I SA/Go 356/24

I SA/Go 356/24 - Wyrok WSA w Gorzowie Wlkp.
Data orzeczenia
2025-02-20
orzeczenie nieprawomocne
Data wpływu
2024-12-27
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wlkp.
Sędziowie
Anna Juszczyk - Wiśniewska
Damian Bronowicki /przewodniczący/
Jacek Niedzielski /sprawozdawca/
Symbol z opisem
6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
6560
Hasła tematyczne
Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ
Minister Finansów
Treść wyniku
Uchylono zaskarżoną interpretację
Powołane przepisy
Dz.U. 1991 nr 80 poz 350
art. 26h ust. 1, art. 5a pkt 18c
Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Dz.U. 2024 poz 935
art. 146 par. 1, art. 200, art. 205 par. 1
Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j.)
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Damian Bronowicki Sędziowie Sędzia WSA Anna Juszczyk-Wiśniewska Sędzia WSA Jacek Niedzielski (spr.) Protokolant starszy sekretarz sądowy Agnieszka Czajkowski po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 20 lutego 2025 r. sprawy ze skargi M. S. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych 1. Uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną w całości. 2. Zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz skarżącego kwotę [...] złotych tytułem zwrotu kosztów postepowania sądowego.
Uzasadnienie
Skarżący, M. S., wniósł skargę na interpretację indywidualną wydaną w dniu [...] r. przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej.
Z treści zaskarżonego aktu wynikało, że skarżący wnioskiem z [...] listopada 2024 r. wystąpił z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczył możliwości odliczenia w ramach ulgi termomodernizacyjnej wydatków poniesionych na remont dachu. Wnioskodawca przedstawiając stan faktyczny sprawy wskazał, że: jest właścicielem domu jednorodzinnego, oddanego do użytku w 1990 roku. Na przestrzeni lat dokonał kilku jego modernizacji. Dom został ocieplony, zamontowane zostały nowe okna 3 szybowe, wymienione zostało ogrzewanie, którego źródłem, obecnie, jest pompa ciepła. Z powodu znacznego wzrostu kosztów energii elektrycznej podjął decyzję o wykonaniu termomodernizacji dachu gdyż, w ocenie specjalistów, był on słabym punktem domu. Wybrana została metodą nakrokwiowa z wykorzystaniem płyt PIR. Jest to obecnie najskuteczniejsza metoda docieplania starych połaci dachu, gdyż płyty PIR charakteryzują się najniższym współczynnikiem przenikania ciepła a dodatkowo sposób ich montażu wyklucza mostki termiczne na dachu. W tej metodzie nie ma również konieczności ingerowania w wewnętrzne części budynku, co jest nie bez znaczenia – większość pomieszczeń, również te na parterze, zawierają skosy.
Proces termomodernizacji dachu przewiduje: - zdjęcie starego pokrycia dachu czyli dachówki cementowej, - demontaż łat i kontrłat, - demontaż podbitki oraz rynien, - montaż płyt PIR, - montaż membrany dachowej, - montaż nowych łat i kontrłat – stan starych wykluczał ich ponowne wykorzystanie, - wykonanie niezbędnych obróbek blacharskich, - docieplenie wykuszy na dachu styropianem grafitowym i ich obróbka, - montaż nowego pokrycia dachu w postaci dachówki cementowej - stan starej dachówki wykluczał jej ponowne wykorzystanie, - montaż nowych rynien - stan starych wykluczał ich ponowne wykorzystanie.
Na tle tak przedstawionego stanu sprawy skarżący sformułował następujące pytanie: Jakie materiały budowlane może zaliczyć do materiałów budowlanych wykorzystywanych do docieplenia przegród budowlanych? Czy możliwe jest zaliczenie wszystkich materiałów wykorzystanych do wykonania prac, jako kwalifikujących się do ulgi? Czyli: - płyty PIR, - styropian, - łaty i kontrłaty, - membrana dachowa, - dachówka i akcesoria montażowe, -wiatrownice, obróbki blacharskie,- wkręty ciesielskie, - akcesoria izolacyjne - kliny gąbkowe, piana montażowa, - materiały do wykończenia ocieplenia wykuszy (siatka, klej, tynk). Skarżący podkreślił, że prosi o jednoznaczne wskazanie jakie materiały może ująć w uldze.
Prezentując własne stanowisko podkreślił, że zakłada możliwość zaliczenia wszystkich materiałów, niezbędnych do wykonania prac termomodernizacyjnych dachu, do ulgi termomodernizacyjnej z wyłączeniem kosztu rynien i ich montażu. Motywuje to faktem, że są one integralną częścią prac i nie ma możliwości przeprowadzenia termomodernizacji dachu bez ich wykorzystania a jedynym celem prowadzonych prac jest polepszenie parametrów izolacyjnych dachu. O ile rynny oraz ich montaż, w mojej opinii, nie zaliczają się do nich o tyle pozostałe materiały są niezbędne do wykonania prac. Nie jest możliwe wykonanie termomodernizacji dachu i osiągnięcie zakładanego efektu bez wymiany dachówki czy wykonania odpowiednich obróbek blacharskich. Dodatkowo nowa dachówka, dodatkowa membrana, czy nawet nowe łaty i kontrłaty zapewniające odpowiednią wentylację przyczyniają się do zwiększenia ochrony termicznej oraz przed wilgocią, ograniczając tym samym straty energii.
Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uznał stanowisko skarżącego za nieprawidłowe.
W motywach uzasadnienia organ odwołał się do treści art. 26h ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 266 ze zm.- zwaną dalej u.p.d.o.f.), zgodnie z którym podatnik będący właścicielem lub współwłaścicielem budynku mieszkalnego jednorodzinnego ma prawo odliczyć od podstawy obliczenia podatku, ustalonej zgodnie z art. 26 ust. 1 lub art. 30c ust. 2, wydatki poniesione w roku podatkowym na materiały budowlane, urządzenia i usługi, związane z realizacją przedsięwzięcia termomodernizacyjnego w tym budynku, określone w przepisach wydanych na podstawie ust. 10, które zostanie zakończone w okresie 3 kolejnych lat, licząc od końca roku podatkowego, w którym poniesiono pierwszy wydatek.
Zgodnie z art. 5a pkt 18c u.p.d.o.f. definiuje przedsięwzięcie termomodernizacyjne jako, przedsięwzięcietermomodernizacyjne w rozumieniu art. 2 pkt 2 ustawy z 21 listopada 2008 r. o wspieraniu termomodernizacji i remontów oraz o centralnej ewidencji emisyjności budynków.
Dalej organ wskazał, że w myśl art. 2 pkt 2 a) ustawy z dnia 21 listopada 2008 r. o wspieraniu termomodernizacji i remontów oraz o centralnej ewidencji emisyjności budynków (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2496): użyte w ustawie określenie przedsięwzięcia termomodernizacyjne oznacza, m.in. przedsięwzięcia, których przedmiotem jest: ulepszenie, w wyniku którego następuje zmniejszenie zapotrzebowania na energię dostarczaną na potrzeby ogrzewania i podgrzewania wody użytkowej oraz ogrzewania do budynków mieszkalnych, budynków zbiorowego zamieszkania oraz budynków stanowiących własność jednostek samorządu terytorialnego służących do wykonywania przez nie zadań publicznych.
Na podstawie art. 26h ust. 10 u.p.d.o.f. Minister właściwy do spraw budownictwa, planowania i zagospodarowania przestrzennego oraz mieszkalnictwa w porozumieniu z ministrem właściwym do spraw klimatu, ministrem właściwym do spraw gospodarki oraz ministrem właściwym do spraw finansów publicznych określi, w drodze rozporządzenia, wykaz rodzajów materiałów budowlanych, urządzeń i usług związanych z realizacją przedsięwzięć termomodernizacyjnych, o których mowa w ust. 1, mając na uwadze zapewnienie poprawy efektywności energetycznej przedsięwzięć termomodernizacyjnych oraz ich wpływ na poprawę jakości powietrza.
Katalog wydatków podlegających odliczeniu znajduje się w załączniku do rozporządzenia Ministra Inwestycji i Rozwoju z dnia 21 grudnia 2018 r. w sprawie określenia wykazu rodzajów materiałów budowlanych, urządzeń i usług związanych z realizacją przedsięwzięć termomodernizacyjnych (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 273). Odliczeniu podlegają wydatki, m.in. na: materiały budowlane i urządzenia -materiały budowlane wykorzystywane do docieplenia przegród budowlanych, płyt balkonowych oraz fundamentów wchodzące w skład systemów dociepleń lub wykorzystywane do zabezpieczenia przed zawilgoceniem (punkt 1.1 załącznika do rozporządzenia) oraz m.in. usługi docieplenie przegród budowlanych lub płyt balkonowych lub fundamentów(pkt 2.5 Załącznika do rozporządzenia).
W ocenie organu analiza powyższych przepisów oraz załącznika do wskazanego wyżej rozporządzenia zawierającego wykaz rodzajów materiałów, urządzeń i usług, na które przysługuje ulga prowadzi do wniosku, że wskazana ulga dotyczy wydatków ściśle związanych z termomodernizacją istniejącego budynku, poniesionych na jego docieplenie i modernizację systemu grzewczego.
Z treści art. 26h u.p.d.o.f. wynika więc, że odliczenie przysługuje podatnikowi będącemu właścicielem lub współwłaścicielem budynku mieszkalnego jednorodzinnego. Zatem, prawo do skorzystania z tej preferencji podatkowej ma osoba, która posiada status właściciela/współwłaściciela w momencie dokonywania odliczenia, tj. składania zeznania podatkowego (bądź jego korekty). Przy czym bez znaczenia pozostaje moment, w którym podatnik uzyskał wymagany przepisem określony status. Jak wskazano wcześniej, w rozporządzeniu Ministra Inwestycji i Rozwoju z dnia 21 grudnia 2018 r. w sprawie określenia wykazu rodzajów materiałów budowlanych, urządzeń i usług związanych z realizacją przedsięwzięć termomodernizacyjnych wymieniono m.in.: - materiały budowlane wykorzystywane do docieplenia przegród budowlanych, płyt balkonowych oraz fundamentów wchodzące w skład systemów dociepleń lub wykorzystywane do zabezpieczenia przed zawilgoceniem jako materiały budowlane i urządzenia orazdocieplenie przegród budowlanych lub płyt balkonowych lub fundamentów jako usługi.
Organ stwierdził, że dach budynku może być uznany jako przegroda budowlana w rozumieniu przepisów uprawniających do uzyskania ulgi termomodernizacyjnej. Samo pojęcie przegrody budowlanej nie zostało zdefiniowane w przepisach regulujących proces budowlany oraz w przepisach regulujących sprawy związane ze wspieraniem przedsięwzięć termomodernizacyjnych. Jednak wydzielenie z przestrzeni obiektu budowlanego jest możliwe wyłącznie w przypadku wykorzystania przegród poziomych lub ukośnych, a takimi są m.in. dachy. W świetle powyższego wydatki poniesione na docieplenie dachu (rozumianego jako przegroda budowlana) należy uznać za wydatki na przedsięwzięcie termomodernizacyjne, które mogą zostać odliczone w ramach ulgi termomodernizacyjnej, o której mowa w art. 26h ustawy PIT.
Jednocześnie podkreślił, że wydatki na wymianę/budowę dachu nie są ujęte w rozporządzeniu Ministra Inwestycji i Rozwoju z dnia 21 grudnia 2018 r. w sprawie określenia wykazu rodzajów materiałów budowlanych, urządzeń i usług związanych z realizacją przedsięwzięć termomodernizacyjnych, zatem ich brak w katalogu wydatków wymienionych w tym rozporządzeniu wyklucza ten rodzaj wydatku z możliwości zastosowania ulgi termomodernizacyjnej. W konsekwencji stwierdził, że na gruncie opisanego stanu faktycznego wydatki udokumentowane fakturą na wykonanie pokrycia dachowego nie uprawniają skarżącego do skorzystania z ulgi termomodernizacyjnej. Ocenił, że w przypadku skarżącego nie mamy do czynienia bezpośrednio z termomodernizacją dachu, tylko z wymianą pokrycia dachowego. Poniesione wydatki na remont dachu, które opisał skarżący w opisie stanu faktycznego, w istocie nie są wydatkami poniesionymi na docieplenie dachu (rozumianego jako przegroda budowlana), ale wydatkami na wymianę pokrycia dachowego, które to wydatki nie zostały ujęte w rozporządzeniu Ministra Inwestycji i Rozwoju z dnia 21 grudnia 2018 r. w sprawie określenia wykazu rodzajów materiałów budowlanych, urządzeń i usług związanych z realizacją przedsięwzięć termomodernizacyjnych. Oznacza to, iż wydatki stanowiące przedmiot wniosku nie mogą być przez skarżącego odliczone w ramach ulgi termomodernizacyjnej, o której mowa w art. 26h u.p.d.o.f., niezależnie od okoliczności, czy ewentualnie spełnione są inne przesłanki wymagane do skorzystania z tej ulgi.
W skardze wywiedzionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego skarżący
zarzucił niewłaściwą ocenę, co do zastosowania przepisu prawa materialnego: a) Katalog wydatków podlegających odliczeniu znajduje się w załączniku do rozporządzenia Ministra Inwestycji i Rozwoju z dnia 21 grudnia 2018 r. w sprawie określenia wykazu rodzajów materiałów budowlanych, urządzeń i usług związanych z realizacją przedsięwzięć termomodernizacyjnych (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 273). - rozporządzenie uznaje materiały budowlane wykorzystane do wykonania docieplenia przegrody jako materiały związane z inwestycją termomodernizacyjną, co zostało potwierdzone w interpelacji;b) w art. 26h ustawy PIT uznaje dach jako przegrodę budowlaną co zostało potwierdzane w interpretacji; c) art. 2 pkt 2 ustawy o wspieraniu termomodernizacji i remontów oraz o centralnej ewidencji emisyjności budynków, uznaje przeprowadzone, w ramach przedmiotowej inwestycji, prace, jako termomodernizacyjne, co zostało potwierdzone w interpretacji.
Wskazując na powyższe zarzuty skarżący wniósł ouwzględnienie skargi, uchylenie w całości zaskarżonej interpretacji, zobowiązanie organu do wydania nowej interpretacji w całości uwzględniającej stanowisko skarżącego. Nadto wniósł o zasądzenie od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz skarżącego kosztów postępowania sądowego.
W odpowiedzi na skargę wniesiono o jej oddalenie.
Skarga zasługuje na uwzględnienie.
W myśl art. 146 § 1 i przy odpowiednim zastosowaniu art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. 2024 r., poz. 935 ze zm.), zwanej dalej p.p.s.a., sąd uchyla zaskarżoną interpretację w razie stwierdzenia, że narusza ona przepisy prawa materialnego lub procesowego w sposób - odpowiednio - mający lub mogący mieć istotny wpływ na wynik sprawy, lub w przypadku stwierdzenia naruszenia prawa w sposób dający podstawę do wznowienia postępowania.
W myśl art. 57a p.p.s.a., skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego.
Osią sporu w rozpoznawanej sprawie jest ustalenie, czy poniesione przez skarżącego wydatki na termomodernizację dachu w zakresie szczegółowo opisanym we wniosku, ze wskazaniem konkretnych materiałów budowlanych, służących od jej wykonania, uprawnia skarżącego do skorzystania z ulgi, o której mowa w art. 26h ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
Organ stwierdził, że dach budynku może być uznany jako przegroda budowlana w rozumieniu przepisów uprawniających do uzyskania ulgi termomodernizacyjnej. Samo pojęcie przegrody budowlanej nie zostało zdefiniowane w przepisach regulujących proces budowlany oraz w przepisach regulujących sprawy związane ze wspieraniem przedsięwzięć termomodernizacyjnych. Jednak wydzielenie z przestrzeni obiektu budowlanego jest możliwe wyłącznie w przypadku wykorzystania przegród poziomych lub ukośnych, a takimi są m.in. dachy. W świetle powyższego wydatki poniesione na docieplenie dachu (rozumianego jako przegroda budowlana) należy uznać za wydatki na przedsięwzięcie termomodernizacyjne, które mogą zostać odliczone w ramach ulgi termomodernizacyjnej, o której mowa w art. 26h ustawy PIT.
Jednocześnie podkreślił, że wydatki na wymianę/budowę dachu nie są ujęte w rozporządzeniu Ministra Inwestycji i Rozwoju z dnia 21 grudnia 2018 r. w sprawie określenia wykazu rodzajów materiałów budowlanych, urządzeń i usług związanych z realizacją przedsięwzięć termomodernizacyjnych, zatem ich brak w katalogu wydatków wymienionych w tym rozporządzeniu wyklucza ten rodzaj wydatku z możliwości zastosowania ulgi termomodernizacyjnej.
W ocenie Sądu, dokonana przez organ wykładnia przytoczonych przepisów jest wadliwa.
Zgodnie z art. 26h ust. 1 u.p.d.o.f., podatnik będący właścicielem lub współwłaścicielem budynku mieszkalnego jednorodzinnego ma prawo odliczyć od podstawy obliczenia podatku, ustalonej zgodnie z art. 26 ust. 1 lub art. 30c ust. 2, wydatki poniesione w roku podatkowym na materiały budowlane, urządzenia i usługi, związane z realizacją przedsięwzięcia termomodernizacyjnego w tym budynku, określone w przepisach wydanych na podstawie ust. 10, które zostanie zakończone w okresie kolejnych 3 lat, licząc od końca roku podatkowego, w którym poniesiono pierwszy wydatek. We wskazanym w powyższym przepisie ust. 10 ustawodawca zobligował ministra właściwego do spraw budownictwa, planowania i zagospodarowania przestrzennego oraz mieszkalnictwa w porozumieniu z ministrem właściwym do spraw klimatu, ministrem właściwym do spraw gospodarki oraz ministrem właściwym do spraw finansów publicznych do określenia, w drodze rozporządzenia, wykazu rodzajów materiałów budowlanych, urządzeń i usług związanych z realizacją przedsięwzięć termomodernizacyjnych, o których mowa w ust. 1, mając na uwadze zapewnienie poprawy efektywności energetycznej przedsięwzięć termomodernizacyjnych oraz ich wpływ na poprawę jakości powietrza. Efektem wykonania powyższej delegacji ustawowej jest wydanie przez Ministra Inwestycji i Rozwoju rozporządzenia MIR, w którym określono wykaz materiałów budowlanych, urządzeń i usług związanych z realizacją przedsięwzięć termomodernizacyjnych. Wykaz ten Minister określił w formie załącznika do wydanego przez siebie rozporządzenia. W jego pkt 1, wśród materiałów budowlanych i urządzeń, umieścił w podpunkcie 1 materiały budowlane wykorzystywane do docieplania przegród budowlanych, płyt balkonowych, dachów oraz fundamentów wchodzących w skład systemów dociepleń lub wykorzystywane do zabezpieczenia przed zawilgoceniem, a w pkt 2, wśród usług, w podpunkcie 5 umieścił docieplenie przegród budowlanych lub płyt balkonowych, lub dachów, lub fundamentów.
Należy zwrócić uwagę, że przedsięwzięcie termomodernizacyjne, o którym mowa w cyt. wyżej art. 26h ust. 1 zostało zdefiniowane w art. 5a pkt 18c u.p.d.o.f., według którego ilekroć w ustawie jest mowa o przedsięwzięciu termomodernizacyjnym – oznacza to przedsięwzięcie termomodernizacyjne w rozumieniu art. 2 ust. 2 ustawy o wspieraniu termomodernizacji oraz o centralnej ewidencji emisyjności budynków. Natomiast w myśl art. 2 pkt 2 u.w.t.r. użyte w ustawie określenie "przedsięwzięcia termomopdernizacyjne" oznacza: (a) ulepszenie, w wyniku którego następuje zmniejszenie zapotrzebowania na energię dostarczaną na potrzeby ogrzewania i podgrzewania wody użytkowej oraz ogrzewania budynków mieszkalnych (...); (b) ulepszenie, w wyniku którego następuje zmniejszenie strat energii pierwotnej w lokalnych sieciach ciepłowniczych (...); (c) wykonanie przyłącza technicznego do scentralizowanego źródła ciepła (...); (d) całkowita lub częściowa zmiana źródeł energii na źródła odnawialne lub zastosowanie wysokosprawnej kogeneracji.
Wszystkie zacytowane wyżej regulacje w zaskarżonej interpretacji organ przytoczył, uznając jednocześnie, że wydatki nawymianę/budowę dachu nie są ujęte w rozporządzeniu Ministra Inwestycji i Rozwoju z dnia 21 grudnia 2018 r. w sprawie określenia wykazu rodzajów materiałów budowlanych, urządzeń i usług związanych z realizacją przedsięwzięć termomodernizacyjnych, zatem ich brak w katalogu wydatków wymienionych w tym rozporządzeniu wyklucza ten rodzaj wydatku z możliwości zastosowania ulgi termomodernizacyjnej.
Stwierdził jednak, że dach budynku może być uznany jako przegroda budowlana w rozumieniu przepisów uprawniających do uzyskania ulgi termomodernizacyjnej. Podkreślił, że samo pojęcie przegrody budowlanej nie zostało zdefiniowane w przepisach regulujących proces budowlany oraz w przepisach regulujących sprawy związane ze wspieraniem przedsięwzięć termomodernizacyjnych. Wskazał, że wydzielenie z przestrzeni obiektu budowlanego jest możliwe wyłącznie w przypadku wykorzystania przegród poziomych lub ukośnych, a takimi są m.in. dachy. Uznał, że w świetle powyższego wydatki poniesione na docieplenie dachu (rozumianego jako przegroda budowlana) należy uznać za wydatki na przedsięwzięcie termomodernizacyjne, które mogą zostać odliczone w ramach ulgi termomodernizacyjnej, o której mowa w art. 26h ustawy PIT.
Z przepisów dotyczących tzw. ulgi termomodernizacyjnej wynika, że odliczenia wydatków od podstawy obliczenia podatku ma prawo dokonać podatnik, który poniósł je w związku z realizacją przedsięwzięcia termomodernizacyjnego. Poruszając się w dopuszczalnych przepisem art. 57a p.p.s.a. granicach kontroli zaskarżonej interpretacji (zarzut błędnej wykładni dotyczy art. 26h u.p.d.o.f. w zw. art. 2 pkt 2 u.w.t.r.), należy stwierdzić, że tym przedsięwzięciemjest takie przedsięwzięcie, którego przedmiotem jest ulepszenie, "...w wyniku którego następuje zmniejszenie zapotrzebowania na energię dostarczana na potrzeby ogrzewania..."
Skarżący opisując stan faktyczny sprawy wskazał, że z powodu znacznego wzrostu kosztów energii elektrycznej podjął decyzję o wykonaniu termomodernizacji dachu gdyż, w ocenie specjalistów, był on słabym punktem domu. Wybrana została metodą nakrokwiowa z wykorzystaniem płyt PIR. Podkreślił, że jest to obecnie najskuteczniejsza metoda docieplania starych połaci dachu, gdyż płyty PIR charakteryzują się najniższym współczynnikiem przenikania ciepła. Natomiast pytanie dotyczyło możliwości zaliczenia do ulgi wszystkich materiałów wykorzystanych do wykonania prac (płyty PIR, styropian, łaty i kontrłaty, membrana dachowa, dachówka i akcesoria montażowe, wiatrownice, obróbki blacharskie, wkręty ciesielskie, akcesoria izolacyjne - kliny gąbkowe, piana montażowa, materiały do wykończenia ocieplenia wykuszy - siatka, klej, tynk). Skarżący poprosił o jednoznaczne wskazanie, jakie materiały może ująć w uldze.
W ocenie Sądu, konstatacja organu sprowadzająca się do stwierdzenia, żewydatki nawymianę/budowę dachu nie są ujęte w rozporządzeniuw sprawie określenia wykazu rodzajów materiałów budowlanych, urządzeń i usług związanych z realizacją przedsięwzięć termomodernizacyjnych, zatem ich brak w katalogu wydatków wymienionych w tym rozporządzeniu wyklucza ten rodzaj wydatku z możliwości zastosowania ulgi termomodernizacyjnej, stanowi nieuprawnioną wykładnie wskazanych przepisów.
Gdyby nawet przyjąć za organem, że wydatki na "wymianę/budowę dachu" , nie zostały ujęte w rozporządzeniu, to z całą pewnością, ujęte w nim zostały wydatki na materiały budowlane wykorzystywane do docieplenia przegród budowlanych, płyt balkonowych oraz fundamentów wchodzące w skład systemów dociepleń lub wykorzystywane do zabezpieczenia przed zawilgoceniem (punkt 1.1 załącznika do rozporządzenia) oraz na usługi docieplenie przegród budowlanych lub płyt balkonowych lub fundamentów(pkt 2.5 załącznika do rozporządzenia).
Skarżący wskazał zaś jakie materiały budowlane zostały wykorzystane w toku prac związanych z termomodernizacją dachu i w tym zakresie nie uzyskał jakiegokolwiek stanowiska organu.
W ocenie Sądu było to spowodowane dokonaniem błędnej wykładni zarówno art. 26h ust. 1 u.p.d.o.f., jak i art. 2 ust. 2 ustawy o wspieraniu termomodernizacji oraz o centralnej ewidencji emisyjności budynków.
Rozpatrując ponownie wniosek organ będzie mieć na względzie wskazaną wyżej wykładnię przepisów prawa, w szczególności art. 26h ust. 1 u.p.d.o.f., jak i art. 2 ust. 2 ustawy o wspieraniu termomodernizacji oraz o centralnej ewidencji emisyjności budynków.
Sąd pragnie również podkreślić, że powyższe oznacza, że zaskarżona interpretacja nie odpowiada standardom, których spełnienie wyznaczają jej przepisy art. 14b § 1, art. 14b § 3 oraz art. 14c § 1 i art. 14c § 2 Ordynacji podatkowej. Podany we wniosku stan faktyczny stanowi jedyną podstawę faktyczną wydanej interpretacji i tym samym wyznacza granice, w jakich interpretacja będzie mogła wywołać określone w ustawie skutki prawne (por. A. Kabat (w:) S. Babiarz i in., Ordynacja podatkowa. Komentarz, wyd. 11, Warszawa 2019, s. 141 i nast.). Nie ulega wątpliwości, że z powołanych wyżej regulacji wynika, iż na organie wydającym interpretację indywidualną spoczywa obowiązek dokonania wyczerpującej oceny stanowiska, albowiem wywiera ona skutki w sferze rzeczywistych uprawnień materialnoprawnych wnioskodawcy, a zatem wyrażona w niej ocena stanowiska wnioskodawcy nie może budzić wątpliwości co do swojego znaczenia i zakresu. Rozstrzygnięcie i uzasadnienie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego powinno być na tyle wyczerpujące, aby wynikało z niego, że organ ocenił wszystkie istotne dla sprawy elementy stanu faktycznego oraz argumenty wnioskodawcy (por. wyrok NSA z 11 października 2018 r., II FSK 2817/16 dostępne, podobnie jak inne wskazane w uzasadnieniu orzeczenia, w bazie: orzeczenia.nsa.gov.pl). W praktyce ocena stanowiska wnioskodawcy powinna sprowadzać się do wskazania, czy jego stanowisko w sprawie przedstawione we wniosku jest prawidłowe, czy też jest nieprawidłowe. Uzasadnienie prawne interpretacji indywidualnej, spełniające wymagania wynikające z art. 14c § 2 Ordynacji podatkowej, powinno zawierać nie tylko przytoczenie przepisów prawa, na których organ oparł swoje stanowisko, ale również wyjaśnienie znaczenia tych przepisów w kontekście podanego przez stronę stanu faktycznego, ze wskazaniem jego istotnych znamion. Powinien z niego wynikać tok rozumowania organu interpretacyjnego, który doprowadził z jednej strony do zanegowania stanowiska wnioskodawcy, a z drugiej strony do przyjęcia przez organ stanowiska odmiennego. Dopiero takie uzasadnienie realizuje cel określony w art. 121 Ordynacji podatkowej mającym zastosowanie w postępowaniu interpretacyjnym na podstawie art. 14h tej ustawy, a którym jest pogłębianie zaufania do organów podatkowych. Uzasadnienie prawne musi zatem stanowić rzetelną informację dla wnioskodawcy, dlaczego w jego sprawie określone przepisy znajdują zastosowanie, a także dlaczego wyrażony przez niego pogląd nie zasługuje na uwzględnienie (por. wyrok NSA z 8 kwietnia 2022 r., II FSK 1407/21).
Jednak naruszenie przez organ przytoczonych standardów nie stanowiło podstawy uchylenia zaskarżonej interpretacji z uwagi możliwość poruszania się przez Sąd tylko w granicach wyznaczonych przepisem art. 57a p.p.s.a. (granicach kontroli zaskarżonej interpretacji - zarzut błędnej wykładni dotyczy art. 26h u.p.d.o.f. w zw. art. 2 pkt 2 u.w.t.r.).
Ostatecznie Sąd uznał za zasadne, podniesione w skardze zarzuty naruszenia prawa materialnego i na podstawie art. 146 § 1 p.p.s.a., uchylił zaskarżoną interpretacjęw całości.O kosztach postępowania Sąd orzekł na podstawie art. 200 w zw. z art. 205 § 1 p.p.s.a.