I SA/GO 18/25

I SA/Go 18/25 - Wyrok WSA w Gorzowie Wlkp.
Data orzeczenia
2025-04-03
orzeczenie nieprawomocne
Data wpływu
2025-01-29
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wlkp.
Sędziowie
Damian Bronowicki
Dariusz Skupień /sprawozdawca/
Jacek Niedzielski /przewodniczący/
Symbol z opisem
6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne
Podatek od towarów i usług
Skarżony organ
Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku
Oddalono skargę
Powołane przepisy
Dz.U. 2022 poz 2309
art. 166
Ustawa z dnia 15 maja 2015 r. Prawo restrukturyzacyjne (t. j.)
Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
art. 88 ust. 3a pkt 4 lit a
Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity
Dz.U. 2024 poz 935
art. 151
Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j.)
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Jacek Niedzielski Sędziowie Sędzia WSA Damian Bronowicki Sędzia WSA Dariusz Skupień (spr.) Protokolant starszy sekretarz sądowy Agnieszka Czajkowski po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 3 kwietnia 2025 r. sprawy ze skargi Z. P. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za okres od stycznia do lutego 2013 r. oddala skargę w całości.
Uzasadnienie
Z. P. (dalej: skarżący) wniósł skargę na decyzją Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Z. z [...] 2024 r. nr [...] utrzymującą w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w G. z [...] grudnia 2023 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za styczeń i luty 2013 roku.
Stan faktyczny sprawy przedstawia się następująco:
Naczelnik Urzędu Skarbowego w G. [...].10.2013 r. wszczął wobec skarżącego kontrolę podatkową w zakresie podatku od towarów i usług za okres od 1.01.2013 r. do 28.02.2013 r., a następnie postępowanie podatkowe obejmujące prawidłowość rozliczenia za ww. okres. Decyzją z [...] 2023 r. organ I instancji określił skarżącemu zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za styczeń 2013 r. oraz luty 2013 r. oraz kwotę podatku do zapłaty na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. W zakresie podatku należnego, organ I instancji zakwestionował:
1/ wystawione w styczniu i lutym 2013 r. faktury z tytułu WDT na rzecz podmiotu słowackiego T. s.r.o.;
2/ sprzedaż stali na rzecz P. udokumentowaną fakturą VAT nr [...] z
[...].01.2013 r.
Z kolei w odniesieniu do podatku naliczonego zakwestionowano:
1/ zakup prętów żebrowanych od P.;
2/ zakup usług transportowych od P1 oraz R.
W odwołaniu strona zarzuciła naruszenia art. 121 § 1, 122, art. 180 § 1, 187 § 1 , 191, art. 193 § 3 Ordynacji podatkowej a także art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a) w związku z art. 88 ust.3a pkt 4 lit. a) oraz 108 ust. 1 ustawy o VAT.
Decyzją z dnia [...] 2024 r. organ odwoławczy utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu instancji.
W uzasadnieniu wskazał, że bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za styczeń i luty 2013 r. nie upłynął na moment wydania decyzji, gdyż uległ zawieszeniu na podstawie art. 70 § 6 pkt 1 i pkt 4 Ordynacji podatkowej:
• 16.01.2017 r. do 16.08.2021 r. - tj. z dniem doręczenia skarżącemu zarządzenia zabezpieczenia w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Ww. zawieszenie trwało do dnia zakończenia postępowania zabezpieczającego;
• 22.10.2018 r. - tj. z dniem wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe, związane z niewykonaniem zobowiązania podatkowego w podatku
od towarów i usług za styczeń i luty 2013 r. Ww. zawieszenie trwa nadal;
• 27.06.2022 r. do 11.01.2024 r. - tj. z dniem doręczenia skarżącemu kolejnego zarządzenia zabezpieczenia w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym
w administracji. Ww. zawieszenie trwało do dnia zakończenia postępowania zabezpieczającego;
• z dniem wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe określone
w art. 62 § 2 kks i art. 56 § 1 kks w zb. z art. 76 § 1 kks w zw. z art. 6 § 2 kks i art. 7 § 1 kks o którym podatnik został poinformowany zawiadomieniem z 29.10.2018, doręczonym stronie 16.11.2018 r.
Odnosząc się do stanowiska strony, która nie zgadza się z organem
I instancji, że w dniu układowym zobowiązania w podatku od towarów i usług m.in.
za okresy objęte zaskarżoną decyzją były wierzytelnościami spornymi zauważył,
że z uwagi na to, że 6.10.2020 r. tj. w dniu układowym, postępowanie podatkowe
w sprawie prawidłowości rozliczenia przez skarżącego podatku od towarów i usług
za okresy objęte zaskarżoną decyzją było w toku (postępowanie wszczęte
[...] września 2018 r.), to zobowiązania, których dotyczyło powyższe postępowanie,
w dniu układowym były wierzytelnościami spornymi w rozumieniu art. 65 Prawa restrukturyzacyjnego.
W zakresie WDT na rzecz T. s.r.o. uznał, że zgromadzony w tej sprawie materiał dowodowy potwierdza, że faktury te nie dotyczą transakcji realizowanych na rzecz podmiotu faktycznie prowadzącego działalność gospodarczą zidentyfikowanego dla celów podatku od wartości dodanej - nie dotyczą one transakcji stanowiących wewnątrzwspólnotowe dostawy towarów w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.
Przypomniał, że za styczeń 2013 r. Strona skarżąca przedłożyła 6 faktur VAT wystawionych na rzecz T. s.r.o. (łączna ilość: 147.881 kg) na łączną wartość 310.550,10 zł. Za luty 2013 r. przedłożyła natomiast 10 faktur VAT wystawionych na rzecz ww. podmiotu słowackiego za pręty żebrowane (łączna ilość: 246.075,00 kg) na łączną wartość 516.757,50 zł. Z dokonanego przez Stronę skarżącą przyporządkowania faktur sprzedaży do faktur zakupu wynika, że towar, który miał być przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów na rzecz T. s.r.o., pochodził od: P. , T. sp. z o.o. s.k., C. s.a. oraz że towar nabywany od ww. podmiotów miał być sprzedawany przez Stronę skarżącą nie tylko w ramach wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów na rzecz T. s.r.o., ale także na rzecz rożnych krajowych podmiotów gospodarczych. Z dokonanego przez Stronę skarżącą przyporządkowania wynika, że w większości przypadków towar zafakturowany przez Stronę skarżącą jako wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów na rzecz słowackiego podmiotu T. s.r.o., miał pochodzić od O.
Z listów przewozowych CMR, dołączonych do faktur dotyczących WDT, wynika, że towar został dostarczony nie na teren Słowacji, lecz do miejscowości G1 w Niemczech, do podmiotu: A. Przewóz towaru na trasie z G. do G1 został zlecony firmom: U., T. i R.
Zgromadzony w tej sprawie materiał dowodowy potwierdził faktyczne istnienie towarów w postaci prętów żebrowanych, których dotyczą faktury VAT wystawione przez Stronę skarżącą dla T.
W ocenie organu zgromadzony w tej sprawie materiał dowodowy pozwala
na przyjęcie, że usługi transportowe na trasie G. (PL) – G1 (DE), udokumentowane fakturami wystawionymi przez T. oraz R. zostały faktycznie zrealizowane. W przypadku prętów wykazanych na wystawionych przez Stronę skarżącą
dla T s.r.o. fakturach VAT nr: [...] (których dotyczą usługi transportowe świadczone przez ww. podmioty) mamy zatem do czynienia z sytuacją, że towar opuścił terytorium kraju (przewoź towarów z G. do G1). Przy czym, uprawnionym stało się stwierdzenie, że przewożenie towarów na trasie G1-Niemcy, położonego około 40 km od polskiej granicy, miało na celu jedynie uwiarygodnienie wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów w systemie viaTOLL Takie tranzyty nie miały natomiast żadnego ekonomicznego uzasadnienia i nie były związane
z czynnościami podlegającymi opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług. W odniesieniu do pozostałych faktur VAT nr: [...] wystawionych przez Stroną skarżącą dla T. s.r.o., faktury te nie dotyczą transakcji, w ramach których towary w postaci prętów stalowych zostały faktycznie wywiezione z terytorium kraju na terytorium innego państwa członkowskiego - przewoźnikiem towaru według CMR miał być Ł. T. Jak wykazało bowiem przeprowadzone w tej sprawie postępowanie,
Ł. T. w rzeczywistości nie wykonał usług transportowych na rzecz Strony skarżącej wykazanych na fakturze VAT nr [...] z [...].02.2013 r. - ustalenia w powyższym zakresie przedstawione zostały na str. 42- 44 decyzji organu I instancji. Ustalenia
te są tożsame z ustaleniami Naczelnika Urzędu Skarbowego w M., przedstawionymi w wydanej przez ww. organ i pozyskanej do akt tej sprawy dla Ł.T. decyzji
z [...].12.2015 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za luty 2013 r.
W ocenie organu odwoławczego, zgromadzony w tej sprawie materiał dowodowy potwierdza, że T. s.r.o. w okresie objętym tym postępowaniem nie prowadziła rzeczywistej działalności gospodarczej, w tym w zakresie handlu wyrobami stalowymi, choć była formalne zarejestrowana jako podatnik podatku od wartości dodanej w innym niż Polska państwie członkowskim. Celem funkcjonowania tego podmiotu było natomiast umożliwienie innym podmiotom gospodarczym (w tym m.in. firmie Skarżącego) wykazywania korzystnych rozliczeń podatkowych. Stanowisko takie wynika w szczególności z następujących okoliczności:
• Spółka T. s.r.o. została zarejestrowana w sierpniu 2012 r.; jej kapitał został ustanowiony na minimalnym poziomie 5.000 euro;
• zeznania złożone przez przedstawiciela statutowego ww. Spółki – A.B., który: - przesłuchany [...].03.2014 r. przez słowacką administrację podatkową zeznał, że Spółka nie posiadała własnych środków transportu, dlatego korzystała z transportu zewnętrznego, nie miała własnego sprzętu do ważenia towarów przy załadunku, sprzęt taki, zapewniał dostawca. Nie był obecny przy załadunku prętów żebrowanych. Działalność gospodarczą prowadził w miejscu zamieszkania, a pracownik wakacyjny pomagał mu w wystawianiu faktur. Spółka nie zatrudniała pracowników. Pręty stalowe, które Spółka zakupiła są magazynowane w niemieckiej firmie A. z siedzibą w G1 (około 50 km od polskiego miasta [...] i 10 km od niemieckiej granicy);
- przesłuchany [...].12.2014 r. w Urzędzie Kontroli Skarbowej na prośbę Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej prowadzącego postępowanie kontrolne wobec V. S.A. (innego podmiotu wystawiającego faktury VAT dot. WDT na rzecz T. s.r.o.) zeznał, że był jedynie formalnym prezesem spółki T. s.r.o., że w rzeczywistości działalności tej nie prowadził, firmą faktycznie zarządzał jego znajomy D.K. Do jego obowiązków jako formalnego prezesa Spółki nie należało nic, niczym się w niej nie zajmował, nie zarządzał nią. Nie wiedział o szczegółach funkcjonowania Spółki w tym m.in. o jej dostawcach i odbiorcach, majątku Spółki, stronach internetowych, obrotach i dochodach. Z tytułu pełnienia funkcji prezesa zarządu nie osiągał żadnych dochodów. Słyszał tylko, że gdzieś z Polski do Niemiec (70 km od granicy) jeździł jakiś wynajmowany dźwig, który miał coś przeładować. Nie wiedział konkretnie dokąd. A. B. miał pojechać na CPN w K. i zapłacić około 1.000 zł. Nazwa P. nic mu nie mówi składając zeznania, nie potrafił dokładnie sprecyzować w jakiej odległości od granicy znajduje się miejscowość do której rzekomo miała być przewożona stal,
• płatności na rzecz Skarżącego słowacka spółka realizowała z rachunku bankowego
prowadzonego przez polski bank tj. Bank [...] S.A. nr [...],
• płatności od T. s.r.o. realizowane były na zasadzie przedpłaty w walucie polskiej, nie zaś w walucie krajowej Słowacji (tj. EURO),
• T. s.r.o. nie zatrudniała pracowników biurowych lub fizycznych, korzystanie z usług których byłoby naturalne biorąc pod uwagę jej zakres i przedmiot działalności,
• nie stwierdzono, by słowacka spółka dysponowała majątkiem trwałym
(np. ciągnikami siodłowymi, naczepami, suwnicami, dźwigami, wagami, wyposażeniem biurowym czy sprzętem komputerowym niezbędnym do prowadzenia działalności gospodarczej,
• biorąc pod uwagę zakres i przedmiot działalności T. s.r.o., w Spółce nie było osoby, która dokładnie znałaby jej dostawców, odbiorców oraz szczegółów związanych z jej funkcjonowaniem,
• T. s.r.o. nie posiadała własnych stron internetowych, na których mogłaby prezentować informacje na temat szczegółów prowadzonej działalności gospodarczej. Tymczasem biorąc pod uwagę choćby wysokość zawieranych ze Strona skarżącą rzekomych transakcji, posiadanie przez T. s.r.o. własnej strony internetowej winno być regułą,
• Prezes niemieckiej Spółki A. w toku czynności sprawdzających przeprowadzonych przez niemiecką administrację podatkową (na wniosek Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej prowadzącego postępowanie kontrolne za styczeń i luty 2013 r. wobec V. S.A.) zaprzeczył by zawierał, czy to pośrednio czy bezpośrednio, jakiekolwiek transakcje ze słowacką firmą T. s.r.o., jak również by w ogóle zwierał jakiekolwiek transakcje obrotu wyrobami stalowymi. Jego Spółka zajmowała się wyłącznie handlem produktami rolnymi. A. D. wyjaśnił, że na podstawie ustnych uzgodnień, w 2013 r. okazjonalnie były pozostawione pojazdy polskiej firmy na wolnej powierzchni przedsiębiorstwa. Opłata nie została zapłacona. Jego numer personalny, został użyty w trakcie prywatnej sprzedaży samochodu osobowego polskiemu obywatelowi,
• towary były transportowane do miejscowości G1 w Niemczech – jest to miejscowość położona bezpośrednio przy granicy z Polską tj. 39 km od K. (wg. mapy google), około 30 km, dzięki czemu dokonanie formalnego wywozu towaru celem uwiarygodnienia deklarowanych na rzecz T. s.r.o. wewnątrzwspolnotowych dostaw towarów, odbywało się po najniższych możliwych kosztach transportu;
• część transportów, w ramach których miał nastąpić wywóz towarów do G1
- celem realizacji WDT na rzecz T. w ogóle nie miała miejsca, co potwierdzają ustalenia w zakresie transportu dotyczące firmy transportowej Ł. T.
Analogicznych ustaleń dotyczących T. s.r.o. dokonał Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w K. w postępowaniu przeprowadzonym wobec V. S.A., która w okresie objętym tym postępowaniem była też kontrahentem Strony skarżącej - Skarżący dokonywał dostaw towarów na rzecz tej Spółki.
Prowadzone przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K. postępowanie kontrolne wobec V. S.A. w zakresie prawidłowości rozliczania podatku o towarów i usług za styczeń i luty 2013 r. zostało zakończone decyzją z [...] 2016 r., znak sprawy [...] , nr [...] (wyciąg - k. 3149 - 3219 akt organu I instancji).
W decyzji, utrzymanej przez organ odwoławczy, Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w K. stwierdził m.in., że T. s.r.o. w rzeczywistości nie prowadziła samodzielnej działalności gospodarczej, a jedynie stwarzała pozory jej prowadzenia. Także WSA w prawomocnym wyroku z III SA/WA 2308/17 uznał to za dostatecznie udowodnione
Dalej organ dodał, że T. s.r.o. mimo formalnego zarejestrowania dla potrzeb podatku od towarów i usług w państwie członkowskim Unii Europejskiej, w sensie materialnym nie miała statusu podatników podatku od wartości dodanej (jako faktycznie nieprowadząca samodzielnej działalności gospodarczej), a co za tym idzie wykazywane na jej rzecz transakcje, mimo częściowego wywozu towarów z Polski, nie mogły być na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług kwalifikowane jako transakcje WDT uprawniające do stosowania zerowej stawki podatku VAT.
Organ stwierdził, że zgromadzony w tej sprawie materiał dowodowy potwierdza pełną świadomość Strony skarżącej uczestniczenia w oszustwie podatkowym przeprowadzonym przy wykorzystaniu T. s.r.o. jako jej rzekomego kontrahenta unijnego. Świadczą o tym następujące okoliczności ocenione łącznie:
• część transportów stali w ramach transakcji, które według wystawianych faktur VAT, miały stanowić wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz T. s.r.o., w ogóle nie miała miejsca, a zatem nie doszło do wywozu towaru poza terytorium kraju w ramach WDT, a B. P. - osoba upoważniona przez Skarżącego do prowadzenia jego działalności gospodarczej, prosił Ł. T. o wystawienie "pustych" faktur za niewykonaną usługę transportową dotyczącą transportu towaru z G. do G1;
• słowacka Spółka T. s.r.o., dokonując płatności na rzecz Strony skarżącej, korzystała z rachunków bankowych prowadzonych przez polski bank: Bank [...] S.A. nr konta [...], przelewy dokonywane były z rachunku bankowego prowadzonego w tym samym banku, który prowadził również rachunek dla firmy Skarżącego,
• płatności dokonywane byty w walucie polskiej, nie zaś w walucie krajowej Słowacji (tj. EURO, które obowiązywało na Słowacji od 1.01.2009 r.);
• płatności dokonywane były na zasadzie przedpłaty, zapłata dokonywana była
na podstawie faktur pro forma - wystawionych przez Stronę skarżącą przed dostawą towaru,
• kapitał zakładowy T. s.r.o. ustanawiany był na poziomie zbliżonym do minimalnego zgodnie z przepisami danego państwa członkowskiego jego siedziby,
• osobą zarządzającą T. s.r.o. był obywatel polski, który nie wiedział jaką rolę dokładnie pełnił w firmie, nie posiadał żadnego wykształcenia, doświadczenia zawodowego oraz majątku adekwatnego do tego, jakiego można by oczekiwać od osób zarządzających firmami nierzadko deklarującymi wielomilionowe obroty,
• brak spójności w zeznaniach składanych przez B. P.
• B. P. prowadził rozmowy biznesowe z Panem A., nie wiedząc jaką faktycznie rolę pełniła ta osoba w T. s.r.o. i czy była w jakikolwiek sposób powiązana z ww. Spółką;
• T. s.r.o. - czyli firma słowacka posiadała polskiego maila [...];
• T. s.r.o. nie posiadała własnych stron internetowych, na których mogłaby prezentować informacje na temat szczegółów prowadzonej działalności gospodarczej; tymczasem biorąc pod uwagę skalę zawieranych z firmą
Skarżącego obrotów, posiadanie własnych stron internetowych winno być regułą;
• T. s.r.o. nie zatrudniała żadnych pracowników biurowych (którzy zajmowaliby się przykładowo księgowością, marketingiem, obsługą papierową transakcji, wystawianiem faktur, realizowaniem płatności, kontaktami z klientami itd.) bądź pracowników fizycznych (którzy załadowywaliby i rozładowywaliby towar, dostarczaliby go odbiorców, prowadziliby magazyn, sprawdzaliby jakość towaru itd.), a których zatrudnianie z uwagi na skalę zawieranych ze Stroną skarżącą transakcji byłoby naturalne, wręcz pożądane;
• nie stwierdzono by T. s.r.o. dysponowała na zasadzie własności lub leasingu jakimś majątkiem trwałym (takim jak ciągniki siodłowe, naczepy, samochody osobowe, suwnice, dźwigi, wagi samochodowe, wyposażenie biurowe, sprzęt komputerowy), a którego istnienie z uwagi na skalę zawieranych
ze Stroną skarżącą transakcji byłoby naturalne, wręcz pożądane;
• brak pisemnej umowy o współpracy;
• B.P. złożył R.C. (właścicielowi firmy transportowej) propozycję płatności za transport około 3 dni, gdzie standardem, jak wskazał sam B. P., był termin 45-60 dni. Organ uznał, że brak jest podstaw, by załączone do faktur materiały
za potwierdzające dochowanie przez Stronę skarżącą należytej staranności
w doborze kontrahenta wewnątrzwspólnotowego.
Ograniczenie się przez Stronę skarżącą jedynie do sprawdzenia
czy potencjalny nowy kontrahent unijny tj. T. s.r.o. posiada formalny status podatnika VAT DE oraz zgromadzenie dokumentów to potwierdzających jest okolicznością niewystarczającą do przyjęcia, że Strona skarżąca zachowała się w sposób dostatecznie przezorny, wykazując się należytą starannością w ocenie nowego unijnego kontrahenta. Konieczne w podejmowanych działaniach gospodarczych jest nie tylko sprawdzenie, czy nabywca spełnia warunki formalne istotne dla wewnątrzwspólnotowej dostawy, ale także ustalenie jego wiarygodności. Ustaleń takich Strona skarżąca nie dokonała, mimo okoliczności budzących wątpliwości co do wiarygodności podmiotu, na rzecz którego miała dokonywać transakcji wewnątrzwspólnotowych (szczegółowo opisanych na str. 66-67 decyzji organu I instancji).
W świetle powyższych ustaleń uprawnionym stało się stwierdzenie,
że w styczniu i lutym 2013 r. Skarżący nie dokonał wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów na rzecz T. s.r.o. przy pomocy wynajętych firm transportowych należących do P.P., R. C. i Ł. T., przy czym z ustaleń dotyczących wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów deklarowanych przez Stronę skarżącą na rzecz T. s.r.o., wynika, że:
• faktury VAT nr [...] oraz [...] w ogóle nie dotyczą transakcji, w ramach których towary w postaci prętów stalowych zostały faktycznie wywiezione z terytorium kraju na terytorium innego państwa członkowskiego,
• faktury VAT nr [...] dotyczą transakcji, w ramach których towary w postaci prętów stalowych zostały co prawda wywiezione z terytorium kraju na terytorium innego państwa członkowskiego, ale firmy transportowe przekraczały granicę wyłącznie w celu urzeczywistnienia wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów, natomiast transakcje te zrealizowane zostały nie na rzecz podmiotu faktycznie prowadzącego działalność gospodarczą, zidentyfikowanego dla celów podatku od wartości dodanej na terytorium innego państwa członkowskiego lecz na rzecz ukrytych nabywców tych towarów.
Tym samym zdaniem organu odwoławczego Strona skarżąca zawyżyła wartość
wewnątrzwspólnotowych dostaw z tytułu wystawienia ww. faktur VAT na
rzecz T. s.r.o.: w styczniu 2013 r. o 310.550,10 zł i w lutym 2013 r. o 516.757,50 zł.
Następnie organ odwoławczy uznał, że skoro przewożenie towarów wykazanych na wystawianych przez Stronę skarżącą dla T. s.r.o. fakturach VAT nr [...] - na trasie z G. . do G1 w Niemczech, położonego około 40 km od polskiej granicy, miało na celu jedynie uwiarygodnienie wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów w systemie viaTOLL i takie tranzyty nie miały żadnego ekonomicznego uzasadnienia i nie były związane z czynnościami podlegającymi opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług, to uprawnionym stało się stwierdzenie, że ww. transporty towarów, udokumentowane fakturami VAT wystawionymi w lutym 2013 r. przez firmy transportowe: P. P. oraz R., nie mają związku z czynnościami podlegającymi opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług.
Tym samym stronie skarżącej, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego
o kwotę podatku naliczonego wykazanego na ww. fakturach \/AT.
W przypadku transportów towarów, które miały być realizowane na rzecz Strony skarżącej przez U., przeprowadzone w tej sprawie postępowanie wykazało, że transporty te nie zostały zrealizowane. Tym samym faktura VAT nr [...] z [...].02.2013 r., wystawiona na rzecz Strony skarżącej przez U., na wartość netto 7.700 zł, podatek VAT 1.771 zł za usługę transportową, jest fakturą stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane. Uprawnionym zatem stało się stwierdzenie, że na podstawie art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy o podatku od towarów i usług Skarżącemu nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego wykazanego na tej fakturze.
W dalszej kolejności organ potwierdził, że na podstawie zebranego materiału dowodowego uprawnionym stało się stwierdzenie, że faktura VAT nr [...] z [...].01.2013 r. wystawiona przez stronę skarżącą na rzecz O., na wartość netto 44.945,75 zł, podatek VAT 23%: 10.337,52 zł, za towar oznaczony jako: "pręty żebro fi 12 BST500S/B500Sp" w ilości 24.295 kg." i ujęta przez Stronę skarżącą w rozliczeniu podatku od towarów i usług za styczeń 2013 r., nie dokumentuje rzeczywistych zdarzeń gospodarczych.
Zauważył, że w sprawie tej zidentyfikowany został obrót karuzelowy partią tego samego towaru. Ustalone zostały schematy przepływu faktur VAT oraz towarów (prętów żebrowanych), które wyglądają następująco:
Faktury: V. S.A. ([...].01.2013 r., 48.560,00 zł) -> M. (Czechy) -> B. Sp. z o.o. -> P2 ([...].01.2013 r., 44.945,75 zł) -> O. ([...].01.2013 r., 44.890,25 zł) -> V. S.A.
Towary: Ch. (V. S.A.) [...].01.2013 r., ok. 100 km -> T. , Czechy (M.) [...].01.2013 r., ok. 550 km -> K. (V. S.A.)
Według ww. dokumentów:
• [...].01.2013 r. spółka V. wystawiła na rzecz czeskiej spółki M. fakturę VAT nr [...] mającą dokumentować sprzedaż prętów żebrowanych fi 12 w ilości 24.280 tony. Towar miał być przetransportowany z magazynu spółki V. do magazynu spółki M. w T. ,
• Spółka M. nabyty towar miała sprzedać spółce B.,
• Spółka B. miała następnie go sprzedać firmie skarżącego ,
• [...].01.2013 r. skarżący na podstawie faktury VAT nr [...], miał go sprzedać firmie O.,
• [...].01.2013 r. O. na podstawie faktury VAT nr [...] miał
go zbyć powrotnie spółce V.;
• towar miał być jednak przetransportowany bezpośrednio z miejscowości T. do magazynu spółki V. w K.
Z pozyskanej jako dowód do akt tej sprawy odpowiedzi z [...].03.2014 r. czeskiej administracji podatkowej {k. k. 1785-1789 akt organu I instancji) wynika,
że siedziba spółki M. zarejestrowana jest pod wirtualnym adresem N. Firma M. została zarejestrowana jako kwartalny płatnik VAT [...].10.2012 r., a od stycznia 2013 r. figuruje jako miesięczny płatnik. W deklaracji VAT za styczeń 2013 r. spółka M. wykazała nabycie towarów z innego państwa członkowskiego oraz jednocześnie dostawę towarów do innego państwa członkowskiego. Firma M. jest nieosiągalna, nie odpowiada na wezwania, nie stawia się w organie podatkowym i co za tym idzie, nie ma możliwości potwierdzenia złożonej przez nią deklaracji VAT jako poprawnej.
Z informacji posiadanych przez czeską administrację podatkową wynika, że spółka M. zadeklarowała za styczeń 2013 r. nabycie prętów stalowych m.in. od V. S.A. Zgodnie z dokumentacją towary zostały przetransportowane z Polski do T., gdzie następnie zostały przeładowane przez firmę S. s.r.o. \/AT UE CZ: [...] i dostarczone z powrotem do Polski m.in. do B. sp. z o.o.
Czeska administracja podatkowa ustaliła, że pomieszczenia niemieszkalne zlokalizowane pod adresem [...] wynajmowane są przez firmę S. na podstawie umowy najmu z [...].12.2010 r. Właścicielem tych pomieszczeń jest spółka S. a.s. VAT UE: [...]. Jednocześnie ustalono, że firma S. zawarła [...].12.2012r. porozumienie z firmą M. odnośnie świadczenia na jej rzecz przez pracowników firmy S. usług załadunku, rozładunku, magazynowania oraz dalszych możliwych czynności za odpłatnością. W okresie styczeń - luty 2013 r. firma S. wystawiła na rzecz M. dokumenty podatkowe za obsługę towarów. Stwierdzono zarazem, że hala zlokalizowana pod adresem [...] wyposażona jest w suwnicę bramową oraz sprzęt odpowiedni do rozładunku i załadunku prętów stalowych. Z uwagi na fakt, iż spółka M. jest nieosiągalna, czeski organ podatkowy nie może udzielić więcej informacji.
Z danych systemu wymiany informacji o podatku od towarów i usług VIES wynika, że w okresie od stycznia 2013 r. do lutego 2013 r. B. sp. z o.o. nie wykazała żadnych wewnątrzwspólnotowych nabyć i dostaw (k. 2115 akt organu I instancji), w tym nabyć od czeskiej spółki M., mimo że według powyższych ustaleń czeskiej administracji podatkowej B. sp. z o.o. miała nabyć od spółki M. stal w tym okresie.
Z danych z rejestru przedsiębiorców KRS {wg stanu na dzień [...].07.2014 r.
- k. 1770-1773 akt organu I instancji) wynika, że B. sp. z o.o. została zarejestrowana [...].06.2009 r. Siedzibą ww. Spółki jest ul. [...]. Jednoosobowym wspólnikiem ww. Spółki jest P.B., posiadający 100% udziałów o wartości 50.000 zł. Jednocześnie w rejestrze nie są wpisane żadne osoby jako wchodzące w skład zarządu spółki B. – spółka nie posiada zatem od [...].07.2013 r. zarządu. Brak jest również wpisów w rubryce "organ nadzoru oraz "prokurenci".
Z decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z [...].07.2016 r. nr [...], wydanej dla V. S.A. wynikają tożsame ustalenia dotyczące przepływu faktur i towarów (k. 3149-3219 akt organu I instancji).
Z ww. decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej wydanej dla V. S.A., wynika także, że w styczniu i lutym 2013 r. B. sp. z o.o. a także O. wzięły udział w rożnych łańcuchach transakcji, służących nadużyciom podatkowym. W jednym przypadku w ustalonym przez ww. organ łańcuchu podmiotów (tożsamym z łańcuchem ustalonym w tej sprawie, tj. z udziałem: V. S.A., M. s.r.o., B. Sp. z o.o., P2, O.) wzięła udział również Strona skarżąca. W ww. decyzji wydanej dla V. S.A., Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej stwierdził, że transakcje sprzedaży dotyczące wewnątrzwspólnotowej sprzedaży towarów (prętów żebrowanych) dokonywane przez V. S.A. na rzecz m.in. M. (podmiot czeski, który wystąpił w zidentyfikowanym w tej sprawie łańcuchu podmiotów, w którym udział wzięła także firma Skarżącego) miały charakter oszukańczy, związany z tzw. transakcją karuzelową. Faktury dotyczące wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów stwierdzały nieprawdę w zakresie wskazującym podmiot, który miał być nabywcą towarów w nich wyspecyfikowanych. WSA w Warszawie oddalając skargę na decyzję wydaną wobec V., zgodził się z ustaleniami organów.
Z informacji udzielonej przez Naczelnika Urzędu Skarbowego pismem z [...].04.2015 r., (k. 1463 akt organu I instancji) wynika, że: B. sp. z o.o. nie złożyła deklaracji VAT-7 za 01/2013; ostatnią deklarację VAT-7K złożyła za II kwartał 2012 r.; [...].01.2013 r. ww. Spółka została wykreślona z rejestru podatników na podstawie art. 96 ust. 9 ustawy o podatku od towarów i usług. Ponadto, jak to wynika z decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z [...].08.2015 r., wydanej dla D. O. w przedmiocie podatku od towarów i usług za I, II i III kwartał 2013 r., pomimo, że w styczniu 2013 r. B. sp. z o.o. wystawiła 11 faktur \/AT na rzecz D. O., Spółka ta nie zadeklarowała i nie zapłaciła podatku należnego wynikającego z tych faktur. Natomiast D.O. zaewidencjonował te faktury w rejestrze VAT za I kwartał K 2013 r., oraz w deklaracji VAT-7K obniżył podatek należny o podatek naliczony wynikający z faktur VAT wystawionych przez B. sp. z o.o.
Powyższe okoliczności wskazują na to, że B. sp. z o.o. pełniła rolę tzw. "znikającego podatnika", będącego jednym z podmiotów biorących udział
w transakcjach służącym oszustwom podatkowym. W sprawie tej zidentyfikowany został obrót karuzelowy partią tego samego towaru, który umożliwił V. S.A. (występującej w roli "brokera") zastosowanie "zerowej" stawki podatku VAT
i jednocześnie wykazanie podatku naliczonego, a co za tym idzie dokonanie korzystnych rozliczeń podatkowych z tytułu transakcji, które w rzeczywistości
nie miały miejsca.
W ww. obrocie karuzelowym udział wzięła firma Skarżącego, pełniąc rolę "bufora" - w celu wydłużenia łańcucha dostaw i uwiarygodnienia transakcji służących nadużyciom podatkowym. Rola Strony skarżącej w tym układzie transakcji
- podobnie jak: M (podmiot czeski), B. (pierwszy podmiot krajowy, będący "znikającym podatnikiem") oraz O. ("bufor", podobnie jak firma Skarżącego) - sprowadzała się de facto do generowania faktur nie dokumentujących rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, celem zakamuflowania i wydłużenia formalnej drogi faktycznego przepływu towarów, który w rzeczywistości został dokonany pomiędzy magazynami V. S.A. (w Ch. oraz K.). Okoliczność, że to D. O. posiadał wiedzę na temat źródła, z którego Strona skarżąca miała nabyć towary (tj. od B. Sp. z o.o.) potwierdza, że pomiędzy O. i osobami z firmy Skarżącego następowała wymiana informacji w tym zakresie.
Powstawanie łańcuchów transakcji - przy uwzględnieniu tego, że B. Sp. z o.o. (pierwszy podmiot krajowy w ustalonym łańcuchu podmiotów) jest podmiotem noszącym znamiona "znikającego podatnika" - wskazuje na wzajemną ścisłą współpracę pomiędzy osobami występującymi w ww. podmiotach. Analiza powyższych okoliczności prowadzi zatem do wniosku, że wszystkie ww. podmioty świadomie uczestniczyły w ww. układzie transakcji.
Nie udzielenie w toku kontroli podatkowej szczegółowych wyjaśnień przez Skarżącego oraz B. P. na temat faktury VAT z [...].01.2013, nr [...] jest okolicznością wskazującą na to, że ww. faktura VAT wystawiona została w celu wydłużenia łańcucha dostaw i uwiarygodnienia transakcji; wystawiona przez Stronę skarżącą faktura za stal nie odzwierciedlała rzeczywistej transakcji gospodarczej. Z wyjaśnień złożonych przez pełnomocnika skarżącego w toku kontroli w piśmie z [...].01.2017 r. wynika, że Strona skarżąca nie jest w stanie ustalić na podstawie posiadanej dokumentacji, od którego konkretnie dostawcy nabyła pręty sprzedane O. na podstawie ww. faktury VAT.
W toku kontroli podatkowej, w odpowiedzi na wezwanie z [...].12.2017 r
(k. 1096-1097 akt organu I instancji) do przedłożenia faktury VAT potwierdzającej nabycie prętów sprzedanych przez D.O., [...].01.2018 r. (k. 1202-1207 akt organu I instancji) Strona skarżąca przedłożyła kserokopie czterech faktur VAT wystawionych przez P3, dokumentujących ostatnie z dostaw prętów żebrowanych zrealizowanych na rzecz Strony skarżącej w 2012 r. przez dostawców innych niż O. (wykaz tych faktur przedstawiony został na str. 124-125 decyzji organu I Instancji).
Analiza przedłożonych przez Stronę skarżącą dowodów wykazała, że cena jednostkowa netto zakupu prętów według przedłożonych przez Stronę skarżącą faktur jest w każdym przypadku wyższa od jednostkowej ceny netto sprzedaży prętów według faktury VAT nr [...]. Oznaczałoby to, że Skarżący dokonałby sprzedaży towarów po cenie niższej od ceny zakupu.
Podsumowując, zgromadzony w tej sprawie materiał dowodowy w ocenie organu odwoławczego potwierdza, że sprzedaż wykazana na fakturze VAT
nr [...] z [...].01.2013 r., wystawionej przez skarżącego na rzecz O. faktycznie nie miała miejsca.
Z zakresie podatku naliczonego organ zauważył, że wykazanego na ww. fakturach VAT wystawionych przez D.O. za stal, ze zgromadzonego
w sprawie materiału dowodowego wynika, że głównym dostawcą stali do strony skarżącej w badanych okresach rozliczeniowych miała być firma O., która:
• w styczniu 2013 r. wystawiła na rzecz Strony skarżącej 16 faktur VAT na łączną wartość netto 715.950,71 zł, podatek \/AT 164.668,67 zł za pręty żebrowane,
• w lutym 2013 r. wystawił na rzecz Strony skarżącej 16 faktur VAT na łączną wartość netto 778.484,21 zł, podatek VAT 179.051,37 zł za pręty żebrowane (wykaz ww. faktur VAT zawiera tabela na str. 132-133 decyzji organu I instancji).
Faktury te Strona skarżąca zaewidencjonowała w rejestrach zakupów za styczeń
i luty 2013 r. oraz rozliczyła w deklaracjach dla podatku od towarów i usług (VAT-7) za ww. miesiące. W sprawie tej, m.in. na podstawie przedłożonego przez Stronę skarżącą przyporządkowania faktur zakupów do faktur sprzedaży, ustalone zostało, że towar, który według przedłożonych faktur VAT miał być przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów do słowackiego podmiotu T. s.r.o., w większości przypadków miał pochodzić od P. Tymczasem, jak wykazało przeprowadzone w tej sprawie postępowanie, transakcji wykazanych przez Stronę skarżącą na wystawionych fakturach VAT
na rzecz T. s.r.o. nie można zakwalifikować jako wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów, gdyż ww. podmiotu nie można uznać za podatnika podatku od wartości dodanej – miało miejsce rzeczywiste przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, ale nie na rzecz T. s.r.o., lecz na rzecz ukrytych nabywców tych towarów.
Tym samym z materiału dowodowego wynika następujący łańcuch transakcji:
Dostawcy do P. -> P. P2-> T. s.r.o. (podmiot słowacki) oraz inni odbiorcy krajowi, np. T. sp. z o.o., C. S.A. Dostawcami stali do P. w badanym okresie, według faktur VAT, miały być podmioty: B. Sp. z o.o., K. sp. z o.o., CH. sp. z o.o. (poprzednia nazwa: M. sp. z o.o.), J. sp. z o.o. - wszystkie ww. podmioty noszą znamiona podrostów nierzetelnych czy "znikających podatników", o czym mowa w pkt 6.1. zaskarżonej decyzji.
W ocenie organu zgromadzony w tej sprawie materiał dowodowy potwierdza, że wystawione przez P. na rzecz Strony skarżącej faktury VAT nie dokumentują rzeczywistych transakcji gospodarczych. D. O. nigdy me nabył prawa do rozporządzania towarami, wykazywanymi na wystawianych dla Strony skarżącej fakturach VAT, jak właściciel. Jego wyłącznym zamiarem od samego początku jego działalności było wyłącznie generowanie tzw. "pustych" faktur VAT celem umożliwienia ich odbiorcom, czyli głównie Stronie skarżącej, dokonywania korzystnych rozliczeń podatkowych. Przy czym istnienie towaru w postaci stali nie zostało w tej sprawie zakwestionowanie - stal pochodziła z nieznanego źródła.
W tym stanie nie sposób przyjąć, że faktury lub jakiekolwiek inne dokumenty wystawione przez O. stwierdzają czynności faktycznie dokonane. W rzeczywistości transakcje dokonywane były z innymi niezidentyfikowanymi podmiotami.
O powyższym świadczą w szczególności następujące wynikające z akt sprawy okoliczności:
a) okoliczności dotyczące wystawcy zakwestionowanych faktur na rzecz Strony skarżącej – P.:
• D. O. rozpoczął prowadzenie działalności gospodarczej w latach 2011
– 2012 w zakresie hurtowym obrotem stali i rud metali,
• w dniu [...].02.2014 r. pisemnie poinformował, że siedziba jego firmy jest przy
ul. [...], natomiast składając [...].02.2021 r. zeznał, ze siedziba firmy była na ul. [...] w Sz. , było to tzw. home Office,
• charakter prowadzonej przez niego działalności był związany raczej z wizytą
u klienta. Jego działalność miała polegać na pośrednictwie w hurtowym obrocie stalą.
"Nabywaną" przez siebie stal miał sprzedawać bezpośrednio do klientów na zasadzie
tranzytu. Transport miał być organizowany przez firmę sprzedającą i dostarczany
bezpośrednio do miejsca sprzedaży. Jednakże nie załączył on do wystawionych
na rzecz Strony skarżącej faktur VAT jakichkolwiek dokumentów przewozowych,
• brak spójności w zeznaniach D.O., który raz wskazywał, że koszty transportu ponosiły firmy, od których D.O. nabywał stal, a raz, że dostawca stali,
• wiedzę w zakresie hurtowego obrotu stalą nabył już w czasie studiów, a następnie
pogłębiał ją podczas wykonywanej pracy zawodowej, w trakcie której poznał firmę
Strony skarżącej,
• firma D. O. nie dysponowała żadnym majątkiem trwałym (ani na zasadzie własności, ani na zasadzie najmu, leasingu itd.) takim jak środki transportowe, magazyny, suwnice, dźwigi, wagi, place, składy, samochody, którego należałoby oczekiwać od przedsiębiorcy faktycznie prowadzącego działalność w branży stalowej, w szczególności wykazującego znaczne obroty. Do działalności gospodarczej wykorzystywał [...], telefon, laptop. W jego ocenie z racji tego, iż był to początkowy start prowadzonej działalności, nie wiedział jak to się rozwinie i czy będą z tego korzyści finansowe, więc od startu inwestowanie w Infrastrukturę nie wydawało się jemu racjonalne. Jednakże biorąc pod uwagę fakt, że D.O. jak sam zeznał, przed rozpoczęciem prowadzenia działalności gospodarczej posiadał gospodarcza tj. studia, praca w charakterze zaopatrzeniowca w stal, praca w C. SA, praca w Z. S.A. na stanowisku kierownika. D. O. posiadał wiedzę odnośnie tego jakie zaplecze magazynowe, osobowe, sprzętowe, techniczne jest niezbędne do prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie handlu stalą oraz jakie z tego tytułu osiąga się korzyści finansowe,
• firmę Skarżącego D. O. poznał, gdy był przedstawicielem grupy Z. (jeszcze przed rozpoczęciem działalności gospodarczej),
• prowadząc działalność gospodarczą Jako O., wszelkie rozmowy prowadził z B. P., gdyż to on był odpowiedzialny za kontakty z O.. Zdarzały się sytuacje w których rozmowy prowadził również ze Skarżącym,
• D. O. nie informował przedstawicieli P2 od kogo nabywał stal. To stanowiło tajemnicę handlową,
• D. O. wyjaśnił, że przed zamówieniem weryfikował dostawców pod względem prawidłowości prowadzenia działalności czy są czynnym podatnikiem VAT. Przed rozpoczęciem współpracy prosił ich o przesłanie dokumentów potwierdzających rejestracje jako czynnego podatnika VAT. Po weryfikacji kontaktował się telefonicznie z dostawcami. Często dostawcy byli związani z branżą i przy rozmowie telefonicznej widać było czy ktoś już ma doświadczenie branżowe. Następnie robił zamówienie w formie pisemnej przesyłając je na maila firmowego. Pan O. zobowiązał się w terminie 14 dni do przesłania do organu I instancji dokumentów potwierdzających kontakty z kontrahentami, WZ, atesty. Powyższego zobowiązania nie dotrzymał,
• D. O. nie potrafił udzielić informacji, kto dokonywał przewozu stali
do Strony skarżącej, nie wiedział w jaki sposób odbywał się załadunek stali, ponieważ nie odpowiadał za transport. Nie posiadał dokumentów świadczących
o załadunku stali, natomiast przy rozładunku stali posiadał atesty (których pomimo zobowiązania się do ich przesłania, nie dostarczył),
• płatności za sprzedany Stronie skarżącej towar przez D. O. odbywały się po dostarczeniu towaru w terminie do 3 dni, a ryzyko było bardzo niskie i opierało się ono jedynie na tym, że terminy płatności były krótkie, a towar mógł przyjechać
z opóźnieniem,
• D. O. składał deklaracje dla potrzeb podatku od towarów i usług za okresy kwartalne, w których pomimo wysokich obrotów, wartości nabyć i dostaw były do siebie zbliżone (bilansowały się). Wykazywał jedynie niewielkie kwoty podatku do zapłaty,
• firma D. O. nie zatrudniała żadnych pracowników (biurowych lub
fizycznych),
• ww. firma nie posiadała własnej strony Internetowej, na której mogłaby prezentować
szczegóły prowadzonej przez nią działalności gospodarczej, a posiadanie której
wydawałoby się naturalne biorąc pod uwagę skalę obrotów,
• z uwagi na fakt, że transporty towarów do odbiorców firmy O. odbywały się na zasadzie tzw. tranzytu (tj. bezpośrednio od dostawcy do odbiorcy), to z punktu widzenia dostawców do O. brak było uzasadnienia ekonomicznego do korzystania z jego usług (ograniczających się w zasadzie wyłącznie do pośrednictwa w fakturowaniu dostaw wyrobów stalowych)
- w takiej sytuacji racjonalnie działający przedsiębiorca powinien dążyć do skrócenia łańcucha pośredników nawiązując bezpośrednią współpracę z finalnym,
• według faktur VAT wystawionych w styczniu i lutym 2013 r. D. O. był
głównym dostawcą prętów żebrowanych do Strony skarżącej, a jednocześnie Strona
skarżąca była głównym odbiorcą prętów żebrowanych z firmy D.O.,
• działania D. O. według faktur VAT ograniczały się wyłącznie do pośrednictwa polegającego na kupnie I odsprzedaży stali na podstawie wystawianych faktur VAT, co świadczy o tym, że jego działania sprowadzały się wyłącznie do wydłużania łańcuchów transakcji. Co więcej, sposób weryfikacji dostawców stali przez D. O. pod względem prowadzenia przez nich działalności gospodarczej czy są czynnymi podatnikami podatku VAT, a następnie kontakt telefoniczny z nimi, w ocenie Strony przeciwnej, jest to tylko działanie pozorowane. Na poparcie faktycznie zawieranych kontaktów z kontrahentami odnośnie zakupu stall, pomimo zobowiązania się przez D.O., nie przedłożył on żadnych dowodów;
b) okoliczności dotyczące Strony skarżącej oraz charakteru współpracy Strony skarżącej z D.O.:
• z zeznań B.P. wynika, że D.O., posiadał wiedzę na temat funkcjonowania rynku handlu stalą z racji wcześniej (tj. z okresu zanim zarejestrował działalność gospodarczą) wykonywanej pracy;
• Skarżący i B. P. znali osobiście D.O. , ale nie widzieli należących do niego placów, magazynów do przechowywania stall, nigdy nie byli w jego firmie i nie odbierali bezpośrednio u niego stali. B. P. wiedział, że D.O. nie posiadał zaplecza magazynowego do przechowywania stali. Z kolei nie wiedział, czy D. O. zatrudniał pracowników. Na temat firmy D. O. nie rozmawiali;
• weryfikacja firmy D. O. przez B. P. ograniczyła się tylko do posiadanej przez niego wiedzy na temat D. O. przed rozpoczęciem prowadzenia przez niego działalności gospodarczej oraz do otrzymania dokumentu potwierdzającego, że D. O. jest czynnym płatnikiem podatku VAT;
• B. P. wyjaśnił, że nie pomagał D. O. w rozpoczęciu prowadzenia działalności gospodarczej i rozwoju jego firmy. Nie przekazywał jemu żadnych przedpłat na towar;
• zamówienia na towary B. P. składał do firmy D. O. tylko telefonicznie. Z kolei Skarżący zeznał, że towar był zamawiany telefonicznie lub mailowo,
• według zeznań B. P. stal zakupioną od D. O. dostarczali kierowcy spedycyjni, przy czym nie wiedział on kto organizował ten transport i nie posiadał wiedzy na temat danych kierowców i pojazdów, którymi przywożono stal,
• B. P. nie wiedział z jakiego źródła D.O. nabywał stal, którą następnie sprzedawał dla P2. D.O. chronił swoje źródło. Nie widział również dokumentów CMR gdyż D.O. przyjeżdżał i je zabierał od kierowcy, albo kazał kierowcy nie pokazywać. Od O. dostawał tylko WZ i fakturę,
• B. P. nie miał wątpliwości co do źródła pochodzenia danego towaru,
mimo braku certyfikatu, ponieważ na paczkach było oznaczenie z huty-metka,
• według wyjaśnień i zeznań D. O. sprzedany przez niego towar wjeżdżał na plac, gdzie był fizycznie odbierany przez magazynierów Skarżącego. Magazynierzy nie byli odpowiedzialni za weryfikację towaru. Skarżący lub B.P. dokonywali takiej weryfikacji. Strona skarżąca po sprawdzeniu wagi akceptowała fakturę VAT wystawioną przez D.O. Do każdej faktury dołączony był atest. Niewiarygodnym jest aby magazynierzy przyjmując na stan magazynowy towar i odpowiadając za niego nie byli odpowiedzialni za jego weryfikację,
• D.O. w rzeczywistości nie posiadał magazynów, a tymczasem wystawiał
Skarżącemu dokumenty magazynowe WZ, które zwyczajowo towarzyszą faktycznemu wydaniu towarów z magazynu dostawcy dla odbiorcy,
• w zakresie zewnętrznych dokumentów dotyczących dostaw towarów od D.O., Strona skarżąca poza fakturami VAT, dysponuje dokumentami WZ wystawionymi przez D.O., które nie zawierają dodatkowych, szczegółowych informacji na temat dostaw, w tym nie zawierają precyzyjnych informacji o środkach transportu, którymi przewożono pręty (w części dotyczącej środka transportu wpisano jedynie "tir"). W przypadku innych dostawców dane takie widnieją,
• w dokumentacji Strony skarżącej brak jest dokumentów (PZ, WZ lub innych jak
np. CMR) zawierających jakiekolwiek dane wskazujące m.in. na to skąd były przewożone pręty zakupione od D.O., kto, komu i skąd je wydał do transportu, kto je przewoził (brak danych kierowców, nazw firm transportowych/spedycyjnych), jakim dokładnie środkiem transportu były przewożone (brak nr rejestracyjnych). Sam B.P. zeznawał, że nie widział również dokumentów CMR gdyż D.O. przyjeżdżał i je zabierał od kierowcy, albo kazał kierowcy nie pokazywać. Od O. dostawał tylko WZ i fakturę. Już takie zachowanie D.O. powinno wzbudzić u Strony skarżącej wątpliwości co do rzetelności zawieranych transakcji,
• z wyjaśnień przedstawionych przez Skarżącego jak i B.P. uczestniczącego w przeprowadzaniu ww. transakcji wynika, że ww. osoby nie posiadają wiedzy jakie było źródło pochodzenia prętów zakupionych od D.O., a także skąd pręty te, były transportowane. Dodatkowo w dokumentacji
Strony skarżącej brak jest jakichkolwiek danych, które pozwoliłyby ustalić to źródło, jak również danych pozwalających na podjęcie czynności umożliwiających zweryfikowania źródła z jakiego pochodziły pręty,
• w przypadku D.O., który według faktur był największym dostawcą stali w postaci prętów żebrowanych do Strony skarżącej, brak jest możliwości weryfikacji źródło pochodzenia towarowa. Tymczasem w przypadku innych dostawców Strony skarżącej (których transakcje nie są kwestionowane) przeprowadzenie takiego procesu weryfikacyjnego pozwalającego ustalić i/lub potwierdzić źródło pochodzenia towarów jest możliwe (dokumenty dotyczące dostaw od tych podmiotów zawierają bowiem takie dane jak np. nazwy firm transportowych, nazwiska kierowców, nr rejestracyjne pojazdów),
• w przypadku faktur VAT od D.O. termin płatności wynosił co do zasady jeden dzień, zaś w przypadku innych dostawców stali do Strony skarżącej, były to przeważnie terminy 30 dniowe,
• zeznania pracowników Strony skarżącej składane w toku kontroli podatkowej
tj. R.S., W. K. i D. K. będących kierowcami, magazynierami i operatorami sprzętu (m.in. dźwigu używanego przy załadunku i rozładunku stali) nie potwierdzają, by do firmy Skarżącego stal była dostarczana przez firmę O. R. S. i D. K. jedynie kojarzyli osobę D. O. , który przyjeżdżał do firmy. Z kolei W.K. nie znał D.O. Ponadto R.S. i W.K. nie wiedzieli, kto dostarczał stal do firmy. Z kolei D. K. nie przypomina sobie dostawców stali,
• z kolei R.S i D.K. składając zeznania w Sądzie Rejonowym w toku prowadzonego wobec Strony skarżącej postępowania karnego skarbowego przypomnieli sobie, że wiedzą kto to jest D.O. i że był on dostawcą stali do Strony skarżącej. Natomiast W.K. potwierdził, że kojarzy D.O., który przyjeżdżał do firmy, ale nie wiedział po co. Dodatkowo zeznał, że O. nie przywoził stali, nic na ten temat nie wiedział,
• D.O. nie posiadał wiedzy na temat podmiotów dokonujących przewozu stali do firmy Skarżącego (gdyż to nie D.O. organizował transport) natomiast z głównym odbiorcą stali, czyli firmą Skarżącego reprezentowaną przez B.P., był w stałym kontakcie,
c) ustalenia dotyczące rzekomych dostawców stali do D.O.:
• B. sp. z o.o., K. sp. z o.o., M. sp. z o.o. (wcześniejsza nazwa CH. sp. z o.o.), J. Sp. z o.o., które w styczniu i lutym 2013 r. według faktur VAT były dostawcami stali na rzecz D. O. (następnie fakturowanej na rzecz Strony skarżącej) były podmiotami nierzetelnymi:
> zostały wykreślone z rejestru podatników VAT (K. Sp. z o.o., B. Sp. z o.o., J. Sp. z O.O.);
> według Krajowego Rejestru Sądowego nie posiadają siedziby lub osób
do reprezentacji (K. Sp. z o.o., B. Sp. z o.o.);
> nie złożyły deklaracji dla podatku od towarów i usług (B. sp. z o.o.
i K. sp. z o.o.) czyli nie ponosiły w gruncie rzeczy ciężaru podatku należnego;
• właściwe dla B. sp. z o.o., K. sp. z o.o., M. sp. z o.o. (wcześniejsza nazwa CH. sp. z o.o.) organy podatkowe pomimo podejmowanych prób kontaktu z nimi, nie nawiązały kontaktu;
• P.B. (który wg KRS w okresie od [...].08.2011 r do [...].07.2013 r. był wspólnikiem i Prezesem Zarządu Spółki B. sp. z o.o.) podczas składania zeznań wyjaśnił, że w B. sp. z o.o. pełnił funkcję Prezesa zarządu w latach 2011 - 2012 r., nie wiedział, kto w 2013 i 2014 r. faktycznie zajmował się prowadzeniem spraw Spółki, ponieważ w listopadzie 2012 r. dokonał jej sprzedaży. Nie pamiętał danych nabywcy. Przedmiotem działalności Spółki był m.in. handel stalą. Z uwagi na sprzedaż Spółki w 2012 r. nic nie wiedział na temat transakcji zawieranych z O. W tym miejscu na uwagę zasługuje fakt, że w okresie w którym zgodnie z danymi widniejącymi w KRS P. B. był wspólnikiem i Prezesem Zarządu B. sp. z o.o. były wystawiane w styczniu 2013 r. faktury VAT na rzecz P. oraz dokonywane za nie płatności za pośrednictwem rachunku bankowego. W ocenie organu odwoławczego, zeznania złożone przez P.B.
są niewiarygodne. P. B. był udziałowcem B. sp. z o.o. oraz pełnił w niej funkcję Prezesa zarządu. Tym bardziej musiał mieć wiedzę na temat jej działalności,
• z kolei z zeznań złożonych przez T. K. wynika, że od 2009 r. w K. sp. z o.o. (rzekomego dostawcy stali do O) tylko on pełnił funkcję Prezesa zarządu. Spółka nie zatrudniała pracowników. Zaprzeczył temu aby K. sp. z o.o. zajmowała się obrotem stalą. Spółka zajmowała się wynajmem nieruchomości własnej we [...] (tam też prowadzona była cała działalność Spółki). Nic jemu nie mówiła nazwa O. Zeznał jedynie, że K. sp. z o.o. nabyła kiedyś może najwyżej paręset kilogramów stali na cele budowlane. Natomiast w KRS brak jest jakiejkolwiek informacji o T.K. jako o osobie pełniącej funkcję Prezesa zarządu czy też wspólnika Spółki. Również w KRS brak jest informacji jakoby K. sp. z o.o. miała swoją siedzibę we [...]. Wg. KRS w okresie od [...].06.2012 do [...].02.2013 r. jej prezesem i wspólnikiem była I.P., a od [...].02.2013 r. do [...].11.2018 r. była J.F. Siedziba mieściła się w [...] (bez wskazania nazwy i numeru ulicy). W tym miejscu należy zwrócić uwagę na fakt, że na fakturach VAT wystawionych w styczniu i lutym 2013 r. przez K. sp. z o.o. na rzecz P. widnieje adres ul. [...]. Również widnieje na nich pieczęć firmowa o treści "K. sp. z o.o.
ul. [...]" bez podpisu osoby je wystawiającej. Biorąc również pod uwagę ustalenia odnośnie K. sp. z o.o. dokonane przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w zakresie nie składania przez Spółkę w 2013 r. deklaracji dla podatku od towarów i usług, zeznania złożone przez T. K. uznano za niewiarygodne,
• z analizy zeznań złożonych przez A. R. i W. S. - członków zarządu oraz wspólników M. (wcześniejsza nazwa CH. sp. z o.o. rzekomego dostawcy stali do O.) wynika, że Spółkę zawiązali w 2007 r. wraz z Ch.K.. Po dwóch latach zawiesili jej działalność, a w 2012 r. odsprzedali ją. W okresie kiedy pełnili ww. funkcje Spółka zajmowała się obrotem stalą. Spółka nie posiadała placów, magazynów, dźwigów, wózków widłowych, ciężarówek ponieważ nie były potrzebne. W latach 2012 -2014 r. Spółka nie należała do nich, nigdy nie współpracowali z P., nie utrzymywali z nim kontaktów oraz nie dokonywali żadnych płatności. W Spółce nie powstały żadne dokumenty, nie było żadnego obrotu, nie było płatności, nie było pracowników. Jedyną płatności były koszty księgowości. Spółka nie nabywała stali oraz jej nie sprzedawała. A.R. nie znał M.O., a W. S. widział w KRS dane tej osoby, ale nie wiedział dokładnie czy była ona obecna przy sporządzaniu aktu notarialnego w 2012 r., nigdy z nią nie rozmawiał. Z kolei z danych widniejących w KRS wynika, że Ch.K., A. R. i W. S. do [...].02.2013 r. byli wspólnikami CH. sp. z o.o. Od [...].02.2013 r. jej wspólnikiem i Prezesem była M. O. W styczniu i lutym 2013 r. tj. w okresie w którym wg KRS ww. osoby były wspólnikami Spółki zostały wystawione faktury VAT (i zapłacone) dotyczące sprzedaży stall dla P.
Na fakturach tych w miejscu osoby upoważnionej do wystawienia dokumentu widnieje nadrukowane imię i nazwisko M.O. M.O. nie udało się przesłuchać w charakterze świadka (k. 2787 akt organu I instancji). Na uwagę zasługuje fakt, że faktury sprzedaży zostały wystawione w okresie, kiedy działalność Spółki była zawieszona (wg KRS zawieszenie trwało w okresie od [...].03.2011 r. do [...].02.2013 r.).
Powyższe wskazuje na nieprawidłowości w funkcjonowaniu Spółki:
• funkcjonowanie rzekomych dostawców O. jest wątpliwe, ponieważ jego dostawcami były podmioty krajowe charakteryzujące się cechami typowymi dla tzw. "znikających podatników" (minimalny kapitał zakładowy, brak kontaktu z ich przedstawicielami).
Na podstawie powyższych okoliczności ocenionych łącznie uprawnione stało się stwierdzenie, że faktury VAT wystawione na rzecz Strony skarżącej przez O. – jako podmiotu faktycznie nieprowadzącego działalności gospodarczej, a jedynie pozorującego jej prowadzenie, nie dokumentowały rzeczywistych transakcji gospodarczych. D.O. nigdy nie nabył prawa do rozporządzania towarami, będącymi przedmiotem spornych faktur (stalą), jak właściciel i tym samym nie mogł przenieść tego prawa na Stronę skarżącą. Jego wyłącznym zamiarem od samego początku jego działalności było wyłącznie generowanie tzw. "pustych" faktur VAT celem umożliwienia Stronie skarżącej dokonywania korzystnych rozliczeń podatkowych. W tym stanie nie sposób przyjąć, że faktury lub jakiekolwiek inne dokumenty wystawione przez O. stwierdzają czynności faktycznie dokonane.
Tożsamych ustaleń dotyczących P. dokonał Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w decyzji z [...].07.2016 r., wydanej dla V. S.A. w przedmiocie podatku od towarów i usług za styczeń i luty 2013 roku. W ocenie Strony przeciwnej zebrane w tej sprawie dowody wskazują, że pan D.O. wystawiał na rzecz Strony skarżącej tzw. "puste faktury" - w tym sensie, że w ich tle miał miejsce bliżej nieokreślony ruch towarowy, ale z udziałem innego podmiotu niż wystawca tych faktur na rzecz Strony skarżącej, tj. P..
Dokonując oceny tzw. "dobrej wiary" podatnika, w zaskarżonej decyzji zauważano, że organ I instancji w swojej decyzji stwierdził, że zgromadzony w tej sprawie materiał dowodowy dowodzi, że Strona skarżąca miała pełną świadomość, że deklarowane przez nią transakcje nabyć towarów od O. w rzeczywistości dokonywane były z innymi podmiotami, o czym świadczyć miała okoliczność, że D. O. faktycznie nie prowadził samodzielnej działalności gospodarczej, a jedynie stwarzał pozory jej prowadzenia, celem umożliwienia Stronie skarżącej wykazywania korzystnych rozliczeń podatkowych. Jednocześnie organ I instancji wskazał okoliczności, które w jego ocenie świadczą o co najmniej braku należytej staranności Strony skarżącej przy dokonywaniu transakcji zawieranych z D. O.
Strona przeciwna zauważa, że jako doświadczony przedsiębiorca Skarżący winien powziąć wątpliwość co do rzetelności kontrahenta, jakim miał być pan D.O., z uwagi na następujące okoliczności:
• D.O. nie dysponował lokalami, pomieszczeniami, magazynami, halami, placami (adekwatnie do skali prowadzonej działalności), z których fizycznie mógłby korzystać, a których istnienie z uwagi na wielkość obrotów wydawałoby się naturalne,
wręcz pożądane. W szczególności nie dysponował pomieszczeniami, w których mogliby przebywać pracownicy, prowadzona mogłaby być działalność zarządczo
- marketingowa, księgowość, odbywać by się mogły spotkania z potencjalnymi kontrahentami, dokonywane mogłyby być zamówienia, realizowane mogłyby być zlecenia zakupu i sprzedaży, odbywać by się mogły płatności, wystawiane mogłyby być faktury;
• D. O. nie zatrudniał żadnych pracowników biurowych (którzy zajmowaliby się przykładowo księgowością, marketingiem, obsługą papierową transakcji, wystawianiem faktur, realizowaniem płatności, kontaktami z klientami itd.) bądź pracowników fizycznych (którzy załadowywaliby i rozładowywaliby towar, dostarczaliby go odbiorcom, prowadziliby magazyn, sprawdzaliby jakość towaru itd.), a których zatrudnianie z uwagi na skalę obrotów byłoby naturalne, wręcz pożądane;
• D. O. nie dysponował żadnym majątkiem trwałym (takim jak ciągniki siodłowe, naczepy, samochody osobowe, suwnice, dźwigi, wagi samochodowe, wyposażenie biurowe, sprzęt komputerowy), a którego istnienie z uwagi na skalę obrotów byłoby naturalne, wręcz pożądane. Dysponował on jedynie laptopem i samochodem [...];
• D. O. nie posiadał własnych stron internetowych, na których mogłyby prezentować szczegóły prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej,
a posiadanie których wydawałoby się naturalne biorąc pod uwagę skalę obrotów;
• transporty towarów do Strony skarżącej odbywały się na zasadzie tranzytu bezpośrednio od dostawców D. O. , tym samym z ekonomicznego punktu widzenia Strona skarżąca powinna, jako racjonalnie działający przedsiębiorca, dążyć do skrócenia łańcucha pośredników, nawiązując bezpośrednią współpracę z bezpośrednimi dostawcami, omijając jako pośredników ww. nierzetelne podmioty;
• dziwne zachowanie D. O. tj. fotografował metki stali, zabierał kierowcom dokumenty CMR oraz wydawał im polecenia aby nie pokazywali dokumentów CMR.
Firma Skarżącego jako funkcjonująca od dłuższego czasu w branży obrotu stalą powinna mieć świadomość, że uzyskanie najkorzystniejszych cen przy zakupie tego towaru należy się spodziewać w przypadku nabywania go od huty, czyli producenta, bądź też od firmy najbliżej usytuowanej w stosunku hut lub producentów w ustalonym ciągu (łańcuchu) firm zajmujących się dystrybucją tego rodzaju wyrobów. W ocenie organu skarżąca miała świadomość działania tej zasady, ponieważ
współpracowała m.in. z C., S. sp. z o.o., P sp. z o.o. s.k. W odstępstwie od powyższej zasady. Strona skarżąca podjęła nietypową współpracę z O. . Nietypowość ta polegała na tym, że istotne wolumeny dostaw prętów stalowych
do firmy Strony skarżącej pochodziły od D. O., który nie był znaczącym dystrybutorem prętów stalowych, lecz mało znaną w branży firmą, o nieutrwalonej marce niewielkim potencjale gospodarczym. charakteryzującym się tym
w szczególności, że pozostawał znacznie oddalony od producenta stali w hierarchii ustalonych dystrybutorów tego wyrobu, a co znamienne, mimo wszystko, był on
w stanie sprzedawać stal budowlaną (pręty stalowe) po konkurencyjnych cenach.
W sprawie tej nie mamy do czynienia z pojedynczym przypadkiem nierzetelnego dostawcy. W okolicznościach tej sprawy mamy do czynienia z sytuacją, w której wszyscy "dostawcy" D. O. są podmiotami nierzetelnymi. Stworzony został układów transakcji, w których wystąpił tzw. "znikający podatnik". Ustalony układ transakcji z udziałem firmy D. O. oraz firmy Strony skarżącej wkomponowują się w utarty schemat funkcjonowania "nierzetelnych" podatników podatku od towarów i usług, umożliwiający innym podatnikom dokonywania nieuprawnionych pomniejszeń podatku należnego o podatek naliczony wynikający z wystawionych przez nich faktur VAT nie dokumentujących rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. O takim faktycznym charakterze transakcji zawieranych pomiędzy Stroną skarżącą, a D. O., świadczy szereg wzajemnie się uzupełniających okoliczności i dowodów. Skarżący, jako właściciel firmy P2, przy dochowaniu należytej staranności powinien wiedzieć, w jakiego rodzaju układach transakcyjnych bierze udział. Przy czym to, że Skarżący wszystko scedował na syna – B. P., nie powoduje, że Skarżący nie odpowiada za jego działania w firmie.
W skardze do sądu zarzucono naruszenie:
I/ przepisów postępowania, mające istotny wpływ na treść rozstrzygnięcia, tj.:
1) art. 121 § 1 i art. 122 o.p. poprzez naruszenie zasady pogłębiania zaufania uczestników postępowania do organów podatkowych polegające na wydaniu decyzji dotkniętej cechami dowolności i rażąco naruszającej przepisy prawa;
2) art. 122 i art. 187 § 1 o.p. i wyrażonej w ww. przepisach zasady prawdy obiektywnej, poprzez wydanie rozstrzygnięcia bez wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego, a w szczególności niedostateczne rozpatrzenie kwestii przeprowadzonego wobec skarżącego postępowania restrukturyzacyjnego
i jego skutków dla sprawy niniejszej, co miało istotny wpływ na wynik sprawy
i skutkowało wydaniem zaskarżonej decyzji;
3) art. 191 w związku z art. 121 § 1, 180 § 1 o.p. poprzez ocenę stanu faktycznego
nie znajdującą potwierdzenia w zgromadzonym materiale dowodowym oraz wydanie
decyzji w następstwie dowolnej i selektywnej, a nie swobodnej oceny dowodów,
tj. bez uwzględnienia wszystkich okoliczności potwierdzonych dowodami zgromadzonymi w sprawie;
4) błędne uznanie ksiąg Podatnika za częściowo nierzetelne w badanym okresie czym naruszono dyspozycje art. 193 §3 o.p;
II/ naruszenie prawa materialnego poprzez:
1) błędną wykładnię przepisów art.65, 76, 155 oraz 166 ustawy z dnia 15 maja
2015 r. - Prawo restrukturyzacyjne (t.j. Dz. U. z 2020 r. poz. 814 z pożn. zm.)
w związku z art. 4 i 5 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa
(t.j. Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 z poźn. zm.) czym spowodowano pozbawienie zobowiązań wynikających z zaskarżonej decyzji statusu wierzytelności układowej;
2) obrazę art. 65 ust. 5 p.r. poprzez jego błędne zastosowanie oraz bezpodstawne przyjęcie, że zobowiązania podatkowe stanowiące przedmiot zaskarżonej decyzji stanowiły zobowiązania sporne w rozumieniu tego przepisu a zatem nie podlegały
z mocy prawa objęciu układem;
3) naruszenie art. 151 ust. 1 p.r. poprzez jego błędną wykładnię polegającą
na uznaniu, iż wierzytelność z tytułu zobowiązania w podatku VAT nie została objęta układem, podczas gdy w negatywnym katalogu wierzytelności nieobjętych układem, brak jest wierzytelności publicznoprawnych z tytułu podatków;
4) złamanie definicji art. 150 ust. 1 pkt 1 p.r. w związku z art. 99 ust. 1 i art. 103 ust. 1 p.t.u. poprzez błędną wykładnię polegającą na uznaniu, że zobowiązania określone w decyzji nie mogą zostać objęte układem, podczas gdy termin składania deklaracji jest dniem powstania wierzytelności z tytułu zobowiązań podatkowych w podatku VAT, co w konsekwencji powinno doprowadzić organ do wniosku, że wierzytelność została objęta układem;
5) obrazę art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a) w związku z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) p.t.u., poprzez uznanie, że część faktur ujętych przez Stronę w ewidencjach nie odzwierciedla rzeczywistych transakcji, co skutkuje odmową Skarżącemu prawa do odliczenia podatku VAT wykazanego w spornych fakturach;
6) odmowę prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług uznanych błędnie za niezwiązane ze sprzedażą opodatkowaną, czym naruszono przepis art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a) p.t.u.
7) niewłaściwe zastosowanie art. 108 ust. 1 p.t.u. w odniesieniu do transakcji sprzedaży przez Stronę na rzecz firmy O. prętów żebrowanych, udokumentowanej fakturą VAT nr [...] z dnia [...] stycznia 2013r.:
8) odmowę uznania dostaw dokonanych na rzecz spółki T. s.r.o. jako dostawy wewnątrzwspólnotowej czym naruszono przepis
W odpowiedzi na skargę wniesiono o jej oddalenie.
Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:
Skarga nie jest zasadna.
Na podstawie art.1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz. U. z 2024 r., poz. 1267), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości między innymi poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym zasadą jest, że kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Z kolei stosownie do art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tj. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm., dalej jako: P.p.s.a.) Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami
i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a, który dotyczy interpretacji podatkowych i który nie ma zastosowania w niniejszej sprawie.
We wniesionej skardze mocno akcentowano dokonanie przez organ odwoławczy błędnej wykładni przepisów art.65, 76,155 oraz 166 prawa restrukturyzacyjnego w związku z art. 4 i 5 ordynacji podatkowej. Co zdaniem skarżącego spowodowano pozbawieniem zobowiązań wynikających z zaskarżonej decyzji statusu wierzytelności układowej.
Odnosząc się do tego najbardziej wyartykułowanego w skardze zarzutu wskazać należy, że w rozpoznawanej sprawie przedmiotem kontroli przez sąd jest określenie przez organy podatkowe powstałego z mocy prawa zobowiązania podatkowe - "wierzytelności". Natomiast zdaniem orzekającego sądu następczym zagadnieniem nie objętym tym postępowaniem jest kwestia odnosząca się
do prawidłowości egzekwowania określonego przez organy podatkowe zobowiązania, mającego w postępowaniu restrukturyzacyjnym status wierzytelności.
W tym miejscu wskazując na treść art.166 prawa restrukturyzacyjnego należy przywołać wciąż aktualny pogląd zaprezentowany przez SN w wyroku z dnia
12 kwietnia 2013r., IV CSK 591/12, że "samo związanie układem nie wpływa na istnienie wierzytelności, a jedynie modyfikuje jej egzekwowalność". Oznacza to,
że kwestia objęcia lub nie objęcia układem na etapie ustalenia prawidłowej wysokości "wierzytelności" w tym przypadku zobowiązania podatkowego nie wpływa na jej wysokość, natomiast objęcie lub nie objęcie układem będzie miało wpływ
na egzekucję ustalonej w tym postępowaniu " wierzytelności".
Podkreślić jednak należy, że rozpoznawana sprawa dotyczyła ustalenia
w prawidłowej wysokości "wierzytelności" a nie wysokości jej egzekwowalności. Powyższe twierdzenia skutkują tym, że nie są zasadne w tym postępowaniu zarzuty skargi dotyczące naruszenia przez organy podatkowe regulacji prawa restrukturyzacyjnego, gdyż kwestia objęcia lub nie objęcia wierzytelności prawem restrukturyzacyjnym musi być rozstrzygana w fazie egzekucji wierzytelności a nie
w postępowaniu dotyczącym określenia prawidłowej jej wysokości.
Oznacza to również, że organ odwoławczy w tym postępowaniu dotyczącym określenia w prawidłowej wysokości "wierzytelności" nie powinien dokonywać na stronach 29-36 zaskarżonej decyzji rozważań odnoszących się do prawa restrukturyzacyjnego, które w tym postępowaniu nie ma zastosowania. Zaprezentowany przez organ odwoławczy pogląd winien zostać zweryfikowany
w postępowaniu odnoszącym się do egzekwowalności wierzytelności.
W skardze podniesiono także zarzuty dotyczące naruszenia przez organy regulacji z art.121 § 1, art.122, art.180, art.187 § 1, art.191 ordynacji podatkowej mające zdaniem skarżącej strony wpływ na treść dokonanego przez organy podatkowe rozstrzygnięcia. Przypomnieć należy, że punktem wyjścia dla analizy reguł postępowania podatkowego jest zasada wyrażona w art. 120 o.p. zgodnie
z którą, organy podatkowe działają na podstawie przepisów prawa, stanowiąca konkretyzację normy konstytucyjnej zawartej w art. 7 Konstytucji RP. Zgodnie natomiast z art. 125 § 1 o.p. organy podatkowe powinny działać w sprawie wnikliwie
i szybko, posługując się możliwie najprostszymi środkami prowadzącymi do jej załatwienia. Należy podkreślić, że w myśl art. 187 § 1 o.p. organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy.
Na podstawie art. 188 o.p. żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innym dowodem. Przepisy te stanowią konkretyzację zasady prawdy materialnej, przewidzianej w art. 122 o.p. poprzez wprowadzenie dyrektywy zupełności postępowania dowodowego. To bowiem organ podatkowy zabiega w postępowaniu o udowodnienie każdego faktu za pomocą wszystkich dostępnych środków i źródeł dowodowych, by wydać stosowne orzeczenie. W polskiej procedurze podatkowej obowiązuje wobec uregulowania wynikającego z art. 122 i art. 191 o.p. zasada swobodnej oceny dowodów, polegająca na pozostawieniu organom prowadzącym postępowanie swobody w ocenie materiału dowodowego i samodzielności w ocenie wagi oraz mocy poszczególnych dowodów. Ocena przydatności danego dowodu dla ustalenia stanu faktycznego sprawy jest weryfikowana wyłącznie wskazaniami wiedzy, logiki
i doświadczenia życiowego (wyrok NSA z 30 stycznia 2013 r., II FSK 1212/11, LEX nr 1269916). Zgodnie z art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne
z prawem. Z kolei na podstawie powołanego już art. 191 Ordynacji podatkowej organ podatkowy ocenia na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. Zgodnie zaś z art. 192 Ordynacji podatkowej okoliczność faktyczna może być uznana za udowodnioną, jeżeli strona miała możliwość wypowiedzenia się co do przeprowadzonych dowodów. Należy zwrócić uwagę, że konstrukcja prawna zasady swobodnej oceny dowodów (art. 191 Ordynacji podatkowej) pozwala jedynie na twierdzenie, że organ podatkowy przy ustalaniu prawdy materialnej nie jest związany jakimikolwiek przepisami prawa, które określałyby wartość poszczególnych rodzajów dowodów. Analizując materiał dowodowy, organ podatkowy może wyciągać swobodne wnioski i swobodnie decydować o tym, jakie przepisy materialnego prawa podatkowego zastosuje, uwzględniając przyjęte przez siebie w sprawie podatkowej ustalenia faktyczne. Ocena dowodów przez organ podatkowy staje się dowolną dopiero wtedy, gdy
w danej sprawie przekroczone zostaną granice swobodnej oceny dowodów.
Te granice nie są jednak w żaden sposób bezpośrednio określone przepisami prawa powszechnie obowiązującego. Dlatego przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów rozpatrywane być musi w każdej konkretnej sprawie podatkowej przy uwzględnieniu reguł logicznej interpretacji faktów i zdarzeń. Należy wreszcie wskazać i na treść art. 181 Ordynacji podatkowej, który wprowadza otwarty katalog dowodów i żadnemu z nich nie nadaje pierwszeństwa. Skuteczne zarzucenie naruszenia przepisu art. 191 Ordynacji podatkowej wymaga wykazania, że organy podatkowe uchybiły zasadom logicznego rozumowania lub doświadczenia życiowego, jedynie to bowiem może być przeciwstawione uprawnieniu
do dokonywania swobodnej oceny dowodów. Nie jest natomiast wystarczające przekonanie o innej niż przyjęta doniosłości poszczególnych dowodów i ich ocenie odmiennej niż przeprowadzona przez organy podatkowe. Dokonana przez organ odwoławczy ocena materiału dowodowego może być bowiem skutecznie podważona tylko w przypadku, gdy brak jest logiki w wiązaniu wniosków z zebranymi dowodami, lub gdy rozumowanie organu wykracza poza reguły logiki albo, wbrew zasadom doświadczenia życiowego, nie uwzględnia związku przyczynowo-skutkowego.
W judykaturze podkreśla się, że zasada swobodnej oceny dowodów wyrażona w art. 191 Ordynacji podatkowej zakłada, iż organ podatkowy nie jest skrępowany przy ocenie dowodów kryteriami formalnymi, ma swobodnie ocenić wiarygodność i moc dowodową poszczególnych dowodów, na których oparł swoją decyzję. Powinien m.in. kierować się prawidłami logiki, zgodnością oceny z prawami nauki
i doświadczenia życiowego, traktowania zebranych dowodów jako zjawisk obiektywnych, oceniania dowodów wyłącznie z punktu widzenia ich znaczenia
i wartości dla toczącej się sprawy; wszechstronności oceny (por. wyrok NSA z dnia 12 grudnia 2014 r., II FSK 2660/14 i powołane tam orzecznictwo; dostępny na stronie internetowej:orzeczenia.nsa.gov.pl). Mając na uwadze zawarte w skardze zarzuty
i ich uzasadnienie, Sąd stwierdza, że zaskarżona decyzja została wydana po przeprowadzeniu bardzo dokładnego postępowania. Organ odwoławczy nie tylko
w uzasadnieniu swojej decyzji bardzo precyzyjnie przedstawił prawidłowo ustalony stan faktyczny, którego odtworzenie nastąpiło na podstawie licznych dowodów, ale również dokonał prawidłowej subsumcji prawa materialnego.
W zakresie dotyczącym ustalenia podatku należnego organ odwoławczy precyzyjnie (na stronach 37 - 68 zaskarżonej decyzji) przedstawił dowody, które skutkowały zakwestionowaniem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów do T. s.r.o. Słusznie między innymi podnosząc, że faktury VAT wystawione przez skarżącego na rzecz podmiotu słowackiego - T. s.r.o., ujęte w rozliczeniu podatku od towarów i usług za styczeń i luty 2013 r., nie dotyczą transakcji realizowanych na rzecz podmiotu faktycznie prowadzącego działalność gospodarczą, nie mogą zatem zostać zaliczone do wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów. Z prawidłowo zebranego materiału dowodowego wynika, że T. s.r.o. w okresie objętym tym postępowaniem nie prowadziła rzeczywistej działalności gospodarczej, w tym w zakresie handlu wyrobami stalowymi, choć była formalne zarejestrowana jako podatnik podatku od wartości dodanej w innym niż Polska państwie członkowskim. Prawidłowe stanowisko organu odwoławczego wynikało z następujących okoliczności:
• Spółka T. s.r.o. została zarejestrowana w sierpniu 2012 r., jej kapitał został ustanowiony na minimalnym poziomie 5.000 euro;
• przedstawiciel statutowy tej Spółki – A.B., w dniu [...].03.2014 r. przed słowacką administrację podatkową zeznał, że Spółka nie posiadała własnych środków transportu, korzystała z transportu zewnętrznego, nie miała własnego sprzętu do ważenia towarów przy załadunku, sprzęt taki, zapewniał dostawca. Nie był obecny przy załadunku prętów żebrowanych. Działalność gospodarczą prowadził w miejscu zamieszkania, a pracownik wakacyjny pomagał w wystawianiu faktur. Spółka nie zatrudniała pracowników. Pręty stalowe, które Spółka zakupiła są magazynowane w niemieckiej firmie A. z siedzibą w G1 (około 50 km od polskiego miasta Sz. i 10 km od niemieckiej granicy); > przesłuchany [...].12.2014 r. w Urzędzie Kontroli Skarbowej w Sz. zeznał, że był jedynie formalnym prezesem spółki T. s.r.o., że w rzeczywistości działalności tej nie prowadził; firmą faktycznie zarządzał jego znajomy D. K. Do jego obowiązków jako formalnego Prezesa Spółki nie należało nic, niczym się w niej nie zajmował, nie zarządzał nią. Nie wiedział o szczegółach funkcjonowania Spółki w tym m.in. o jej dostawcach i odbiorcach, majątku Spółki, stronach internetowych, obrotach i dochodach. Z tytułu pełnienia funkcji Prezesa zarządu nie osiągał żadnych dochodów. Słyszał tylko, że gdzieś
z Polski do Niemiec (70 km od granicy) jeździł jakiś wynajmowany dźwig, który miał coś przeładować. Nazwa P2 nic mu nie mówi.
• płatności na rzecz skarżącego słowacka spółka realizowała z rachunku bankowego prowadzonego przez polski bank tj. Bank [...] S.A. nr [...];
• płatności od T. s.r.o. realizowane były na zasadzie przedpłaty w walucie polskiej, nie zaś w walucie krajowej Słowacji (tj. EURO),
• T. s.r.o. nie zatrudniała pracowników biurowych lub fizycznych, korzystanie z usług których byłoby naturalne biorąc pod uwagę jej zakres i przedmiot działalności;
• nie stwierdzono, by słowacka spółka dysponowała majątkiem trwałym
(np. ciągnikami siodłowymi, naczepami, suwnicami, dźwigami, wagami, wyposażeniem biurowym czy sprzętem komputerowym niezbędnym do prowadzenia działalności gospodarczej;
• biorąc pod uwagę zakres i przedmiot działalności T. s.r.o., w Spółce nie było osoby, która dokładnie znałaby jej dostawców, odbiorców oraz szczegółów związanych z jej funkcjonowaniem;
• Prezes niemieckiej Spółki A. w toku czynności sprawdzających przeprowadzonych przez niemiecką administrację podatkową zaprzeczył by zawierał, czy to pośrednio czy bezpośrednio, jakiekolwiek transakcje ze słowacką firmą T. s.r.o., jak również by w ogóle zawierał jakiekolwiek transakcje obrotu wyrobami stalowymi. Jego Spółka zajmowała się wyłącznie handlem produktami rolnymi. A.D. wyjaśnił, że na podstawie ustnych uzgodnień w 2013 r. okazjonalnie były pozostawione pojazdy polskiej firmy na wolnej powierzchni przedsiębiorstwa. Opłata nie została zapłacona. Jego numer personalny, został użyty w trakcie prywatnej sprzedaży samochodu osobowego polskiemu obywatelowi;
• towary były transportowane do miejscowości G1 w Niemczech - jest
to miejscowość położona bezpośrednio przy granicy z Polską tj. 39 km
od K. około 30 km od Sz., dzięki czemu dokonanie formalnego wywozu towaru celem uwiarygodnienia deklarowanych na rzecz T. s.r.o. wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów, odbywało się po najniższych możliwych kosztach transportu;
• część transportów, w ramach których miał nastąpić wywóz towarów
do G1 - celem realizacji WDT na rzecz T. w ogóle nie miała miejsca, co potwierdzają ustalenia w zakresie transportu dotyczące firmy transportowej Ł.T.. Należy zatem zgodzić się z organem odwoławczym, że skarżący zawyżył wartość wewnątrzwspólnotowych dostaw na rzecz T. s.r.o. w styczniu 2013r., o kwotę 310.550,10 zł oraz lutym 2013r., o kwotę 516.757,50 zł.
Sąd rozpoznający sprawę podzielił stanowisko organu odwoławczego
w zakresie podatku naliczonego związanego z zakwestionowaną wewnątrzwspólnotową dostawą towarów na rzecz T. s.r.o.
Organ II instancji ponadto słusznie wskazał, że faktury VAT wystawione przez firmy transportowe o łącznej kwocie 4048 zł, nie miały związku z czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług za luty 2013r., zatem nie mogły stanowić podstawy do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wykazanego w tych fakturach.
Organ odwoławczy słusznie zakwestionował fakturę VAT nr [...] z [...].01.2013 r. wystawioną na rzecz P., za pręty żebrowane fi 12 w ilości 24.295 kg, na łączną wartość netto 44.945,75 zł, podatek VAT według stawki 23% w kwocie 10.337,52 zł. Wartości z ww. faktury VAT skarżący ujął w rejestrze sprzedaży VAT za styczeń 2013 r. oraz w deklaracji dla podatku od towarów i usług VAT-7 za ww. miesiąc.
Na podstawie zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, w tym materiałów pozyskanych od:
• Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z postępowania przeprowadzonego wobec D.O.,
• Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z postępowania przeprowadzonego wobec V. S.A., ustalono schematy przepływu faktur VAT oraz prętów żebrowanych, które przestawione zostały na stronie 119 decyzji z organu I instancji z [...].12.2023 r.
Ustalony przepływ faktur VAT za pręty żebrowane przedstawiał się następująco: V. S.A – M. (Czechy) – B. Sp. z o.o. – P2 - O. – V. S.A.
Ustalony przepływ towaru - prętów żebrowanych przedstawia się następująco: Ch. (V. S.A.) -> T., Cz. (M.) -> K. (V. S.A.) Ustalono, że [...].01.2013 r. spółka V. wystawiła na rzecz czeskiej spółki M. fakturę VAT nr [...] mającą dokumentować sprzedaż prętów żebrowanych fi 12 w ilości 24.280 tony. Towar miał być przetransportowany z magazynu spółki V. w Ch. do magazynu spółki M. w T. (Czechy). Spółka M. nabyty towar miała sprzedać spółce B. , która następnie miała go sprzedać skarżącemu, który z kolei na podstawie faktury VAT nr [...] miała go sprzedać firmie O., a ta zaś [...].01.2013 r. na podstawie faktury VAT nr [...] miała go zbyć powrotnie spółce V. Towar miał być jednak przetransportowany bezpośrednio z miejscowości T. do magazynu spółki V. w K.Ponadto z dokonanej przez organ analizy dowodów przez skarżącego przedstawionych w kontroli podatkowej wynika, że cena jednostkowa netto zakupu prętów była znacznie wyższy niż ta wskazana w zakwestionowanej fakturze VAT nr [...]. Organ odwoławczy szczegóły przedstawił na stronach 73 - 85 zaskarżonej decyzji.
Podzielić należy, stanowisko organu odwoławczego zasadnie stosującego regulację z art. 108 ust.1 ustawy o VAT.
Organ odwoławczy prawidłowo także zakwestionował zakup w styczniu i lutym 2013r, stali przez skarżącego od firmy D.O., szczegółową argumentację zawierając (na stronach 85 – 113) zaskarżonej decyzji.
Podzielić należy stanowisko organu odwoławczego, że na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego ustalono następujący schemat przebiegu transakcji, przedmiotem których miały być pręty żebrowane, wynikający
z wystawionych faktur VAT.
A.P., B. sp. z o.o., K. sp. z o.o., J. sp. z o.o., P sp. z O.O., M. sp. z o.o. (wcześniej Ch. sp. z o.o.) -> P. -> P2.
Na podstawie zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego organ odwoławczy stwierdził, że O. w rzeczywistości nie prowadził samodzielnej działalności gospodarczej, a jedynie stwarzał pozory jej prowadzenia, ograniczając się zasadniczo do wystawiania faktur VAT niedokumentujących rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, wydłużając tym samym fakturowe łańcuchy transakcji i w konsekwencji umożliwiając innym podatnikom, w tym skarżącemu, wykazywanie korzystnych rozliczeń podatkowych. Co za tym idzie faktury wystawione przez ww. podmiot, jako w rzeczywistości nieprowadzący działalności gospodarczej, a jedynie pozorujący jej prowadzenie, nie dokumentowały rzeczywistych transakcji gospodarczych. Chociaż istnienie towaru w postaci stali nie zostało w tej sprawie zakwestionowanie – jednak stal pochodziła z nieznanego źródła
Należy podzielić stanowisko organu odwoławczego, mając na uwadze zebrany materiał dowodowy, że skarżący co najmniej w zakresie współpracy
z D.O. nie dochował należytej staranności, na co wskazują okoliczności wskazane przez organ odwoławczy (na stronach 96 -102) zaskarżonej decyzji.
Nie można także podzielić zarzutu skargi dotyczącego naruszenia regulacji
z art. 193§3 Ordynacji podatkowej. Organy zasadnie stwierdzając nieprawidłowości w rozliczeniu podatku za styczeń – luty 2013r.,co zostało ujawnione w protokole badania ksiąg, nie mogły tym samym naruszyć regulacji z 193§ 3 Ordynacji podatkowej.
Mając na uwadze powyższe skargę należało na podstawie art.151 P.p.s.a. oddalić.