I SA/GO 117/25

I SA/Go 117/25 - Wyrok WSA w Gorzowie Wlkp.
Data orzeczenia
2025-07-23
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2025-04-29
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wlkp.
Sędziowie
Alina Rzepecka /sprawozdawca/
Damian Bronowicki /przewodniczący/
Jacek Jaśkiewicz
Symbol z opisem
6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne
Podatkowe postępowanie
Skarżony organ
Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku
Oddalono skargę
Powołane przepisy
Dz.U. 2025 poz 111
art.33 § 1-4
Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j.)
Dz.U. 2024 poz 935
art. 151
Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j.)
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Damian Bronowicki Sędziowie Sędzia WSA Alina Rzepecka (spr.) Sędzia WSA Jacek Jaśkiewicz Protokolant Starszy asystent sędziego Krzysztof Frączek po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 23 lipca 2025 r. sprawy ze skargi A. Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w [...] na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w [...] z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie określenia oraz zabezpieczenia na majątku podatnika przybliżonej kwoty zobowiązania w podatku od towarów i usług za okres od marca 2021 r. do grudnia 2021 r. wraz z odsetkami za zwłokę oddala skargę w całości.
Uzasadnienie
A. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w [...] (dalej: strona, skarżąca, Spółka, podatnik), reprezentowana przez doradcę podatkowego, wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w [...] (dalej: DIAS, organ) z [...] marca 2025 r. utrzymującą w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w [...] (dalej: NUS, organ I instancji) z [...] listopada 2024 r. w przedmiocie określenia oraz zabezpieczenia na majątku Spółki przybliżonej kwoty zobowiązania z tytułu podatku od towarów i usług za okres od marca do grudnia 2021 r. wraz z odsetkami za zwłokę.
W sprawie wystąpił następujący stan faktyczny.
Organ I instancji prowadzi wobec strony skarżącej kontrolę podatkową
w zakresie prawidłowości rozliczenia podatku od towarów i usług za okres od marca 2021 r. do grudnia 2021 r. Działając w oparciu o przepisy art. 33 § 1 - § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2025 r. poz. 111; dalej: O.p.) wydał [...] listopada 2024 r. decyzję, w której:
1. Określił przybliżone kwoty zobowiązań podatkowych z tytułu podatku od towarów
i usług oraz kwoty odsetek za zwłokę wyliczonych na dzień wydania decyzji
zabezpieczeniu za: -/ marzec 2021 r. w kwocie 716 zł, odsetki za zwłokę w kwocie
342 zł, -/ kwiecień 2021 r. w kwocie 21 231 zł, odsetki za zwłokę w kwocie 10 824 zł,
-/ maj 2021 r. w kwocie 29 549 zł, odsetki za zwłokę w kwocie 17 128 zł, -/ czerwiec 2021 r. w kwocie 24.158 zł, odsetki za zwłokę w kwocie 13 275 zł, -/ lipiec 2021 r.
w kwocie 29 125 zł, odsetki za zwłokę w kwocie 19 729 zł, -/ sierpień 2021 r. w kwocie 22 715 zł, odsetki za zwłokę w kwocie 15 141 zł, -/ wrzesień 2021 r. w kwocie 18 061 zł, odsetki za zwłokę w kwocie 11 872 zł, -/ październik 2021 r. w kwocie 14 041 zł, odsetki za zwłokę w kwocie 9.087 zł, -/ listopad 2021 r. w kwocie 21 830 zł, odsetki za zwłokę
w kwocie 11 978 zł, -/ grudzień 2021 r. w kwocie 24 363 zł, odsetki za zwłokę w kwocie 11 735 zł.
2. Orzekł o zabezpieczeniu na majątku Spółki przybliżonej kwoty zobowiązań podatkowych z tytułu podatku od towarów i usług za okres od marca do grudnia 2021 r. w łącznej kwocie 302.465 zł, w tym należność główna w kwocie 181 354 zł oraz odsetki za zwłokę wyliczonych na dzień wydania decyzji o zabezpieczeniu w kwocie 121 111 zł.
W wyniku wniesienia przez stronę skarżącą odwołania, decyzją z [...] marca
2025 r. DIAS utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.
Na wstępie przywołał treść przepisów mających zastosowanie w sprawie, tj. art. 33 § 1 - § 4 O.p. oraz art. 233 § 1 pkt 1 O.p.
Organ wskazał, że podstawą wydania decyzji o zabezpieczeniu było podważenie w toku kontroli podatkowej prawidłowości rozliczeń, dokonywanych przez stronę skarżącą,
w zakresie podatku od towarów i usług od marca 2021 r. do grudnia 2021 r. W jego ocenie w ramach prowadzonej działalności gospodarczej Spółka nieprawidłowo ustalała podstawę opodatkowania w podatku od towarów i usług i tym samym zaniżała podatek należny.
Dalej podał, że Spółka jest zarejestrowana w Krajowym Rejestrze Sądowym pod
nr [...]. Jej udziałowcami są: M. W., posiadający 80% udziałów o łącznej wysokości 4.000 zł (posiada też udziały w trzech innych spółkach) oraz M. N., która posiada 20% udziałów o łącznej wartości 1.000 zł (posiada również udziały w spółce T.).
Jak wynika z akt sprawy, przedmiotem przeważającej działalności gospodarczej strony skarżącej jest sprzedaż detaliczna prowadzona przez domy sprzedaży wysyłkowej lub Internet ([...]). Spółka prowadzi działalność polegającą na pośrednictwie w sprzedaży w formie dropshippingu. Jej rolą jest zbieranie zamówień i przekazywanie ich do sprzedawcy, z którym uprzednio ustalono warunki współpracy. Za wysyłkę zakupionego przez klienta towaru odpowiada sprzedawca. Strona korzysta z szerokiej oferty wielu dostawców. W momencie złożenia zamówienia przez klienta, Spółka przystępuje do realizacji pośrednictwa przekazując dane klienta do sprzedawcy, które są niezbędne do wysyłania towaru pod odpowiedni adres klienta. Ponadto każdy klient otrzymuje dodatkowo wiadomość z informacją o warunkach współpracy i przypomnieniem, że Spółka pośredniczy w danej transakcji. Po każdym zrealizowanym zamówieniu strona skarżąca wystawia paragon lub fakturę (na życzenie klienta) na usługę pośrednictwa w formie elektronicznej lub papierowej. Spółka w ramach prowadzonej działalności gospodarczej jest jedynie pośrednikiem w sprzedaży towarów, nie jest ich właścicielem, otrzymuje zysk, którym jest różnica między ceną hurtową, a detaliczną.
Dalej organ podał, że w kontrolowanym okresie Spółka świadczyła usługi za pośrednictwem portali [...]. Wystawiała oferty produktów do sprzedaży na stronach internetowych [...],[...] oraz na portalu [...] pod nazwami użytkowników: A1([...]); K1([...]); L.( [...]); T1([...]); A.( [...]); t2 ([...]) oraz T3([...]). W toku kontroli ustalono, że przedmiotem sprzedaży były głównie towary zaliczane do armatury sanitarnej (baterie wannowe, baterie kuchenne, panele prysznicowe, deszczownice), ale także powerbanki, zestawy do usuwania woskowiny, aparaty słuchowe, soczewki, kurtki, obrazy na płótnie, filtry HEPA itp. Na paragonach fiskalnych skarżąca nie ewidencjonowała jednak sprzedaży poszczególnych ww. towarów, lecz "usługę pośrednictwa". Wyjątkiem są tylko 4 paragony wystawione za "odzież" (1 szt. w maju 2021 r.) oraz "produkt" (1 szt. w październiku 2021 r. i 2 szt. w listopadzie 2021 r.),
a także 94 paragony dokumentujące sprzedaż "choinek na pniu".
Na podstawie zebranych dokumentów oraz zeznań klientów Spółki stwierdzono, że przynajmniej w części zawieranych transakcji występowała w swoim imieniu, tzn. nabywała towary w celu ich dalszej sprzedaży. Z otrzymanych informacji od klientów [...] wynika, że nie byli oni informowani o tym, że strona skarżąca działa w modelu dropshipingu i jest tylko pośrednikiem w transakcji kupna-sprzedaży, a faktyczny sprzedawca pozostaje nieznany.
DIAS zauważył, że wątpliwości kontrolujących co do świadczenia przez Spółkę wyłącznie usług pośrednictwa w sprzedaży wzbudził również fakt, że strona skarżąca
w okresie od kwietnia do grudnia 2021 r. w złożonych plikach JPK_VAT wykazała nabycia usług kurierskich od M. sp. z o.o. sp. k. na podstawie 33 szt. faktur VAT na łączną kwotę 16 813,14 zł netto i 3.867 zł VAT.
Z porównania ilości przesyłek wysłanych przez Spółkę ze sprzedażą zaewidencjonowaną w pamięci kasy rejestrującej w kontrolowanym okresie wynika, że aż ok. 37% zamówień składanych na [...] nie zostało wysłanych bezpośrednio do klienta, lecz do Spółki, a ta dopiero przesłała je dalej do finalnego odbiorcy.
Ponadto w wyniku analizy zestawień, które zawierały wyliczenia wartości poszczególnych usług pośrednictwa stwierdzono, że nie mogły one stanowić podstawy do zaewidencjonowania świadczonych usług pośrednictwa na kasie rejestrującej. Kwoty poszczególnych "usług pośrednictwa" i "prowizji" z przedłożonych zestawień, nie odpowiadają kwotom paragonów za usługi pośrednictwa zaewidencjonowanym
w pamięci kasy rejestrującej. Ponadto Spółka nie przedłożyła żadnych dowodów, na podstawie których przyjęła kwotę "płatności do producenta" czy "kwotę zakupu" do wyliczenia wartości świadczonych przez siebie usług pośrednictwa.
DIAS zauważył również, że po przeanalizowaniu finalnej ewidencji dostarczonej [...] lipca 2024 r. kontrolujący stwierdzili, że: -/ wartości prowizji wynikające z ww. ewidencji (nawet te wyliczone poprawnie) w bardzo wielu przypadkach nie odpowiadają wartościom poszczególnych usług pośrednictwa zaewidencjonowanym w pamięci kasy rejestrującej. Dla przykładu z pierwszych 108 kwot prowizji wyszczególnionych w ww. ewidencji za grudzień 2021 r. tylko 17 jest zgodnych z kwotami zaewidencjonowanych paragonów na usługi pośrednictwa. Spółka nie wystawiła paragonów za usługi pośrednictwa na kwoty odpowiadające pozostałym 101 kwotom prowizji, -/ w ww. finalnej ewidencji wpisywano kwotę prowizji równą 0 zł w sytuacji, kiedy klient dokonał zwrotu zakupionego towaru, natomiast jak wynika z zeznań Prezesa Spółki sprzedaż ewidencjonowana była na kasie rejestrującej w dniu złożenia zamówienia i dokonania płatności. Wtedy nie było wiadome, czy klient nie dokona zwrotu zakupionego towaru. Poza tym do rejestrów VAT - Dostawa za poszczególne miesiące 2021 r. wpisywano wartości sprzedaży z raportu miesięcznego z kasy rejestrującej oraz w osobnej pozycji kwoty dokonanych zwrotów ze znakiem minus, co wskazywałoby, że odejmowane kwoty zostały wcześniej zaewidencjonowane jako sprzedaż na kasie rejestrującej, -/ w ww. ewidencji kilka wyliczonych kwot prowizji ma wartość ujemną (tzn. cena sprzedaży danego towaru była niższa niż cena zakupu), ale w pamięci kasy rejestrującej nie ma ujemnych paragonów.
Wszystkie ww. nieprawidłowości oraz fakt, że kwoty "cen zakupu" wpisane w finalnej ewidencji przesłanej [...] lipca 2024 r. są całkowicie niesprawdzalne, z uwagi na nieprzedłożenie przez kontrolowaną Spółkę dowodów zakupu towarów w imieniu klientów, zdaniem DIAS powodują, że nie można uznać, że stanowi ona podstawę do wyliczenia wartości usług pośrednictwa, które zostały zaewidencjonowane przez stronę skarżącą w pamięci kasy rejestrującej.
Opierając się o ustalenia kontrolujących DIAS ocenił, że przeprowadzane przez Spółkę transakcje polegające na wystawianiu oferty produktów do sprzedaży, zbieraniu zamówień i przekazywania ich do sprzedawcy na [...] wpisują się w dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2024 r. poz. 361; dalej: u.p.t.u.). Czynności wykonywane przez stronę skarżącą w ramach prowadzonej działalności gospodarczej wypełniają znamiona handlu towarami, a nie znamiona świadczenia usług pośrednictwa.
W tym kontekście nie można mówić o sprzedaży przez Spółkę usługi pośrednictwa
w zakupie, ani Spółka w takim modelu sprzedaży nie jest podatnikiem ułatwiającym sprzedaż na odległość towarów importowanych. W ocenie organu skarżąca dokonuje zamówienia towaru na rzecz klientów. Dochodzi więc do klasycznej dostawy towarów
w rozumieniu art. 7 ust. 1 u.p.t.u. przez Spółkę. Zatem w tej sytuacji nie znajdą zastosowania przepisy wynikające z art. 7a u.p.t.u. (ułatwienie sprzedaży na odległość towarów importowanych poprzez użycie interfejsu elektronicznego).
DIAS wyjaśnił, że pomimo tego, że przedłożone ewidencje usług pośrednictwa nie stanowią wiarygodnego dowodu potwierdzającego wielkość zrealizowanej przez Spółkę sprzedaży, istnieje możliwość obliczenia zbliżonej do rzeczywistości wartości podatku należnego z tytułu sprzedaży towarów zakupionych na platformie [...] oraz choinek w oparciu o dokumenty przedłożone przez kontrolowaną Spółkę oraz dowody pozyskane w toku kontroli, tj. wyciągi z rachunku bankowego, zestawienia transakcji płatniczych [...], zestawienia od firmy kurierskiej M. itp. Ponieważ otrzymane od klientów wpłaty były w dyspozycji Spółki od razu po ich wpływie na poszczególne konta aktywowane w [...], to stanowią one podstawę opodatkowania podatkiem VAT w miesiącach, w których znalazły się na ww. kontach w [...], a nie w miesiącach, w których strona przelała je na swój rachunek bankowy.
W oparciu o dane z rachunku bankowego Spółki oraz informacji uzyskanych od firm P S.A. oraz P S.A., DIAS ustalił wartości sprzedaży i podatku należnego za poszczególne miesiące od marca do grudnia 2021 r., które przedstawił w tabeli na s. 9 zaskarżonej decyzji.
DIAS powołał się na ustalenia kontrolujących, z których wynika, że Spółka nie okazała faktury VAT nr [...] wystawionej przez K2 Sp. z o.o., na wartość netto 325,04 zł
i VAT 74,76 zł, ujętej pod. poz. 18 rejestru VAT - Nabycie za sierpień 2021 r. Strona skarżąca odliczając podatek naliczony z faktury, której nie okazała, naruszyła przepis art. 86 ust.2 pkt 1 u.p.t.u. i zawyżyła kwotę podatku naliczonego za sierpień 2021 r.
o 74,76 zł. W tabeli na s. 10-12 zaskarżonej decyzji organ przedstawił wartości podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od marca do grudnia 2021 r.
Organ wskazał, że Spółka uregulowała zobowiązania w podatku VAT wykazane
w deklaracjach VAT-7 za miesiące kwiecień-czerwiec, listopad i grudzień 2021 r., zatem łączna przybliżona kwota zaniżenia zobowiązania podatkowego wykazanego
w deklaracjach VAT-7 za miesiące marzec-grudzień 2021 r. wynosi 181 354 zł.
Podkreślił, że w momencie wydania decyzji wymiarowej powyższe zobowiązania będą stanowiły zaległości podatkowe, od których zgodnie z art. 53 § 1 O.p. należne są odsetki za zwłokę. W przypadku rozliczeń za miesiące od kwietnia do grudnia 2021 r. zastosowanie będzie miała podwyższona do 150% stawka odsetek za zwłokę, zgodnie z dyspozycją art. 56b pkt 1 O.p.
Ponadto DIAS podkreślił, że przy wydawaniu decyzji o zabezpieczeniu organ nie bada istnienia obowiązku podatkowego. Następuje to przy wydawaniu decyzji wymiarowej.
W decyzji o zabezpieczeniu zgodnie z art. 33 § 4 pkt 2 O.p. organ wskazuje jedynie, przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego, obliczoną według posiadanych
w momencie wydawania decyzji informacji. Decyzja o zabezpieczeniu zobowiązania podatkowego nie rozstrzyga ostatecznie o jego wysokości, a stanowi jedynie podstawę do zabezpieczenia wykonania zobowiązania podatkowego. W postępowaniu zabezpieczającym organ nie jest bowiem zobowiązany do prowadzenia postępowania dowodowego w celu wykazania istnienia obowiązku podatkowego oraz jego rozmiarów. Ostateczna wartość nieuiszczonych przez Spółkę należności budżetowych zostanie stwierdzona w decyzji wymiarowej. Zatem w zakresie zasadności obowiązku podatkowego (obecnie tylko przewidywanego), stronie skarżącej przysługiwać będzie prawo wniesienia środka zaskarżenia w odrębnym postępowaniu, w którym może nastąpić ocena prawidłowości dokonanego wymiaru pod względem proceduralnym
i merytorycznym.
Powołując się na pogląd wyrażony w orzecznictwie organ wyjaśnił, że postępowanie
w przedmiocie zabezpieczenia nie ma charakteru zastępczego wobec postępowania wymiarowego i z tych względów nie przeprowadza się w jego ramach pełnego postępowania dowodowego w celu określenia podstaw opodatkowania. Określenie
w decyzji o zabezpieczeniu przybliżonej kwoty zobowiązania podatkowego ma charakter informacyjny w tym znaczeniu, że wskazuje kwotę podlegającą zabezpieczeniu na majątku podatnika. Nie oznacza to jednak, że jest to kwota rzeczywiście obciążająca podatnika, to bowiem określi dopiero decyzja wymiarowa. Postępowanie zabezpieczające nie zastępuje zatem postępowania podatkowego
w zakresie weryfikacji ustaleń co do zasadności i wysokości zobowiązania podatkowego. Nie jest to postępowanie konkurencyjne do postępowania podatkowego, czy kontroli i z tego względu dopuszcza się możliwość wykorzystania ustaleń dokonanych w tych postępowaniach, na potrzeby wydania decyzji zabezpieczającej. Zaakcentował również, że ocena dowodów stanowiących podstawę przyszłych merytorycznych rozstrzygnięć dotyczących wymiaru, wykracza poza przedmiot decyzji zabezpieczającej i zakres postępowania w tym przedmiocie.
Powołując się na ustalenia dokonane w toku kontroli DIAS wskazał, że skarżąca nieprawidłowo ustalała podstawę opodatkowania w podatku od towarów i usług przez co zaniżała podatek należny. W deklaracjach VAT-7 za okres od marca do grudnia 2021 r. Spółka zadeklarowała łącznie w wysokości 479 171 zł, podatek należny
w wysokości 103 771 zł oraz podatek do zapłaty w wysokości 24 435 zł. Natomiast
z ustaleń kontroli podatkowej wynika, że Spółka powinna zadeklarować podatek do zapłaty w wysokości 205 789 zł, czyli wielokrotnie więcej niż zadeklarowała. W ocenie organu działania te są działaniami dokonywanymi na szkodę budżetu państwa, co budzi obawę, że wykonanie zobowiązania powstałego po wydaniu decyzji wymiarowej określającej wysokość zobowiązań w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2021 r., byłoby znacznie utrudnione.
Potwierdza to również, dokonana przez organ I instancji analiza sytuacji finansowo-majątkowej, z punktu widzenia możliwości uregulowania przewidywanego zobowiązania. Z akt sprawy wynika, że strona skarżąca złożyła sprawozdania finansowe za lata 2021-2022 (tabele na s. 14-16 zaskarżonej decyzji), natomiast ustalono, że nie ma sprawozdania Spółki za 2023 r., bowiem w tym miejscu znajduje się sprawozdanie spółki T..
Ze złożonych przez Spółkę zeznań CIT-8 za lata 2021-2023 wynika, że uzyskiwała następujące dochody: -/ za 2021 r. 54 439,15 zł, -/ za 2022 r. 257 412,95 zł,
-/ za 2023 r. 278 566,88 zł.
Ponadto ze złożonej przez Spółkę deklaracji PIT-4R za 2023 r. wynika, że zatrudniała jednego pracownika w styczniu, lutym i czerwcu, dwóch pracowników w marcu, kwietniu, maju i lipcu oraz trzech od sierpnia do grudnia.
Spółka jest czynnym podatnikiem VAT, a w deklaracjach VAT-7 składanych za miesiące od stycznia do grudnia 2024 r. wykazała podatek należny w wysokości 1 001 435,00 zł, podatek naliczony w wysokości 537 063,00 zł, podatek do podliczenia w wysokości
537 063,00 zł, kwotę do wpłaty 464 372,00 zł oraz kwotę do przeniesienia w wysokości 0,00 zł.
Organ wskazał również, że NUS wezwał [...] września 2024 r. Spółkę do złożenia oświadczenia o nieruchomościach oraz prawach majątkowych, które mogą być przedmiotem hipoteki przymusowej i rzeczach ruchomych oraz zbywalnych prawach majątkowych, które mogą być przedmiotem zastawu skarbowego na załączonym do wezwania druku ORD-HZ. Strona nie złożyła stosownego oświadczenia.
Na podstawie danych z serwisu Ksiąg Wieczystych Ministerstwa Sprawiedliwości ustalono również, że Spółka nie posiada nieruchomości. Jest jednak właścicielem S -samochodu osobowego wielozadaniowego 2008, nr rej. [...] oraz T - samochodu ciężarowego wielozadaniowego 2009, nr rej. [...].
DIAS zauważył przy tym, że w stosunku do Spółki organ I instancji prowadził postępowanie egzekucyjne w zakresie podatku VAT za czerwiec 2024 r., bowiem strona skarżąca nie uregulowała w terminie ustawowym zobowiązania wynikającego
z deklaracji VAT-7 w wysokości 14 529,00 zł. Został wystawiony tytuł wykonawczy
nr [...] i [...] sierpnia 2024 r. uzyskano kwotę 14 741,27 zł, która została zaliczona na poczet należności głównej, odsetek za zwłokę oraz kosztów upomnienia.
Podał też, że Spółka jako podatnik podatku dochodowego dokonywała w 2024 r. wpłat zaliczek za styczeń, marzec, kwiecień, lipiec, sierpień i wrzesień. Natomiast po terminie wpłaciła zaliczkę na podatek dochodowy za lipiec-wrzesień 2024 r.
W świetle opisanych powyżej okoliczności, DIAS podzielił stanowisko prezentowane
w decyzji organu I instancji, że w stanie faktycznym rozważanej sprawy istnieje uzasadniona obawa, że przewidywane zobowiązania podatkowe mogą nie zostać wykonane przez stronę skarżącą, w związku z czym zasadnym jest zastosowanie instytucji zabezpieczenia. Zdaniem organu o konieczności dokonania zabezpieczenia przesądza zarówno brak majątku nieruchomego, który w ewentualnym przyszłym postępowaniu egzekucyjnym mógłby przyczynić się do zaspokojenia przedmiotowych zobowiązań podatkowych. Wprawdzie Spółka posiada majątek ruchomy w postaci dwóch samochodów, to jak wynika z akt sprawy średnia cena samochodu T wynosi 15 450 zł, natomiast samochodu S wynosi 13 490 zł. Wartość tych pojazdów jest mniejsza niż wartość rzeczy, na których organ podatkowy może ustanowić zastaw skarbowy. Odnosząc się natomiast do sytuacji finansowej Spółki to wprawdzie generuje dochód, ale ma jednak problemy z płynnością finansową. Świadczą o tym opóźnienia w zapłacie podatku od towarów i usług za wrzesień 2024 r. oraz opóźnienia w płatności zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych za lipiec, sierpień i wrzesień 2024 r. DIAS zaakcentował przy tym, że Spółka wystąpiła do NUS z wnioskiem o rozłożenie na raty zapłaty zaległości w podatku od towarów i usług za listopad i grudzień 2024 r. w łącznej kwocie należności głównej 91 394 zł. Decyzją z [...] lutego 2025 r. NUS rozpatrzył pozytywnie wniosek o ulgę.
Natomiast zdaniem DIAS istotną okolicznością prowadzącą w sprawie do wniosku, że
w przyszłości będzie utrudnione, a być może nawet niemożliwe, zaspokojenie należności podatkowych było również ujawnienie działania Spółki, polegającego na nieprawidłowościach w ustalaniu podstawy opodatkowania w podatku od towarów
i usług, przez co zaniżała podatek należny. Jest to bowiem działanie dokonywane na szkodę budżetu państwa. Budzi to zatem obawę, że wykonanie zobowiązań z tytułu podatku od towarów i usług za okres objęty kontrolą, powstałych wskutek wydania
w tym zakresie decyzji, byłoby znacznie utrudnione.
DIAS zaznaczył, że decyzja wydana w oparciu o art. 33 O.p. nie prowadzi bezpośrednio do egzekucji, lecz stanowi gwarancję, że w przyszłości dojdzie do wykonania zobowiązania podatkowego.
W ocenie organu opisane powyżej okoliczności w sposób bezsporny mogą rodzić obawę niewykonania przez stronę skarżącą przewidywanego zobowiązania podatkowego, a czynione zarzuty co do uzasadnienia decyzji organu I instancji, nie znajdują odzwierciedlenia w stanie faktycznym sprawy.
Końcowo DIAS zaakcentował, że zawarte w odwołaniu zarzuty dotyczące ustaleń dokonanych w toku kontroli, nie podlegają rozpoznaniu w postępowaniu odwoławczym od decyzji w przedmiocie zabezpieczenia. W postępowaniu zabezpieczającym organ nie jest bowiem zobowiązany do prowadzenia postępowania dowodowego w celu wykazania istnienia obowiązku podatkowego oraz jego rozmiarów, nie ocenia również dowodów stanowiących podstawę przyszłych rozstrzygnięć dotyczących prawidłowości obliczania i wpłacania podatku. Ostateczna wysokość zobowiązań w podatku od towarów i usług za okres od marca do grudnia 2021 r. zostanie stwierdzona w decyzji wymiarowej. Zatem, w zakresie zasadności nałożonego obowiązku podatkowego (obecnie tylko przewidywanego), Spółce przysługiwać będzie prawo wniesienia środka zaskarżenia w odrębnym postępowaniu, w którym może nastąpić ocena prawidłowości dokonanego wymiaru pod względem proceduralnym i merytorycznym.
W skardze Spółka, reprezentowana przez doradcę podatkowego, zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie: 1) art. 33 § 1 O.p. przez jego niewłaściwe zastosowanie
i zabezpieczenie na majątku Spółki kwoty przybliżonego zobowiązania podatkowego
w podatku od towarów i usług za okres od marca do grudnia 2021 r., pomimo że zebrany w sprawie materiał dowodowy nie pozwala na stwierdzenie, że zachodzi uzasadniona obawa, że zobowiązanie podatkowe nie zostanie wykonane, warunkująca możliwość zastosowania zabezpieczenia; 2) art. 191 O.p. w związku z art. 187 § 1
tej ustawy, przez niepełne zebranie materiału dowodowego niezbędnego do rozstrzygnięcia w sprawie, niewłaściwą ocenę zebranego materiału dowodowego ignorującą całokształt sytuacji finansowej strony skarżącej, co skutkowało nieuzasadnionym zabezpieczeniem majątku Spółki oraz określeniem przybliżonej kwoty zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za okres od marca do grudnia 2021 r.; 3) art. 121 O.p. przez prowadzenie postępowania w sposób naruszający zaufanie obywatela do organów administracji publicznej, polegające na konsekwentnym pomijaniu istotnych dla sprawy dowodów oraz prowadzenie postępowania i wydanie rozstrzygnięcia w oparciu o wybiórczy materiał dowodowy, który nie znajduje odzwierciedlenia w rzeczywistym stanie faktycznym.
W uzasadnieniu wyjaśniła, że prowadzi swoją działalność w formie dropshippingu. Jest to elastyczny model sprzedaży, który może być prowadzony w dwóch postaciach:
1. Model logistyczny pośredniczenia, który polega na tym, że rolą sprzedawcy jest zbieranie zamówień i przekazywanie ich do dostawcy oraz prowadzenie działań marketingowych. 2. Działanie we własnym imieniu - na sprzedawcy ciążą wszystkie obowiązki związane z prowadzeniem sprzedaży, które wynikają między innymi z ustawy o świadczeniu usług drogą elektroniczną, z ustawy o prawach konsumenta oraz Kodeksu cywilnego. Taki sprzedawca jest zobowiązany dokonać odprawy celnej
i zapłacić należny VAT.
Strona wskazała, że prowadzi działalność polegającą na pośrednictwie w sprzedaży. Zbiera zamówienia i przekazuje je do sprzedawcy, z którym uprzednio ustalono warunki współpracy. Za wysyłkę zakupionego przez klienta towaru odpowiada sprzedawca. Spółka wyjaśniła, że korzysta z szerokiej oferty wielu dostawców. W momencie złożenia zamówienia przez klienta przystępuje do realizacji pośrednictwa, przekazując dane klienta do sprzedawcy, które są niezbędne do wysyłania towaru pod odpowiedni adres klienta. Każdy klient otrzymuje dodatkowo wiadomość z informacją o warunkach współpracy. Podkreśliła, że sprawa nie dotyczy spraw związanych z nadużyciem
w podatku VAT, lecz jedynie spór dotyczy prawidłowego sposobu wdrożenia modelu pośrednictwa w zakresie dropshippingu.
Zaznaczyła, że spór koncentruje się rozstrzygnięciu, czy została przeprowadzona czynność prawna: -/ polegająca na świadczeniu usługi pośrednictwa, w której skarżąca łączy kupującego oraz sprzedającego, -/ dostawy towaru na rzecz "kupującego" oraz uprzedniego nabycia towaru.
W jej ocenie, organ powinien wykazać spełnienie przesłanek z art. 33 O.p., przedstawić całokształt stanu faktycznego, który wskazuje, że zobowiązanie podatkowe może nie zostać wykonane. Według niej nie została spełniona żadna z przesłanek wskazanych
w art. 33 O.p. Podkreśliła, że posiadała pełną możliwość wykonania zobowiązania podatkowego w przypadku wydania decyzji ostatecznej m.in. przez przeznaczenie zysku z 2023/2024/2025r. na zapłatę ewentualnego podatku (utworzenie zaplanowanej rezerwy finansowej) oraz rozważanie linii kredytowej dla Spółki na spłatę ewentualnych zobowiązań podatkowych.
Wyjaśniła, że nie jest podmiotem, który w jakikolwiek sposób uciekał z majątkiem. Natomiast działanie organu I instancji doprowadziło do zablokowania płynności finansowej, redukcji zatrudnienia oraz ograniczenia działalności Spółki do minimum.
W praktyce organ nie osiągnął żadnego celu, poza jedynie egzekucją środków pieniężnych znajdujących się na rachunku bankowym (grudzień 2024 r.).
Ponadto strona wywodziła, że zobowiązanie będące podstawą do wydania zabezpieczenia na majątku podatnika ma charakter sporny. Natomiast prowadzony model sprzedaży jest dopuszczalny nawet jeżeli całość środków wpływa na rachunek Spółki. Organ I instancji nie przedstawił też żadnego dowodu na brak zapłaty choćby jednego bezspornego zobowiązania publicznoprawnego. Za takie nie można uznać braku terminowej zapłaty VAT za czerwiec 2024 r. lub PIT za lipiec-wrzesień 2024 r.
Jak bowiem zauważył sam organ podatkowy uzyskał on 100 % kwoty podatku wraz z odsetkami. Nieterminowa zapłata VAT stanowiła jedynie wyjątek od zasady terminowej płatności. W praktyce bowiem Spółka w latach 2021-2024 r. płaciła zobowiązania podatkowe w 100 %.
Zgodnie z przedstawionymi informacjami finansowymi skarżącej, wykazała ona dochód w kwocie: 54 439,15 zł za 2021 r., 257 412,95 zł za 2022 r., 278 566,88 zł za
I-III kwartał 2024 r. Strona, w przypadku jeśli DIAS utrzymałby w mocy decyzję organu
I instancji, musiałaby podjąć szereg działań takich jak: -/ utworzenie rezerwy na zobowiązanie podatkowe pozostające do zapłaty, -/ zaciągnięcie linii kredytowej. Powyższe prowadziłoby do braku konieczności zredukowania zatrudnienia, ograniczenia działalności operacyjnej etc.
Skarżąca wyjaśniła również, że organ zajął skutecznie całą kwotę 303 465 zł w grudniu 2024 r., co oznacza, że wbrew twierdzeniom organu, Spółka była zdolna do uregulowania ww. kwoty w relatywnie krótkim terminie.
Strona odniosła się również do zarzutu dotyczącego zadłużenia wobec Zakładu Ubezpieczeń Społecznych i wyjaśniła, że było ono efektem nieuporządkowania spraw, a aktualnie zadłużenie w płatnościach składek zostało zmniejszone do kwoty poniżej
20 000 zł. Gdyby Spółka dysponowała zabezpieczoną kwotą, uregulowałaby natychmiast pozostałe zaległości w Zakładzie Ubezpieczeń Społecznych oraz VAT-7
za październik w kwocie 48 922 zł. Podkreśliła, że stara się o kredyt w wysokości
100 00 zł, lecz przez zajęcie na koncie przez urząd skarbowy nie jest w stanie przejść pozytywnie weryfikacji do otrzymania kredytu w banku.
Spółka zauważyła, że podatnik ma prawo do korekty deklaracji, a zatem popełnienia błędu księgowego, niemniej jednak w niniejszej sprawie błąd księgowy wystąpił po stronie biura księgowego.
Reasumując, w ocenie strony, w momencie wydania decyzji zabezpieczającej nie istniała trwała obawa, że zobowiązanie podatkowe nie zostanie wykonane. Jedynym racjonalnym powodem było poprawienie przez organ wyniku ściągalności podatku za 2024 r.
Zaakcentowała, że wskazane zaległości publicznoprawne zostałyby spłacone w grudniu 2024 r., a Spółka miałaby odpowiednią rezerwę podatkową na zapłatę ewentualnego podatku.
Strona wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości oraz o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.
W odpowiedzi na skargę DIAS wniósł o oddalenie skargi w całości.
Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:
Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.
Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2022 r., poz. 2492) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Zakres tej kontroli wyznacza art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2024 r., poz. 935, dalej: P.p.s.a.), który stanowi, że sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a, który dotyczy interpretacji podatkowych i który nie ma zastosowania w sprawie.
Istotą sporu w sprawie jest zasadność określenia oraz zabezpieczenia na majątku Spółki przybliżonej kwoty zobowiązania w podatku od towarów i usług za okres od marca 2021 r. do grudnia 2021 r. wraz z odsetkami za zwłokę.
Podstawą zaskarżonej decyzji jest art. 33 § 1 O.p., w myśl którego zobowiązanie podatkowe przed terminem płatności może być zabezpieczone na majątku podatnika, jeżeli zachodzi uzasadniona obawa, że nie zostanie ono wykonane, a w szczególności gdy podatnik trwale nie uiszcza wymagalnych zobowiązań o charakterze publicznoprawnym lub dokonuje czynności polegających na zbywaniu majątku, które mogą utrudnić lub udaremnić egzekucję. W przypadku zabezpieczenia na majątku wspólnym małżonków przepis art. 29 § 2 stosuje się odpowiednio.
Stosownie do postanowień art. 33 § 2 O.p. zabezpieczenia w okolicznościach wymienionych w § 1 można dokonać również w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub kontroli celno-skarbowej, przed wydaniem decyzji: 1. ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego, 2. określającej wysokość zobowiązania podatkowego, 3. określającej wysokość zwrotu podatku. Zgodnie z § 3 ww. artykułu,
w przypadku, o którym mowa w § 2 pkt 2, zabezpieczeniu, z zastrzeżeniem art. 54 § 1 pkt 1, podlega również kwota odsetek za zwłokę należnych od zobowiązania na dzień wydania decyzji o zabezpieczeniu.
Ponadto art. 33 § 4 O.p. wskazuje, że w przypadku, o którym mowa w § 2, organ podatkowy na podstawie posiadanych danych co do wysokości podstawy opodatkowania określa w decyzji o zabezpieczeniu: 1. przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego, jeżeli zabezpieczenie następuje przed wydaniem decyzji, o której mowa w § 2 pkt 1; 2. przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego oraz kwotę odsetek za zwłokę należnych od tego zobowiązania na dzień wydania decyzji o zabezpieczeniu, jeżeli zabezpieczenie następuje przed wydaniem decyzji, o której mowa w § 2 pkt 2.
Podstawowym celem zabezpieczenia nie jest przymusowy pobór podatku (co jest celem postępowania egzekucyjnego), lecz ochrona przyszłych interesów wierzyciela, poprzez zagwarantowanie środków finansowych na zaspokojenie zobowiązań podatkowych. Postępowanie związane z zabezpieczeniem zobowiązań podatkowych na majątku podatnika służy zagwarantowaniu ochrony interesów budżetu państwa poprzez zabezpieczenie środków finansowych na pokrycie należności podatkowych. Stosuje
się je w momencie, gdy brak jest jeszcze podstaw do wszczęcia postępowania egzekucyjnego, najczęściej przed wydaniem decyzji wymiarowej.
W orzecznictwie zwraca się uwagę na to, że publicznoprawny charakter zobowiązań podatkowych wymaga stworzenia odpowiedniej ochrony prawnej ich wykonywania,
z tym zastrzeżeniem, że nie prowadzi do wykonania zobowiązania, a jedynie stwarza gwarancje, że w przyszłości dojdzie do jego wyegzekwowania (por. prawomocny wyrok WSA w Gdańsku z 18 lipca 2017 r. sygn. akt I SA/Gd 678/16, wszystkie przywołane orzeczenia dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych na stronie internetowej orzeczenia.nsa.gov.pl).
Przesłanką wydania decyzji o zabezpieczeniu wykonania zobowiązania podatkowego w trybie przepisów art. 33 § 1 i 2 O.p. jest uzasadniona obawa, że zobowiązanie podatkowe nie zostanie wykonane. Ustawodawca nie wyjaśnił jednak, co należy rozumieć przez "uzasadnioną obawę, że zobowiązanie podatkowe nie zostanie wykonane". Wskazał jedynie dwie szczegółowe przesłanki, które mogą taką obawę uzasadniać, a mianowicie gdy "podatnik trwale nie uiszcza wymagalnych zobowiązań
o charakterze publicznoprawnym" lub "dokonuje czynności polegających na zbywaniu majątku, które mogą utrudnić lub udaremnić egzekucję". Należy zgodzić się
z poglądem, że sam fakt wystąpienia którejś z tych dwóch przesłanek szczegółowych świadczy o tym, że zachodzi obawa niewykonania zobowiązania. Organ podatkowy nie będzie musiał wykazywać związku między zaistnieniem powyższych zdarzeń
a wystąpieniem obawy niewykonania zobowiązania. Wystarczy, że wykaże, że mają miejsce zdarzenia wskazane w tym przepisie. Dlatego uzasadniona obawa niewykonania zobowiązania podatkowego istnieje nie tylko wtedy, gdy podatnik nie ma środków, lecz także wtedy, gdy jako dłużnik nie wykonuje zobowiązań w prawidłowej wysokości (wyrok NSA z 15 stycznia 2020 r., sygn. akt II FSK 461/18). Obie wymienione w art. 33 § 1 O.p. przesłanki stanowią jedynie przykłady działania uzasadniającego obawę niewykonania zobowiązania podatkowego i z całą
pewnością nie wyczerpują wszystkich możliwych sytuacji. Katalog okoliczności, które uzasadniają obawę niewykonania zobowiązania, jest otwarty, na co wskazuje
użyty w art. 33 § 1 O.p. zwrot "w szczególności" (W. Stachurski [w:] Ordynacja podatkowa. Tom I. Zobowiązania podatkowe. Art. 1-119zzk. Komentarz aktualizowany, red. L. Etel, LEX/el. 2024, art. 33).
Ocenę, czy istnieje obawa niewykonania zobowiązania w konkretnym wypadku, pozostawiono do uznania właściwego w sprawie organu. Uznanie to nie może
jednak oznaczać dowolności działania, lecz powinno być oparte na całokształcie okoliczności faktycznych i prawnych. Nie może ono być domyślne, ale powinno
być uprawdopodobnione w sposób jasny i czytelny dla podatnika (wyrok NSA
z 10 listopada 2015 r., sygn. akt II FSK 2725/13). Zatem, to na organie ciąży
obowiązek przeprowadzenia szczegółowej analizy profilu podatkowego, finansowego
i majątkowego skarżącej. Przedmiotem dowodów musi być wykazanie, że organ miał podstawy, aby żywić taką uzasadnioną obawę (wyrok NSA z 24 września 2020 r., sygn. akt I FSK 1975/17).
W analizowanej sprawie, oprócz przeprowadzenia analizy sytuacji finansowo-majątkowej Spółki (o czym w dalszej części uzasadnienia), organy uzasadniały, że skarżąca w związku z prowadzoną przez siebie działalnością gospodarczą mogła zaniżyć podatek należny. Łącznie w deklaracjach VAT-7 za okres od marca do grudnia 2021 r. zadeklarowała kwotę 479 171 zł, podatek należny w wysokości 103 771 zł oraz podatek do zapłaty w wysokości 24 435 zł. Natomiast z ustaleń kontroli wynika, że Spółka powinna zadeklarować podatek do zapłaty w wysokości 205 789 zł. DIAS
w zaskarżonej decyzji uznał bowiem, że działania Spółki w modelu dropshippingu, polegające na wystawianiu oferty produktów do sprzedaży, zbieraniu zamówień
i przekazywaniu ich do sprzedawcy na [...], wpisują się w dostawę towarów
w rozumieniu art. 7 ust. 1 u.p.t.u. Czynności wykonywane przez podatnika w ramach prowadzonej działalności gospodarczej wypełniają znamiona handlu towarami, a nie znamiona świadczenia usług pośrednictwa. Ocenił, że w tej sytuacji nie znajdą zastosowania przepisy wynikające z art. 7a u.p.t.u. (ułatwienie sprzedaży na odległość towarów importowanych poprzez użycie interfejsu elektronicznego). Organ uznał, zdaniem Sądu słusznie, że jeżeli ustalił prawdopodobieństwo określenia innej, wyższej podstawy opodatkowania niż wynikająca z ksiąg podatkowych Spółki z uwagi na opisane ustalenia, to tym samym uprawdopodobnił możliwość istnienia zaległości podatkowej.
W związku z powyższym Sąd jednocześnie zauważa, że prowadzenie postępowania
w zakresie wymiaru podatku zwykle wiąże się z określonymi zaniedbaniami, czy uchybieniami ze strony podatnika, który w ogóle nie zadeklarował podatku, albo zadeklarował podatek w nieprawidłowej wysokości. Co jednak ważne, samych ustaleń kontroli podatkowej nie można utożsamiać z uzasadnioną obawą niewykonania zobowiązania podatkowego, gdyż te akurat podlegają ocenie w innej płaszczyźnie
(w szczególności - wydane w ich konsekwencji decyzje merytoryczne). Gdyby tak
było, to wówczas należałoby mówić o pewnego rodzaju automatyzmie w stosowaniu zabezpieczenia, co nie wynika jednak z brzmienia omawianych przepisów. Ani przewidywana wysokość zobowiązania, ani jego charakter, nie mogą stanowić wystarczającej podstawy do zastosowania przymusowego zabezpieczenia. Konieczne jest ponadto, by sytuacja majątkowo-finansowa podatnika wskazywała na to,
że postępowanie egzekucyjne będzie nieefektywne (podobnie: wyrok NSA
z 25 października 2024 r., sygn. akt II FSK 947/24).
W tym miejscu należy również przypomnieć, że w postępowaniu zabezpieczającym, postępowanie dowodowe w zakresie określenia podstawy opodatkowania zostało odformalizowane. Wskazuje na to zwłaszcza zawarte w art. 33 § 4 O.p. sformułowanie, "na podstawie posiadanych danych", prowadzi to do wniosku, że organ podatkowy dokonując zabezpieczenia, nie ma obowiązku ustalenia prawdy materialnej, o której mowa w art. 187 § 1 O.p. Nie ma on zatem obowiązku zgromadzenia całości materiału dowodowego w sprawie, ale może ograniczyć się do posiadanych przez siebie danych (por. wyrok NSA z 29 kwietnia 2016 r. I FSK 2058/14). Z tych względów nie przeprowadza się w ramach postępowania zabezpieczającego pełnego postępowania dowodowego. Ocena dowodów stanowiących podstawę m.in. wysokości zobowiązania podatkowego, czy też ustalenia kontrolujących poczynione w zakresie rzeczywistego modelu prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej, wykracza poza przedmiot decyzji zabezpieczającej i zakres tego postępowania. W ramach przedstawianych uwag należy dodać, że wydanie decyzji o zabezpieczeniu nie pozbawia podatnika możliwości kwestionowania ustaleń dokonywanych w postępowaniu wymiarowym, z kolei kwestie związane z wymiarem podatku nie mogą być przedmiotem szczegółowej analizy
w postępowaniu dotyczącym zabezpieczenia zobowiązania (por. wyrok NSA z 26 lutego 2019 r., sygn. akt II FSK 2640/17).
Z powyższego wynika zatem, że gdyby organy obu instancji powoływały się w tej sprawie jedynie na okoliczności faktyczne uzasadniające podejrzenie, że rzeczywista wartość podatku należnego z tytułu sprzedaży towarów jest inna niż zadeklarowana przez podatnika, to byłoby to niewystarczające do zastosowania instytucji zabezpieczenia. Niemniej w analizowanym przypadku z taką sytuacją nie mamy do czynienia.
Istotnym jest bowiem, że organy dokonały analizy sytuacji finansowo-majątkowej skarżącej pod kątem możliwości uregulowania przewidywanego zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za miesiące od marca do grudnia 2021 r. wraz z należnymi odsetkami za zwłokę. Jako okoliczności przemawiające za zastosowaniem zabezpieczenia wskazano na rzecz zdaniem Sądu nader istotną – mianowicie na brak posiadania przez Spółkę majątku nieruchomego, który
w ewentualnym przyszłym postępowaniu egzekucyjnym mógłby przyczynić się do zaspokojenia przedmiotowych zobowiązań podatkowych.
W zaskarżonej decyzji akcentowano również, że choć Spółka posiada majątek ruchomy
w postaci dwóch samochodów – T o średniej wartości 15 450 zł oraz S o średniej wartości 13 490 zł – to jednakże ich wartość jest mniejsza niż wartość rzeczy, na których organ podatkowy może ustanowić zastaw skarbowy.
Dalej powołując się m.in. na sprawozdania finansowe za lata 2021-2022 (Spółka nie złożyła sprawozdania za 2023 r.), zeznania podatkowe za lata 2021-2023, deklaracje PIT-4R za 2023 r. oraz przedłożone przez podatnika w 2024 r. deklaracje VAT-7, organy zauważyły, że skarżąca wprawdzie generuje dochód (w 2021 r. – 54 439,15 zł, w 2022 r. – 257 412,95 zł, w 2023 r. – 278 566,88 zł), ma jednak problemy z płynnością finansową. Świadczą o tym opóźnienia w zapłacie podatku od towarów
i usług za wrzesień 2024 r. oraz opóźnienia w płatności zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych za lipiec, sierpień i wrzesień 2024 r. Co więcej, z uwagi na nieuregulowanie w ustawowym terminie zobowiązania podatkowego z deklaracji VAT-7 za czerwiec 2024 r. w wysokości 14 529 zł, NUS prowadził wobec niej postępowanie egzekucyjne. W postępowaniu tym uzyskano kwotę 14 741,27 zł, którą zaliczono na poczet należności głównej, odsetek za zwłokę oraz kosztów upomnienia. Organy wskazały również na okoliczność wystąpienia przez Spółkę do organu I instancji
z wnioskiem o rozłożenie na raty zapłaty zaległości w podatku od towarów i usług za listopad i grudzień 2024 r. w łącznej kwocie należności głównej 91 394 zł. Prośba ta przez NUS został pozytywnie rozpatrzona – decyzją z [...] lutego 2025 r. NUS rozpatrzył pozytywnie wniosek o ulgę.
W tym miejscu przypomnieć należy, że nieregulowane przez Spółkę zobowiązanie podatkowe wynosi 181 354 zł (różnica między podatkiem należnym
w wysokości 205 789 zł, a zapłaconym przez podatnika w wysokości 24 435 zł), zaś kwota odsetek za zwłokę, przy zastosowaniu 150% ich stawki ustalonej w oparciu
o art. 56b pkt 1 O.p., wynosi 121 111 zł. Zatem łączna kwota przybliżonego zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za wskazane miesiące wynosi 302 465 zł. Określenie w decyzji o zabezpieczeniu przybliżonej kwoty zobowiązania podatkowego ma charakter informacyjny w tym znaczeniu, że wskazuje kwotę podlegającą zabezpieczeniu na majątku podatnika. Nie oznacza to jednak, że jest to kwota zobowiązania rzeczywiście obciążającego podatnika, podlegająca wpłacie do budżetu państwa, ponieważ ta kwota zostanie określona dopiero w przyszłej
decyzji wymiarowej. Nie można więc wiązać przesłanek zabezpieczenia wykonania zobowiązania podatkowego z przesłankami określenia jego wysokości (wymiaru podatku) od prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej. Są to dwie odrębne instytucje prawa, które nie mają wspólnego zakresu przedmiotowego. Wydanie decyzji o zabezpieczeniu nie pozbawia podatnika możliwości kwestionowania ustaleń dokonywanych w postępowaniu wymiarowym, z kolei kwestie związane z wymiarem podatku nie mogą być przedmiotem szczegółowej analizy w postępowaniu dotyczącym zabezpieczenia zobowiązania.
W ocenie Sądu, organ okolicznościami i danymi zaprezentowanymi
w zaskarżonej decyzji wykazał istnienie przesłanki z ww. przepisu, tj. uzasadnionej obawa, że nie zostanie wykonane zobowiązanie podatkowe. Wśród tych okoliczności szczególne znaczenie ma fakt, że Spółka w toku postępowania zabezpieczającego nie okazała się majątkiem, który pozwalałby na uznanie, że należności te zostaną przez nią uiszczone. Brak jest po jej stronie nieruchomości oraz praw majątkowych, które mogą być przedmiotem hipoteki przymusowej i rzeczach ruchomych oraz zbywalnych prawach majątkowych, które mogą być przedmiotem zastawu skarbowego.
Jednocześnie należy zauważyć, że podnoszone przez stronę możliwości, w tym na przykład propozycja zaciągnięcie linii kredytowej, nie daje – zdaniem składu orzekającego, gwarancji ewentualnego wykonania zobowiązania podatkowego. Jest to bowiem rozwiązanie jedynie hipotetyczne. Proces kredytowania ma swoje uwarunkowania, zależy od decyzji banku i dopóki taka decyzja nie zapadnie, nigdy nie ma pewności, czy instytucje bankowe udzieliłyby jej takiego kredytowania.
W konsekwencji powyższego, zgromadzony w sprawie materiał dowodowy,
a przede wszystkim przeprowadzona przez organy obu instancji analiza sytuacji finansowo-majątkowej Spółki, wskazuje na istnienie zasadniczej przesłanki zabezpieczenia z art. 33 § 1 O.p., tj. uzasadnionej obawy, że zobowiązanie obciążające stronę nie zostanie przez nią wykonane. Stąd zarzut naruszenia ww. przepisu Sąd uznał za chybiony.
Na gruncie analizowanej sprawy nie znajdują również uzasadnienia podniesione
w skardze zarzuty dotyczące naruszenia przepisów postępowania, tj. art. 121, art. 187
§ 1 oraz art. 191 O.p. W ocenie Sądu z akt kontrolowanej sprawy wynika, że organy prowadził przedmiotowe postępowanie zgodnie z zasadami procedury, w tym zasadą legalizmu, prawdy obiektywnej, podjęły odpowiednie i niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu sprawy i jej załatwienia w tym postępowaniu. Wyjaśniły
z odpowiednią dozą staranności zasadność przesłanek, którymi się kierowały przy załatwianiu sprawy. Nie przekroczyły też granic swobodnej oceny dowodów. Przedstawione wywody należy uznać za wyczerpujące i znajdujący oparcie w aktach sprawy.
Mając na uwadze powyższe, Sąd na podstawie art. 151 P.p.s.a. orzekł
o oddaleniu skargi w całości.