I SA/Gl 915/06

I SA/Gl 915/06 - Wyrok WSA w Gliwicach
Data orzeczenia
2006-08-24
orzeczenie nieprawomocne
Data wpływu
2006-05-24
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Sędziowie
Eugeniusz Christ
Małgorzata Wolf-Mendecka /przewodniczący/
Teresa Randak /sprawozdawca/
Symbol z opisem
6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Sygn. powiązane
II FSK 1746/06 - Wyrok NSA z 2008-02-13
Skarżony organ
Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku
Uchylono zaskarżoną decyzję
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Małgorzata Wolf-Mendecka, Sędzia NSA Eugeniusz Christ, Sędzia WSA Teresa Randak (sprawozdawca), Protokolant asyst. sędz. Katarzyna Stuła- Marcela, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 24 sierpnia 2006r. sprawy ze skargi E. G. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych 1. uchyla zaskarżoną decyzję; 2. stwierdza, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu w całości do czasu uprawomocnienia się wyroku.
Uzasadnienie
Decyzją z dnia [...] r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w K. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w W. z dnia [...] r. nr [...] określającej E. G. wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2004 r. w kwocie [...] zł. W uzasadnieniu decyzji stwierdzono – nie podzielając w tym przedmiocie zarzutów odwołania – iż podatniczka, nie posiadając uprawnienia, skorzystała z preferencyjnych zasad rozliczenia z wysokości osiągniętych w roku podatkowym 2004 dochodów składając zeznanie podatkowe PIT – 37 wraz z mężem oraz odliczając od podatku kwotę [...] zł. stanowiącą 1% podatku należnego z tytułu wpłaty na rzecz organizacji pożytku publicznego.
Odnosząc się do pierwszej z wymienionych kwestii – organ odwoławczy – stwierdził, iż zasadne było stanowisko organu pierwszej instancji, który zakwestionował prawo małżonków do wspólnego rozliczenia dochodów osiągniętych w 2004 r., gdyż mąż podatniczki osiągał w tym roku podatkowym dochody z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej w zakresie doradztwa i najmu nieruchomości opodatkowanych w formie podatku liniowego według stawki 19%. Powołując się na przepisy ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych ( Dz. U. Nr 14, poz. 176 z 2000 r. z późn. zm. ) w dalszej części uzasadnienia określanej skrótem "updof", w szczególności na brzmienie treści art. 6 ustawy, organ podkreślił, iż zasadą jest odrębne opodatkowanie małżonków od osiąganych przez nich dochodów. Preferencyjne opodatkowanie tych dochodów – określone w art. 6 ust. 2 w/w ustawy - przysługuje tylko tym podatnikom, którzy łącznie spełniają warunki wymienione w tym przepisie tj. małżonkom pozostającym w związku przez cały rok podatkowy, między którymi istniała ustawowa wspólność majątkowa i którzy złożyli wniosek we wspólnym zeznaniu rocznym. Zasada ta została jednak wyłączona – na mocy art. 6 ust. 8 ustawy – w odniesieniu do tych podatników, gdy chociażby jeden z nich korzystał z formy opodatkowania określonej w art. 30 c ustawy, a więc do którego miały zastosowanie przepisy o podatku liniowym. Powołując się na dokumentację zgromadzoną w sprawie, w tym na wniosek A. G. z dnia [...] 2004 r. o wyborze formy opodatkowania, a także na wyjaśnienia złożone do protokołu kontroli z dnia [...] 2005 r., z których wynikało, że działalność gospodarcza małżonka w zakresie doradztwa i usług opodatkowana była podatkiem liniowym, organ odwoławczy podtrzymał stanowisko organu pierwszej instancji o braku prawa małżonków do wspólnego rozliczenia podatkowego za 2004 r.
Odnosząc się do zarzutu naruszenia przez organ podatkowy art. 27 d updof, Dyrektor Izby Skarbowej podkreślił, iż prawo odliczenia od podatku kwoty przekazanej na rzecz organizacji pożytku publicznego przysługiwało w sytuacji, gdy podatnik w terminie od dnia 1 stycznia roku podatkowego, w którym składane jest zeznanie roczne do dnia złożenia zeznania, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia zeznania dokonał wpłaty na rzecz organizacji pożytku publicznego, o których mowa w przepisach o działalności pożytku publicznego. Brzmienie w/w przepisu przesądza – zadaniem organu odwoławczego – iż wpłata 1% kwoty podatku na rzecz wybranej organizacji pożytku publicznego – winna być dokonana przed złożeniem zeznania rocznego. Zeznanie roczne winno bowiem wykazać fakt przekazania darowizny, a nie zamiar jej dokonania. Wskazując na ustalony w sprawie stan faktyczny, organ podkreślił, iż:
1) zeznanie podatkowe małżonków zostało złożone w dniu [...] 2005 r. o czym świadczy data stempla Urzędu Pocztowego w J.,
2) wpłata na rzecz organizacji pożytku publicznego nastąpiła w dniu [...] 2005 r. w wysokości [...] zł. stanowiącej 1% należnego podatku wynikającego ze wspólnego zeznania małżonków.
Reasumując organ odwoławczy uznał, że decyzja organu pierwszej instancji nie narusza prawa, a zatem brak było podstaw do wyeliminowania jej z obrotu prawnego. Organ zwrócił także uwagę, że powołany w odwołaniu art. 27 d ust. 2a updof wszedł w życie z dniem 1 stycznia 2005 r. i nie miał zastosowania do dochodów uzyskanych przed tym dniem. Za niezasadne też organ odwoławczy uznał zarzuty naruszenia przez organ pierwszej instancji przepisów postępowania, wskazując że organ ten:
1) postanowieniem z dnia [...] r. nr [...] zawiadomił podatniczkę o możliwości czynnego udziału stron w każdym stadium postępowania oraz wypowiedzenia się co do zebranych dowodów i materiałów,
2) postanowieniem z dnia [...] r. nr [...] wyznaczył siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w sprawie zgromadzonego materiału dowodowego,
3) postanowieniem z dnia [...] r. nr [...] wyznaczył kolejny termin do zapoznania się z materiałem dowodowym.
Za bezzasadne uznał organ odwoławczy twierdzenie pełnomocnika, iż organ zaliczył do materiału dowodowego tylko te okoliczności co do których strona nie mogła się wypowiedzieć, wskazując na fakt zapoznania się pełnomocnika ze zgromadzonym materiałem w dniu [...] 2005 r. potwierdzonego protokołem sporządzonym dla dokonania tej czynności.
Decyzja Dyrektora Izby Skarbowej została zaskarżona przez podatniczkę działającą przez pełnomocnika będącego radcą prawnym do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. W skardze zarzucono organowi odwoławczemu naruszenie:
1) przepisów prawa materialnego poprzez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie art. 27 d ust. 1 updof w brzmieniu obowiązującym w roku 2004,
2) przepisów postępowania tj. art. 120, art. 121 i art. 122 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa ( Dz. U. Nr 137, poz. 926 z późn. zm. ) określających zasadę legalizmu, zasadę prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych oraz zasadę prawdy obiektywnej.
W uzasadnieniu skargi przedstawiono przebieg postępowania podatkowego przed organami obu instancji, a następnie nie kwestionując ustalonego przez organy stanu faktycznego zaprezentowano polemiczny pogląd co do interpretacji art. 27 d ust. 1 updof. W ocenie pełnomocnika sformułowanie tego przepisu pozwala na ustalenie, że drugiemu z terminów wymienionych w tym przepisie podatniczka nie uchybiła, a skoro tak to wpłata dokonana w dniu [...] 2005 r. na rzecz organizacji pożytku publicznego, a więc przed upływem terminu złożenia zeznania rocznego za 2004 r. dotyczyła 2004 r. i powinna pomniejszać zobowiązanie podatkowe za ten rok. W dalszej kolejności, pełnomocnik podniósł, że żaden przepis ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie przewiduje sankcji, które organy podatkowe zastosowały wobec podatniczki. Zwrócił także uwagę, że zostały spełnione cele regulacji dotyczące dobrowolnego wspomagania organizacji pożytku publicznego i że działania organów podatkowych naruszają powszechne wartości takie jak zasadę sprawiedliwości społecznej, czy też zaufania obywateli do organów władzy publicznej. W ocenie pełnomocnika w prawie podatkowym należy pomocniczo stosować wykładnię celowościową i systemową, o ile ich wyniki nie są sprzeczne z zasadami wykładni językowej. W końcowej części skargi pełnomocnik zarzucił organom podatkowym naruszenie zasad ogólnych postępowania, podnosząc że zastosowano restrykcyjne narzędzie fiskalizmu państwa, a nie – jak powinno to być w rozpatrywanym przypadku – racjonalnej metody partycypacji obywateli w wydatkach państwa.
Pełnomocnik wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji.
Dyrektor Izby Skarbowej, w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu objętej skargi decyzją.
Wojewódzki Sąd Administracyjny rozważył co następuje.
Skarga jest zasadna, jednakże w zasadniczej części z innych powodów niż wskazane w skardze.
Zgodnie z art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej pod względem legalności, a więc zgodności działań administracji z obowiązującym prawem.
W sytuacji, gdy sąd administracyjny stwierdzi, iż wydana decyzja narusza prawo, to zgodnie z treścią art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r., Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz.1270 z późn. zm.) uchyla decyzję w części lub całości. Uchylenie decyzji następuje w przypadku gdy doszło do naruszenia prawa materialnego, mającego wpływ na wynik sprawy, naruszenia prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub innego naruszenia przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy.
Przedmiot sporu w rozpatrywanej sprawie ogranicza się do interpretacji i zastosowania – w niekwestionowanym przez strony stanie faktycznym – przepisu art. 27 d updof, a konkretnie do rozstrzygnięcia, czy skarżąca zasadnie zmniejszyła o 1% podatek za rok podatkowy 2004 z tytułu wpłaty na rzecz organizacji pożytku publicznego, dokonanej w dniu [...] 2005 r. Organy podatkowe konsekwentnie twierdziły o braku prawa skarżącej do dokonania tego zmniejszenia, z czym nie zgadzała się skarżąca, podkreślając że przyjętej wykładni gramatycznej w/w przepisu nie da się pogodzić ani z celem, ani też z funkcją zawartej w niej regulacji.
W tym miejscu zasadne jest wskazanie na regulację zawartą w treści art. 134 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm. ), zgodnie z którym sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.
W rozpatrywanej sprawie, zarówno pełnomocnik, jak i organy skupiły swoje rozważania na treści art. 27 d updof, pomijając treść art. 6 ustawy z dnia 18 listopada 2004 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw ( Dz. U. Nr 263, poz. 2619 ). Zgodnie z w/w przepisem "Podatnikom, którzy w terminie od dnia 1 stycznia 2005 r. do dnia złożenia zeznania podatkowego za 2004 r., nie później jednak niż do dnia 30 kwietnia 2005 r., dokonali wpłaty na rzecz organizacji pożytku publicznego, działającej na podstawie ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie (Dz. U. Nr 96, poz. 873 oraz z 2004 r. Nr 64, poz. 593, Nr 116, poz. 1203 i Nr 210, poz. 2135), przysługuje prawo do pomniejszenia należnego podatku dochodowego za 2004 r. wynikającego z zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1 ustawy, o której mowa w art. 1, zgodnie z art. 27d ustawy, o której mowa w art. 1, w brzmieniu obowiązującym w 2004 r.
Nie jest zatem zasadne, jak dokonały tego organy podatkowe zastosowanie do terminów treści art. 27 d ust. 1 updof, gdyż zgodnie z zasadą iż przepis późniejszy ma pierwszeństwo przed przepisem wcześniejszym, nie ulega wątpliwości, że art. 6 ustawy zmieniającej spełnia przesłankę wynikającą z w/w zasady. Podkreślenia także wymaga fakt, iż przepisy ustawy zmieniającej weszły w życie z dniem 1 stycznia 2005 r. – z wyłączeniem na mocy art. 9 ustawy – przepisów art. 3 -5 i art. 30 a ust. 10 oraz art. 30 b ust. 5 c i ust. 8. Nie ma zatem racji Dyrektor Izby Skarbowej, wskazując w uzasadnieniu, iż przepisy ustawy zmieniającej mają zastosowania do dochodów uzyskanych od dnia 1 stycznia 2005 r., gdyż to nie przepis art. 8 ustawy zmieniającej, ale przepis art. 6 tej ustawy mają zastosowanie w niniejszej sprawie. Podkreślenia wymaga okoliczność niefortunnego odesłania przez w/w przepis art. 6 do stosowania art. 27 d updof, gdyż i jeden i drugi przepis reguluje kwestię terminów wpłat na rzecz organizacji pożytku publicznego. Stosując jednak zasadę wcześniej wymienioną oraz biorąc pod uwagę treść art. 6 ustawy zmieniającej, który wprost wskazuje na wpłaty dokonane w terminie "od dnia 1 stycznia 2005 r. do dnia złożenia zeznania podatkowego za 2004 r., nie później jednak niż do dnia 30 kwietnia 2005 r." nie ulega wątpliwości, że przepis ten ma zastosowanie do rozliczenia rocznych dochodów za 2004 r. z zastosowaniem zasad wynikających z treści art. 27 d updof, w brzmieniu obowiązującym w 2004 r. Z tych też względów – co wymaga podkreślenia – zastosowanie do terminów wpłat treści art. 27 d ust. 1 updof z pominięciem treści art. 6 ustawy zmieniającej stanowiło naruszenie przepisów postępowania polegające na błędnym zastosowaniu podstawy prawnej rozstrzygnięcia.
W ocenie pełnomocnika skarżących dokonanie wpłaty po dniu złożenia zeznania podatkowego, ale przed upływem terminu określonego do dnia złożenia zeznania tj. 30 kwietnia wypełnia dyspozycję tego przepisu i że zmniejszenie podatku o dokonaną wpłatę w dniu [...] 2005 r. ( przy złożonym zeznaniu podatkowym w dniu [...] 2005 r. ) było zasadne i zgodne z prawem. Organy podatkowe odmawiając skarżącej prawa do zmniejszenia podatku stwierdziły natomiast, że wpłata nastąpiła po dniu złożenia zeznania podatkowego, a zatem prawo to skarżąca utraciła. Skład orzekający w niniejszej sprawie – na wstępie pragnie zauważyć – iż redakcja tego przepisu budzić może wątpliwości w praktycznym jego zastosowaniu, czego ewidentnym przykładem jest rozpatrywany spór. W pierwszej kolejności należy odpowiedzieć na pytanie, jaki charakter ma użyte przez ustawodawcę sformułowanie " w terminie od dnia 1 stycznia 2005 r., do dnia złożenia zeznania podatkowego za 2004 r., nie później jednak niż do dnia 30 kwietnia 2005 r." Z zacytowanego przepisu wynika, że zmniejszenie podatku o dokonaną wpłatę na rzecz organizacji pożytku publicznego za rok podatkowy 2004, było dopuszczalne, w sytuacji, gdy podatnik spełnił łącznie następujące warunki:
- po pierwsze, dokonał wpłaty na rzecz organizacji pożytku publicznego,
- po drugie, wpłata ta została dokonana w terminie od dnia 1 stycznia 2005 r. do dnia złożenia zeznania rocznego za 2004 r., nie później jednak niż do dnia 30 kwietnia 2005 r.
W rozpatrywanej sprawie należy jednak uwzględnić okoliczność, iż zeznanie złożone przez skarżącą i jej męża zostało zakwestionowane przez organy podatkowe. Nie bez znaczenia jest zatem treść art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej oraz art. 6 updof, zgodnie z którym organy podatkowe uprawnione są do określenia – w drodze decyzji administracyjnej – wysokości zobowiązania podatkowego oraz wysokość podatku należnego. Z brzmienia art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej wynika, że w/w uprawnienie organu obejmuje sytuacje, gdy "w postępowaniu podatkowym organ podatkowy stwierdzi, że podatnik, mimo ciążącego na nim obowiązku, nie zapłacił w całości lub w części podatku, nie złożył deklaracji albo że wysokość zobowiązania podatkowego jest inna niż wykazana w deklaracji (....)". Postępowanie podatkowe, co wynika jednoznacznie z brzmienia przepisu, w sytuacji gdy organ kwestionuje wysokość podatku lub wysokość zobowiązania podatkowego wykazanego w deklaracji niweluje dane wynikające z zeznania rocznego podatnika. Czy w takiej sytuacji zasadne jest przy zakwestionowaniu danych wynikających z zeznania, jednoczesne powoływanie się na to samo zeznanie i nie uwzględnienie wpłat, które dokonane zostały przez skarżącą i jej męża w dniu [...] 2005 r., zatem przed upływem 30 kwietnia 2005 r. Należy bowiem odpowiedzieć na pytanie, czy w takiej sytuacji, organy nie były zobowiązane do uwzględnienia z urzędu tej okoliczności, skoro zeznanie zostało wyeliminowane, a organy ustalały wysokość zobowiązania i należnego podatku w drodze postępowania podatkowego. Wyeliminowanie zeznania oznacza w ocenie Sądu sytuację pod względem prawnym identyczną z jego nie złożeniem, a skoro tak to dokonana wpłata w dniu [...] 2005 r. wypełniała przesłankę wynikającą z treści art. 6 ustawy zmieniającej, gdyż wpłata ta została dokonana przed upływem 30 kwietnia 2005 r., a więc "nie później niż do dnia 30 kwietnia 2005 r.". Przyjęcie odmiennej interpretacji oznaczałoby bowiem, że podatnicy, którzy nie złożyli zeznania o wysokości osiągniętych dochodów za 2004 r., a dokonali by np. w dniu 29 kwietnia 2005 r. wpłaty na rzecz organizacji pożytku publicznego korzystaliby z prawa do zmniejszenia podatku na zasadach określonych w treści art. 27 d updof, natomiast podatnicy którzy złożyli zeznanie w ustawowym terminie np. dnia 29 kwietnia 2005 r. a w dniu 30 kwietnia 2005 r. dokonali wpłaty na rzecz organizacji pożytku publicznego, jednakże popełnili błąd i organ wszcząłby postępowanie podatkowe, tego prawa byliby pozbawieni. Takiej interpretacji w/w przepisu nie da się pogodzić z podstawowymi zasadami wyrażonymi w Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, w tym z zasadą równości i sprawiedliwości społecznej. Nie bez znaczenia, przy stosowaniu art. 6 ustawy zmieniającej i art. 27 d updof, w ocenie Sądu, jest zastosowana wykładnia tych przepisów, gdyż oparcie jej tylko na wykładni językowej, którą przyjęły organy podatkowe, prowadzi do ich zawężającego zastosowania i wniosków niezgodnych zarówno z celem jak i funkcją zawartą w tej regulacji. Podatnicy bowiem uzyskali prawo do zmniejszenia podatku dochodowego, wynikającego z zeznania rocznego za 2004 r. Istotnym – w tym miejscu rozważań – jest wskazanie, iż podatek ten zgodnie z treścią art. 45 ust. 4 updof, podlega uregulowaniu, w wysokości wynikającej z zeznania rocznego, w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym. Roczne zobowiązanie podatkowe powstaje zatem z dniem 1 stycznia roku następującego po roku podatkowym i od tego też dnia do dnia 30 kwietnia podatnicy mogą składać zeznania podatkowe i w tym też terminie regulować należny podatek. W praktyce mogą zatem występować sytuacje, że podatnicy złożą zeznanie na miesiąc, czy dwa przed upływem dnia 30 kwietnia, jednak należny podatek uregulują z upływem ostatniego dnia ustawowego terminu, tj. dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym. Regulacja wynikająca z treści art. 27 d updof przyznała podatnikom prawo do przeznaczenia ( zmniejszenia należnego podatku wynikającego z zeznania rocznego )części swojego podatku w wysokości 1% na rzecz organizacji pożytku publicznego, a skoro ten podatek należy uregulować w terminie do dnia 30 kwietnia, to i w tym terminie przysługuje podatnikowi prawo do zadecydowaniu o skorzystaniu z tego prawa, bądź nie skorzystaniu. W ocenie składu orzekającego w niniejszej sprawie, przyjęcie odmiennej interpretacji stałoby w jawnej sprzeczności zarówno z uregulowaniami dotyczącymi terminów dokonywania wpłat należnego podatku, jak i z zasadą równości, wynikającej z art. 32 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, który stanowi, iż "Wszyscy są wobec prawa równi. Wszyscy mają prawo do równego traktowania przez władze publiczne". Jaka jest zatem różnica pomiędzy podatnikiem, który dokonał wpłaty swojego 1% podatku na rzecz organizacji pożytku publicznego w dniu 26 kwietnia 2005 r., a w dniu 30 kwietnia 2005 r., skoro zarówno jeden, jak i drugi przeznaczył 1% podatku należnego za 2004 r. na wybrany cel? Jak wcześniej wspomniano, regulacja zawarta w treści art. 6 ustawy zmieniającej może budzić wątpliwości, jednakże tę część przepisu która stanowi " do dnia złożenia zeznania podatkowego za 2004 r." należy rozpatrywać z ustawowym dniem złożenia zeznania rocznego za 2004 r. tj. z dniem 30 kwietnia 2005 r. Uogólniając powyższe wywody, zasadne jest sformułowania tezy, iż podatnicy, którzy w okresie od dnia 1 stycznia 2005 r. do dnia 30 kwietnia 2005 r. dokonali wpłaty 1% należnego ( wynikającego z zeznania rocznego o wysokości osiągniętych dochodów za 2004 r. ) podatku na rzecz organizacji pożytku publicznego i w tym też terminie złożyli właściwemu organowi podatkowemu zeznanie o wysokości osiągniętych w 2004 r. dochodów zachowali prawo do zmniejszenia tego podatku, wynikające z treści art. 27 d updof.
Na marginesie Sąd zauważa, że w rozpatrywanej sytuacji gdyby nawet podatnicy skorzystali z prawa korekty deklaracji podatkowej to wysokość wynikająca z tej korekty byłaby identyczna jak wysokość wynikająca z zeznania rocznego, przy uwzględnieniu oczywiście braku innych błędów w zeznaniu podatkowym, niż termin dokonania wpłaty na rzecz organizacji pożytku publicznego, a fakt ten potwierdza przyjętą przez Sąd interpretację tego przepisu. Przepis ten – jak słusznie zauważył pełnomocnik – należy interpretować z uwzględnieniem zarówno wykładni celowościowej, jak i systemowej, gdyż – jak wcześniej starano się wykazać – wykładnia językowa prowadzi do wniosków, które stoją w sprzeczności z zasadą sprawiedliwości społecznej i równości obywateli, a także z funkcją i celem wprowadzonej regulacji.
Za niezasadne, a w konsekwencji na nie zasługujące na uwzględnienie należy uznać zarzuty pełnomocnika dotyczące naruszenia przepisów postępowania podatkowego, wyrażonych w treści art. 120 i 122 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z art. 120 Ordynacji podatkowej, organy podatkowe działają na podstawie przepisów prawa. Zasada praworządności, wyrażona w art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej dotyczy wymogu przestrzegania prawa, natomiast zasada legalizmu - będąca jej urzeczywistnieniem - określona w art. 7 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej i art. 120 Ordynacji podatkowej, nakłada na organy podatkowe, obowiązek działania na podstawie przepisów prawa. Zasada ta oznacza oparcie każdej czynności wykonywanej przez organ prowadzący postępowanie na konkretnym przepisie. W niniejszej sprawie zarzut naruszenia tego przepisu jest bezpodstawny, bowiem w sprawie orzekły organy, które ustawowo są upoważnione do orzekania , orzeczenie nastąpiło w formie decyzji, a więc w formie zgodnej z przepisami prawa, a organy podatkowe, informowały stronę o toczącym się postępowaniu także w formach, które przepisy prawa zastrzegają dla danej czynności. Organy podatkowe w przypadku każdej dokonywanej czynności informowały o niej pełnomocnika skarżącej, wskazując w kierowanej korespondencji podstawy prawne działania organu ( postanowieniem z dnia [...]r. nr [...] organ pierwszej instancji zawiadomił o możliwości czynnego udziału strony w każdym stadium postępowania oraz wypowiedzenia się co do zebranych dowodów i materiałów, postanowieniem z dnia [...] r. nr [...] wyznaczył siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w sprawie zgromadzonego materiału dowodowego, postanowieniem z dnia [...] r. nr [...] wyznaczył kolejny termin do zapoznania się z materiałem dowodowym ).
pełnomocnik nie wskazują na czym to naruszenie polegało.
Przepis art. 122 Ordynacji podatkowej stanowi, iż w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy. Zatem prawidłową decyzję organ podatkowy może podjąć tylko wówczas, gdy rozporządza całokształtem materiału dowodowego pozwalającym mu na dokładne wyjaśnienie stanu faktycznego sprawy. Dopóki granice swobodnej oceny dowodów nie zostaną przez organ orzekający przekroczone Sąd nie ma podstaw do podważenia dokonanych w ten sposób ustaleń. Tak też było w niniejszej sprawie. Organy podatkowe wyjaśniły bowiem w toku postępowania istotne dla sprawy okoliczności, opierając rozstrzygnięcia – wbrew sugestiom skargi – na podstawie zgromadzonych w toku tego postępowania dokumentach. W ocenie Sądu, co wcześniej zostało już podkreślone – stan faktyczny w rozpatrywanej sprawie, jest bezsporny. Taki wniosek wynika także z uzasadnienia skargi, w której pełnomocnik potwierdza istotne dla rozstrzygnięcia fakty, w tym datę złożenia zeznania podatkowego oraz datę dokonanej wpłaty na rzecz organizacji użytku publicznego. Biorąc zatem pod uwagę, że nie wskazano w skardze na czym polegało naruszenie zasady wynikającej z treści w/w przepisu, Sąd uznał, na podstawie całości zgromadzonego materiału, a także na podstawie wywodów odwołania i skargi, że zarzut ten został sformułowany dla potrzeb toczącego się postępowania sądowoadministacyjnego.
Odnosząc się do podniesionego na etapie skargi zarzutu braku, jak to nazwał pełnomocnik "sankcji w takiej postaci w jakiej sformułował to Urząd Skarbowy" należy odnieść się do regulacji zawartych w treści wspomnianego już art. 45 ust. 6 updof w związku z art. 22 § 3 Ordynacji podatkowej, który upoważnia organy podatkowe do określenia w formie decyzji administracyjnej, zarówno wysokości podatku należnego, jak i zobowiązania podatkowego, w przypadkach, gdy podatek jest inny niż wynika to z deklaracji podatkowej. Taka też sytuacja miała miejsce w rozpatrywanej sprawie. Skarżąca wykazała podatek należny, po skorzystaniu z preferencyjnego rozliczenia, składając zeznanie podatkowe wraz z mężem, pomimo braku uprawnienia do takiego rozliczenia, a zatem organ miał uprawnienie do wydania decyzji określającej prawidłową wielkość tego podatku za 2004 r., gdyż zgodnie z treścią art. 70 Ordynacji podatkowej zobowiązanie podatkowe powstałe w trybie art. 21 § 1 pkt 1 tej Ordynacji, przedawnia się z upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. W niniejszej sprawie – rozstrzygnięcie dotyczy 2004 r. – zatem upływ terminu przedawnienia nastąpi dopiero z dniem [...] 2010 r. i do tej właśnie daty organy uprawnione są do wydania decyzji określającej wysokość należnego podatku.
Mając na uwadze wszystkie podniesione w pierwszej części uzasadnienia okoliczności, Sąd uznał, iż zaskarżona decyzja narusza prawo i działając na podstawie art. 145 ust. 1 pkt a i c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270 z późn. zm. ), orzekł o jej uchyleniu. W drugim punkcie wyroku Sąd orzekł, iż decyzja nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się niniejszego wyroku do czego był zobowiązany treścią art. 152 ustawy. O kosztach postępowania orzeczono w punkcie trzecim wyroku w oparciu o art. 200 w zw. z art. 205 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.