I SA/GO 331/24

I SA/Go 331/24 - Wyrok WSA w Gorzowie Wlkp.
Data orzeczenia
2025-01-30
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2024-12-02
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wlkp.
Sędziowie
Alina Rzepecka
Anna Juszczyk - Wiśniewska /sprawozdawca/
Dariusz Skupień /przewodniczący/
Symbol z opisem
6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne
Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ
Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku
Oddalono skargę
Powołane przepisy
Dz.U. 2018 poz 1509
art. 21 ust. 1 pkt 131
Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst. jedn,
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Dariusz Skupień Sędziowie Sędzia WSA Anna Juszczyk-Wiśniewska (spr.) Sędzia WSA Alina Rzepecka Protokolant starszy sekretarz sądowy Agnieszka Czajkowski po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 30 stycznia 2025 r. sprawy ze skargi W. G. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2018 rok z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości oddala skargę w całości.
Uzasadnienie
W. G. (skarżący) pismem z dnia [...] listopada 2024 r. wniósł skargę na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej (organ odwoławczy, DIAS) z dnia [...] października 2024 r. nr [...], UNP: [...] utrzymującą w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego (organ I instancji, NUS) z dnia [...] czerwca 2024 r. w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2018 rok z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości.
Z uzasadnienia zaskarżonej decyzji wynika następujący stan sprawy.
W dniu [...] 2018 r. W. G. za kwotę 325 000,00 zł nabył udział ½ części niezabudowanej działki nr [...], o powierzchni [...] ha, położonej przy ul. [...] w S. P. W dniu [...] 2018 r. sprzedał udział ½ części nieruchomości za kwotą 2 250 000,00 zł, pod warunkiem uzyskania pozwolenia na budowę. Sprzedaż nastąpiła przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym podatnik nabył udział wskazanej nieruchomości. Z informacji zawartej w oświadczeniu aktu notarialnego repertorium A nr [...] z [...] 2019 r. wynika, że cena sprzedaży ww. nieruchomości przypadająca stronie na udział 1/2 części zmniejszona została o kwotę 60 657,95 zł.
W dniu [...] 2019 r. podatnik złożył zeznanie podatkowe o wysokości osiągniętego dochodu PIT-39 za 2018 r. Wykazał przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości w wysokości 2.250.000,00 zł, koszty uzyskania przychodu w wysokości 325.519,00 zł, dochód z odpłatnego zbycia nieruchomości w wysokości 1.924.481,00 zł, kwotę dochodu zwolnionego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 u.p.d.o.f. 1.924.481,00 zł, podstawę obliczenia podatku 0,00 zł, podatek należny 0,00 zł, kwotę do zapłaty 0,00 zł.
Pismami z [...] i [...] 2024 r. podatnik udzielił wyjaśnień i przedłożył dokumenty wymienione na str. 4-5 decyzji organu I instancji. Wskazał, że nabył trzy lokale mieszkalne w G., jeden lokal mieszkalny w P., garaż oraz udział ½ części w nieruchomości gruntowej niezabudowanej stanowiącej działkę nr [...] położona w S. P. Poinformował, że koszt zakupu działki nr [...] położonej w S. P. przy ul. D., którą nabył w udziale ½ części aktem notarialnym repertorium A nr [...] z [...] 2021 r. udokumentował jako wydatek poniesiony na własne cele mieszkaniowe, nie rozpoczął budowy budynku mieszkalnego oraz nie uzyskał pozwolenia na budowę.
Do akt sprawy organ załączył akt notarialny repertorium A nr [...] z [...] 2024 r., z którego wynika, że strona sprzedała udział 1/2 części w nieruchomości gruntowej, stanowiącej działkę nr [...] położoną w S. P. przy ul. D. firmie A. D. Sp. z o.o., za kwotę 1.500.000,00 zł.
Naczelnik Urzędu Skarbowego wydał decyzję [...].06.2024 r. określającą Stronie skarżącej zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2018 rok z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości, dokonanej aktem notarialnym repertorium A nr [...] z [...] 2018 roku w wysokości 103.080,00 zł.
Organ określił, że przychód uzyskany przez stronę z tytułu odpłatnego zbycia udziału 1/2 części w nieruchomości stanowiącej działkę nr [...], położoną w S. P. wyniósł 2.189.342,05 zł (2.250.000,00 zł- 60.657,95 zł).
Według NUS w zeznaniu podatkowym PIT-39 za 2018 r. podatnik błędnie wykazał kwotę dochodu zwolnionego na podstawie art. 21 ust 1 pkt 131 u.p.d.o.f. Strona nie złożyła korekty zeznania.
Za wydatki poniesione przez stronę na własne cele mieszkaniowe (nabycie) organ uznał:
1. aktem notarialnym repertorium A nr [...] z [...] 2018 r. dwóch lokali mieszkalnych położonych w G. przy ulicy D. [...] oraz przy ulicy D. [...] w kwocie 202.423,00 zł. Łącznie organ uznał kwotę 207.610,23 zł (koszty związane ze sporządzeniem aktu notarialnego oraz protokół).
2. aktem notarialnym repertorium A nr [...] z [...] 2021 r. udział [...] części w lokalu mieszkalnym położonym w G. przy ulicy S. [...] w kwocie 900.000,00 zł. Łącznie organ uznał kwotę 918.200,46 zł.
3. aktem notarialnym repertorium A nr [...] z [...] 2020 r. lokal mieszkalny położony w P. przy ulicy Z. [...] w kwocie 423.425,49 zł. Łącznie organ uznał kwotę 426.254,09 zł.
Organ I instancji nie uznał za wydatki poniesione przez stronę na własne cele mieszkaniowe dokonane aktem notarialnym repertorium A nr [...] z [...] 2020 r. na zakup lokalu garażowego nr [...] w kwocie 45.746,60 zł i koszty sporządzenia aktu notarialnego w udziale przypadającym na zakupione miejsce garażowe 305,60 zł oraz aktem notarialnym repertorium A nr [...] z [...] 2021 r. na zakup udział 1/2 części w nieruchomości gruntowej niezabudowanej, stanowiącej działkę nr [...] położoną w S. P. w kwocie 690.000,00 zł (dodatkowo koszty związane ze sporządzeniem aktu notarialnego w kwocie 16.790,50 zł. i protokołu przyjęcia do depozytu sumy pieniężnej w kwocie 307,50 zł.).
W postępowaniu odwoławczym organ II instancji uznał, że dokonane ustalenia i wyliczenia przez organ I instancji są prawidłowe. Potrzymał argumentację, iż strona nabyła udziału 1/2 części w nieruchomości, stanowiącej działkę nr [...] położoną w S. P., nie w celu realizacji na niej własnych potrzeb mieszkaniowych i z tego względu nie może skorzystać ze zwolnienia o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 u.p.d.o.f.
W uzasadnieniu wskazał, że z materiału dowodowego wynika, iż na wniosek inwestora z [...] 2021 r. wydano pozwolenie na budowę nr [...] z [...] 2021 r. dotyczące budynku mieszkalno-pensjonatowego wraz z infrastrukturą techniczną dla działki nr [...], [...]. Nabywając [...] 2021 r. nieruchomość, strona posiadał wiedzę, że na ww. działce planowana jest inwestycja. Ponadto na wniosek inwestora z [...] 2021 r. i [...] 2022 r. została wydana decyzja z [...] 2021 r. dotycząca przeniesienia pozwolenia na budowę nr [...] na inny podmiot oraz zmiana pozwolenia na budowę nr [...] z [...] 2022 r. zatwierdzająca projekt zagospodarowania terenu oraz projekt architektoniczno-budowlany na wskazanych działkach. Strona skarżąca była właścicielem nieruchomości gruntowej działki nr [...] jedynie w okresie od [...] 2021 r. do [...] 2022 r. Z wyjaśnień przesłanych przez podatnika e-mailem z [...] 2024 r. wynika, że nie uzyskała pozwolenia na budowę i nie rozpoczęła budowy budynku mieszkalnego na działce nr [...] w S. P.. Dalej organ podkreślił, że na dzień nabycia ww. nieruchomości tj. [...] 2021 r., działka nr [...] posiadała już pozwolenie na budowę budynku mieszkalno-pensjonatowego z [...] 2021 r. Strona nie wystąpiła jako właściciel do Starostwa Powiatowego z wnioskiem o przeniesienie pozwolenia na budowę. Zmiana inwestora nastąpiła również w trakcie kiedy strona była właścicielem nieruchomości, tj. decyzja o przeniesienie pozwolenia na budowę z [...] 2021 r. na wniosek inwestora z [...] 2021 roku.
Odnosząc się do okoliczności i dokumentów zebranych przez organ I instancji, organ odwoławczy stwierdził, że podatnik nie nabył ww. nieruchomości w celu realizacji na niej własnych potrzeb mieszkaniowych i nie może skorzystać ze zwolnienia o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 u.p.d.o.f.
W. G. nie zgodził się z decyzją DIAS i pismem z [...] 2024 r. wywiódł od niej skargę do tutejszego sądu. Zarzuciło organowi odwoławczemu:
1. Naruszenie art.122 w związku z art. 187 § 1 i 188 Ordynacji podatkowej poprzez nie podjęcie działań koniecznych w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy to jest nie przeprowadzenie wnioskowanego przez pełnomocnika skarżącego dowodu z przesłuchania strony.
2. Naruszenie art. art. 21 ust. 1 pkt 131 w związku z art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. c ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym w 2018 roku (Dz. U. z 2018 r. poz. 1509 z późn. zm.) poprzez nie uznanie za wydatki poniesione przez skarżącego na własne cele mieszkaniowe wydatków dokonanych na zakup udziału 1/2 części w nieruchomości gruntowej niezabudowanej, stanowiącej działkę nr [...] położoną w S. P. przy ulicy D. w kwocie 690.000,00 zł oraz kosztów związanych ze sporządzeniem aktu notarialnego w kwocie 16.790,50 zł.
Pełnomocnik skarżącego, wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji I instancji w całości jako naruszających prawo oraz umorzenie postępowania ewentualnie przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia, zasądzenie na rzecz skarżącego kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.
W odpowiedzi na skargę organ II instancji podtrzymał dotychczasową argumentację i wniósł o oddalenie skargi.
Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:
Zgodnie z art. 134 § 1 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2024 r., poz. 935 z zm., dalej jako: P.p.s.a.) rozstrzygając daną sprawę, wojewódzki sąd administracyjny, co do zasady, nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi, a ponadto może zastosować przewidziane ustawą środki w celu usunięcia naruszenia prawa w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga, jeżeli jest to niezbędne dla końcowego jej załatwienia (art. 135 P.p.s.a.). Stwierdzenie, że poddaną kontroli decyzję (postanowienie) wydano z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, innym naruszeniem przepisów postępowania, jeżeli mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, obliguje sąd do uchylenia zaskarżonego aktu (art. 145 § 1 pkt 1 P.p.s.a.). Natomiast w razie nieuwzględnienia skargi, sąd skargę oddala odpowiednio w całości albo w części (art. 151 P.p.s.a.). W niniejszej sprawie Sąd nie stwierdził by zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem prawa.
Strona nie kwestionuje ustalenia organu dotyczącego braku możliwości zaliczenia wydatku na zakup garażu jako wydatku na własne cele mieszkaniowe. Z kolei organ nie kwestionował wydatków poniesionych na zakup lokali mieszkalnych jako wydatków poniesionych przez Stronę na własne cele mieszkaniowe.
Spór dotyczy tego czy wydatek poniesiony na nabycie [...] grudnia 2021 r. udziału ½ części działki nr [...] w S. P. może zostać uznany za wydatek o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. c ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509 z zm., dalej jako u.p.d.o.f.) – tj. za wydatek poniesiony na własne cele mieszkaniowe.
Skarżący uważa, że organ w sposób niepełny przeprowadził postępowanie dowodowe, odmówił przeprowadzenia dowodu z przesłuchania strony. W ocenie Skarżącego nabycie udziału w nieruchomości stanowiącej grunt pod budowę budynku mieszkalnego i zamiar realizacji inwestycji budowy budynku mieszkalnego nie wynika z dokumentów tj. aktów notarialnych. Z kolei nabycie nieruchomości z pozwoleniem na budowę nie obliguje nabywcy do korzystania z tego pozwolenia. Ponadto Skarżący wskazał, że nie wiedział o wydaniu decyzji przeniesienia pozwolenia na budowę na inny podmiot.
W ocenie organów sporny wydatek nie spełniła wymogów ustawowych uprawniających do skorzystania z ulgi podatkowej, ponieważ nie nabył ww. nieruchomości w celu realizacji na niej własnych potrzeb mieszkaniowych.
Sąd zgadza się z oceną organu.
Jak wynika z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) u.p.d.o.f., jednym ze źródeł przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych jest odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.
W sprawie nie budzi wątpliwości, że podatnik w 2018 r. zbył udział ½ części w nieruchomości działki nr [...] położonej w S. P. przed upływem pięciu lat od zakończenia roku kalendarzowego, w którym ją nabył (nabycie nastąpiło [...] lipca 2018 r. a sprzedaż nastąpiła [...] lipca 2018 r.). Ponadto organ nie kwestionował, że zbycie to nie było związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.
Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131 u.p.d.o.f., wolne od podatku dochodowego były dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych. Dalej ust. 25 pkt 1 lit. c) tego przepisu wskazuje, że za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131 (własne cele mieszkaniowe), uważa się wydatki poniesione na nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego.
W tym miejscu należy wskazać, że na podstawie rozporządzenia Ministra Finansów, Funduszy i Polityki Regionalnej z 23 grudnia 2020 r. w sprawie przedłużenia terminu na wydatkowanie na własne cele mieszkaniowe przychodu uzyskanego w 2018 r. z odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa majątkowego, ww. ustawowy dwuletni termin na wydatkowanie przychodu uzyskanego w 2018 r. z odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa majątkowego na własne cele mieszkaniowe został przedłużony do trzech tj. do 31 grudnia 2021 roku.
Biorąc pod uwagę powyższe regulacje, aby móc skorzystać z ulgi oprócz wydatkowania dochodu uzyskanego ze zbycia nieruchomości na własne cele mieszkaniowe i wydatkowania tego dochodu w terminie określonym przez ustawodawcę, należy udokumentować poniesienie powyższych wydatków na preferowane przez ustawodawcę cele. Nie ulega zatem wątpliwości, że kluczowym warunkiem skorzystania z omawianej ulgi jest wykazanie celowego działania podatnika w zakresie wydatkowania dochodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych. Przepisy dotyczące omawianej ulgi, podobnie jak regulacje odnoszące się do innych ulg, muszą być interpretowane i stosowane w sposób ścisły. Nawet jeśli uzna się, że warunkiem skorzystania z ww. ulgi jest wydatkowanie przychodu ze sprzedaży nieruchomości w ciągu dwóch lat (w sprawie trzech lat) od końca roku podatkowego, w którym dokonano zbycia, to nie może budzić wątpliwości cel tego wydatku. Kluczowe jest również, aby cel ten był jednoznaczny i widoczny już w chwili dokonywania wydatków.
Wydatek tylko wtedy uprawnia do ulgi mieszkaniowej, gdy podatnik wykaże, że został on poniesiony na własne cele mieszkaniowe. Kierunkowość wydatku określona wyrażeniem "własne cele mieszkaniowe" jest istotą instytucji ulgi mieszkaniowej. Innymi słowy, nie jest wystarczające wykazanie, że konkretny wydatek mieści się w rodzajowym katalogu wydatków przewidzianych przez ustawodawcę, ale bezwzględnie konieczne jest jednoczesne wykazanie, że taki zakup był związany z realizacją przez podatnika jego własnego celu mieszkaniowego.
W przepisie w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 131 u.p.d.o.f. wyrażenie "cele mieszkaniowe" jest poprzedzone przymiotnikiem "własne". Oznacza to, że wolą ustawodawcy jest zwolnienie tylko takiego przychodu, który zostanie wydatkowany na zaspokojenie "własnych celów mieszkaniowych". O ile samo pojęcie wydatkowania przychodu na cele mieszkaniowe zostało sprecyzowane w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych (w art. 21 ust. 25 u.p.d.o.f.) o tyle ustawodawca nie zdefiniował "własnych" celów mieszkaniowych. Normę prawną wynikającą z łącznego odczytania treści art. 21 ust. 1 pkt 131 oraz ust. 25 tego artykułu należy zatem rozumieć, tak, że dla skorzystania ze zwolnienia podatkowego nie wystarczy jedynie sam fakt nabycia na własność nieruchomości, lecz dokonanie takiej transakcji w ściśle określonym celu, a więc w celu zaspokojenia własnych celów mieszkaniowych, a nie dla realizacji innych celów. Fakt, że dochody uzyskane z odpłatnego zbycia nieruchomości, tak jak wymaga przepis, zostały przeznaczone na własne cele mieszkaniowe, z reguły oznacza zaistnienie następujących po sobie okoliczności poczynając od powzięcia ukierunkowanego na to zamiaru podatnika, poprzez fazę realizacyjną (wykonawczą), która w zwykłym toku spraw kończy się zwieńczeniem tego celu poprzez zamieszkanie w nabytym lokalu, czy też wybudowaniu domu (lokalu) na nabytym gruncie i zamieszkaniu w nim.
Dla skorzystania ze zwolnienia podatkowego nie wystarczy jedynie sam fakt nabycia na własność, tu gruntu pod budowę, lecz dokonanie takiej transakcji w ściśle określonym celu, a więc w celu zaspokojenia własnych celów mieszkaniowych, a nie dla realizacji innych celów, np. odsprzedaży.
W niniejszej sprawie, po zbyciu udziału ½ części działki nr [...], skarżący m.in. wydatkował kwotę 690.000,00 zł (16.790,00 zł + 307,50 zł jako koszty) na zakup udziałów w nieruchomości działki nr [...] położonej w S. P.. To nabycie mogłoby kwalifikować się do zwolnienia podatkowego w trybie art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z ust. 25 pkt 1 lit. c) u.p.d.o.f., jako wydatek poniesiony na nabycie udziału w gruncie pod budowę budynku mieszkalnego, ale pod warunkiem wykazania, że ten konkretny wydatek został poniesiony na własne cele mieszkaniowe. Jak wcześniej wskazano celowość wydatku określona wyrażeniem "własne cele mieszkaniowe" jest istotą instytucji ulgi mieszkaniowej i nie jest wystarczające wykazanie, że konkretny wydatek mieści się w rodzajowym katalogu wydatków przewidzianych przez ustawodawcę, np.: nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, ale bezwzględnie konieczne jest jednoczesne wykazania, że taki zakup był związany z realizacją przez podatnika jego własnego celu mieszkaniowego.
Organ trafnie zauważył, że ustalone okoliczności sprawy nie wskazują na to, że celem Skarżącego przy poniesieniu spornego wydatku była realizacja jego własnego celu mieszkaniowego. Zasadnie podkreślono, że w okresie gdy Skarżący był właścicielem nieruchomości gruntowej działki nr [...] tj. od [...] 2021 r. do [...] 2022 r. na działce planowana była już inwestycja dotycząca budynku mieszkalno-pensjonatowego wraz z infrastrukturą techniczną. W dniu [...] 2021 r. wydano pozwolenie na budowę na wniosek inwestora, a decyzją z dnia [...] 2021 r. przeniesiono pozwolenie na budowę na inny podmiot. Od momentu nabycia udziału w prawie własności ww. nieruchomości Skarżący nie podjął żadnych starań mających na celu przeniesienie na niego uprawnień z wydanego w 2021 r. pozwolenia na budowę. Skarżący nie wykazał też, aby czynił jakiekolwiek inne starania o realizację deklarowanego celu.
Do ustaleń organu dodatkowo należy dodać, że jak wynika z ogólnodostępnych wpisów w Krajowym Rejestrze Sądowym, Skarżący od 2019 r. jest wspólnikiem (posiada 100% udziałów) i prezesem zarządu spółki, która jako inwestor uzyskała w dniu [...] 2021 r. pozwolenie na budowę dotyczące ww. działki oraz wspólnikiem (posiada 40% udziałów) w spółce, na którą przeniesiono w dniu [...] grudnia 2021 r. wskazane pozwolenie na budowę i której Skarżący w dniu [...] 2022 r. sprzedał udział w ½ części omawianej nieruchomości. Z tego też względu zupełnie niezasadna i niezrozumiała jest argumentacja strony, że Skarżący nie wiedział o wydaniu decyzji o przeniesieniu pozwolenia na budowę na inny podmiot. Przy ocenie jaki charakter miało nabycie spornej działki zwrócić również należy uwagę, że Skarżący udział w działce nabył za 690 000 zł, natomiast po niecałych dwóch miesiącach zbył go za 1 500 000 zł.
Mając na uwadze te okoliczności, nie ulega wątpliwości Sądu, że wydatek poniesiony przez Skarżącego na nabycie spornej działki nr [...] w S. P. nie został poniesiony w celu realizacji jego własnego celu mieszkaniowego.
Nie jest zatem uzasadniony zarzut naruszenia art. 21 ust. 1 pkt 131 i ust. 25 pkt 1 lit. c) u.p.d.o.f. Warunkiem zastosowania ulgi mieszkaniowej jest wydatkowanie przychodu na własne cele mieszkaniowe podatnika i spełnienie tego warunku musi być wykazane. Wydatkowanie przychodu na własne cele mieszkaniowe oznacza, że podatnik ma zamiar na nabytej nieruchomości mieszkać. Natomiast w rozpatrywanej sprawie deklaracja Skarżącego dotycząca chęci realizacji własnego celu mieszkaniowego jest gołosłowna, nie była poparta rzeczywistymi działaniami. Ponadto powiązania skarżącego wynikające z posiadanych udziałów w spółkach mających pozwolenie na budowę na przedmiotowej działce, dodatkowo przeczy twierdzeniu, że wydatek na nabycie tej działki poniesiono na "własne cele mieszkaniowe".
Nie są również uzasadnione zarzuty naruszenia wymienionych w skardze przepisów procesowych. Przede wszystkim należy wskazać, że w myśl art. 122 Ordynacji podatkowej, w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Z kolei art. 191 Ordynacji podatkowej zobowiązuje organ do oceny na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. Co jednak istotne, obowiązek dowodzenia wynikający z art. 122 w zw. z art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej nie ma nieograniczonego charakteru (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 28 maja 2013 r., sygn. akt II FSK 2078/11), a organ nie ma obowiązku prowadzenia dalszego postępowania dowodowego, jeżeli dana okoliczność zostanie stwierdzona wystarczająco innym dowodem (art. 188 Ordynacji podatkowej). Nie jest zatem tak, że należy prowadzić dalej postępowanie dowodowe, mimo że całokształt okoliczności ujawnionych w sprawie wystarcza do podjęcia rozstrzygnięcia (por. np. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 18 lipca 2012 r., sygn. akt I FSK 1534/11). W związku z tym należy przyznać rację organowi odwoławczemu, że nie było potrzeby przesłuchania strony na okoliczność celu, w jakim nabył udział w działce nr [...]. Organ w tym zakresie (celu nabycia spornego gruntu) ocenił wyjaśnienia Strony składane w toku postępowania, nie było tym samym konieczności dodatkowego przeprowadzenia dowodu – przesłuchania. W ocenie Sądu zgromadzony przez organ materiał dowodowy był wystarczający do podjęcia prawidłowej decyzji w sprawie.
Z tego też względu zarzuty podniesione w skardze należy uznać za niezasadne. Sąd nie stwierdził by zaskarżona decyzja wydana została z naruszeniem przepisów prawa materialnego czy też przepisów postępowania mających/mogących mieć wpływ na rozstrzygnięcie.
Biorąc pod uwagę powyższe, na podstawie art. 151 P.p.s.a., Sąd oddalił skargę.