I SA/Gl 72/25

I SA/Gl 72/25 - Wyrok WSA w Gliwicach
Data orzeczenia
2025-07-23
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2025-01-20
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Sędziowie
Anna Rotter
Dorota Kozłowska /przewodniczący/
Mikołaj Darmosz /sprawozdawca/
Symbol z opisem
6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne
Podatkowe postępowanie
Skarżony organ
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku
Oddalono skargę
Powołane przepisy
Dz.U. 2023 poz 2383
art. 239b par. 1 pkt 1 i 2, art. 239b par. 2
Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j.)
Dz.U. 2025 poz 132
art. 6 par. 1
Ustawa z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (t. j.)
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Dorota Kozłowska, Asesor WSA Mikołaj Darmosz (spr.), Sędzia WSA Anna Rotter, , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 23 lipca 2025 r. sprawy ze skargi B. sp. z o.o. w R. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach z dnia 22 października 2024 r. nr 2401-IEW1.4253.25.2024.21 UNP: 2401-24-250677 w przedmiocie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji nieostatecznej w sprawie podatku od towarów i usług za miesiące od kwietnia 2019 r. do września 2019 r. oddala skargę.
Uzasadnienie
Przedmiot kontroli Sądu stanowiło postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach (dalej: "DIAS", "Dyrektor", "organ odwoławczy") z 23 października 2024 r. o nr 2401-IEW1.4253.25.2024.21 UNP: 2401-24-250677
wydane na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 i art. 239b § 1 pkt 1 w zw. art. 13 § 1 pkt 2 lit. a ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 - dalej: "o.p.") w następstwie rozpoznania zażalenia B. Sp. z o.o. w R. (dalej: "strona", "Skarżąca", "Spółka") na postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w R. (dalej: "Naczelnik", "organ podatkowy I instancji") z 14 marca 2024 r. nr [...], w przedmiocie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności nieostatecznej decyzji.
Zaskarżone postanowienie zapadło w następującym stanie faktycznym i prawnym:
Naczelnik decyzją z 6 lutego 2024 r. nr [...] określił Spółce w rozliczenia z tytułu podatku od towarów i usług (dalej także: "p.t.u.") za kwiecień, maj, czerwiec, lipiec, sierpień i wrzesień 2019 r. w następujący sposób:
określił wysokość zobowiązania podatkowego z tytuł p.t.u. za poszczególne miesiące od kwietnia do września 2019 r. wynoszącą 0 zł;
określił kwotę podatku do zapłaty na podstawie art. 108 ust. 1 u.p.t.u., z wystawionych przez Spółkę faktur:
w kwietniu 2019 r. w wysokości 113.190,00 zł
w maju 2019 r. w wysokości 35.050,00 zł,
w czerwcu 2019 r. w wysokości 59.814,00 zł,
w lipcu 2019 r. w wysokości 120.936,00 zł,
w sierpniu 2019 r. w wysokości 109.238,00 zł,
we wrześniu 2019 r. w wysokości 71.199,00 zł.
3. określił kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za:
a. kwiecień 2019 r. w wysokości 110.263,00 zł,
b. maj 2019 r. w wysokości 122.517,00 zł,
c. czerwiec 2019 r. w wysokości 57.052,00 zł,
d. lipiec 2019 r. w wysokości 85.412,00 zł,
e. sierpień 2019 r. w wysokości 210.184,00 zł.
4. kwotę do zwrotu na rachunek bankowy podatnika za: - wrzesień 2019 r. w wysokości 158.163,00 zł.
Spółka pismem z 12 marca 2024 r. wniosła odwołanie od decyzji wymiarowej wydanej przez Naczelnika.
Naczelnik postanowieniem z 14 marca 2024 r. nadał ww. decyzji wymiarowej z 6 lutego 2024 r. rygor natychmiastowej wykonalności. Organ podatkowy I instancji wskazał, że przesłankami zastosowania rygoru natychmiastowej wykonalności były: toczące się wobec Spółki postępowania egzekucyjnego w zakresie innych należności pieniężnych, tj. z tytułu podatku od towarów i usług za grudzień 2023 r., a także brak majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia.
Spółka wniosła zażalenie z 9 kwietnia 2024 r. na postanowienie nadające rygor natychmiastowej wykonalności nieostatecznej decyzji podatkowej zarzucając jego z naruszeniem praw Spółki oraz przepisów prawa. Strona zgłosiła szereg zastrzeżeń zmierzających do podważenia prawidłowości przeprowadzenia kontroli podatkowej oraz postępowania podatkowego poprzedzającego wydanie decyzji. Strona akcentowała negatywne nastawienie pracowników organów podatkowych do jej prezesa, w trakcie czynności poprzedzających bądź związanych . W tym kontekście uważała, że pracownicy podlegali wyłączeniu z postępowań a przeprowadzone z ich udziałem postępowania są wadliwe. Spółka podniosła że rygor natychmiastowej wykonalności nadano bez uwzględnienia złożonych odwołań od nieostatecznej decyzji podatkowej. Spółka wskazała, że celowo nie wydano rozstrzygnięcia w przedmiocie VAT-7 za grudzień 2023 by stworzyć pretekst do wydania rygoru natychmiastowej wykonalności.
Spółka wskazała na niezasadność prowadzenia wobec niej egzekucji administracyjnej dotyczącej p.t.u. za grudzień 2023 r., a to wobec tego że wniesiono o jego odroczenie płatności i wpłacono ponad 63% zobowiązania. Strona zwróciła uwagę, że w styczniu 2024 r. złożyła wniosek o odroczenie terminu płatności podatku za grudzień 2012 r. Podniosła, że jej zdaniem organ podatkowy I instancji celowo nie wydał rozstrzygnięcia w sprawie z wniosku o odroczenie terminu płatności p.t.u. za grudzień 2023 r., aby mieć podstawy do nadania rygoru natychmiastowej wykonalności. Spółka podniosła również, że wywiązuje się z harmonogramu wpłat.
Dyrektor postanowieniem z 22 października 2024 r. utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie organu podatkowego I instancji. Dyrektor zrelacjonował dotychczasowy przebieg postępowania oraz przytoczył treść art. 239 § 1 pkt 1 i 2 o.p. przedstawiając sądową wykładnię wspomnianych przepisów. Organ odwoławczy wskazał, że dla stwierdzenia wystąpienia uzasadniającej zastosowanie rygoru natychmiastowej wykonalności okoliczności, o której mowa w art. 239b § 1 pkt 1 o.p. wystarczające jest, że organ podatkowy wykaże, iż wobec podatnika toczy się postępowanie egzekucyjne w zakresie innych należności pieniężnych, a ponadto że stan ten uprawdopodobnia niewykonanie zobowiązania. Z kolei nawiązując do art. 239b § 1 pkt 2 o.p. wyjaśnił, że organ podatkowy w celu nadania rygoru natychmiastowej wykonalności nie musi wykazać tego, jakimi dokładnie składnikami majątkowymi podatnik dysponuje, czy też jaka jest ich dokładna wartość. Wystarczające jest natomiast, że wykaże, iż nie posiada on takiego majątku, który z uwagi na wartość umożliwiałby ustanowienie na nim hipoteki przymusowej lub zastawu skarbowego, a ponadto, że stan ten uprawdopodobnia niewykonanie zobowiązania.
Dyrektor stwierdził, że z dowodów znajdujących się w aktach sprawy wynika, iż organ podatkowy I instancji prowadził postępowanie egzekucyjne w odniesieniu do p.t.u. za grudzień 2023 r., to jest innej należności niż objęta postępowaniem. Zaległość ta - według stanu na dzień wydania zaskarżonego postanowienia, czyli 14 marca 2024 r. – wynosiła - 8.320,00 zł oraz odsetki w wysokości 162,00 zł.
Jeżeli chodzi o brak majątku mającego wartość odpowiadającą wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, to wskazano że Spółka takiego nie posiadała. Nie stwierdzono, aby miała nieruchomości, jak również nie złożyła oświadczenia ORD-HZ o nieruchomościach oraz prawach majątkowych, które mogą być przedmiotem hipoteki przymusowej, a także o rzeczach ruchomych oraz zbywalnych prawach majątkowych, które mogą być przedmiotem zastawu skarbowego. Dyrektor odnotował, że w CEPiK strona figuruje jako właściciel 3 motorowerów marki Simson, rok produkcji 1980,1990 i 1991 nabytych w 2020 roku. Organ przyjął na podstawie danych zaczerpniętych z internetowego serwisu ogłoszeniowego, że średnia cena tego typu pojazdu wynosi 9 999 zł. Jednocześnie wyjaśnił, że dla skutecznego ustanowienia zastawu skarbowego wymagane jest aby jednostkowa cena poszczególnych rzeczy lub praw wynosiła, co najmniej 17 800 zł (zgodnie z obwieszczeniem Ministra Finansów z 9 sierpnia 2023 r. - w sprawie wysokości kwoty wymienionej w art. 41 § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa na rok 2024). Organ podatkowy stwierdził, że wartość pojazdów zarejestrowanych na Spółkę nie przekracza wspomnianego poziomu, wobec czego nie można na nich ustanowić skutecznie zestawu. Nadto stwierdził, że łączna kwota zaległości podatkowych z tytułu p.t.u. za kwiecień, maj, lipiec, sierpień i wrzesień 2019 r., według stanu na 14 marca 2024 r. spoczywających na Spółce wynosiła 495.712.00 zł.
W kontekście uprawdopodobnienia niewykonania zobowiązania stanowiącego przedmiot decyzji wymiarowej Dyrektor odnotował, że Spółka w sprawozdaniu finansowym za 2022 r. wykazała wszystkie pozycje o wartości zero. Prezes zarządu Spółki uchwalił odtworzenie ksiąg rachunkowych od początku istnienia Spółki i sporządzenie nowego sprawozdania finansowego za 2022 r., brak jest jednak w KRS skorygowanego sprawozdania za ten okres. a w 2023 r. Przeprowadzono analizę kondycji finansowej w oparciu o składane przez nią zeznania podatkowe CIT-8 oraz VAT-7. Dyrektor wskazał, że Spółka poniosła stratę, a od lutego 2025 r. nie wykazuje żadnych obrotów w deklaracjach VAT-7. Dodatkowo zauważono, że na trudną sytuację powołała się skarżąca w złożonym przez nią wniosku o udzielenie ulgi w spłacie zaległości podatkowych. Dyrektor przyjął wobec powyższego, że sytuacja finansowa Spółki wydaje się na tyle trudna, iż wyraźnie wskazuje na prawdopodobieństwo niewykonania przez nią zobowiązań podatkowych określonych w decyzji Naczelnika z 6 lutego 2024 r.
Odpowiadając na zarzuty zażalenia DIAS podniósł, że rygor natychmiastowej wykonalności nieostatecznej decyzji podatkowej nadawany jest w drodze odrębnego postanowienia przez organ podatkowy, który wydał decyzję. W decyzji wymiarowej doręczonej Spółce nie mogła zostać zamieszczona klauzula o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności. Odnosząc się do kwestii celowego niewydania rozstrzygnięcia w przedmiocie podatku VAT - 7 za grudzień 2023 r., Dyrektor zaznaczył, że według stanu z dnia orzekania przez organ podatkowy I instancji jak też przez organ II instancji, strona zalegała z tytułu p.t.u. za grudzień 2023 r. (według stanu z 4 października 2024 r. należność główna wynosiła 7 610,61 zł). Wskazał, że postępowanie egzekucyjne wobec Spółki toczy się nadal. Wniosek Spółki o odroczenie terminu zapłaty p.t.u. za grudzień 2023 r. został rozpoznany odmownie.
Organ odwoławczy wyjaśnił, że poprawność decyzji wymiarowej stanowi przedmiot odrębnego postępowania pozostającego w toku. Wskazano również, że podstawowym zadaniem organów podatkowych jest podejmowanie przewidzianych w przepisach prawa działań mających na celu prawidłowe rozliczanie się przez podatników m.in. z należności podatkowych. Wobec powyższego wykonywanie zadań przez organy podatkowe nałożonych na nie przez ustawodawcę nie powinno być jednocześnie postrzegane jako dążenie do utrudniania podatnikowi prowadzenia działalności gospodarczej.
Organ odwoławczy przedstawił zestawienie pism Spółki, w których zgłaszała ona zastrzeżenia wobec działalności organów administracji skarbowej wyjaśniając, że został im nadany bieg, a wnoszący je albo otrzymał odpowiedź albo zostaną one rozpoznane w odrębnym trybie.
Spółka pismem z 10 grudnia 2024 r. wniosła skargę własną na wspomniane postanowienie DIAS zaskarżając je w całości oraz wnosząc o uchylenie postanowień obu instancji. Strona podtrzymała swoje dotychczasowe stanowisko kwestionując prawidłowość nadania rygoru natychmiastowej wykonalności oraz poprawność kontroli instancyjnej.
Skarżąca ponownie nawiązała do przebiegu i ustaleń kontroli podatkowej. Powtórzono zarzuty odnoszące się do zachowań pracowników organu podatkowego I instancji sugerując, że czynności podejmowane względem Spółki motywowane są personalnie albo mają służyć . Strona zarzuciła, że przed powstaniem zobowiązania podatkowego za grudzień 2023 r. wniosła o odroczenie części płatności i rozłożenie jej na raty, a w terminie do 25 stycznia 2024 r. wpłaciła cyt. "do zobowiązania 13 000,00 zł". Spółka podniosła, że zobowiązanie za grudzień 2023 r., które było podstawą powołaną w uzasadnieniu nadania rygoru natychmiastowej wykonalności, nie istnieje, a dodatkowo w momencie nadawania decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności było już w większej części wpłacone, a przed jego powstaniem Spółka zawnioskowała o odroczenie jego pozostałej, mniejszej części. Spółka wniosła o załączenie do akt sprawy wszelkich pism dotyczących ulgi w płatności VAT za grudzień 2013 r. oraz wszelkich pism w sprawie nadania nieostatecznej decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności.
W piśmie procesowym z 24 lutego 2025 r. Spółka powieliła wcześniejsze zarzuty podkreśliła, że zobowiązanie podatkowe stanowiące p.t.u. za grudzień 2023 r. zostało przez nią uregulowane na rachunek podany przez urzędniczkę, a wpłata została zaksięgowana w sposób dowolny. Nadto wskazała, że odwołanie od decyzji wymiarowej Naczelnika jest nadal rozpoznawane. Strona skarżąca podniosła, że działania organów podatkowych i ich urzędników noszą znamiona gnębienia i nie budzą do nich zaufania. Zwracając uwagę na złożoność postępowań oraz brak profesjonalnego pełnomocnika, Spółka wniosła o odniesienie się do jej spostrzeżeń oraz faktu, że każdy kolejny Urzędnik Skarbowy twierdzi, że powyższe wątki nie są ze sobą związane. Zaznaczyła, że Spółka nie wierzy w fatum, przypadek, czy też zrządzenie losu.
Dyrektor odpowiadając na skargę pismem z 16 stycznia 2025 r. wniósł o jej oddalenie podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko. Organ odwoławczy zaznaczył, że wszystkie dowody, na które powołała się Spółka w toku przedmiotowego postępowania znajdują się w aktach przedmiotowej sprawy i zostały poddane szczegółowej analizie, o czym świadczy treść uzasadnienia tego postanowienia.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje:
Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tj. Dz. U. z 2024 r. poz. 1267 ze zm.) w zw. z art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm. - dalej: "p.p.s.a.") sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej która, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej, sprawowana jest pod względem zgodności z prawem.
Skarga została wniesiona na skierowane do strony postanowienie o jakim mowa w art. 3 § 2 pkt 2 p.p.s.a. W tej sytuacji skarga pozbawiona braków formalnych była dopuszczalna i należało ją rozpoznać.
W zaistniałym sporze rację należało przyznać organom podatkowym, dlatego też skarga okazała się niezasadna i została oddalona.
Zaskarżone postanowienie dotyczyło nadania rygoru natychmiastowej wykonalności nieostatecznej decyzji podatkowej. Oceny zgodności z prawem postanowienia DIAS należało zatem dokonać przez pryzmat przepisów odnoszących się do trybu i przesłanek jego nadawania. Zagadnieniu temu poświęcony jest Rozdział 16a "Wykonanie decyzji" znajdujący się w Dziale IV Ordynacji podatkowej, a ściślej przepisy art. 239a-239d o.p. Nadanie rygoru natychmiastowej wykonalności następuje w drodze postanowienia, na które przysługuje zażalenie (art. 239 § 3 i § 4 o.p.). Okoliczności nie wpisujące się w kryteria nadania rygoru natychmiastowej wykonalności wymienione w art. 239b § 1 i § 2 o.p., są obojętne dla oceny zasadności wydania postanowienia o jakim mowa w art. 239b § 3 o.p.
Stosownie do art. 239a o.p. decyzja nieostateczna, nakładająca na stronę obowiązek podlegający wykonaniu w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, nie podlega wykonaniu, chyba że decyzji nadano rygor natychmiastowej wykonalności. Powyższe oznacza, że dopóki nie zostanie orzeczone inaczej, nieostateczna decyzja podatkowa nie wywołuje skutków prawnym, w tym nie może stanowić podstawy do wystawienia tytułu wykonawczego, w oparciu o który prowadzona jest następnie egzekucja obowiązku wynikającego z decyzji. Nieostateczna decyzja podatkowa nakładająca obowiązek może być jednak wykonana dobrowolnie przez jej adresata.
Zgodnie z art. 239b § 1 decyzji nieostatecznej może być nadany rygor natychmiastowej wykonalności, gdy:
1) organ podatkowy posiada informacje, z których wynika, że wobec strony toczy się postępowanie egzekucyjne w zakresie innych należności pieniężnych lub
2) strona nie posiada majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia, lub
3) strona dokonuje czynności polegających na zbywaniu majątku znacznej wartości, lub
4) okres do upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego jest krótszy niż 3 miesiące.
Stosownie do art. 239b § 2 o.p. zastosowanie rygoru natychmiastowej wykonalności jest możliwe, jeżeli organ podatkowy uprawdopodobni, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane.
Użycie w treści art. 239b § 1 o.p. spójnika "lub" wskazuje na wystąpienie alternatywy łącznej. Wystarczy zatem, że spełnione zostanie jeden z warunków wymienionych w art. 239b § 1 o.p. w pkt od 1 do 4 aby możliwym było nadanie rygoru natychmiastowej wykonalności. Przykładowo zastosowanie art. 239b § 1 o.p. będzie możliwe zarówno wówczas, gdy pomimo odległego terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego strona decyzji dokonuje czynności polegających na zbywaniu majątku znacznej wartości, jak też gdy jedynie pozostający do upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego okres jest krótszy niż 3 miesiące. W zakresie okoliczności wymienionych w art. 239b § 1 pkt 1-4 o.p. obowiązkiem organu jest ustalenie ich wystąpienia w oparciu materiał dowodowy.
Zamierzając zastosować rygor natychmiastowej wykonalności organ powinien każdorazowo uprawdopodobnić, że występuje zagrożenie niewykonania zobowiązania, co ma swoje źródło w art. 239b § 2 o.p. W orzecznictwie zgodnie wskazuje się, że uprawdopodobnienie nie oznacza wykazania ponad wszelką wątpliwość. Polega ono na ustaleniu w oparciu o znane fakty i okoliczności, że zachodzi prawdopodobieństwo, iż nie dojdzie do wykonania zobowiązania podatkowego, wynikającego z decyzji wymiarowej. Ocena wywiązania się organów podatkowych z obowiązku uprawdopodobnienia występowania stanu zagrożenia niewykonania zobowiązania podatkowego nie może być zrównana z wymogami stawianymi w postępowaniu dowodowym, gdyż uprawdopodobnione – a takiego zwrotu użyto w art. 239b § 2 o.p. – to nie to samo co udowodnione. Ocena wykazania wystąpienia tej przesłanki zastosowania rygoru natychmiastowej wykonalności jest siłą rzeczy złagodzona względem postępowania dowodowego. Opiera się na pewnej projekcji przyszłości (niewykonania zobowiązania podatkowego) wywodzonej w oparciu o już istniejące okoliczności (por. wyroki: NSA z 5 września 2018 r., sygn. akt II FSK 2752/16; z 21 marca 2025 r. sygn. akt I FSK 1931/21, WSA w Poznaniu z 25 kwietnia 2018 r., sygn. akt I SA/Po 1224/17; WSA w Białymstoku z 5 grudnia 2018 r., sygn. akt I SA/Bk 609/18, WSA w Gliwicach z 5 września 2023 r., I SA/Gl 478/23).
W niniejszej sprawie nie wystąpiły przesłanki negatywne z art. 239d o.p., powodujące brak możliwości nadania rygoru natychmiastowej wykonalności. Dochodzi do tego w przypadku wydania decyzji wymiarowej wobec podatnika, który zastosował się do wydanej na jego rzecz indywidualnej interpretacji podatkowej lub opinii w sprawie opodatkowania wyrównawczego.
Odnosząc powyższe wyjaśnienia do rozpoznawanej sprawy stwierdzić przychodzi, że decyzja podatkowa, której nadano rygor natychmiastowej wykonalności skutecznie weszła do obrotu. Okoliczność ta nie jest kwestionowana i znajduje potwierdzenie w materiale sprawy (akta administracyjne k. 49). Organy podatkowe wykazały wystąpienie przesłanek nadania rygoru natychmiastowej wykonalności o jakich mowa w art. 239b § 1 pkt 1 i pkt 2 o.p.
Organy orzekające w sprawie dysponowały informacjami o tym, że wobec Spółki prowadzone jest postępowanie egzekucyjne mające za przedmiot zaległości podatkowe z tytułu p.t.u. Złożenie przez Spółkę wniosku o udzielenie ulgi w spłacie zaległości podatkowych stanowiących przedmiot postępowania egzekucyjnego nie miało wpływu na bieg postępowania egzekucyjnego.
Nie mogła zostać uwzględniona argumentacja Spółki, która sprowadzała się do tego, że organ podatkowy nie miał podstaw do prowadzenia egzekucji wobec czego nie miał możliwości powoływania się nią dla potrzeb nadania rygoru natychmiastowej wykonalności. Należy wskazać na art. 6 § 1 ustawy z 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (t.j. Dz. U. z 2025 r. poz. 132 ze zm. – dalej: "u.p.e.a.") który stanowi, że w razie uchylania się zobowiązanego od wykonania obowiązku wierzyciel powinien podjąć czynności zmierzające do zastosowania środków egzekucyjnych. Wierzyciel może nie podejmować czynności zmierzających do zastosowania środków egzekucyjnych, jeżeli wysokość należności pieniężnej nie przekracza dziesięciokrotności kosztów upomnienia, chyba że okres do upływu terminu przedawnienia należności pieniężnej jest krótszy niż 6 miesięcy. W odniesieniu do obowiązków o charakterze pieniężnym jakimi są podatki, uchyleniem się od wykonania obowiązku jest nieuiszczenie należności w terminie płatności (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 19 listopada 2010 r., sygn. akt II FSK 1957/10 – powołane orzeczenia dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych). Jak wyjaśnił Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 5 listopada 2025 r. sygn. akt III FSK 481/24: "Samo złożenie wniosku o zastosowanie ulgi w spłacie zobowiązania nie stanowi obligatoryjnej przesłanki odstąpienia od podjęcia przez wierzyciela działań, o których mowa w art. 6 § 1 u.p.e.a., jak i nie wpływa na dopuszczalność wszczętego wcześniej postępowania egzekucyjnego. Dopiero wydanie pozytywnej decyzji w przedmiocie przyznania ulgi może skutecznie rzutować na dopuszczalność wszczęcia postępowania egzekucyjnego oraz jego kontynuowanie. Gdyby podzielić przeciwne stanowisko, to wówczas należałoby zaakceptować niedopuszczalną w świetle obowiązującego prawa sytuację, w której złożenie nawet gołosłownego wniosku o rozłożenie zaległości na raty musiałoby każdorazowo skutkować wstrzymaniem czynności egzekucyjnych." Wierzyciel w sytuacji złożenia wniosku o udzielenie ulgi w spłacie zaległości podatkowych może powstrzymać się ale nie ma obowiązku powstrzymania się od czynności zmierzających do zastosowania środków egzekucyjnych (por. wyrok NSA z 3 września 2019 r. sygn. akt II FSK 3083/17). Pogląd powyższy należy uznać za upowszechniony i utrwalony, a to w świetle innych orzeczeń w których przedstawiono takie zapatrywanie (por. m.in. NSA z 24 stycznia 2024 r. sygn. akt III FSK 2559/21, wyrok WSA w Gliwicach z 29 listopada 2023 r. sygn. akt I SA/Gl 976/23,
Naczelnik działając jako wierzyciel wystawił 29 lutego 2024 r. przeciw skarżącej jako zobowiązanemu w administracyjnym postępowaniu egzekucyjnym tytuł wykonawczy z 29 lutego 2024 r. opiewający na zaległości stanowiące p.t.u. za grudzień 2023 r. w kwocie należności głównej 8320 zł (akta administracyjne k. 229-230). Na dzień orzekania przez organ podatkowy I instancji tj. 14 marca 2024 r., a także na dzień 4 października 2024 r. na spółce nadal spoczywały nieuregulowane należności z deklaracji VAT-7 za grudzień 2023 r. (akta administracyjne k. 98, 231). Jednocześnie Spółka nie uzyskała korzystnego dla siebie rozstrzygnięcia odnośnie rozłożenia na raty zaległości podatkowej, gdyż decyzją z 25 kwietnia 2024 r. Naczelnik odmówił udzielenia pomocy o jaką ubiegała się strona skarżąca. W decyzji tej odnotowano, że Spółka dokonała wpłat na poczet zaległości w kwocie 13500 zł, które jednak nie doprowadziły do jej wygaszenia i zaległość podatkowa (z VAT-7 za grudzień 2023 r.) istniała w dacie złożenia wniosku. Od decyzji w sprawie ulgi Spółka wniosła odwołanie z 21 maja 2025 r., które nie zostało rozpoznane do dnia wydania zaskarżonego postanowienia.
Spółce nie odroczono terminu płatności zaległości podatkowej, a jak to wyjaśniono samo złożenie wniosku o udzielenie wniosku nie stanowiło przeszkody do prowadzenia przez wierzyciela (Naczelnika) postępowania egzekucyjnego mającego za przedmiot zaległość wynikającą z niezapłaconego na czas zobowiązania wykazanego w deklaracji VAT-7 za grudzień 2023 r. Kwota zaległości przekraczała 10 krotność kosztów upomnienia (160 zł). Sąd nie stwierdził aby prowadząc w tych warunkach egzekucję administracyjną zaległości z VAT-7 za grudzień 2023 r. organ podatkowy naruszył art. 6 § 1 u.p.e.a.
Brak jest uzasadnienia, aby na potrzeby rozpoznania niniejszej sprawy przyjąć, iż doszło do jej wygaszenia na skutek wpłaty Spółki, do czego miało dojść po wydaniu postanowienia przez organ podatkowy I instancji. Załączona do akt postępowania zażaleniowego kserokopia dowodu wpłaty 8154,61 zł na rzecz Naczelnika jest częściowo nieczytelna, nie można jednoznacznie stwierdzić kiedy wpłata została dokonana i na poczet jakiej należności. Nadto kwestia rozliczeń wpłat stanowić może przedmiot odrębnego rozstrzygnięcia podejmowanego w trybie art. 62 o.p. ewentualnie w ramach administracyjnego postępowania egzekucyjnego. Wedle stanu akt administracyjnych, w dniu 4 października 2024 r., a zatem po dacie w jakiej według skarżącej miała zostać dokonana wpłata (23 lipca 2024 r.) na Spółce nadal spoczywały zaległości z VAT-7 za grudzień 2013 r.
Chybiona okazała się zatem argumentacja skargi nawiązująca do niezasadności powoływania się przez organy podatkowe na informacje o toczącym się wobec Spółki postępowaniu egzekucyjne w zakresie innych należności pieniężnych niż te wynikające z nieostatecznej decyzji wymiarowej.
Organ podatkowy wykazał także występowanie przesłanki z art. 239b § 1 pkt 2 o.p. Przeprowadzona analiza majątku i kondycji finansowej Spółki jednoznacznie wskazuje, że Spółka nie dysponuje majątkiem, na którym można ustanowić zabezpieczenie w sposób przewidziany w ustawie podatkowej. Spółka skutecznie twierdzeń tych nie podważyła.
Organy podatkowe sprostały wymogom z art. 239b § 2 o.p. gdyż przekonująco uzasadniły, że za zastosowaniem rygoru przemawia obawa niewykonania zobowiązania podatkowego wynikającego z decyzji wymiarowej z lutego 2024 r. Strona skarżąca sama we wniosku o udzielenie ulgi w spłacie zaległości podatkowych na który się powoływała kwestionując zasadność prowadzenia wobec niej egzekucji, nawiązała do swojej trudnej sytuacji ekonomicznej jako okoliczności przemawiającej za udzieleniem pomocy. Zwróciła się o możliwość spłaty zaległości w kwocie 500 zł miesięcznie. Jeżeli zatem sama Spółka ocenia swoją kondycję jako trudną, to jako prawidłowa w tym zakresie jawi się ocena organów podatkowych. Organy podatkowe wyprowadziły ją z malejących obrotów i rentowności Spółki, braku wiarygodnych sprawozdań finansowych.
W tym stanie rzeczy słuszny był wniosek organy podatkowych, że zagrożone było w dacie nadania rygoru wykonanie zobowiązania podatkowego w kwocie należności głównej wynikającej decyzji wymiarowej wynoszącej 220.507,00 zł a wraz z odsetkami za zwłokę 495.712,00 zł. Dodać należy, że kwota zaległości podatkowych obejmujących p.t.u. za lipiec, sierpień i wrzesień 2019 r. (należność główna i odsetki) na dzień 4 października 2024 r. uległa zmniejszeniu do 350.462,60 zł. Nadal jednak pozostawała znacząca w konfrontacji ze szczupłym majątkiem Spółki (brak nieruchomości, ruchomości nie podlegające zajęciu) i obniżającymi się możliwościami płatniczymi. Nie powinno umknąć uwadze, że Naczelnik wystawił tytuły wykonawcze opiewające 9 kwietnia 2024 r. p.t.u. za lipiec, sierpień i wrzesień 2019 r., porównanie kwot dochodzonych należności, z kwotą zaległości według stanu na 4 października 2024 r. wskazuje, że postępowanie przymusowe nie doprowadziło do ściągnięcia należności. Potwierdza to tezę organów o prawdopodobnym niewykonaniu zobowiązań podatkowych wynikających z decyzji.
Na tym tle nie ma znaczenia dla wyniku sprawy wskazywany przez Spółkę w skardze, fakt długoletniego prowadzenia przez jej prezesa zarządu za pośrednictwem różnych podmiotów działalności gospodarczej i deklarowanego wywiązywania się przez nie z obowiązków podatkowych. Występowanie zagrożenia niewykonania obowiązku wynikającego z decyzji podatkowej powinno być odnoszone do realnych możliwości uzyskania zaspokojenia z majątku adresata decyzji. Tymczasem długoletnia działalność przedsiębiorcy nie znosi obawy, że prowadzony przez niego podmiot niedysponujący majątkiem i borykający się z problemami związanymi "z drastycznym spadkiem obrotów", będzie terminowo i w pełnej wysokości regulował zobowiązania wobec wierzyciela publicznoprawnego. Sąd wskazuje, że nie można czynić zarzutu organom podatkowym z faktu wykorzystywania przez nie narzędzi prawnych, jakie służą zapewnieniu efektywnego wykonania zobowiązań podatkowych.
Odnosząc się do pozostałych okoliczności podnoszonych przez Spółkę, a związanych z przebieg prowadzonych wobec niej postępowań podatkowych (kontrolnego i jurysdykcyjnego) Sąd wskazuje, że kwestie te są dla rozpoznania niniejszej sprawy bez znaczenia. W ramach postępowania w przedmiocie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności nie dokonuje się oceny poprawności nieostatecznej decyzji podatkowej, wręcz jest to niedopuszczalne. Badanie zgodności z prawem decyzji podatkowej obejmuje nie tylko samo rozstrzygnięcie ale również postępowanie w zwieńczeniu którego decyzja została wydana. Sąd badając sprawę w jej granicach wyznaczonych w art. 134 § 1 p.p.s.a. nie mógł zatem wypowiedzieć się, co do okoliczności nie mających znaczenia dla kontroli zaskarżonego postanowienia w przedmiocie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności, a stanowiących materię związaną z kontrolą decyzji wymiarowej. Stąd Sąd nie mógł odnieść się do uwag i zastrzeżeń dotyczących działań pracowników organów podatkowych podejmowanych w toku postępowania kontrolnego, a następnie postępowania wymiarowego poprzedzającego wydanie decyzji Naczelnika z 6 lutego 2024 r. oraz zasadności samej decyzji.
Materiał sprawy przekazany przez organy administracji skarbowej wraz ze skargą okazał się wystarczający dla ustalenia wszystkich istotnych okoliczności sprawy i przeprowadzenia przez Sąd kontroli zaskarżonego postanowienia. Nie zachodziła konieczność jego uzupełnienia.
W tym stanie rzeczy skargę jako bezzasadną należało oddalić, co Sąd uczynił na podstawie art. 151 p.p.s.a.