I SA/GO 103/25

I SA/Go 103/25 - Wyrok WSA w Gorzowie Wlkp.
Data orzeczenia
2025-06-12
orzeczenie nieprawomocne
Data wpływu
2025-04-16
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wlkp.
Sędziowie
Anna Juszczyk - Wiśniewska
Damian Bronowicki /sprawozdawca/
Jacek Niedzielski /przewodniczący/
Symbol z opisem
6110 Podatek od towarów i usług
6560
Hasła tematyczne
Inne
Skarżony organ
Minister Finansów
Treść wyniku
Uchylono zaskarżoną interpretację
Powołane przepisy
Dz.U. 2024 poz 361
art.15 ust.2
Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Jacek Niedzielski Sędziowie Sędzia WSA Anna Juszczyk-Wiśniewska Sędzia WSA Damian Bronowicki (spr.) Protokolant sekretarz sądowy Katarzyna Grycuk po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 5 czerwca 2025 r. sprawy ze skargi Gminy [...] na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług 1. Uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną w całości. 2. Zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz strony skarżącej kwotę 680 (sześćset osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.
Uzasadnienie
Gmina [...] (dalej: Skarżąca, Strona, Wnioskodawca) wniosła skargę na interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego wydaną przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: organ, DKIS) z dnia [...] lutego 2025 r. dotyczącą podatku od towarów i usług.
Z uzasadnienia zaskarżonej interpretacji wynikało co następuje:
W dniu 20 listopada 2024 r. wpłynął wniosek strony z [...] listopada 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy uznania odpłatnego udostępnienia Hali na rzecz Gminnego Ośrodka Kultury w [...] (dalej: GOK) powstałej w wyniku realizacji Inwestycji pn. "Budowa hali sportowej przy Zespole Szkół [...]" (dalej: Inwestycja) na podstawie umowy dzierżawy za czynność podlegającą opodatkowaniu VAT oraz prawa do odliczenia pełnych kwot podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki ponoszone na realizację ww. Inwestycji.
We wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej Gmina wskazała, że jest zarejestrowana na potrzeby podatku od towarów i usług (dalej: VAT), jako podatnik VAT czynny oraz wykonuje zadania własne, m.in. zadania w zakresie kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych.
Gmina w 2022 r. rozpoczęła realizację inwestycji, która obejmowała budowę hali wraz z zapleczem, trybun sportowych na około 275 miejsc siedzących wraz z zapleczem sanitarno-szatniowym, sal dydaktycznych oraz zakup części wyposażenia. W ramach wybudowanego obiektu powstały również sala fitness, siłownia oraz sala konferencyjna. Budynek został wyposażony w przyłącza i w instalacje niezbędne do funkcjonowania obiektu. Inwestycja obejmowała swoim zakresem również zagospodarowanie terenu przyległego do hali sportowej poprzez budowę terenów utwardzonych kostką brukową (chodniki, drogi dojazdowe, parkingi, itp.), obudowy oświetlenia zewnętrznego wspomnianego terenu oraz budowę kanalizacji deszczowej odprowadzającą wodę z odnośnego terenu.
Wydatki na realizację przedmiotowej Inwestycji zostały udokumentowane fakturami VAT, na których jako nabywca widnieje Wnioskodawca. Realizacja prac w ramach Inwestycji została zakończona w czerwcu 2024 r. Następnie, po odebraniu Hali od Wykonawcy, Gmina wykonywała jeszcze czynności związane z zapewnieniem prawidłowego funkcjonowania Hali, tj. związane z doposażeniem toalet, zakupem sprzętu sprzątającego oraz sportowego.
W czerwcu 2024 r. odbył się dzień otwarty na Hali, w trakcie którego odwiedzający mogli ją obejrzeć. Zostały rozegrane również wtedy pokazowe mecze piłki nożnej. Ponadto w czasie turnieju piłkarskiego Mistrzostw Europy w piłce nożnej EURO 2024 dwukrotnie zorganizowana została "strefa kibica" w sali konferencyjnej Hali. Wstęp na te wydarzenia był nieodpłatny, ponieważ Gminie zależało, aby jak największa liczba potencjalnych klientów miała okazję obejrzenia Hali i skorzystania z jej wyposażenia. Inwestycja została zrealizowana przy udziale dofinansowania z Rządowego Funduszu Polski Ład: Program Inwestycji Strategicznych wynoszącego kwotę 5 mln PLN. Warunki przedmiotowego dofinansowania przewidują przyznanie określonej kwoty środków finansowych na realizację danej inwestycji - oznacza to, że wartość dofinansowania jest niezmienna i niezależna od finalnie poniesionych kosztów (w szczególności nie jest ona określona jako procent kosztów kwalifikowalnych). Jednocześnie Gmina wnosi wkład własny.
Ponadto, na realizację Inwestycji Gmina pozyskała również dofinansowanie od Ministra Sportu i Turystyki w ramach Programu Sportowa Polska - Program Rozwoju Lokalnej Infrastruktury Sportowej - Edycja 2021 w kwocie wynoszącej 6 mln PLN. Łączny koszt Inwestycji wyniósł kwotę ok. 14,35 mln PLN netto (ok. 17,65 mln PLN brutto). Z uzyskanego dofinansowania z Rządowego Funduszu Polski Ład oraz Ministra Sportu i Turystyki Gmina pokryte zostało (bądź zostanie w ramach refundacji środków) 11 mln PLN kosztów inwestycji. Reszta kosztów obciążyła Gminę. Strona we wniosku wskazała, że prowadzenie nowoczesnego obiektu Hali stanowi szczególną formę działalności gospodarczej, jednakże w ramach struktury organizacyjnej Gminy nie funkcjonuje jednostka specjalizująca się ściśle w tego rodzaju działalności. Prowadzenie i utrzymywanie Hali w odpowiednim stanie technicznym wymaga specjalistycznej wiedzy, umiejętności, zasobów i doświadczenia. Celem jak najbardziej efektywnego wykorzystania majątku gminnego Wnioskodawca podjął decyzję o odpłatnym jego udostępnieniu na rzecz podmiotu zewnętrznego, który zajmuje się m.in. wykonywaniem zadań własnych Gminy w sprawach kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych, tj. na rzecz GOK. Prowadzenie działalności rekreacyjno-sportowej zostało przewidziane w statucie GOK. GOK jest instytucją kultury i stanowi odrębną od Gminy osobę prawną. Gmina zdecydowała, że Hala będzie wykorzystywana przez nią do czynności opodatkowanych VAT, w postaci odpłatnego udostępnienia podmiotowi trzeciemu. Możliwości kadrowe Gminy są na tyle ograniczone, że nie jest w stanie zapewnić funkcjonowania obiektu tego rodzaju z udziałem swoich pracowników.
Gmina postanowiła zatem odpłatnie udostępnić Halę na rzecz GOK, jako podmiotu, który w sposób najbardziej efektywny będzie wykorzystywał Halę - nieruchomość została udostępniona na podstawie obowiązującej od września 2024 r. umowy cywilnoprawnej, tj. umowy dzierżawy. GOK wykorzystuje / będzie wykorzystywał Halę zarówno do działalności odpłatnej, jak i nieodpłatnej. GOK organizuje / będzie organizował z wykorzystaniem Hali różnego rodzaju imprezy i wydarzenia o charakterze sportowym, rekreacyjnym i kulturalnym. GOK uzyskuje / będzie uzyskiwał przychody z dzierżawy pomieszczeń siłowni oraz wynajmu sali sportowej - przykładowo na prowadzenie zajęć sportowych, rekreacyjnych i kulturalnych. GOK udostępnia / będzie udostępniał nieodpłatnie Halę szkołom gminnym w celu realizacji zajęć lekcyjnych i pozalekcyjnych wychowania fizycznego, zawodów sportowych, wydarzeń sportowo-rekreacyjnych i kulturalnych. Ponadto GOK organizuje / będzie organizował oraz współorganizował inicjowane przez Gminę otwarte wydarzenia sportowe, rekreacyjne i kulturalne.
Ze względu na regulacje normujące kwestie udostępniania mienia gminnego, Gmina najpierw zawarła umowę dzierżawy na okres 3 miesięcy, a następnie planuje dokonać przedłużenia terminu jej obowiązywania / zawrzeć nową umowę dzierżawy na czas nieoznaczony. Gmina pobiera / pobierać będzie czynsz dzierżawny w okresach miesięcznych, a z tytułu pobierania od GOK opłat, Gmina rozlicza / będzie rozliczać VAT należny. Natomiast wysokość miesięcznego czynszu dzierżawy ustalona została w oparciu o: wysokość ostatecznie poniesionych przez Gminę kosztów realizacji Inwestycji oraz wartości stawek amortyzacyjnych dla poszczególnych środków trwałych stanowiących przedmiot dzierżawy, które to stawki wskazują na okres zużycia danego środka trwałego. Zdaniem Gminy, ustaliła ona zatem wysokość czynszu dzierżawnego z uwzględnieniem realiów rynkowych, prawnych i ekonomicznych, w których Gmina funkcjonuje. Jednocześnie celem Gminy jest uzyskanie zwrotu poniesionych przez nią wydatków na realizację Inwestycji. Przy czym Gmina przyjmuje, że jej wydatkiem nie jest podatek od towarów i usług wykazany na fakturach zakupowych - w zakresie w jakim podlega odliczeniu. Powyższe stanowisko Gmina opiera, m.in. o brzmienie przepisów ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: ustawa o CIT). Gmina uważa, że nie powinna traktować VAT naliczonego jako kosztu realizacji Inwestycji, jeśli podlega on odliczeniu. Tym samym, jako wydatki poniesione na realizację Inwestycji Gmina przyjmuje jej wartość netto. Gmina wskazała, że kalkulując wysokość czynszu opierała się na stawkach amortyzacyjnych, które dla poszczególnych elementów majątku, według ustawy o CIT, kształtują się następująco:
‒ budynki niemieszkalne - amortyzowane według stawki w wysokości 2,5%,
‒ obiekty inżynierii wodnej i lądowej - amortyzowane według stawki w wysokości 4,5%, ‒ urządzenia techniczne - amortyzowane według stawki w wysokości 10%.
Kalkulując wysokość czynszu dzierżawnego, Gmina posłużyła się wyrażonymi procentowo rocznymi stawkami amortyzacji, przewidzianymi w ustawie o CIT, tj. w wykazie rocznych stawek amortyzacyjnych stanowiącym załącznik nr 1 do ustawy o CIT, z uwzględnieniem różnych stawek przewidzianych dla poszczególnych elementów majątku wchodzącego w przedmiot dzierżawy. Jest to, według Wnioskodawcy, szczególnie uzasadnione - jako że amortyzacja w prawie podatkowym zasadniczo obrazuje stopień i tempo w jakim dany środek trwały ulega eksploatacji. Gmina uważa, że uzasadnione jest ustalenie wysokości czynszu dzierżawnego, mając na celu ustalenie tej wartości tak, aby była ona co najmniej spójna ze stosowanymi stawkami amortyzacyjnymi, wskazanymi przez samego ustawodawcę w ustawie o CIT.
Gmina podkreśliła dalej, że przepisy ustawy o VAT nie zawierają wytycznych dotyczących metodologii kalkulacji cen, w tym wysokości czynszu dzierżawnego z tytułu odpłatnego udostępnienia środka trwałego. Gmina pomocniczo posługuje się zatem przepisami ustawy o CIT, które stanowią istotną wskazówkę w zakresie kwotowego przedstawienia stopnia eksploatacji danego majątku oraz wskazówkę, ile co najmniej czynsz dzierżawny powinien wynosić. Jednocześnie celem Gminy jest, aby wysokość czynszu, którą łącznie otrzyma od GOK w związku z odpłatnym udostępnieniem Hali na podstawie umowy dzierżawy licząc od zakończenia Inwestycji, zwróciła poniesione przez Gminę wydatki na realizację Inwestycji. Mając powyższe na względzie miesięczny czynsz dzierżawny skalkulowany został w następujący sposób:
Miesięczny czynsz dzierżawny = wartość netto Inwestycji x roczna stawka amortyzacji dla danego środka trwałego / 12 (miesięcy).
Celem Gminy jest, aby wysokość czynszu, którą łącznie otrzyma od GOK w związku z odpłatnym udostępnieniem Hali na podstawie umowy dzierżawy licząc od momentu zakończenia Inwestycji, zwróciła poniesione przez Gminę wydatki na realizację Inwestycji - tj. suma czynszów, które Gmina pobierze, zwróci Gminie poniesione na Inwestycję nakłady netto. Metodologia taka zgodna jest z jednolitym stanowiskiem Ministra Finansów reprezentowanego przez DKIS. Zgodnie z zaobserwowanym przez Gminę stanowiskiem, kwotą czynszu uznawaną za najbardziej odpowiadającą realiom rynkowym, jest kwota, która co najmniej stanowi kwotę skalkulowaną w oparciu o roczne stawki amortyzacji dla danego rodzaju inwestycji/środka trwałego.
Gmina ustaliła wartość miesięcznego czynszu dzierżawnego na kwotę 33 741,42 PLN netto. Biorąc pod uwagę, że wartość inwestycji netto wynosi 14,35 mln PLN, roczny czynsz dzierżawny stanowi łącznie co najmniej 2,8% wartości netto nakładów poniesionych przez Gminę. Zastosowanie różnych stawek amortyzacyjnych w zależności od rodzaju środka trwałego (2,5% / 4,5% / 10%) oznacza, że w ciągu maksymalnie 36 lat Wnioskodawca uzyska zwrot poniesionych przez siebie kosztów Inwestycji. W ciągu 44 lat natomiast zwrócona zostanie wartość brutto Inwestycji (17,65 mln PLN). Powyższe ma uzasadnienie również w tym, że majątek ten będzie zdatny do użytku co najmniej przez 44 lata od momentu oddania Inwestycji do użytkowania, a nawet znacznie dłużej.
W odpowiedzi na pytania organu w piśmie z dnia [...] grudnia 2024 r. Gmina wskazała, że jest organizatorem GOK i sprawuje nad nim bezpośredni nadzór. GOK posiada osobowość prawną na podstawie wpisu do rejestru kultury prowadzonego przez Gminę.
Umowa zawarta na 3 miesiące z GOK przewidywała czynsz dzierżawny w wysokości: 33.741,42 (netto) + 23% VAT= 41.501,95 brutto miesięcznie. Z kolei umowa zawarta na czas nieoznaczony również przewidywała tę samą kwotę czynszu dzierżawnego, tj. 33.741,42 (netto) + 23% VAT= 41.501,95 brutto miesięcznie. Gmina stwierdziła, że dochody z tytułu dzierżawy infrastruktury powstałej w wyniku realizacji inwestycji w skali roku wyniosą 498.035,40 PLN brutto, co stanowi 1,5% planowanych dochodów własnych Gmina w 2025 roku. Wnioskodawca podkreślił, że kwota czynszu za odpłatne udostępnienie Hali jest/będzie znacząca dla budżetu Gminy.
W wyniku Inwestycji powstał obiekt hali sportowej, utwardzona nawierzchnia oraz farma fotowoltaiczna. Do kalkulacji wysokości czynszu dzierżawnego Gmina przyjęła stawkę amortyzacyjną, odpowiednio: dla hali sportowej - 2,5%, utwardzonej nawierzchni - 4,5% oraz farmy fotowoltaicznej - 10%. Odpisów amortyzacyjnych od hali dokonywać będzie Gmina.
Dalej Strona wskazała, że z Hali będą mogły korzystać jednostki oświatowe, których organem prowadzącym jest Gmina. GOK będzie dokonywał tego udostępnienia nieodpłatnie, celem realizacji zajęć lekcyjnych i poza lekcyjnych. GOK będzie miał obowiązek jednak utrzymywać funkcje sportowe obiektu. Powyższe kwestie zostały uregulowane w zawartej umowie dzierżawy pomiędzy GOK a Gminą. Koszty utrzymywania w odpowiednim stanie technicznym wybudowanej Hali po odpłatnym udostępnieniu jej na rzecz GOK będzie dokonywał GOK.
Ponadto Gmina stwierdziła, że od początku realizacji inwestycji zakładała, iż Hala będzie wykorzystywana komercyjnie z uwagi na charakter obiektu (nowoczesny obiekt sportowy z potencjałem w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej). Gmina zdecydowała o wykorzystywaniu Hali do działalności gospodarczej wraz z rozpoczęciem inwestycji, a więc w grudniu 2018. Gmina zamierzała wykorzystywać powstałą Halę wraz z całą infrastrukturą towarzyszącą od początku realizacji inwestycji do czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Gmina ponosiła wydatki na inwestycję od grudnia 2018. Inwestycję oddano do użytkowania w czerwcu 2024. Gmina jest i była zarejestrowanym i czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług w momencie ponoszenia wydatków związanych z powstaniem ww. inwestycji.
Na pytanie organu odnośnie czynności do jakich wykorzystywała Gmina przedmiotową infrastrukturę w okresie od czerwca 2024 r. do września 2024 r., Strona odpowiedziała, że w powyższym okresie Gmina prowadziła jedynie czynności związane z zapewnieniem prawidłowego funkcjonowania Hali, tj. związane z doposażeniem toalet, zakupem sprzętu sprzątającego oraz sportowego. Ponadto, Gmina podejmowała działania promujące Halę, takie jak dni otwarte. Zdaniem Gminy można przyjąć, że Gmina przygotowywała Halę do dzierżawy, a więc wykorzystywała ją do wykonywania czynności opodatkowanych VAT. Gmina nie dokonała odliczenia podatku VAT z faktur dokumentujących wydatki ponoszone w związku z realizacją inwestycji, o której mowa we wniosku. W pierwszej kolejności Gmina chciałaby potwierdzić przysługujące jej prawo do odliczenia VAT.
Ponadto, w piśmie z [...] stycznia 2025 r. wskazano, że instalacja fotowoltaiczna jest zamontowana na gruncie przy hali sportowej. Wydatki na ponoszone na budowę farmy fotowoltaicznej wyniosły 275 872,06 zł netto. Farma fotowoltaiczna również jest i będzie przedmiotem dzierżawy na rzecz GOK. Stroną umowy z przedsiębiorstwem energetycznym jest GOK. Wobec tego Gmina nie jest odbiorcą końcowym, o którym mowa w ustawie z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii, a zatem nie jest również prosumentem energii odnawialnej w rozumieniu przepisów tej ustawy. Zgodnie z informacjami posiadanymi przez Gminę, w związku z montażem instalacji fotowoltaicznej to GOK jest prosumentem energii odnawialnej. GOK rozlicza się z przedsiębiorstwem energetycznym z energii elektrycznej wyprodukowanej w instalacji fotowoltaicznej na zasadzie net-billingu. Strona wskazała również, że nie przewiduje się wynagrodzenia dla Gminy w związku z wyprodukowaną energią elektryczną z instalacji fotowoltaicznej.
Na tej podstawie Wnioskodawca zadał następujące pytania:
1. Czy odpłatne udostępnienie Hali powstałej w wyniku realizacji Inwestycji na rzecz GOK na podstawie umowy dzierżawy stanowi/będzie stanowić po stronie Gminy czynność podlegającą opodatkowaniu VAT?
2. Czy Gminie przysługuje prawo do odliczenia pełnych kwot podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki ponoszone na realizację przedmiotowej Inwestycji? Pytanie 1 dotyczy jednego stanu faktycznego i jednego zdarzenia przyszłego, zaś pytanie 2 dotyczy jednego stanu faktycznego.
W odpowiedzi na pierwsze pytanie Gmina wskazała, że odpłatne udostępnienie Hali powstałej w wyniku realizacji Inwestycji na rzecz GOK na podstawie umowy dzierżawy stanowi/będzie stanowić po stronie Gminy czynność podlegającą opodatkowaniu VAT. Z kolei w odpowiedzi na drugie pytanie wskazała, że Gminie przysługuje prawo do odliczenia pełnych kwot podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki ponoszone na realizację przedmiotowej Inwestycji.
W opinii Gminy, w ramach wykonywania przedmiotowej czynności, tj. odpłatnego udostępnienia Hali na rzecz GOK na podstawie umowy dzierżawy, Gmina działa/będzie działać w roli podatnika VAT. Mając zatem na uwadze, iż Gmina świadczy/świadczyć będzie usługę dzierżawy na rzecz GOK za wynagrodzeniem, tj. za czynsz dzierżawny w określonej wysokości i w konsekwencji powyższego Gmina działa/będzie działać w tym zakresie w roli podatnika VAT, przedmiotowa czynność dzierżawy podlegać będzie opodatkowaniu VAT na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 8 ust. 1 oraz art. 15 ust. 6 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2024 r., poz. 361 ze zm. – dalej "ustawa o VAT").
W opinii Gminy, czynność ta nie korzysta ze zwolnienia z VAT, gdyż ani ustawa o VAT, ani też rozporządzenia wykonawcze nie przewidują w takim przypadku zwolnienia z tego podatku.
W odpowiedzi na drugie pytanie Gmina wskazała, że mając na uwadze, iż Strona odpłatnie udostępniła majątek Inwestycji (bazując na umowie cywilnoprawnej) na rzecz podmiotu trzeciego, stwierdziła, że w zakresie wydatków na Inwestycję, Wnioskodawca działa jako podatnik VAT. Jeśli zaś chodzi o związek dokonywanych nabyć z wykonywaniem czynności opodatkowanych VAT, w kontekście zawarcia z GOK umowy dzierżawy Hali, zdaniem Gminy również ta przesłanka zostaje spełniona. W ocenie Gminy za bezsporny należy uznać fakt, iż ponoszenie wydatków inwestycyjnych na budowę przedmiotowego majątku jest konieczne i bezpośrednio związane z wykonywaniem przez Gminę czynności opodatkowanej w postaci usługi dzierżawy. Odpłatne udostępnienie Hali na warunkach określonych w opisie sprawy, stanowi uzasadnioną ekonomicznie działalność gospodarczą Gminy. Wysokość czynszu dzierżawnego ustalona w oparciu o wysokość rzeczywistych kosztów Gminy oraz o stawki amortyzacyjne wynikające z przepisów ustawy o CIT, zdaniem Gminy, daje jej podstawę do odliczenia VAT naliczonego od wydatków poniesionych w tym zakresie. Jako że amortyzacja w prawie podatkowym zasadniczo obrazuje stopień i tempo w jakim dany środek trwały ulega eksploatacji, Gmina uważa, że uzasadnione jest ustalenie wysokości czynszu dzierżawnego w wysokości co najmniej spójnej ze stosowanymi stawkami amortyzacyjnymi, wskazanymi przez samego ustawodawcę w ustawie o CIT. Z punktu widzenia Gminy, istotne jest również, aby ustalając wysokość czynszu dzierżawnego uwzględnić poniesione przez nią faktyczne wydatki na inwestycję w udostępniany majątek - tak, aby doszło do zwrotu na jej rzecz poniesionych wydatków. Gmina ma świadomość, że powyższe nie stanowi stricte wytycznych dotyczących metodologii kalkulacji czynszu dzierżawnego, jednak takich wytycznych Gmina nie odnajduje w żadnej z ustaw podatkowych. Jej zdaniem jednak, powyższe stanowi istotną wskazówkę w tym zakresie, dzięki czemu ustalona w ten sposób wysokość czynszu dzierżawnego spełnia wszelkie przesłanki uznania jej za zgodną z realiami rynkowymi oraz prawno-podatkowymi, w których funkcjonuje Wnioskodawca. Tym samym, stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, Gminie przysługuje prawo do odliczenia VAT naliczonego od wskazanych wydatków.
Zdaniem Gminy, nie powinna być ona traktowana inaczej/mniej korzystnie niż inne podmioty gospodarcze, dokonujące sprzedaży opodatkowanej VAT i korzystające w związku z tym z prawa do odliczenia podatku naliczonego przy zakupie towarów/usług niezbędnych w celu wykonywania czynności opodatkowanych VAT. Skoro bowiem Gmina jako czynny podatnik VAT, jest/będzie zobowiązana uiszczać VAT należny z tytułu świadczonej na rzecz GOK odpłatnej usługi udostępniania Hali na podstawie umowy dzierżawy, powinna ona mieć jednocześnie prawo do odliczenia VAT naliczonego od wydatków warunkujących możliwość świadczenia tej usługi. Gmina wskazała, że organizacja dnia otwartego w Hali, oraz strefy kibica w czasie turnieju, na które to wydarzenia wstęp był nieodpłatny nie może stanowić podstawy do uznania, że Hala była wykorzystywana przez Gminę również do działalności niepodlegającej VAT. Skarżąca zauważyła, że celem powyższych, incydentalnych wydarzeń były działania mające na celu promocję nowopowstałej Hali, wobec czego ich organizacja odbyła się w ramach prowadzonej przez Gminę działalności gospodarczej. Wydarzenia te odbyły się krótko po zakończeniu Inwestycji i miały na względzie umożliwienie obejrzenia obiektu przez zainteresowanych mieszkańców.
W wydanej w dniu [...] lutego 2025 r. interpretacji indywidualnej DKIS uznał za prawidłowe stanowisko w części dotyczącej uznania odpłatnego udostępnienia Hali na rzecz GOK powstałej w wyniku realizacji Inwestycji na podstawie umowy dzierżawy, za czynność podlegającą opodatkowaniu VAT i nieprawidłowe w części prawa do odliczenia pełnych kwot podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki ponoszone na realizację przedmiotowej Inwestycji.
W zakresie pytania pierwszego DKIS uznał, że dzierżawa stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.
W odniesieniu do tej czynności nie działa/nie będzie działać Strona jako organ władzy publicznej i w konsekwencji nie może/nie będzie mogła Gmina skorzystać z wyłączenia, o którym mowa w art. 15 ust. 6 ustawy. Zdaniem DKIS w analizowanym przypadku Gmina występuje/będzie występować w roli podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, a ww. czynność, tj. dzierżawa Hali – jako usługa zdefiniowana w art. 8 ust. 1 ustawy – podlega/będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.
W zakresie pytania drugiego co do wątpliwości w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego w pełnej wysokości w związku z realizacją Inwestycji objętej zakresem wniosku, DKIS podkreślił, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).
Wydzierżawiając budynek Hali powstałej w wyniku realizacji Inwestycji Gmina występuje/będzie występować w roli podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, a ww. czynność, tj. dzierżawa Hali – jako usługa zdefiniowana w art. 8 ust. 1 ustawy – jest/będzie opodatkowana podatkiem VAT. Jednakże organ zauważył, że w czerwcu 2024 r. odbył się dzień otwarty na Hali, w trakcie którego odwiedzający mogli ją obejrzeć. Zostały rozegrane również wtedy pokazowe mecze piłki nożnej. Ponadto w czasie turnieju piłkarskiego Mistrzostw Europy w piłce nożnej EURO 2024 dwukrotnie zorganizowana została "strefa kibica" w sali konferencyjnej Hali. Wstęp na te wydarzenia był nieodpłatny. W związku z powyższym - w okolicznościach tej sprawy - warunek wskazany w art. 86 ustawy, w momencie zakończenia inwestycji, tj. w czerwcu 2024 r., nie był spełniony, gdyż wydatki związane z realizacją opisanej we wniosku inwestycji nie były związane z wykonywanymi przez Gminę czynnościami opodatkowanymi, ponieważ ww. infrastruktura została nieodpłatnie udostępniona, tj. w ramach dnia otwartego - zostały rozegrane pokazowe mecze piłki nożnej, a także dwukrotnie zorganizowana została "strefa kibica" w sali konferencyjnej Hali, w czasie turnieju piłkarskiego Mistrzostw Europy w piłce nożnej EURO 2024. Wstęp na te wydarzenia był nieodpłatny. Na tej podstawie DKIS stwierdził, że budynek Hali był wykorzystywany przez Stronę do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zatem dopiero w momencie podpisania umowy dzierżawy z GOK, tj. od września 2024 r. budynek Hali jest wykorzystywany przez Gminę do czynności opodatkowanych VAT. Zdaniem organu należało przyjąć że na skutek dzierżawy nastąpi zmiana przeznaczenia budynku Hali – a zatem także towarów i usług nabytych do realizacji tej Inwestycji – a w konsekwencji zmieni się również prawo do odliczenia podatku naliczonego. W ocenie DKIS analiza przepisów jednoznacznie wskazuje, że w przypadku zmiany przeznaczenia środka trwałego, tj. w sytuacji, gdy nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi, podatnik jest obowiązany dokonać korekty podatku.
Na tej podstawie DKIS stwierdził, że w momencie rozpoczęcia odpłatnego udostępniania budynku Hali na rzecz GOK na podstawie umowy dzierżawy, która została zawarta we wrześniu 2024 r., doszło do zmiany jego przeznaczenia, a to spowodowało, że Gminie - zarejestrowanemu czynnemu podatnikowi podatku VAT - przysługuje prawo do odliczenia części podatku VAT od wydatków poniesionych na realizację Inwestycji w drodze korekty, na zasadach określonych w art. 91 ust. 7 ustawy, uwzględniając zapisy art. 91 ust. 2 i następne ustawy, pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy o VAT. W okolicznościach tej sprawy, nie zgodził się organ ze stanowiskiem Gminy, że ma ona prawo do odliczenia pełnych kwot podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki ponoszone na realizację ww. Inwestycji, skoro od czerwca 2024 roku do września 2024 roku budynek Hali był wykorzystywany przez Gminę do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
Skargę na powyższą interpretację indywidualną złożyła Gmina, która zaskarżonej Interpretacji Skarżąca zarzuca naruszenie: I. przepisów prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, tj.
1) art. 86 ust. 1, ust. 2 pkt 1, ust. 10, ust. 10c, ust. 11 oraz ust. 13 ustawy o VAT poprzez ich niezastosowanie i uznanie, że w momencie zakończenia Inwestycji wydatki poniesione na Inwestycję nie były związane z wykonywanymi przez Gminę czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług, ponieważ majątek inwestycji był wykorzystywany do czynności niepodlegających opodatkowaniu VAT, wskutek czego DKIS odmówił prawa do odliczenia pełnych kwot podatku VAT naliczonego z faktur dokumentujących wydatki ponoszone na Inwestycję pomimo, że od początku realizacji Inwestycji Gmina zamierzała wykorzystać Halę do czynności opodatkowanych VAT, a także wykorzystywała ten majątek wyłącznie do czynności opodatkowaniu VAT po oddaniu Inwestycji do użytkowania;
2) art. 91 ust. 7 ustawy o VAT w zw. z art. 91 ust, 2 - 6 oraz ust. 7a - 8 ustawy o VAT poprzez ich zastosowanie, a przez to uznanie, że Skarżącej przysługuje prawo do odliczenia części podatku VAT od wydatków poniesionych na realizację Inwestycji w drodze korekty na zasadach określonych w tych przepisach pomimo, że w przypadku Hali nie doszło do zmiany jej przeznaczenia - nie zaistniał przypadek, gdy Gmina nie miała prawa do odliczenia VAT naliczonego, a następnie zmieniło się prawo do odliczenia VAT naliczonego od wydatków na realizację Inwestycji albowiem od początku realizacji Inwestycji Gmina zamierzała wykorzystać Halę do czynności opodatkowanych VAT, jak i po oddaniu Inwestycji do użytkowania wykorzystywała ten majątek wyłącznie do czynności opodatkowanych VAT, wobec czego Gminie powinno przysługiwać prawo do odliczenia pełnych kwot podatku VAT naliczonego z faktur dokumentujących wydatki na Inwestycję;
3) art. 91 ust. 7 ustawy o VAT w zw. z art. 91 ust. 2 - ust. 6 oraz ust. 7a - 8 ustawy o VAT poprzez błędną ich wykładnię prowadzącą do ich zastosowania, polegającą na przyjęciu, że w przypadku gdy Gmina nie miała prawa do odliczenia VAT naliczonego (czemu Gmina zaprzecza), a następnie na skutek zmiany przeznaczenia Hali zmieniło się prawo do odliczenia VAT naliczonego od wydatków na realizację Inwestycji w trakcie trwania roku, w którym została oddana do użytkowania. Gminie przysługuje prawo do odliczenia części VAT naliczonego w drodze korekty na zasadach określonych w tych przepisach, pomimo, że w takim wypadku Gminie powinno przysługiwać zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT prawo do odliczenia pełnych kwot podatku VAT naliczonego z faktur dokumentujących wydatki ponoszone na Inwestycję;
4) art. 91 ust. 2a, ust. 4, ust. 5, ust. 6, ust. 7b, ust. 7c, ust. 7d, ust. 8 ustawy o VAT poprzez ich zastosowanie, polegające na uznaniu, że Skarżącej przysługuje prawo do odliczenia części podatku VAT naliczonego od wydatków poniesionych na realizację Inwestycji w drodze korekty na zasadach określonych w tych przepisach, pomimo że w niniejszej sprawie Gminie powinno przysługiwać zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT prawo do odliczenia pełnych kwot podatku VAT naliczonego z faktur dokumentujących wydatki ponoszone na Inwestycję, a wskazane przepisy nie dotyczą przypadku będącego przedmiotem stanu faktycznego;
5) art. 86 ust. 1, ust. 2 pkt 1, ust. 10, ust. 10c, ust. 11 oraz ust. 13 ustawy o VAT w związku z art. 1 ust. 2 Dyrektywy 112/WE/2006 w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodane! (dalej: Dyrektywa VAT) poprzez ich niezastosowanie i uznanie, że w będącej przedmiotem Interpretacji sprawie Skarżącej przysługuje prawo do odliczenia części podatku VAT od wydatków poniesionych na realizację Inwestycji w drodze korekty na zasadach określonych w art. 91 ust. 7 w zw. z art. 91 ust. 2 i następne ustawy o VAT i w konsekwencji naruszenie zasady neutralności VAT;
II. przepisów prawa procesowego w sposób mogący mieć wpływ na wynik sprawy, tj.:
1) art. 121 § 1 w związku z art. 14c § 1 i 2 oraz art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2025 r., poz. 111, dalej: O.p.) poprzez działania naruszające zasadę pogłębiania zaufania do organu, ze względu na brak merytorycznej poprawności i staranności działania oraz uznanie stanowiska Skarżącej za nieprawidłowe, podczas gdy właściwe zastosowanie normy prawnej do opisanego stanu faktycznego - w tym właściwe jego zrozumienie - winno skutkować przyjęciem poprawności ujętego we wniosku rozumowania Podatnika, przez co naruszono zasadę legalizmu i zasadę zaufania.
Mając na uwadze powyższe Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej Interpretacji w części dotyczącej prawa Gminy do odliczenia pełnych kwot podatku VAT naliczonego z faktur dokumentujących wydatki ponoszone na realizację przedmiotowej Inwestycji oraz zasądzenie od DKlS na rzecz Skarżącej zwrotu kosztów postępowania.
W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim zważył, co następuje:
Skarga jest zasadna.
Na wstępie przypomnieć należy, że na podstawie art.1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2024 r., poz. 1267), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości między innymi poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym zasadą jest, że kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Z kolei stosownie do art. 134 § ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2024 r. poz. 935, dalej jako: P.p.s.a.), Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a. Ten ostatni przepis stanowi, że Skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą, opinię, o której mowa w art. 119zzl § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa, i odmowę wydania tych opinii, opinię w sprawie opodatkowania wyrównawczego, opinię zabezpieczającą w sprawie opodatkowania wyrównawczego i odmowę wydania opinii zabezpieczającej w sprawie opodatkowania wyrównawczego może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.
Strona skarżąca wniosła o cyt. "uchylenie zaskarżonej Interpretacji w części dotyczącej prawa Gminy do odliczenia pełnych kwot podatku VAT naliczonego z faktur dokumentujących wydatki ponoszone na realizację przedmiotowej Inwestycji (pytanie nr 2 Wniosku), na podstawie art. 146 § 1 w związku z art. 145 § 1 pkt 1 PPSA". Jednak w ocenie Sądu, z uwagi na sposób konstrukcji rozstrzygnięcia zaskarżonej interpretacji, niemożliwe jest precyzyjne wskazanie części w jakiej akt ten podlegałby uchyleniu. Dlatego też, uwzględniając skargę, Sąd orzekł jak w pkt 1 sentencji wyroku. Niemniej jednak, z uwagi na brak zarzutów dotyczących naruszenia art. 8 ust. 1 oraz art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, Sąd nie dokonał kontroli zaskarżonej interpretacji w części dotyczących tych przepisów.
Zaskarżona interpretacja została uchylona bowiem na uwzględnienie zasługiwały dwa zasadnicze zarzuty skargi.
Po pierwsze, Sąd podziela ocenę skarżącej, że w opisanym stanie faktycznym, nie nastąpiła zmiana pierwotnego przeznaczenia hali, a co za tym idzie nie zmieniło się prawo do odliczenia podatku naliczonego.
Po drugie, nawet jeżeli uznać, że nastąpiła zmiana pierwotnego przeznaczenia wspomnianego budynku, to w sytuacji gdy w tym samym roku, budynek został ostatecznie wykorzystany zgodnie z pierwotnym przeznaczeniem, to zaskarżona interpretacja nie zawiera uzasadnienia prawidłowego stanowiska w zakresie zasad dokonania korekty na podstawie art. 91 ust. 7 ustawy o VAT.
Wyjaśniając pierwszą z przyczyn uwzględnienia skargi wskazać należy, że organ podatkowy, udzielając pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, związany jest stanem faktycznym przestawionym przez wnioskodawcę we wniosku i w pismach uzupełniających, nie jest uprawniony do weryfikacji tego stanu faktycznego, jak również do dokonywania własnych ustaleń. Obowiązkiem organu podatkowego jest wyłącznie ocena prawna stanowiska wnioskodawcy na gruncie bezspornego stanu faktycznego, którego organ nie może modyfikować. Związanie okolicznościami wskazanymi przez wnioskodawcę dotyczy również Sądu dokonującego kontroli zgodności z prawem udzielonej interpretacji.
W opisie stanu faktycznego oraz odpowiedziach udzielanych w trakcie postępowania w przedmiocie wydania interpretacji skarżąca wyjaśniła, że od początku realizacji inwestycji zakładała, że hala będzie wykorzystywana komercyjnie z uwagi na charakter obiektu (nowoczesny obiekt sportowy z potencjałem w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej). Z kolei tuż po oddaniu budynku do użytkowania, zorganizowała dwa nieodpłatne wydarzenia, ponieważ Gminie zależało, aby jak największa liczba potencjalnych klientów miała okazję obejrzenia Hali i skorzystania z jej wyposażenia. Natomiast już 3 miesiące po oddaniu budynku do użytku został on wydzierżawiony.
Istotna dla rozstrzygnięcia jest zatem odpowiedź na pytanie, czy budynek zmienił, na wspomniane 3 miesiące, swoje pierwotne przeznaczenie. Konsekwencją odpowiedzi pozytywnej będzie utrata przez Gminę prawa do odliczenia pełnych kwot podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki ponoszone na jego budowę. Stosownie bowiem do art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.
W ocenie Sądu, z wszystkich elementów stanu faktycznego wynika, że krótkotrwałe, bezpłatne udostępnienie budynku w celu jego promocji przed odpłatnym udostępnieniem, nie zmienia jego charakteru jako przeznaczonego do działalności gospodarczej.
Przypomnieć należy, że stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Zgodnie z ust. 2 działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.
W treści wniosku wskazano, że w udostępnionej hali GOK organizuje i będzie organizował różnego rodzaju imprezy o charakterze sportowym, rekreacyjnym i kulturalnym. Będzie uzyskiwał przychody z dzierżawy pomieszczeń siłowni oraz wynajmu sali sportowej - przykładowo na prowadzenie zajęć sportowych, rekreacyjnych i kulturalnych. GOK udostępnia i będzie udostępniał nieodpłatnie Halę szkołom Gminnym w celu realizacji zajęć lekcyjnych i pozalekcyjnych wychowania fizycznego, zawodów sportowych, wydarzeń sportowo-rekreacyjnych i kulturalnych. Ponadto GOK organizuje / będzie organizował oraz współorganizował inicjowane przez Gminę otwarte wydarzenia sportowe, rekreacyjne i kulturalne.
Przyjąć zatem należy, że zorganizowanie, jeszcze przez Gminę, dnia otwartego, pokazowych meczów piłki nożnej oraz "stref kibica" zasadniczo nie odbiega od działalności prowadzonej przez GOK. W ocenie Sądu nie ulega również wątpliwości, że gdyby wydarzenia te zorganizował GOK w celu, jak to wskazano we wniosku, umożliwienia jak największej liczbie potencjalnych klientów okazji obejrzenia hali i skorzystania z jej wyposażenia, to wydarzenia te miałyby związek z działalnością gospodarczą GOK. Przyczyniłoby się bowiem wprost do zwiększenia jego przychodów.
Zatem jedyna różnica sprowadza się do podmiotu organizującego wspomniane wydarzenia. Należy jednak zauważyć, że w szeroko pojętym interesie gospodarczym Gminy jest zapewnienie trwałości realizacji zamierzonego przez nią celu w postaci odpłatnego udostępniania hali podmiotowi trzeciemu. Jak przyznał organ w zaskarżonej interpretacji, w odniesieniu do tej czynności Gmina nie działa jako organ władzy publicznej i w konsekwencji występuje w roli podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, a ww. czynność, tj. dzierżawa Hali – jako usługa zdefiniowana w art. 8 ust. 1 ustawy – będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.
W ocenie Sądu promowanie hali, jeszcze przed jej wydzierżawieniem, mogłoby służyć pozyskania jak najlepszych warunków dzierżawy (co nie miało miejsca w opisanym stanie faktycznym) albo służyć zapewnieniu trwałości osiągania przychodów z działalności gospodarczej w postaci dzierżawy. Dzięki tym wydarzeniom dzierżawa hali stała się bardziej opłacalna dla GOK, a tym samym przyczyniała się do możliwości opłacania czynszu.
Co równie istotne, Gmina od początku inwestycji nosiła się z zamiarem wydzierżawienia hali a jak podała we wniosku, celem wspomnianych wydarzeń było umożliwienie jak największej liczbie potencjalnych klientów obejrzenia hali i skorzystania z jej wyposażenia – co należy uznać za promocję inwestycji. Zatem była to promocja obiektu od początku przeznaczonego do działalności gospodarczej, a po zakończeniu promocji, rzeczywiście wydzierżawionego. W konsekwencji zorganizowane przez Gminę wydarzenia należy uznać za czynności wstępne, przygotowawcze, które winny być traktowane jako stanowiące działalność gospodarczą.
Przyjęte przez organ założenie, że za moment rozpoczęcia działalności należy uznać moment rozpoczęcia uzyskiwania z nieruchomości dochodu jest sprzeczne z zasadą neutralności podatku od towarów i usług. Opisane we wniosku organizowane przez Gminę wydarzenia nie stanowiły opóźnienia w rozpoczęciu działalności. Z tych przyczyn wydarzenia te były elementem prowadzonej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.
W konsekwencji, z uwagi na brak zmiany pierwotnego przeznaczenia hali, zaskarżona interpretacja indywidualna narusza art. 86 ust. 1 i w konsekwencji art. 86 ust. 2 pkt 1. ust. 10. ust. 10c. ust. 11 oraz ust. 13 ustawy o VAT.
Uzasadniając drugą przyczynę uchylenia zaskarżonej interpretacji indywidualnej wskazać należy, że stosownie do art. 14c § 2 O.p. w razie negatywnej oceny stanowiska wnioskodawcy interpretacja indywidualna zawiera wskazanie prawidłowego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym. W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego zwraca się uwagę, że uzasadnienie prawne interpretacji indywidualnej spełniające wymagania wynikające z art. 14c § 2 O.p. powinno zawierać nie tylko przytoczenie przepisów prawa, na których organ oparł swoje stanowisko, ale również wyjaśnienie znaczenia tych przepisów w kontekście podanego przez stronę stanu faktycznego, ze wskazaniem jego istotnych znamion. Z uzasadnienia prawnego interpretacji powinien wynikać tok rozumowania organu interpretacyjnego, który doprowadził z jednej strony do zanegowania stanowiska wnioskodawcy, a z drugiej strony do przyjęcia przez organ stanowiska odmiennego (np. wyroki NSA z 15 listopada 2019 r., sygn. akt II FSK 3911/17, 5 czerwca 2019 r., sygn. akt II FSK 2433/17, z 5 marca 2025 r., sygn. akt II FSK 763/22, z 13 marca 2025 r., sygn. akt I FSK 265/22).
W ocenie Sądu w zaskarżonej interpretacji brakuje precyzyjnego wyjaśnienia, dlaczego i w jaki sposób w sprawie ma znaleźć zastosowanie art. 91 ust. 7 ustawy o VAT. Słusznie bowiem zauważa autor skargi, że istotnym elementem stanu faktycznego jest to, że przyjęta przez organ zmiana pierwotnego przeznaczenia hali trwała jedynie przez 3 miesiące, a przed końcem roku, w którym halę oddano do użytku, hala z wykorzystywana była odpłatnie. Organ poprzestał na wyjaśnieniu, że "w momencie rozpoczęcia odpłatnego udostępniania budynku Hali na rzecz GOK na podstawie umowy dzierżawy, która została zawarta we wrześniu 2024 r., doszło do zmiany jego przeznaczenia, a to spowodowało, że Państwu - zarejestrowanemu czynnemu podatnikowi podatku VAT - przysługuje prawo do odliczenia części podatku VAT od wydatków poniesionych na realizację inwestycji pn. "Budowa hali sportowej przy Zespole Szkół [...]", w drodze korekty, na zasadach określonych w art. 91 ust. 7 ustawy, uwzględniając zapisy art. 91 ust. 2 i następne ustawy, pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy."
Z tej części stanowisko organu nie wynika ani znaczenie tych przepisów, dla ww. elementu stanu faktycznego, ani też, co istotniejsze, tok rozumowania organu. Nie jest zasadna argumentacja, zgodnie z którą kwestia dotycząca sposobu dokonania ewentualnej korekty nie była objęta zakresem zadanego pytania we wniosku. Przedstawienie w interpretacji prawidłowego stanowiska wymaga, wyjaśnienia dlaczego ten a nie inny przepis ma znaleźć zastosowanie do określonego stanu faktycznego. Tym samym niezbędne jest wskazanie, w jaki sposób przepis ma zostać zastosowany, co prowadzi, w wypadku niniejszej sprawy, do przedstawienia sposobu dokonania korekty.
Z uwagi na naruszenie przez zaskarżoną interpretację przepisu art. 14c § 2 O.p. poprzez brak uzasadnienia prawnego w zakresie zastosowania "art. 91 ust. 7 ustawy, uwzględniając zapisy art. 91 ust. 2 i następne ustawy", za przedwczesne należy uznać odniesienie się do podniesionych w skardze zarzutów naruszenia art. 91 ust. 7 ustawy o VAT w zw. z art. 91 ust, 2 - ust. 6 oraz ust. 7a - ust. 8 ustawy o VAT.
W trakcie ponownego rozpoznania sprawy organ uwzględni treść niniejszego orzeczenia.
Mając na względzie przedstawione motywy Sąd, w oparciu o przepisy art. 146 § 1 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) P.p.s.a. uchylił zaskarżoną interpretację, o kosztach postępowania orzekając na podstawie art. 200 i 205 § 2 tejże ustawy.