I SA/Go 272/06

I SA/Go 272/06 - Wyrok WSA w Gorzowie Wlkp.
Data orzeczenia
2006-09-26
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2006-03-01
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wlkp.
Sędziowie
Alina Rzepecka /sprawozdawca/
Jacek Niedzielski /przewodniczący/
Joanna Wierchowicz
Symbol z opisem
6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
Hasła tematyczne
Podatek dochodowy od osób prawnych
Skarżony organ
Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku
Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy
Dz.U. 1992 nr 21 poz 86
art. 15 ust. 1 i 6, art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. b, art. 16 ust. 1 pkt 38. art. 16 a pkt 3, art. 16 a
Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych oraz o zmianie niektórych ustaw regulujących zasady opodatkowania.
Dz.U. 1997 nr 23 poz 117
art. 58, art. 166, art. 167
Ustawa z dnia 9 stycznia 1997 r. - Kodeks celny.
Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
art. 145 par. 1 pkt 1 lit.a
Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Jacek Niedzielski, Sędziowie Sędzia WSA Joanna Wierchowicz, Asesor WSA Alina Rzepecka (spr.), Protokolant Asystent sędziego Krzysztof Garbacz, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 26 września 2006 r. sprawy ze skargi I. Sp. z o.o. ZPCHr na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej– Ośrodek Zamiejscowy z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych za 2002r. 1. uchyla zaskarżoną decyzję 2. określa, że uchylona decyzja nie może być wykonana; 3. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz skarżącej spółki kwotę 5.587,00 (pięć tysięcy pięćset osiemdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.
Uzasadnienie
W dniu 21 października 2005r. skarżąca "I." sp. z o. o Zakład Pracy Chronionej reprezentowana przez pełnomocnika wniosła skargę na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] września 2005r. nr [...] utrzymującą w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia [...] czerwca 2005r. nr [...] określającą wysokość podatku dochodowego od osób prawnych z działalności gospodarczej za 2002 rok w wysokości 102.690,00 zł.
Jako podstawę rozstrzygnięcia organ II instancji przyjął art.24 § 1 § 3, art.233 §1 pkt1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa ( Dz. U. z 2005r. , Nr 8, poz. 60 ,nr 85,poz.727,nr 86 poz.732 ) oraz art.1 ust. , art.2 ust.1 pkt1 , art.7 ust.2, art.9 ust.1 , art. 15 ust 1 , ust.6 , art.16 ust1 pkt1 lit. b , art.16 ust.1 pkt 38 , art.16a
pkt 3, art.16e, art.27 ust.1 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowego od osób prawnych ( Dz. U z 2000r. Nr 54 , poz. 654 - tekst jednolity z późniejszymi zmianami), art.58 , art.166, art.167 ustawy z dnia 09 stycznia 1997r. Kodeks Celny
( Dz. U. z 2001r. Nr 75, poz. 802 - tekst jednolity z późniejszymi zmianami), art.210 ustawy z dnia 15 września 2000r. Kodeks Spółek Handlowych ( Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm.).
Orzeczenie wydane zostało w oparciu o następujący stan faktyczny:
Spółka, Uchwałą nr [...] z [...] czerwca 2003r. zmieniła nazwę z "A." spółka
z o. o na "I." spółka z o.o. Od dnia [...] stycznia 2004r na mocy decyzji Urzędu Wojewódzkiego z [...] stycznia 2004r. Nr [...] Spółce przyznany został status zakładu pracy chronionej.
W miesiącach od sierpnia do grudnia 2004r. Urząd Kontroli Skarbowej
przeprowadził na podstawie upoważnienia Nr [...] kontrolę skarbową w "I." Spółka z o.o. Zakład Pracy Chronionej (dalej zwana: "Spółka", "ZPChr", "I."). Zakresem kontroli objęto między innymi badanie prawidłowości rozliczeń podatku dochodowego od osób prawnych za 2002r. Przedmiotem działalności Spółki w badanym okresie była między innymi działalność agentów zajmujących się sprzedażą towarów różnego rodzaju, sprzedaż usług eksportowych - reklamowych wykonywanych na terenie Szwecji i Anglii, pozostała działalność związana za sportem – żużel; konserwacja i ochrona lub rekonstrukcja budynków zabytkowych i historycznych. W wyniku przeprowadzonego postępowania kontrolnego stwierdzono zawyżenie kosztów uzyskania przychodów na kwotę 352.112,44 zł z tytułu: 1) zakupu międzynarodowych biletów lotniczych w kwocie 71.707,28 zł. 2) remontu sześciu motorów żużlowych używanych w startach zagranicznych w kwocie 254.068,11 zł, ? 3) zakupu instalacji gazowej do samochodu będącego w leasingu w kwocie 5.739,95 zł,; 4) niesłusznie pobranych diet delegacyjnych w kwocie 494,00 zł,; 5) niezrealizowanych statystycznych ujemnych różnic kursowych walut w wysokości 2.286,81 zł, 6) kosztów transportu towarów eksportowych w kwocie 17.816,29 zł. Ustalenia kontrolne znalazły wyraz w wydanej przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w dniu [...].06.2005r. decyzji nr [...].
Pełnomocnik spółki od wyżej w/w rozstrzygnięcia wniósł odwołanie, którym zarzucił naruszenie przepisów: art.122 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa w związku z art.31 ustawy z dnia 28 września 1991r. o kontroli skarbowej poprzez nie podjęcie w toku prowadzonego postępowania wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy; postępowania w sposób mający wpływ na wynik sprawy, poprzez takie ustalenie stanu faktycznego, które obejmuje ustalenia faktów nie mających
w sprawie istotnego znaczenia, przy jednoczesnym zaniechaniu dokonywania ustaleń faktów, mających w świetle zastosowanego przepisu prawa materialnego doniosłość prawną; art. 120 ustawy z dnia 29.08.1997r. Ordynacja podatkowa w związku z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych poprzez odmowę uznania za koszty uzyskania przychodów, wydatków poniesionych przez spółkę na przejazdy pracowników spółki na zawody sportowe, także na remonty i utrzymanie sprzętu sportowego, służącego udziałowi w zawodach zagranicznych.
Dyrektor Izby Skarbowej uznając zarzuty odwołania za bezzasadne wydał [...] września 2005r. decyzję nr [...] utrzymującą w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej . W motywach uzasadnienia organ podał, iż pracownicy Spółki K.C. będący jednocześnie udziałowcem jak i członkiem zarządu oraz A.W. odbywali samolotami podróże za granicę głównie do Szwecji, a wydatki związane z zakupem biletów samolotowych zaliczane były w koszty uzyskania przychodu Spółki. Wyjazdy pracowników udokumentowane były jedynie fakturami zakupu biletów lotniczych. Samych biletów lotniczych spółka nie była w stanie okazać. W koszty skarżącej zaliczano również niezasadnie wydatki związane z remontem silników motorów żużlowych /sześciu sztuk/ wykorzystywanych przez K.C. do startów w zawodach sportowych za granicą. W ocenie organu w/w koszty były bezzasadne, gdyż z tytułu startów w turniejach zagranicznych Spółka nie osiągała przychodów, ponieważ należności za te starty inkasował do własnej kieszeni K.C., co było zgodne z uchwałą zarządu Spółki z dnia [...].01.2002r. podpisanej przez dwóch wspólników i członków zarządu K.C. i A.M.. Za starty krajowe zawodnika Spółka pobierała pożytki. W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej wskazywane przez pełnomocnika korzyści jakie Spółka osiągała ze startów zagranicznych w/w osoby nie poparto żadnymi dokumentami, podpisanymi kontraktami nie odnoszącymi się do kontrolowanego roku. Natomiast, te które podano spółka zawarła w 2003r.
W zakresie kosztu 5.739,95 zł związanego z zakupem instalacji gazowej do samochodu będącego w leasingu, organ wywodził, iż jak wynika z ogólnych warunków umowy leasingu załącznika Nr2 do umowy nr [...] z dnia [...].04.2002r. §3 pkt2 dotyczącym używania przedmiotu leasingu, korzystający nie może bez pisemnej zgody dokonywać jakichkolwiek zmian, poprawek, udoskonaleń czy przeróbek przedmiotu leasingu ( z wyjątkiem np. zainstalowania w samochodach radia , haka holowniczego , alarmu oraz centralnej blokady , ani demontować jego części). Zgodnie z wyjaśnieniami pełnomocnika z [...].10.2004r. Spółka takiej zgody nie posiadała, gdyż montaż instalacji gazowej nie wprowadzał trwałych zmian
w konstrukcji pojazdu. Instalacja gazowa mogła być w każdej chwili zdemontowana bez uszczerbku dla stanu jakościowego pojazdu. W ocenie Dyrektora IS zakup instalacji gazowej do samochodu nie mógł jednorazowo obciążyć kosztów uzyskania przychodu Skarżącej mimo, że był użytkowany w jej działalności przez 11 m-cy i 19 dni, a więc nie przekroczył roku. Uzasadniając przyjęte stanowisko stwierdził, iż mimo że samochód [...] w dniu [...].04.2003r. został przekazany wraz z cesją umowy leasingu dla p. I.W., to na instalację gazową zamontowaną w tym samochodzie została zawarta w dniu [...].04.2003r. umowa dzierżawy pomiędzy "A." sp. z o.o., a PPPHU "P." I.W.. Płatność za dzierżawę w/w. instalacji gazowej ustalono w okresach dwuletnich. Tym samym pomimo, że instalacja nie była wykorzystywana przez rok przez podatnika na potrzeby prowadzonej przez niego działalności gospodarczej /zakupiono ją [...].05.2002r. F-ra VAT NR [...] z Firmy J. s.c. B.S., to na skutek oddania w/w środka trwałego w dzierżawę do PPPHU " P" I.W. łączny okres jej używania przekroczył 1 rok. W tym miejscu odwołał się do także art.16a ust.1 pkt1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych z którego wynika, iż obowiązek poddania amortyzacji składników majątku nabytych lub wytworzonych we własnym zakresie przez podatnika istnieje nie tylko wtedy gdy podatnik wykorzystuje ten składnik do własnej działalności, ale także wtedy kiedy oddaje go do używania na podstawie umowy najmu lub dzierżawy, lub innych określonych w art.17a pkt1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
Dyrektor IS nie podzielił również argumentacji pełnomocnika , iż kwota 17.816,26 zł.
z tytułu kosztów transportu towarów handlowych sprzedawanych na eksport wg specyfikacji protokołu (karta 46-47) stanowi koszty uzyskania przychodów skarżącej. Motywując, wyjaśnił, iż Spółka na okoliczność sprzedaży towarów na eksport nie przedstawiła żadnych umów handlowych odnośnie warunków dostaw.
Z dokumentów SAD oraz faktur eksportowych wynika, iż warunki dostaw towarów są oznaczone międzynarodowym skrótem EXW. Z dowodów przedstawionych przez Skarżącą jednoznacznie wynika, iż na każdy eksport towaru Spółka wystawiała fakturę dla zagranicznego odbiorcy ze specyfikacją towaru jego ilością i wartością oraz z określeniem w treści warunków dostawy oznaczając je międzynarodowym skrótem EXW, i to ta faktura stanowiła podstawę dla Agencji Celnej do wystawienia dokumentu SAD odprawy celnej, oraz wniosku o wystawienie świadectwa przewozowego EUR1. Dlatego nie są zasadne wyjaśnienia skarżącej, powołujące się na błąd Agencji Celnej. Dalej wyjaśniał, iż Międzynarodowa Izba Handlowa
opracowała wersję Międzynarodowych reguł wykładni terminów handlowych Incoterms 2000, które są wynikiem analiz zmian w handlu międzynarodowym, które między innymi normują zasady wypełniania dokumentów SAD na sprzedaż towarów za granicę . Symbol ten wskazuje, iż sprzedający wykonuje dostawę, kiedy stawia towar do dyspozycji kupującego na swoim terenie lub innym oznaczonym miejscu (np. w fabryce, magazynie itp.) bez dokonania odprawy celnej w eksporcie i bez załadunku na odbierający pojazd. Natomiast, jeżeli strony życzą sobie, aby sprzedający był odpowiedzialny za załadunek towaru oraz ponosił ryzyko i wszelkie koszty z tym związane, powinno być to jasno stwierdzone, przez dodanie wyraźnego sformułowania w tej kwestii, w umowie sprzedaży. Dlatego nie można uznać, iż dokument SAD oraz faktura sprzedaży posiadająca stwierdzenie, iż warunek dostaw określony międzynarodowym symbolem EXW jest tylko błędnym wpisem umieszczonym na tych dokumentach przez Agencję Celną bez przedstawienia konkretnego kontraktu sprzedaży eksportowej.
Spółka zaskarżyła decyzję II instancji do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wlkp. podnosząc zarzuty tożsame jak w odwołaniu
Wskazując na powyższe, wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji obu instancji oraz zasądzenie kosztów postępowania i zastępstwa procesowego na rzecz skarżącej.
W motywach uzasadnienia pełnomocnik podkreślił, iż organ niezasadnie zakwestionował koszty związane z przejazdami na zagraniczne zawody sportowe zawodnika K.C., pracownika skarżącej spółki i osób mu towarzyszących - także pracowników spółki, oraz część wydatków spółki na remonty i utrzymanie sprzętu sportowego, służącego startom w/w K.C. poza granicami kraju. Polecenia służbowe wyjazdów, wbrew twierdzeniom decyzji, nie stanowią jedynej podstawy do uznania za koszt uzyskania przychodu wydatków poniesionych na taki wyjazd, bowiem koszty te mogą wynikać z innych dokumentów. Także błędny jest pogląd, iż faktura za bilet lotniczy nie jest dowodem pozwalającym zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wydatku na ten bilet. Chybiony jest też pogląd, iż strona nie wykazała w dostateczny sposób korzyści, jakie odnosiła spółka I. sp. z o.o. z finansowania startów jej pracownika poza granicami kraju. W dokumentacji spółki znajdują się odpowiednie dokumenty pozwalające zweryfikować poniesione wydatki. Spółka I. sp. z o. o., swoją inwestycję oparła na zainwestowaniu w światowej klasy zawodnika w sporcie żużlowym. Korzyści jakie wynikały z promocji spółki w startach w/w zawodnika były konkretne – poparte rzeczywistymi kontraktami reklamowymi takimi jak z [...] czy [...]. Są one dowodem na związek przyczynowo-skutkowy istniejący pomiędzy poniesionym wydatkiem a uzyskanym kosztem. Wiele z kontraktów zostało podpisanych w roku 2003, lecz dzięki inwestycjom - startom roku 2002. Ponadto pełnomocnik podniósł, iż zostało zawartych szereg kontraktów produkcyjnych, o czym pisano w toku postępowania. Dowodem ich zawarcia są faktury eksportowe, jakie znajdują się w dokumentacji kontrolowanej spółki. Spółka
w trakcie postępowania przedłożyła również przelewy pieniężne, które stanowiły o jej konkretnych przychodach uzyskanych w wyniku startów K.C. poza granicami kraju. Również wydatki związane z remontami motocykli żużlowych, na których zawodnik startował poza granicami kraju, zdaniem pełnomocnika winny zostać uznane - podobnie jak te służące do startów w kraju - za koszt uzyskania przychodu, gdyż starty za granicą przynosiły, czemu nie sposób zaprzeczyć efektywne dochody dla spółki I. sp. z o.o.( dawniej "A.")
Odnośnie kwestii związanej z instalacją gazową, pełnomocnik podniósł, iż nie musiała ona stanowić u podatnika środka trwałego, gdyż była przez niego wykorzystywana krócej niż 1 rok, co zgodnie z przepisami pozwala zaliczyć
tak wykorzystywany majątek, jednorazowo do kosztów działalności. Owa instalacja została nabyta [...]-05-2002r. i zamontowana w leasingowanym pojeździe [...], a już w dniu [...]-04-2003r. została przekazana wraz z cesją umowy leasingu w/w pojazdu dla p. I.W.. Według pełnomocnika użytkować to nie to samo co czerpać korzyści. W art.16a przedmiotowej ustawy mowa jest o używaniu, a nie o czerpaniu korzyści. Tak więc, choć korzyści z dzierżawy czerpał skarżący, instalacji po [...]-04-2003r. używał niewątpliwie inny podmiot.
Natomiast w zakresie nie uznania kosztu usługi transportowej, pełnomocnik podniósł, iż dostawa odbyła się na koszt skarżącej, transportem za który skarżąca zapłaciła, co udokumentowane jest odpowiednimi dowodami, których organ podatkowy nie chciał zauważyć w przeciwieństwie do trzech błędnych literek
w dokumencie SAD.
W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej przytaczając argumenty jak w uzasadnieniu swojego rozstrzygnięcia ,uznając tym samym zarzuty skargi za bezzasadne wniósł o oddalenie skargi.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim zważył co następuje:
Zgodnie z treścią art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269), sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej,
a kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Decyzja administracyjna jest zgodna z prawem, jeżeli jest zgodna
z przepisami prawa materialnego i przepisami prawa procesowego. Sąd bada zgodność z prawem obowiązującym w dniu podjęcia zaskarżonej decyzji.
Nadto, zgodnie z przepisem art.3 §1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270), sądy te sprawując kontrolę działalności administracji publicznej stosują środki określone ustawą. Środki te określone zostały przez przepisy art. 145 do art. 150 cyt. wyżej ustawy.
Skarga okazała się zasadna.
Zaskarżeniu do Sądu poddana została decyzja Dyrektora Izby Skarbowej określająca Spółce zobowiązanie w podatku dochodowym od osób prawnych za 2002r.. Przedmiotem sporu w sprawie pozostawało zaliczenie ponoszonych przez skarżacą wydatków do kategorii kosztów uzyskania przychodu. Zasady zaliczania wydatków podatnika do kosztów uzyskania przychodów dla potrzeb zadeklarowania należnego zobowiązania w podatku dochodowym od osób prawnych regulują przepisy artykułów 15 i 16 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000r. Nr 54, poz.654 tekst jednolity z późniejszymi zmianami). Z ich postanowień wynika, iż o zakwalifikowaniu danego kosztu podatnika podatku dochodowego od osób prawnych do kosztów uzyskania przychodów decyduje przede wszystkim spełnienie przesłanki zawartej w art.15 ust. 1 - tj. by były to koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów. Warunkami kwalifikującymi dany koszt do grupy kosztów uzyskania przychodów są: po pierwsze poniesione kosztu w celu osiągnięcia przychodu, po drugie niezakwalifikowanie go do grupy kosztów nieuznawanych przez ustawę za koszty uzyskania przychodów. Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem Naczelnego Sądu Administracyjnego możliwość zaliczenia danego, konkretnego wydatku do kategorii kosztów uzyskania przychodów uzależniona jest od powiązania poniesionego wydatku z działalnością podatnika. Musi wiec istnieć bezpośredni, lub chociażby potencjalny związek przyczynowo-skutkowy między wydatkiem, a uzyskanym przychodem tego typu, że poniesienie wydatku ma wpływ na powstanie lub zwiększenie tego przychodu, Oczywistym jest, że podatnik nie może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych przez inne osoby. Należy podkreślić, iż Istnieją sytuacje, gdy ów związek przyczynowo-skutkowy nie jest tak wyraźny. Wszystkie takie przypadki należy rozwiązywać kierując się zasadą zdrowego rozsądku. Nie ma tu żadnych reguł. Każda sytuacja wymaga odrębnego potraktowania. Znamiennym jest, iż warunkiem koniecznym zaliczenia danego wydatku do kosztów uzyskania przychodu nie jest wystąpienie konkretnego przychodu, lecz działanie podatnika w celu jego potencjalnego osiągnięcia. Wystarczające jest przy tym wykazanie związku pośredniego z przychodami. Kosztem uzyskania przychodów są wszystkie wydatki poniesione w celu uzyskania przychodów, w tym również w celu zachowania
i zabezpieczenia źródła przychodów, tak aby to źródło przynosiło przychody także
w przyszłości. Skład orzekający w sprawie podziela pogląd wyrażony w wyroku NSA z 14 października 1999 roku sygnatura akt III SA 7548/98 niepubl.- zgodnie z którym, wystarczającą przesłanką uznania danego wydatku za koszt uzyskania przychodu jest działanie w celu uzyskania przychodu. Nie jest natomiast niezbędne osiągniecie wspomnianego celu. Cel ten należy oceniać w momencie dokonania wydatku Warunkiem koniecznym do uznania wydatku za koszt uzyskania przychodu jest również jego udokumentowanie. W orzecznictwie sądowoadministracyjnym utrwalił się pogląd, iż za koszty uzyskania przychodów można uznać wydatki, które nie zostały wprawdzie prawidłowo udokumentowane, ale ich poniesienie nie budzi wątpliwości i wynika z innych przedstawionych przez podatnika dowodów. Ciężar dowodu działania w określonym celu spoczywa na podatniku. On to bowiem ma interes w udowodnieniu, iż dane koszty zostały poniesione w opisanym wyżej celu. Rzecz oczywista - dowodzeniem nie będzie gołosłowne oświadczenie podatnika składane w tym zakresie. Poniesienie kosztu uzyskania przychodów może być udokumentowane każdym dowodem – zgodnie z art.180 i 181 Ordynacji podatkowej.
Odnosząc powyższe rozważania do sprawy będącej obecnie przedmiotem kontroli sądowoadmistracyjnej należy na wstępie podkreślić, iż organy skarbowe kwestionując zasadność wydatków związanych z wyjazdami na zagraniczne turnieje sportowe i remontami sześciu motorów żużlowych, sformułowały tezę, iż koszty te nie były związane z uzyskiwanymi przychodami spółki, bowiem zarząd firmy "A." sp. z o. o uchwałą z [...].01.2002 roku wyraził zgodę dla K.C. na czerpanie korzyści związanych z uczestnictwem w zawodach żużlowych za granicą wg przedstawionego kalendarza imprez żużlowych 2002r. Zgoda wyrażona została pod warunkiem, że na wszystkich zawodach będzie on promował spółkę i pozyskiwał potencjalnych kontrahentów oraz że pokryje wszelkie koszty pobytu za granicą osoby wskazanej przez spółkę. Tym samym, według organu - skoro w/w przychody były prywatnymi przychodami zawodnika, to spółka nie mogła wydatków tych uznawać za podatkowe koszty w prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej.
Wniosek taki jest w ocenie składu orzekającego zbyt dużym uproszczeniem. Rozważenia bowiem wymaga dwupłaszczyznowość tego zagadnienia. Jedna, to wymierna nagroda wygrana na zawodach przeznaczona zgodnie z uchwałą K.C., druga związana z jego sukcesami i popularnością, których konsekwencją była, miała być promocja spółki i ewentualne późniejsze kontrakty reklamowe przynoszące konkretne zyski dla spółki. Kwestię tą należało rozważyć. Rozpatrzyć, ale nie w oderwaniu od zakresu obowiązków K.C. jako pracownika i udziałowcy firmy, jego zobowiązań wobec spółki, jak i warunków wynikających z samej uchwały. Uzasadnienia decyzji obu instancji dowodzą, iż organy podatkowe, pod tym katem nie rozważały zasadności poniesionych wydatków. Arbitralnie przyjęły, iż podjęta uchwała definitywnie wyklucza możliwości zarobkowe spółki. Ocena możliwości uzyskania przychodu ze względu na poniesienie wydatku winna być dokonywana w oparciu o kryteria obiektywne i w odniesieniu do momentu dokonania wydatku, a więc dla uznania kosztowego charakteru wydatku konieczne jest stwierdzenie, że w chwili jego dokonywania obiektywnie oceniając sytuację podatnik mógł się spodziewać osiągnięcia przychodu. Obiektywna ocena sytuacji oznacza branie pod uwagę sytuacji rynkowej, możliwości technicznych i technologicznych." ( wyrok NSA sygnatura akt ISA/Wr482/97 niepubl.)
Z kwestią przedmiotowej uchwały wiąże się jeszcze jeden problem. W decyzji organu I instancji wskazano, iż K.C. podjął uchwałę, na mocy której nie będzie obciążał spółki kosztami prywatnych wyjazdów na zagraniczne zawody.
W materiałach sprawy brak uchwały o wskazanej treści. Jedyna, jaka znajduje się w przedłożonych sądowi aktach, to ta z [...].01.2002 roku, a w niej nie zawarto w/w sformułowania. Działanie organu uznać należy więc za swoistą nadinterpretację zebranego materiału dowodowego, polegające na sugerowanie stanów niezgodnych z jego treścią. W tym miejscu wypada podkreślić, iż K.C. zobowiązał się jedynie do pokrycia kosztów pobytu za granicą osoby wskazanej przez spółkę.
Należy Również podkreślić iż w odniesieniu do przedmiotowej uchwały, organ
uzasadniając swoje stanowisko powołał się na treść art.16 ust.1 pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Stosownie do jego brzmienia, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków związanych z dokonywaniem jednostronnych świadczeń na rzecz udziałowców nie będących pracownikami
w rozumieniu odrębnych przepisów. Ustawodawca w związku z zastosowaniem tej normy przewiduje dwie przesłanki nieuznania wydatków ponoszonych na rzecz udziałowca za koszty uzyskania przychodów: obok warunku nie pozostawania udziałowca w stosunku pracy, wprowadził drugi w postaci jednostronności świadczeń spółki dokonywanych na rzecz udziałowca. Wykładnia tej normy oznacza to, że
jeżeli spółka z ograniczoną odpowiedzialnością poniosła wydatki związane
z dokonywaniem świadczeń na rzecz udziałowca nie będącego jej pracownikiem, to jednak dopiero stwierdzenie, że świadczenia te miały charakter jednostronny, upoważnia do nie zaliczenia wydatków do kosztów uzyskania przychodów na podstawie w/w normy. W związku z powyższym należy stwierdzić, iż w zaskarżonych decyzjach brak jest analizy ustalonego stanu faktycznego w odniesieniu do treści powołanego art.16 ust.1 pkt38 w/w ustawy – w zakresie jednostronnego charakteru świadczeń Spółki, zatrudnienia K.C., zakresu jego obowiązków wynikających z umowy o pracę, podjętej uchwały. Brak więc rozważań uzasadniających powołanie w/w normy prawnej,
Za trafny należy również uznać zarzut pełnomocnika związany z rzekomym nie wykazaniem korzyści jakie spółka uzyskała z finansowania startów jej pracownika poza granicami kraju. Zupełnie niezrozumiałym wydaje się stanowisko organu, iż udziały w zagranicznych turniejach powinny były skutkować kontraktami reklamowymi, zagranicznymi zawartymi w 2002 roku. Taka teza pozostaje w opozycji zarówno do treści art.15 w/w ustawy, doktryny i orzecznictwa. Należy jeszcze raz podkreślić że już wystarczającą przesłanką uznania danego wydatku za koszt uzyskania przychodu jest działanie w celu uzyskania przychodu. Nie jest natomiast niezbędne osiągniecie wspomnianego celu. Cel ten należy oceniać w momencie dokonania wydatku. Ustawodawca nie uzależnił uznania poniesionych wydatków za koszt uzyskania przychodów od niezbędności wydatku, ekonomicznej zasadności podjętej decyzji czy rezultatu, jaki wydatek przyniósł w postaci konkretnego przychodu. Wystarczy więc wykazanie, że działanie podatnika było uzasadnione wiedzą (w momencie podejmowania decyzji o wydatku) o związku przyczynowo-skutkowym z potencjalnymi przychodami.
Z akt sprawy wynika, że w zakresie obowiązków K.C. była między innymi reklama firmy poprzez osobisty udział w zawodach sportowych, pozyskiwanie nowych kontrahentów, itp., co bez wątpienia uzasadnione było popularnością zawodnika. Pełnomocnik dostarczył umowy zawartych kontraktów reklamowych. Niektóre z nich opatrzone były datą z początku roku 2003. Ponadto, w piśmie procesowym z 6.10.2004r. w odpowiedzi na wezwanie kontrolujących z [...] września 2004r. zobowiązujące pełnomocnika między innymi do wskazania, zawartych kontraktów reklamowych wymienił on firmy zagraniczne z którymi umowy takie zostały podpisane. Z materiałów sprawy nie wynika jednak, by informacja ta była przedmiotem późniejszych badań organu.
Organ będąc w obowiązku zbadać istnienie powiązania pomiędzy uzyskanymi korzyściami, a zagranicznymi startami w zawodach żużlowych w 2002 roku, mógł sam wystąpić do tych firm (lub też zobowiązać do tego pełnomocnika strony) o złożenie odpowiednich oświadczeń, z których wynikałyby np. okoliczności, przyczyna, tryb, czas, cel prowadzonych negocjacji.
Ponadto pełnomocnik w toku prowadzonego postępowania niejednokrotnie powołuje się na istnienie faktur eksportowych. Z materiałów sprawy nie wynika jednak, by były one przedmiotem wnikliwej oceny organu.
Z uzasadnienia decyzji wynika również, że argumentem przemawiającym za zakwestionowaniem faktur z zagranicznych podróży był brak biletów lotniczych. Bezspornym jest, iż Strona dostarczyła "kalendarz imprez na sezon 2002r.".
W aktach administracyjnych sprawy brak jest jakiejkolwiek analizy porównawczej faktur z przedstawionym planem rozgrywek. Ponadto, należy podkreślić, iż analiza materiałów sprawy dowodzi również i innej nieprawidłowości - istnienia niekonsekwencji w zakresie przekonywania o słuszności przyjętych przez organ tez. Mianowicie organy podważając wywody pełnomocnika strony dotyczące przyczyn nie okazania biletów lotniczych, najpierw powołały się na oświadczenie wystawcy faktur (którego w aktach nie ma, choć w tych okolicznościach zasadnym by było o nie wystąpić) następnie na własne doświadczenie. Kolejną kwestią jest wielkość zakwestionowanego wydatku. Inna ustalona została w protokole kontroli, inna przyjęta w decyzji wymiarowej. Rozbieżność, ta nie została wyjaśniona.
Sąd podziela natomiast stanowisko organów podatkowych, w zakresie dotyczącym zakwestionowania kosztu uzyskania przychodów w kwocie 5.739,95 zł z tytułu zamontowania instalacji gazowej w samochodzie ciężarowym [...] użytkowanym przez Skarżącą na podstawie umowy leasingu operacyjnego Nr [...] zawartego z [...], a zakupionej [...].05.2002r. Bezspornym jest, że z ogólnych warunków umowy leasingu wynika, iż korzystający nie może bez pisemnej zgody dokonywać jakichkolwiek zmian, poprawek udoskonaleń czy przeróbek przedmiotu leasingu, i że Spółka takiej zgody nie posiadała, ponieważ wg oświadczenia pełnomocnika montaż instalacji gazowej nie wprowadzał trwałych zmian w konstrukcji pojazdu. Poza sporem jest również okoliczność, iż samochód [...] w dniu [...].04.2003r. został przekazany wraz z cesją umowy leasingu dla p. I.W.. Na instalację gazową zamontowaną w tym samochodzie zawarto natomiast tego samego dnia pomiędzy (wówczas ) A. sp. z o.o., a PPPHU "P" I.W. umowę dzierżawy. Stosownie do treści art.16a ust1 pkt 3 , art.16 e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych środkiem trwałym są urządzenia stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania,
o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu lub dzierżawy, o wartości przekraczającej 3.500 zł. Oczywistym, więc jest, iż mimo, że przedmiotowa instalacja nie była wykorzystywana przez okres jednego roku przez podatnika na potrzeby prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, to jednak na skutek oddania w/w środka trwałego w dzierżawę do PPPHU " P" I.W. łączny okres jego używania przekroczył 1 rok . Jednym więc z warunków zaliczenia przez podatnika składników majątku do środków trwałych podlegających amortyzacji jest wykorzystywanie przez niego tego składnika na potrzeby związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, lub jego oddanie do używania na podstawie umowy leasingu, najmu lub dzierżawy. Obydwie przesłanki wskazują na to, że istotnym jest, aby dany środek trwały był w ogóle wykorzystywany przez podatnika w sensie fizycznym w jego działalności gospodarczej generującej przychody lub też – również w celu uzyskiwania przychodów – prawnie, poprzez oddanie go do odpłatnego używania przez osoby trzecie na podstawie umowy leasingu , dzierżawy, czy najmu.
Za bezzasadny należy uznać również zarzut strony skarżącej w kwestii dotyczącej kosztów transportu towarów eksportowych w kwocie 17.816,29 zł. Sąd w tej mierze podziela stanowisko organów podatkowych. Przytoczone przez nie motywy podjętej w tym aspekcie decyzji należy uznać za właściwe i wyczerpujące.
Podsumowując, przeprowadzone w sprawie postępowanie dowodzi naruszenia podstawowych zasad postępowania wynikających z ustawy Ordynacja podatkowa - art.121, art.122, art.187, art.191. Przy ponownym rozpoznaniu sprawy powinnością organów będzie szczegółowe przeanalizowanie materiałów dowodowych, ewentualne jego uzupełnienie, wnikliwe rozważenie podnoszonej przez skarżącą argumentacji i przedstawionych dowodów; odniesienie podjętych ustaleń do przepisów prawa mających zastosowanie w sprawie z uwzględnieniem ich brzmienia, stanowiska doktryny, wskazań wynikających z uzasadnienia. Należy podkreślić, iż obowiązek skompletowania materiału dowodowego jest związany
z wymogami zebrania dowodów dotyczących faktów, które mają znaczenie dla prawidłowego zastosowania normy prawa materialnego, a w konsekwencji dla rozstrzygnięcia sprawy. Kluczowe znaczenie dla każdego postępowania ma art.122 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z jego treścią organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Przepis ten wyraża zasadę prawdy obiektywnej. – naczelna zasadę dotyczącą sposobu prowadzenia postępowania. Jest to zasada która również jest wskazówką interpretacyjną prawa materialnego, na co wskazuje zwrot zobowiązujący do "załatwienia sprawy" zgodnie z tą zasadą. Zatem prawidłowe uzasadnienie decyzji powinno zawierać ścisłe ustalenie faktyczne, wyczerpującą analizę wszystkich okoliczności sprawy w tym wyjaśnienie każdej nasuwającej się wątpliwości.
Mając więc na uwadze powyższe, uznając iż zaskarżona decyzja narusza prawo na podstawie art.145 §1 pkt1 lit. a P.p.s.a należało ją uchylić. O zakazie wykonywania uchylonej decyzji orzeczono na podstawie art.152. Koszty postępowania Sąd zasądził na podstawie art. 200 powołanej ustawy.
Asesor WSA Sędzia WSA Sędzia WSA
Alina Rzepecka Jacek Niedzielski Joanna Wierchowicz