaką było powołanie się na nową i nieznaną okoliczność faktyczną, tj. kwestię daty wymagalności roszczenia o dywidendę. Organ winien był ocenić, czy okoliczność ta może rzutowaćna treść rozstrzygnięcia i czy uwzględnienie, po zweryfikowaniu odnośnie do zgodności z prawdą twierdzeń skarżącego, może prowadzić do rewizji stanowiska przyjętegow decyzji ostatecznej co do prawnopodatkowej kwalifikacji wpłat dokonanych na rzecz skarżącego. Wniosek w ramach jednej podstawy prawnej żądania wznowienia oparty był bowiem o dwa argumenty, tj. na obu przesłankach wznowienia postępowania wynikające z art. 240 § 1 pkt O.p. (nowa okoliczność faktyczna oraz nowy dowód).
Zdaniem WSA organ winien mieć na uwadze to, że stan faktyczny stanowiący podstawę decyzji ostatecznej oparto o zapisy księgowe prowadzone przez T S.A. Zapisów tych nie chroni jednak absolutne i niewzruszalne domniemanie zgodnościz prawdą. Przeciwnie, domniemanie, jakie wypływa z art. 193 § 1 O.p. ma charakter wzruszalny, a zatem rzetelność lub niewadliwość ksiąg podatkowych może zostać zakwestionowana. Podważenie informacji zawartych w księdze może nastąpić przy wykorzystaniu każdego dowodu, który można uznać za wiarygodny i przekonujący.
Zdaniem WSA orzeczenia sądu powszechnego nie można odrzucić a limine, jak uczynił to DIAS. Wyrok ten stanowi dowód urzędowy potwierdzający treść rozstrzygnięcia sprawy oraz wskazujący jakie okoliczności wzięto za jego podstawę. Nie stanowi natomiast urzędowego i wiążącego potwierdzenia ustalonych przez sąd okoliczności. Zasada niezwiązania organu wyrokiem sądu powszechnego w sprawie o przestępstwo skarbowe nie wyłącza obowiązku oceny, czy z uzasadnienia tego wyroku nie wynikają okoliczności, które mogłyby być rozważane jako przesłanki wznowienia postępowania. Zatem powinnością organu było (i pozostaje) w ocenie WSA zapoznanie się z treścią uzasadnienia i ocena czy nie zawarto tam wskazania na nowe nieznane organowi, a istniejące w dacie wydania decyzji określającej zobowiązanie podatkowe, dowody bądź okoliczności faktyczne mogące mieć wpływ na prawnopodatkowy stan faktyczny, z którego wynika treść obowiązku podatkowego.
Ostatecznie sąd I instancji uznał, iż wskutek niepełnego odczytania wniosku skarżącego organ niezasadnie rozpoznał wniosek w zakresie wyłącznie jednej z przesłanek wynikających z art. 240 § 1 pkt 5 O.p., przez co naruszył ten przepis.
Od powyższego wyroku skargę kasacyjną wniósł pełnomocnik organu podatkowego.
Wyrokiem z 17 sierpnia 2021 r., sygn. akt II FSK 3819/18, Naczelny Sąd Administracyjny uchylił zaskarżony wyrok w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania przez WSA w Gorzowie Wlkp. W ocenie sądu odwoławczego analiza uzasadnienia zaskarżonego wyroku prowadzi do wniosku, że sąd I instancji odstąpił od obowiązku dokonania oceny dostrzeżonej okoliczności faktycznej dotyczącej daty wymagalności roszczenia o wypłatę dywidendy przez pryzmat przesłanki "istotności" owej okoliczności w rozumieniu art. 240 § 1 pkt 5 O.p.. Odstąpił nadto od obowiązku przedstawienia stosownych rozważań w zakresie odrębności postępowania dowodowego w trybie wznowieniowym oraz w trybie zwykłym. Nie zajął przy tym jednoznacznego stanowiska dotyczącego "istotności" w rozumieniu art. 240§ 1 pkt 5 O.p. okoliczności wynikających z uzasadnienia wyroku sądu powszechnegoz [...] listopada 2013 r. ([...]).
W niniejszej sprawie należało (i należy) rozstrzygnąć, czy okoliczności stanowiące podstawę do uchylenia zaskarżonej decyzji spełniają wszystkie przesłanki przewidziane w art. 240 § 1 pkt 5 O.p.. Z kolei Sąd I instancji skoncentrował swoją uwagę na czynnościach dowodowych, które winien przeprowadzić organ uwzględniając argumentację skarżącego w postępowaniu wymiarowym (zwykłym), nie zajmując przy tym stosownego stanowiska w zakresie konieczności przeprowadzenia owych czynności dowodowych w trybie postępowania wznowieniowego.
Ponownie rozpoznając sprawę, w przypadku uznania przez WSA, że istniały przesłanki do prowadzenia przez organ uzupełniającego postępowania dowodowego w trybie nadzwyczajnym przewidzianym w art. 240 § 1 pkt 5 O.p., należy następnie dokonać oceny okoliczności sprawy związanych z rolą skarżącego nie tylko jako wierzyciela spółki, ale także przez pryzmat jego związków z dłużnikiem (spółką) oraz realizacją obowiązków prawnopodatkowych dotyczących zasadniczej kwestii podnoszonej przez skarżącego, tj. zmiany kwalifikacji podatkowej spornego przysporzenia, o którym mowa w dowodach stanowiących podstawę faktyczną wniosku o wznowienie postępowania podatkowego zakończonego ostateczną decyzją wymiarową, której wzruszenia domaga się skarżący. Kwestia ta może mieć bowiem wpływ na ocenę wiarygodności zapisów dokonanych przez spółkę w księgach rachunkowych w powiązaniu z jej stanowiskiem zawartym w piśmie z [...] lipca 2007 r. zawierającym zastrzeżenia do protokołu kontroli. Ponownie dokonując oceny, pod kątem "istotności", okoliczności stanowiących podstawę do uchylenia zaskarżonej decyzji sąd pierwszej instancji obowiązany będzie uwzględnić ocenę prawną wyrażoną przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 11 października 2012 r. (II FSK 1684/11) dotyczącym oceny kontroli legalności ostatecznej decyzji wymiarowej wydanej w trybie zwykłym.
Sąd I instancji ponownie rozpoznając sprawę obowiązany będzie nadto uwzględnić wykładnię art. 240 § 1 pkt 5 O.p. dokonaną przez Naczelny Sąd Administracyjny w kontekście możliwości zastosowania art. 11 P.p.s.a. do wyroku sądu powszechnego z [...] listopada 2013 r. ([...]) umarzającego postępowanie w sprawie przeciwko skarżącemu o przestępstwo (wykroczenie) skarbowe, a także okoliczności związanych z oceną stanu faktycznego dokonaną przez sąd powszechny oraz ich wpływem na wynik rozpoznawanej sprawy. Należy przy tym ponownie rozważyć, czy błędna ocena okoliczności faktycznych, którą skarżący zarzuca organowi podatkowemu w niniejszej sprawie, świadczy o braku wiedzy organu o określonej okoliczności dotyczącej kwalifikacji przysporzenia wypłaconego skarżącemu (jako dywidendy, a nie odsetek od wierzytelności w postaci dywidendy), a także ocenić rolę skarżącego w tych ustaleniach faktycznych dokonywanych w postępowaniu zwykłym. Okoliczności wskazywane przez podatnika w trybie zwykłym, uwzględnione przez organ podatkowy przy dokonywaniu ustaleń faktycznych i ich kwalifikacji podatkowej, co do zasady nie mogą stanowić przesłanki do uchylenia ostatecznej decyzji wymiarowej w trybie art. 240 § 1 pkt 5 O.p., jako że owe okoliczności były znane organowi w dniu jej wydania. Należy powtórzyć, że ujawnienie istotnych dla sprawy nowych dowodów lub okoliczności ma poprzedzać wznowienie postępowania, tj. być przyczyną wznowienia, a nie jego rezultatem. Niezasadne jest zatem domaganie się od organu przeprowadzenia szeroko zakrojonych czynności dowodowych, których ewentualnym efektem może być dopiero wyjście na jaw istotnych nowych okoliczności lub dowodów, o których mowaw art. 240 § 1 pkt 5 Op (por. wyroki NSA: z 3 czerwca 2020 r., II FSK 466/20; z 22 stycznia 2020 r., I FSK 1937/19). W drodze postępowania dowodowego prowadzonego przez organ podatkowy w trybie nadzwyczajnym – w toku wznowionego postępowania podatkowego na podstawie art. 240 § 1 pkt 5 Op – ów organ nie może stwarzać sobie czy też podatnikowi możliwość wykazania ewentualnej wadliwości decyzji ostatecznej (a w konsekwencji również prawomocnego wyroku sądu administracyjnego, który oddalił skargę na tą decyzję), z uwagi na zasadę trwałości ostatecznej decyzji podatkowej wyrażoną w art. 128 O.p. Wyjątków od tej zasady nie należy oceniać rozszerzająco. W toku wznowionego postępowania podatkowego na podstawie art. 240 § 1 pkt 5 O.p. organ będący gospodarzem tego postępowania, mając na uwadze zasadę przewidzianą w art. 128 O.p., uprawniony jest bowiem do prowadzenia postępowania dowodowego tylko w ramach zakreślonych przepisem, na podstawie którego owo postępowanie nadzwyczajne zostało wszczęte (a nie tak jak w trybie zwykłym). Bez względu na to, czy działa z urzędu, czy na wniosek podatnika.
Pismem z dnia [...] października 2022 r. Skarżący zawnioskował, aby skład sędziowski złożył stosowne zawiadomienie do organu ścigania wobec uzasadnionego podejrzenia popełnienia przestępstwa przez pracowników strony przeciwnej, polegającego - co najmniej - na poświadczeniu nieprawdy w zaskarżonej decyzji i pismach procesowych w tej sprawie. Poświadczenie nieprawdy polega na oświadczeniu we wszystkich dokumentach tej sprawy, że M.I. otrzymał od spółki T odsetki od dywidendy, podczas gdy jest to niezgodne ze stanem faktycznym znanym stronie przeciwnej, które zostało przedstawione w oświadczeniu do Sądu Okręgowego w odpowiedzi na pozew spółki T w sprawie [...]. Strona przeciwna oświadcza tam wprost, że faktem jest, iż cała wypłacona akcjonariuszowi kwota przez spółkę T w 2002 roku stanowiła dywidendę.
Ponadto Skarżący wniósł o zobowiązanie strony przeciwnej do przekazania do tego postępowania treści korespondencji pomiędzy DIAS a Prokuratorią Generalną w sprawie kwot wypłaconych akcjonariuszowi przez spółkę T.
W ocenie Skarżącego wobec powyższego niezbędne jest odroczenie terminu rozpoznania niniejszej sprawy do czasu doręczenia żądanych dokumentów i prawomocnego zakończenia sprawy przed organami ścigania z wniosku Sądu. Wykonanie powyższych czynności jest niezbędne z uwagi na przestrzeganie zasad praworządności oraz właściwego wykonania wskazań NSA zawartych w wyroku lI FSK 3819/18. NSA wskazał, że wobec oczywistej nowości dowodu przedstawionego przez podatnika w postępowaniu wznowieniowym, konieczne jest ustalenie istotności tego dowodu, istotność wskazanego przez podatnika dowodu będzie właśnie przedmiotem rozpoznania przez organy ścigania. Zatem wykonanie wskazań NSA jest obecnie przedwczesne.
W dniu 18 września 2023 r. skarżący złożył wniosek o wyłączenie sędziego WSA Grażyny Staniszewskiej z uwagi na jej znajomość z prokuratorem Prokuratury Rejonowej, który w 1996 r. wydał postanowienie o aresztowaniu skarżącego.
Wniosek ten postanowieniem z 19 września 2023 r. został odrzucony.
Na rozprawie w dniu 19 września 2023 r. stawili się pełnomocnicy organu. Nie stawili się skarżący i jego pełnomocnik – zawiadomiony o terminie rozprawy, stosownie do notatki służbowej (k. 573 akt sądowych), w dniu 5 września 2023 r.
Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje.
Skarga nie jest zasadna.
Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 30 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2017 r. poz. 2188 z późn. zm.), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod kątem zgodności z prawem (legalności), jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Sądy administracyjne, kierując się wspomnianym kryterium legalności, dokonują oceny zgodności treści zaskarżonego aktu oraz procesu jego wydania z normami prawnymi – ustrojowymi, proceduralnymi i materialnymi – przy czym ocena ta jest dokonywana według stanu prawnego i zasadniczo na podstawie akt sprawy istniejących w dniu wydania zaskarżonego aktu. W świetle art. 3 § 2 p.p.s.a. kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje m.in. orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne. Stosownie do art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną w niej podstawą prawną. Oznacza to, że bierze pod uwagę wszelkie naruszenia prawa, a także wszystkie przepisy, które powinny znaleźć zastosowanie w rozpoznawanej sprawie, niezależnie od żądań i wniosków podniesionych w skardze – w granicach sprawy, wyznaczonych przede wszystkim rodzajem i treścią zaskarżonego aktu.
Na wstępie należy stwierdzić, że sprawa nadawała się do merytorycznego rozstrzygnięcia. Wniosek skarżącego z [...] września 2023 r. o wyłącznie sędziego został bowiem odrzucony postanowieniem z 19 września 2023 r. Na postanowienie nie przysługuje to zażalenie, zatem zgodnie z art. 163 § 1 P.p.s.a. nie wymaga uzasadnienia. Sąd rozpoznający sprawę w niniejszym składzie, znając przyczyny odrzucenia wniosku, postanowił w celach informacyjnych przedstawić w uzasadnieniu wyroku motywy wspomnianego rozstrzygnięcia.Skład rozpoznający wniosek doszedł do przekonania, że wniosek ten nie zmierza do ochrony praw skarżącego a stanowi nadużycie prawa.
W orzecznictwie Sądu Najwyższego przyjmuje się, że przez nadużycie praw procesowych należy rozumieć każdy przypadek takiego skorzystania przez stronę (uczestnika postępowania) z postępowania, które służy innym celom niż uzyskanie ochrony praw podmiotowych, a więc korzystania z przepisów procesowych w sposób obiektywnie sprzeczny z ich treścią i wynikającego z nich obowiązku zachowania uczciwości procesowej. Zakaz nadużycia praw procesowych jest zasadą prawa. Zasada prawa może, ale nie musi być skodyfikowana. Sąd Najwyższy stwierdził również, że instytucja wyłączenia sędziego, która stwarza stronie procesowej możliwość skorzystania z uprawnienia do kwestionowania bezstronności sędziego, nierzadko jest wykorzystywana w celu storpedowania przebiegu procesu (wyrok z [...] listopada 2025 r. sygn. akt [...], dostępny na stronie internetowej [...])
Z kolei w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego wskazuje się, że do nadużycia prawa dochodzi w sytuacjach, gdy strona podejmuje prawnie dozwolone działania dla celów innych, niż przewidziane przez ustawodawcę. Każde prawo podmiotowe, w tym prawo do sądu, przyznane jest przez normę prawną w celu ochrony interesów uprawnionego. Prawo to winno być jednak wykonywane zgodnie z celem, na który zostało przyznane. W konsekwencji zachowanie, które formalnie zgodne jest z literą prawa, lecz sprzeciwia się jego sensowi, nie może zasługiwać na ochronę (por. postanowienia NSA z 16 października 2016 r. sygn. akt I OSK 1992/14, z 18 marca 2014 r. sygn. akt I OZ 175/14; z 5 listopada 2015 r. sygn. akt I OZ 1382/15; z 13 maja 2022 r., sygn. akt II GZ 122/22, http://orzeczenia.nsa.gov.pl). Tak samo należy ocenić działania podmiotu, który inicjuje szereg postępowań sądowych w celu innym, niż ochrona swych praw – w ten sposób wpływa na obniżenie poziomu ochrony innych podmiotów, które nie mogą w dostatecznie szybki sposób uzyskać ochronę prawną (H. Dolecki, Nadużycie prawa do sądu, w: Sądownictwo administracyjne gwarantem wolności i praw obywatelskich 1980–2005, Warszawa 2005, s. 136).
Podkreślić należy, że ww. wniosek jest czwartym złożonym w niniejszej sprawie wnioskiem, w którym skarżący domagał się wyłączenia sędzia WSA Grażyny Staniszewskiej. Wszystkie wcześniejsze wnioski zostały oddalone. Żaden z wniosków nie był oparty na przesłankach wskazanych w art. 18 P.p.s.a. Przed rozpoznaniem każdego z wniosków przez Sąd, sędzia WSA Grażyna Staniszewska składała wyjaśnienia, o których mowa w art. 22 § 2 P.p.s.a. Równocześnie nie wskazała aby w sprawie zachodziły okoliczności tego rodzaju, że mogłyby wywołać uzasadnioną wątpliwość co do jej bezstronności w sprawie (art. 19 P.p.s.a.).
Z uwagi na powyższe, w ocenie Sądu, złożenie przez skarżącego kolejnego wniosku o wyłącznie sędziego nie zmierzało do zagwarantowania skarżącemu bezstronności sędziego, współtworzącego skład sądu rozpoznającego sprawę, a było nadużyciem prawa powodującym niepotrzebną przewlekłość postępowania sądowego. Zasadne jest odróżnienie rzeczywistego wniosku o wyłączenie sędziego od wniosku pozornego, a zatem niezawierającego prawdziwej przyczyny wyłączenia. Wniosek taki nie spełnia jednego z wymogów formalnych, wymaganych do jego rozpoznania (art. 22 § 4 P.p.s.a.). Podlega on zatem odrzuceniu przez Sąd, jako nieodpowiadający desygnatowi wniosku o wyłączenie sędziego, a nadto godzący w wartości państwa prawnego, zasadę szybkości postępowania sądowoadministracyjnego (art. 7 P.p.s.a.) i stanowiący w istocie nadużycie prawa (wyrok WSA w Warszawie z 21 maja 2013 r., sygn. akt II SA/Wa 804/12).
Przechodząc do rozpoznania zarzutów skargi należy ponownie przypomnieć, że wznowienie postępowania, o którym mowa w art. 240 i nast. Ordynacji podatkowej, jest instytucją procesową stwarzającą prawną możliwość ponownego rozpoznania i rozstrzygnięcia sprawy administracyjnej zakończonej decyzją ostateczną, jeżeli postępowanie, w którym decyzję wydano, było dotknięte przynajmniej jedną z kwalifikowanych wad procesowych wyliczonych wyczerpująco w przepisach prawa procesowego. Celem wznowionego postępowania jest ustalenie, czy postępowanie zwykłe było dotknięte określonymi wadami i usunięcie ewentualnych wadliwości zakończonego postępowania zwykłego oraz ustalenie, czy i w jakim zakresie wadliwość postępowania zwykłego wpłynęła na byt prawny decyzji ostatecznej wydanej w postępowaniu zwykłym. Postępowanie uruchamiane na skutek wznowienia postępowania nie jest bowiem kontynuacją postępowania instancyjnego, a wobec tego brak jest w nim podstaw do pełnej merytorycznej kontroli decyzji, którą zakończono sprawę w postępowaniu zwykłym. Instytucja wznowienia postępowania nie jest środkiem, za pomocą którego można wzruszać każdą wadliwą decyzję ostateczną niezależnie od stopnia tej wadliwości.
Omawiana instytucja znajduje zastosowanie wówczas, gdy postępowanie podatkowe przed organami podatkowymi było dotknięte wadami procesowymi, enumeratywnie wskazanymi w art. 240 Ordynacji podatkowej. W zależności zatem od poczynionych ustaleń, zgodnie z art. 245 § 1 pkt 1 OP., organ podatkowy po przeprowadzeniu postępowania określonego w art. 243 § 2 wydaje decyzję, w której uchyla w całości lub w części decyzję dotychczasową i w tym zakresie orzeka, co do istoty sprawy jedynie wówczas, gdy stwierdzi istnienie jednej z przesłanek określonych w art. 240 § 1 Ordynacji podatkowej.
Istotą sporu między stronami w rozpoznawanej sprawie jest kwestia prawidłowości odmowy uchylenia decyzji ostatecznej z powodu niestwierdzenia przesłanek wznowienia postępowania określonych w art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z tym przepisem w sprawie zakończone decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli wyjdą na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji, nieznane organowi, który wydał decyzję.
O zaistnieniu sytuacji określonej w 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej można mówić wówczas, gdy łącznie zostaną spełnione cztery przesłanki:
1) wyszły na jaw nowe okoliczności faktyczne lub dowody;
2) nowe okoliczności faktyczne lub dowody są istotne dla sprawy, tzn. mogą mieć wpływ na jej odmienne rozstrzygnięcie;
3) nowe okoliczności faktyczne lub dowody nie były znane organowi, który wydał decyzję;
4) nowe okoliczności faktyczne lub dowody istniały w dniu wydania decyzji.
Brak jakiejkolwiek z ww. cech powoduje, że taki dowód lub okoliczność nie stanowi podstawy do wznowienia postępowania w trybie art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej.
Należy przy tym zaznaczyć, że nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody to okoliczności faktyczne lub dowody nowo odkryte, jak również po raz pierwszy zgłoszone przez stronę. Przy czym wyrażenie to powinno być interpretowane przez pryzmat określenia "wyjdą na jaw", co oznacza że można powoływać się w postępowaniu wznowieniowym tylko na takie okoliczności faktyczne bądź na takie dowody, co do których istnienia strona nie posiadała wiedzy w trakcie toczącego się postępowania podatkowego prowadzonego w trybie zwykłym.
Sąd rozpoznając niniejsza sprawę musi również wziąć pod uwagę wykładnię prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 17 sierpnia 2021 r. sygn. II FSK 3819/18. Stosownie bowiem do treści art. 190 P.p.s.a. Sąd jest nią związany.
W wyroku tym wskazano m.in., że w postępowaniu podatkowym prowadzonym w trybie zwykłym organy podatkowe ustalają stan faktyczny, po czym dokonują jego kwalifikacji na gruncie materialnego prawa podatkowego. Wyroki zapadłe w sprawach karnych odzwierciedlają natomiast wynik przeprowadzonego postępowania karnego przez pryzmat oceny poczynionych ustaleń faktycznych dokonywanej jednak pod kątem zarzutów postawionych oskarżonemu w tym postępowaniu. Sąd karny dokonuje określonej oceny na potrzeby swojego postępowania, uwzględniając obowiązujące w tym postępowaniu reguły wynikające z przepisów prawa karnego o charakterze proceduralnym oraz materialnym. Dlatego też nawet tożsamy materiał dowodowy nie musi prowadzić do takiej samej oceny na gruncie prawa karnego (gdzie istotne znaczenie ma wina sprawcy), a także na gruncie prawa podatkowego, gdzie działania lub zaniechania z reguły wywołują określone skutki niezależnie od nastawienia oraz woli podmiotu, który działania te podjął lub ich zaniechał. Odrębność postępowań karnych i podatkowych ma swoje odzwierciedlenie w treści art. 11 p.p.s.a., zgodnie z którym ustalenia wydanego w postępowaniu karnym prawomocnego wyroku skazującego co do popełnienia przestępstwa wiążą sąd administracyjny. Ustawodawca nie przewidział zatem możliwości automatycznego związania sądu administracyjnego wyrokiem wydanym w postępowaniu karnym. Tym samym wyrok uniewinniający skarżącego od zarzutów popełnienia przestępstw czy też umarzający postępowanie w sprawie o przestępstwo (wykroczenie) skarbowe nie wywiera bezpośredniego wpływu na wynik sprawy podatkowej i pozostawia organom podatkowym możliwość samodzielnego ustalenia stanu faktycznego, zgodnie z wymogami określonymi w Ordynacji podatkowej. Innymi słowy, ocena wyrażona w wyroku sądu karnego nie oznacza, że nieprawidłowa jest ocena przyjęta przez organy podatkowe w oparciu o zebrany przez nie materiał dowodowy. Wyrok karny, którym sąd uniewinnił podatnika od odpowiedzialności karnej lub umorzył postępowanie w sprawie nie jest nową okolicznością faktyczną lub nowym dowodem w rozumieniu art. 240 § 1 pkt 5 O.p. Wyrok ten nie stanowi okoliczności faktycznej, wskazanej w mających zastosowanie w sprawie przepisach prawa materialnego, lecz wyraża ocenę prawną tych okoliczności na gruncie prawa karnego. W świetle tych wniosków występująca w sprawie odmienna ocena okoliczności faktycznych przez sąd karny nie mogła stanowić nowej okoliczności, o której mowa w powołanym przepisie. Szczególnie w sytuacji, gdy poza obszarem rozważań sądu karnego pozostawała okoliczność dotycząca realizacji obowiązku prawnopodatkowego związanego z ową odmienną oceną okoliczności faktycznych.
Biorąc powyższe pod uwagę, należy stwierdzić, że wyrok Sądu Rejonowego z [...] listopada 2013 r. nie może być uznany za nową okoliczność faktyczną lub nowy dowód rozumieniu art. 240 § 1 pkt 5 O.p. Po pierwsze nie istniał on w dniu wydania decyzji. Po drugie, nie jest wiążący dla sądu administracyjnego, zatem dokonane na jego potrzeby ustalenia faktyczne nie mają znaczenia również dla sprawy podatkowej. Ocena wyrażona w wyroku sądu karnego nie oznacza bowiem, że nieprawidłowa jest ocena przyjęta przez organy podatkowe, a wyrok karny nie jest nową okolicznością faktyczną lub nowym dowodem.
Sąd nie podziela również poglądu skarżącego, że dowody, w postaci potwierdzeniach przelewów z rachunku bankowego Urzędu Skarbowego na rachunek bankowy T S.A. kwoty 2.111.809,49 zł tytułem zwrotu nadpłaconego podatku od towarów i usług oraz 1.501.147,50 zł tytułem oprocentowania nadpłaty w tym podatku, cechuje istotność w rozumieniu art. 240 § 1 pkt 5 O.p.
We wspomnianym wyroku z 17 sierpnia 2021 r. Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że ponownie dokonując oceny, pod kątem "istotności", okoliczności stanowiących podstawę do uchylenia zaskarżonej decyzji sąd pierwszej instancji obowiązany będzie uwzględnić ocenę prawną wyrażoną przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 11 października 2012 r. (II FSK 1684/11) dotyczącym oceny kontroli legalności ostatecznej decyzji wymiarowej wydanej w trybie zwykłym.
Naczelny Sąd Administracyjny nakazał również rozważyć, czy błędna ocena okoliczności faktycznych, którą skarżący zarzuca organowi podatkowemu w niniejszej sprawie, świadczy o braku wiedzy organu o określonej okoliczności dotyczącej kwalifikacji przysporzenia wypłaconego skarżącemu (jako dywidendy, a nie odsetek od wierzytelności w postaci dywidendy), a także ocenić rolę skarżącego w tych ustaleniach faktycznych dokonywanych w postępowaniu zwykłym. Okoliczności wskazywane przez podatnika w trybie zwykłym, uwzględnione przez organ podatkowy przy dokonywaniu ustaleń faktycznych i ich kwalifikacji podatkowej, co do zasady nie mogą stanowić przesłanki do uchylenia ostatecznej decyzji wymiarowej w trybie art. 240 § 1 pkt 5 O.p., jako że owe okoliczności były znane organowi w dniu jej wydania.
Biorąc pod uwagę powyższe wskazania, przypomnieć należy, że zarówno w trakcie postępowania wymiarowego jak i postępowania sądowoadministracyjnego, okoliczność czy w 2002 r. doszło do wypłaty dywidendy czy odsetek od niej była szczegółowo omawiana. O takim charakterze wypłaconych kwot świadczyły zdaniem organu przede wszystkim zapisy dokumentacji księgowej (informacje i objaśnienia do rachunku zysku i strat za 2002 r., zapisy na koncie analitycznym "dywidendy", rachunek przepływów pieniężnych stanowiący załącznik do zeznania podatkowego), zastrzeżenia do protokołu sporządzone przez Skarżącego [...] kwietnia 2007 r., a także jego autorstwa notatka służbowa z [...] grudnia 2002 r. Decyzja Dyrektora Izby Skarbowej z [...] sierpnia 2008 r., określającą M.I. wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2002 r. została uchylona przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim wyrokiem z 3 lutego 2009 r. o sygn. akt I SA/Go 842/08. Uchylając zaskarżoną decyzję Sąd nakazał m.in. ustalić, "kiedy pojawiły się w spółce środki pieniężne, które można było przeznaczyć je na wypłatę dywidendy za 1997 r., albowiem od tego momentu wspólnik mógł domagać się wypłaty dywidendy."
Wyrokiem ten został jednak uchylony wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z 6 października 2010 r. w sprawie o sygn. akt II FSK 717/09. W swoim orzeczeniu Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził m.in., że zawarty w aktach sprawy materiał dowodowy stwarzał pełne podstawy do wydania zakwestionowanej decyzji. Dokonana przez organy podatkowe kwalifikacja wpłat na konto p. M.I. uwzględniała zapisy w dokumentacji księgowej (księgach rachunkowych), korzystającej z domniemania prawidłowości (rzetelności). W toku postępowania podatkowego podjęto starania w celu zbadania zgłaszanych przez stronę zastrzeżeń i obiekcji, a co więcej – przeprowadzono należytą ocenę istniejącego materiału dowodowego. Jeśli zatem organy podatkowe dysponowały całością materiału dowodowego niezbędnego dla podjęcia rozstrzygnięcia w sprawie, wnioski płynące z analizy tego materiału nie zostały przez stronę skutecznie podważone mimo stworzenia jej warunków do wyjaśnienia wszystkich istotnych dla sprawy okoliczności (m. in. przez przesłuchanie świadka p. E.A., bez udziału p. M.I., którego dwukrotnie powiadamiano o tej czynności) i są one weryfikowalne, nie sposób zarzucać im błędu natury proceduralnej. Oznacza to, że wyczerpano możliwości prowadzenia dalszego postępowania dowodowego, w szczególności co do oświadczeń składanych przez p. M.I. oraz Spółkę T. Naczelny Sąd Administracyjny przychylił się tym samym do poglądu autorki skargi kasacyjnej, iż nie było możliwe (i w świetle posiadanego materiału dowodowego – nie jest możliwe) ustalenie w oparciu o inne dowody niż już istniejące, czy w 2002 r. doszło do wypłaty dywidendy czy też odsetek. Bez znaczenia dla końcowej oceny jest – zdaniem NSA – okoliczność, czy w momencie wypłacenia p. M.I. kwot w łącznej wysokości 2.900.000 zł przysługiwała mu dywidenda za 1995 r. oraz lata 1996 – 1998. Istotne dla niej jest natomiast to, że z zapisów rachunkowych sporządzonych w 2002 r. jednoznacznie wynika jaki charakter miała owa wypłata. Jeśli zatem podatnik nie podważył (nie był w stanie podważyć) korzystających z domniemania rzetelności zapisów w księgach rachunkowych, należało uwzględnić je na etapie rozstrzygnięcia sprawy, co też uczyniono. Trzeba ponadto zwrócić uwagę, że w toku postępowania podatkowego odniesiono się szczegółowo do wszystkich wypowiedzi podatnika, wykazując ich bezzasadność i pozostawiając mu pole do prezentowania swoich racji. Bezprzedmiotowe jest wobec tego badanie umowy Spółki i podjętych uchwał w celu ustalenia terminu wypłaty, a także sprawdzenia, czy otrzymane przez p. M.I. odsetki związane były z pozostawaniem przez Spółkę w zwłoce (art. 481 k.c.) lub inną okolicznością, np. korzystania z kapitału (s. 15 uzasadnienia wyroku).
Po ponownym rozpoznaniu sprawy Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim, wyrokiem z 17 listopada 2010 r. sygn. akt I SA/Go 1042/10 oddalił skargę. Z kolei wyrokiem z 11 października 2012 r. w sprawie o sygn. akt II FSK 1684/11 Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną na powyższe orzeczenie. W uzasadnieniu przywołał fragmenty ww. wyroku z dnia 6 października 2010 r., II FSK 717/09 oraz wskazał, że sformułowano w nim i przekazano oceny prawne, a przez to wskazania dalszego postępowania odnośnie oceny możliwości zastosowania podatkowego prawa materialnego i prawa o postępowaniu podatkowym, które, na podstawie art. 153 p.p.s.a. w związku z art. 193 p.p.s.a., były dla sądu pierwszej instancji ponownie rozpoznającego sprawę wiążące. Przywoływane oceny dotyczyły tak zastosowania podatkowego prawa materialnego w postaci art. 10 ust. 1 pkt 9 u.p.d.o.f. jak i przepisów administracyjnego postępowania podatkowego oraz postępowania sądowoadministracyjnego, które co do zasady stanowiły również podstawę rozpoznanej obecnie skargi kasacyjnej. Stan faktyczny indywidualnej sprawy podatkowej ustalany jest w administracyjnym postępowaniu podatkowym przez organy podatkowe, nie zaś w postępowaniu sądowym przez sądy administracyjne, natomiast od czasu wydania wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 6 października 2010 r., II FSK 717/09, postępowanie podatkowe w sprawie niniejszej nie było już wobec skarżącego podatnika prowadzone.
Zatem z oceny Naczelnego Sądu Administracyjnego, wyrażonej w obu ww. wyrokach wynika, że dotychczas zgromadzone dowody jednoznacznie wskazywały jaki charakter miała wypłata dokonana przez Spółkę na rzecz skarżącego. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, Skarżący nie był w stanie skutecznie podważyć, korzystających z domniemania rzetelności, zapisów ksiąg rachunkowych. Bezprzedmiotowe zatem było badanie umowy spółki w celu ustalenia terminu wypłaty, a także sprawdzenie, czy otrzymane przez M.I. odsetki związane były z pozostawaniem przez Spółkę w zwłoce.
Z uwagi na powyższe, w ocenie Sądu rozpoznającego niniejszą sprawę, przedłożone wraz z wnioskiem o wznowienie postępowania dowody w postaci potwierdzeń przelewów nie podważają rzetelności dowodów, na których oparto ustalenia postępowania wymiarowego. Okoliczność zwrotu w 2002 r. podatku VAT jak i podjęcia uchwał o podziale zysku była organom znana, zatem teoretyczna data wymagalności dywidend nie ma istotnego znaczenia – na co wskazano w ww. wyrokach. Liczy się bowiem to w jakim charakterze spółka dokonała wypłat, a o tym, że były to odsetki wskazywała zarówno prawidłowo sporządzona dokumentacja księgowa jak i sam skarżący działający w charakterze prezesa zarządu. Z dokumentacji Spółki nie wynika jaka jest faktyczna wysokość odsetek czy dywidendy, a jak z wskazał NSA w wyroku z 11 października 2012 r., okoliczność ta jest bez znaczenia.
Zatem aby skutecznie zakwestionować ustalenia dokonane w postępowaniu wymiarowym potrzebny jest istotny dowód podważający treść zapisów księgowych, notatki służbowej oraz zastrzeżeń do protokołu kontroli prezesa Spółki i równocześnie skarżącego w niniejszej sprawie. Takiej cechy nie mają dowody wskazane przez stronę. Dotyczą one bowiem okoliczności znanej. Z wciąż niepodważonego materiału dowodowego wynika, że wolą zarządu spółki (a zatem również skarżącego) była wypłata odsetek, równocześnie dokumentacja księgowa jednoznacznie wskazuje, że nastąpiła wypłata odsetek a nie dywidendy. Data otrzymania środków finansowych ze zwrotu podatku była znana skarżącemu będącemu równocześnie prezesem zarządu spółki, a mimo to z działań spółki, a także oświadczeń skarżącego jednoznacznie wynikało, że spółka wypłaciła odsetki. Wskazane wraz z wnioskiem o wznowienie postępowania potwierdzenia przelewów, miały być dowodem na to, kiedy pojawiły się w spółce środki pieniężne. Okoliczność ta była już analizowana w przytoczonym wyroku o sygn. I SA/Go 842/08, jednak w przytoczonych wyrokach NSA wskazano, że okoliczność ta nie jest istotna.
Z tych powodów Sąd uznał, że dowód dołączony do wniosku o wznowienie postępowania nie nosi cechy istotności.
Z uwagi na powyższe niezasadne okazały się zarzuty naruszenia art. 245 § 1 pkt 1 w zw. z art. 240 § 1 pkt 5 O.p.
Z tych przyczyn wobec nie stwierdzenia naruszenia przepisów prawa w sposób opisany w art. 145 § 1 pkt 1 P.p.s.a. Sąd na podstawie art. 151 tej ustawy skargę oddalił.