I SA/Gl 632/25

I SA/Gl 632/25 - Wyrok WSA w Gliwicach
Data orzeczenia
2025-10-14
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2025-05-20
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Sędziowie
Anna Tyszkiewicz-Ziętek /przewodniczący/
Mikołaj Darmosz /sprawozdawca/
Piotr Pyszny
Symbol z opisem
6118 Egzekucja świadczeń pieniężnych, zabezpieczenie zobowiązań podatkowych
Hasła tematyczne
Egzekucyjne postępowanie
Skarżony organ
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku
Oddalono skargę
Powołane przepisy
Dz.U. 2024 poz 572
art. 6, art. 8 par. 1, art. 7,  art. 10 par. 1, art. 77
Ustawa z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (t.j.)
Dz.U. 2025 poz 132
art. 18, art. 26 par. 1, art. 26 par. 3 pkt 1, art. 26 par. 5, art. 32, art. 71, art. 96
Ustawa z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (t. j.)
Tezy
Jeżeli brak jest  możliwości doręczenia odpisu tytułu wykonawczego zobowiązanemu, to egzekucja administracyjna nie powinna być uznana za wszczętą, nawet jeżeli zaistnieje jeden z przypadków określonych w art. 26 § 5 pkt 2-4 u.p.e.a. jako moment wszczęcia egzekucji administracyjnej przed doręczeniem odpisu tytułu wykonawczego.
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Anna Tyszkiewicz-Ziętek, Asesor WSA Mikołaj Darmosz (spr.), Sędzia WSA Piotr Pyszny, , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 14 października 2025 r. sprawy ze skargi Gminy R. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach z dnia 28 marca 2025 r. nr 2401-IEE.7192.542.2024.15/MK UNP: 2401-25-087627 w przedmiocie umorzenia postępowania egzekucyjnego oddala skargę.
Uzasadnienie
Przedmiot kontroli Sądu stanowiło postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach (dalej: "DIAS", "Dyrektor", "organ nadzoru") z 28 maca 2025 r. nr 2401-IEE.7192.542.2024.15/MK UNP: 2401-25-087627 wydane na podstawie art. 138 § 1 pkt 1 w związku z art. 144 ustawy z 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2024 r., poz. 572 ze zm. - dalej: "k.p.a.") oraz art. art. 17 § 1, art. 18 art., 59 § 5ustawy z 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz.U. z 2025 r., poz. 132 ze zm. – dalej: "u.p.e.a.") po rozpoznaniu zażalenia WÓJTA GMINY R. – GMINA R. (dalej: "Skarżący", "strona", "Gmina", "wierzyciel") na postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w C. (dalej: "Naczelnik", "organ egzekucyjny") z 15 października 2024 r., nr [...] w przedmiocie umorzenia postępowania egzekucyjnego.
Zaskarżone postanowienie zapadło w następujących okolicznościach faktycznych i prawnych.
Naczelnik postanowieniem z 15 października 2024 r. umorzył prowadzone z wniosku wierzyciela z 23 października 2023 r. postępowanie egzekucyjne przeciw cypryjskiemu zobowiązanemu B LIMITED w N., CYPR (dalej: "zobowiązany", "Spółka"). Organ egzekucyjny stwierdził, że dalsza egzekucja administracyjna wobec Spółki będzie bezskuteczna z powodu braku majątku lub źródła dochodu zobowiązanego, z których nie jest możliwe wyegzekwowanie środków pieniężnych przewyższających koszty egzekucyjne. Naczelnik powołał się na informacje uzyskane od cypryjskiej administracji podatkowej, z których wynikało że zobowiązany nie posiada majątku, nie składa sprawozdań, brak kontaktu z przedstawicielem Spółki, brak możliwości doręczenia pism.
Wierzyciel pismem z 22 października 2024 r. wniósł zażalenie na postanowienie Naczelnika zarzucając, że zostało wydane z naruszeniem:
art. 59 § 2 u.p.e.a. poprzez uznanie, że dalsza egzekucja, administracyjna będzie bezskuteczna z powodu braku majątku lub źródła dochodu zobowiązanego, z których jest możliwe wyegzekwowanie środków pieniężnych przewyższających koszty egzekucyjne, podczas gdy wierzyciel wskazał organowi egzekucyjnemu potencjalne składniki majątku Dłużnika z których możliwe byłoby wyegzekwowanie środków pieniężnych przewyższających koszty egzekucyjne, a organ egzekucyjny nie podjął żadnych czynności w tym zakresie.
art. 71 § 1 u.p.e.a. - poprzez niezwrócenie się przez organ egzekucyjny do sądu o nakazanie dłużnikowi wyjawienia majątku celem ustalenia stanu majątkowego dłużnika, dokładnego wyjaśnienia sprawy i zebrania pełnego materiału dowodowego.
Dyrektor postanowieniem z 23 marca 2025 r., po rozpoznaniu zażalenia wniesionego przez wierzyciela utrzymał w mocy postanowienie organu egzekucyjnego. Organ nadzoru przedstawił dotychczasowy przebieg postępowania wskazując, że Naczelnik przyjął do realizacji wystawiony przez wierzyciela tytuł wykonawczy z 2 października 2023 r. nr SW54.1.140069.2023 opiewający na zaległości podatkowe stanowiące nieuiszczony w terminie podatek od nieruchomości za lata 2018-2020.
Następnie organ egzekucyjny w oparciu o ustawę o wzajemnej pomocy przy dochodzeniu podatków, należności celnych i innych należności pieniężnych z 11 października 2013 roku, przystąpił do czynności egzekucyjnych i skierował wniosek o udzielenie informacji, w celu ustalenie majątku dłużnika. We wniosku z 23 października 2023 r. zwrócił się o ustalenie dochodu oraz aktywów Spółki, które miały posłużyć do odzyskania wierzytelności. Pismem z 1 listopada 2023 r. administracja cypryjska na powyżej wskazany wniosek udzieliła odpowiedzi, że od 2017 roku spółka B Limited nie składa deklaracji podatku dochodowego, nie posiada nieruchomości, nie składa regularnie rocznych zeznań podatkowych, a rejestr spółek przystępuje do Wykreślenia podmiotu z rejestru. Z uwagi na to, że dłużnik od 2017 roku nie składał deklaracji, organ egzekucyjny wnioskiem z 16 listopada 2023 r. zwrócił się o ustalenie, czy faktycznie Spółka wykonuje działalność gospodarczą od adresem, który znajduje się na tytule wykonawczym tj. "[...]", czy jest możliwość doręczenia Spółce dokumentów pod tym adresem. W odpowiedzi na powyższe administracja zagraniczna, pismem z 9 kwietnia 2024 r. poinformowała, że dyrektorem i sekretarzem B Limited jest O.K. z adresem ul. [...], [...]. S. rejon, [...] K. Ukraina. W piśmie znalazła się również wzmianka, że 28 grudnia 2023 roku rejestr spółek opublikował w dzienniku urzędowym zawiadomienie o proponowanym wyrejestrowaniu Spółki. Organ egzekucyjny skierował wniosek z 22 maja 2024 r. o powiadomienie spółki o istniejącej zaległości wraz ze skanem tytułu wykonawczego z 2 października 2023 r., celem doręczenia oraz wszczęcia egzekucji administracyjnej.
W odpowiedzi z 27 sierpnia 2024 r. administracja cypryjska wyjaśniła, że Cypryjskie Usługi Pocztowe nie mogły doręczyć dokumentów i spełnić wniosku organu egzekucyjnego o powiadomienie. Nie podano z jakiego powodu nie mogły zostać doręczone dokumenty.
Dyrektor powołując się na przepisy ustawy (art. 26 § 5 u.p.e.a), orzecznictwo sądów administracyjnych oraz literaturę przedmiotu podkreślił odrębność pojęć "postępowanie egzekucyjne" oraz "egzekucja administracyjna". Zaznaczył, że postępowanie egzekucyjne jest wszczynane prędzej niż egzekucja administracyjna. Zastosowanie środków egzekucyjnych poprzedzone jest takimi czynnościami jak przesłanie upomnienia zobowiązanemu, sporządzeniem przez wierzyciela tytułu wykonawczego, jak również badanie wstępne dopuszczalności egzekucji administracyjnej i wymogów tytułu egzekucyjnego przez organ egzekucyjny w trybie art. 29 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Organ odwoławczy podkreślił, że środki egzekucyjne mogą być przeprowadzane w ramach wszczętego postępowania egzekucyjnego.
Organ odwoławczy podkreślił, że z przeprowadzonej analizy wynika, iż Spółka nie prowadzi działalności pod wskazanym przez wierzyciela adresem i nie jest czynnym podmiotem. Niemożliwe jest w tej sytuacji ustalenie adresu dla doręczeń pism w przedmiocie wszczęcia egzekucji. Skoro nie można wszcząć postępowania egzekucyjnego, to już ta okoliczność jest równoznaczna z tym, że nie jest również możliwe przeprowadzenie jakiejkolwiek czynności egzekucyjnej wobec Spółki. W takim stanie rzecz egzekucja okazała się w całości bezskuteczna, w ujęciu art. 59 § 2 u.p.e.a., bowiem cecha taka ziszcza się przez fakt braku podstaw umożliwiających przymusowe egzekwowanie zaległości podatkowych z majątku spółki (por. wyrok NSA z 25 sierpnia 2010 r., sygn. akt I FSK 872/09). Powołując się na wyrok WSA w Łodzi z 11 czerwca 2013 r., sygn. akt. I SA/Łd 212/13 DIAS wyjaśnił, że pod pojęciem bezskuteczności egzekucji należy rozumieć zarówno sytuację, gdy przeprowadzone postępowanie egzekucyjne nie doprowadziło do przymusowego zaspokojenia wierzyciela, jak i sytuację, gdy niemożliwe było wszczęcie tego postępowania.
Odpowiadając na zarzuty zażalenia Dyrektor wskazał, że organ egzekucyjny nie podjął żadnych czynności w zakresie egzekucji z weksla, gdyż nie miał możliwości doręczenia Spółce tytułu wykonawczego oraz żadnego innego dokumentu. Dyrektor wywiódł, że skoro kontakt ze Spółką jest utrudniony, a raczej znikomy kontakt, to nie ma możliwości wszczęcia egzekucji administracyjnej, a tym samym zajęcia składnika jakim w przedmiotowej sprawie jest weksel. Organ odwoławczy nie zgodził się z twierdzeniem, jakoby organ egzekucyjny nie dołożył starań i wbrew art. 71 § 1 u.p.e.a. nie wystąpił z wnioskiem o nakazanie zobowiązanemu wyjawienia majątku.
Wierzyciel pismem z 25 kwietnia 2025 r. wniósł skargę do WSA w Gliwicach na powyższe postanowienie DIAS zarzucając, że zostało wydane z naruszeniem:
art. 7, art. 77 § 1, art. 107 § 3 kpa w zw. z art. 80 kpa oraz w zw. z art. 18 u.p.e.a. poprzez brak wyczerpującego zgromadzenia materiału dowodowego, w szczególności ustalenia, że zobowiązana posiada majątek z którego jest możliwe wyegzekwowanie środków pieniężnych przewyższających koszty egzekucyjne, który to majątek wskazał Skarżący organowi egzekucyjnemu i w związku z tym nieprawidłowe przyjęcie przez organy I i II instancji, że dalsza egzekucja administracyjna będzie bezskuteczna z powodu braku majątku lub źródła dochodu zobowiązanego, z których jest możliwe wyegzekwowanie środków pieniężnych przewyższających koszty egzekucyjne;
art. 7, art. 77 § 1, art. 107 § 3 k.p.a. w zw. z art. 80 k.p.a. oraz w zw. z art. 18 u.p.e.a. poprzez brak ustalenia z jakiej przyczyny nie doszło do doręczenia zobowiązanemu tytułu wykonawczego podczas gdy organ egzekucyjny powinien ustalić przyczynę braku możliwości doręczenia przez Cypryjskie Usługi Pocztowe tytułu wykonawczego zobowiązanemu;
art. 26 § 3a u.p.e.a. poprzez uznanie, że nie jest możliwe wszczęcie postępowania egzekucyjnego i stanowi to przesłankę bezskuteczności egzekucji podczas gdy postępowanie egzekucyjne zostało wszczęte zgodnie z art. 26 § 3a pkt 1) u.p.e.a., który nie uzależnia wszczęcia postępowania egzekucyjnego od doręczenia zobowiązanemu tytułu wykonawczego, ale od doręczenia wniosku o wszczęcie egzekucji administracyjnej i tytułu wykonawczego organowi egzekucyjnemu, jeżeli Skarżący nie jest jednocześnie organem egzekucyjnym;
art. 26 § 5 pkt 2) u.p.e.a. poprzez jego niezastosowanie i uznanie, że nie jest możliwe wszczęcie egzekucji administracyjnej i stanowi to przesłankę bezskuteczności egzekucji podczas gdy egzekucja administracyjna zostaje wszczęta z chwilą doręczenia zawiadomienia o zajęciu wierzytelności lub innego prawa majątkowego dłużnikowi zajętej wierzytelności, jeżeli to doręczenie nastąpiło przed doręczeniem zobowiązanemu odpisu tytułu wykonawczego, a organ egzekucyjny nie dokonał zawiadomienia o zajęciu wierzytelności dłużnikowi zajętej wierzytelności pomimo wskazania mu przez Skarżącą danych identyfikujących wierzytelność zobowiązanego i dłużnika zajętej wierzytelności
art. 71 § 1 u.p.e.a. poprzez niezwrócenie się przez organ egzekucyjny do sądu o nakazanie dłużnikowi wyjawienia majątku celem ustalenia stanu majątkowego dłużnika, dokładnego wyjaśnienia sprawy i zebrania pełnego materiału dowodowego.
art. 59 § 2 u.p.e.a. poprzez uznanie, że dalsza egzekucja administracyjna będzie bezskuteczna z powodu braku majątku lub źródła dochodu zobowiązanego, z których jest możliwe wyegzekwowanie środków pieniężnych przewyższających koszty egzekucyjne, podczas gdy organ egzekucyjny błędnie stwierdził, że egzekucja prowadzona wobec zobowiązanego będzie bezskuteczna, a Skarżący wskazał organowi egzekucyjnemu potencjalne składniki majątku zobowiązanego z których możliwe byłoby wyegzekwowanie środków pieniężnych przewyższających koszty egzekucyjne, a organ egzekucyjny nie podjął żadnych czynności w tym zakresie.
Strona skarżąca wniosła o:
a) uchylenie zaskarżonego postanowienia oraz poprzedzającego go postanowienia organu I instancji,
b) zasądzenie na jej rzecz zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego.
Uzasadniając zarzuty skargi Gmina wskazała, że nie jest sporne, iż wszczęcie postępowania egzekucyjnego nastąpiło w oparciu o art. 26 § 3a pkt 1) u.p.e.a. Strona skarżąca zakwestionowała ustalenia organu, co do braku możliwości doręczenia odpisu tytułu wykonawczego Spółce wytykając, że organ egzekucyjny nie ponowił wezwania lub nie wezwał organu świadczącego cypryjskie usługi pocztowe do wyjaśnienia, z jakiego powodu nie mogły zostać doręczone istotne dla sprawy dokumenty. Zdaniem Gminy doszło, w ten sposób do naruszenia art. 7, art. 77 § 1, art. 107 § 3 k.p.a. w zw. z art. 80 k.p.a. oraz w zw. z art. 18 u.p.e.a.
Wierzyciel zwrócił uwagę, że do wszczęcia postępowania egzekucyjnego mogło dojść w trybie art. 26 § 5 pkt u.p.e.a. w wyniku doręczenia zawiadomienia o zajęciu wierzytelności dłużnikowi zajętej wierzytelności – R.B. Zgodnie z informacją przekazaną przez Skarżącego wraz z wnioskiem o wszczęcie egzekucji Spółka 8 lipca 2021 r. w Kancelarii Notarialnej w K. przy ul. [...] przed notariuszem M.O. (rep. A numer [...]) dokonała sprzedaży nieruchomości znajdującej się na terenie Gminy na rzecz R.B. za kwotę w wysokości 1.000.000 euro. Zapłata za sprzedaż tej nieruchomości nastąpiła poprzez wręczenie Spółce weksla własnego. Skarżący wniósł o dokonanie wszelkich czynności egzekucyjnych koniecznych do zaspokojenia wierzyciela ze wspomnianego weksla, w tym w szczególności zajęcia weksla oraz dokonanie dalszych czynności zgodnie z ustawą o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Strona zarzuciła, że z nieznanych przyczyn organ egzekucyjny nie podjął żadnych czynności, w kierunku przeprowadzenia egzekucji z weksla.
Uzupełniająco Gmina wskazała, że w sprawie doszło do naruszenia art. 26 § 3a u.p.e.a. poprzez uznanie, że nie jest możliwe wszczęcie postępowania egzekucyjnego i stanowi to przesłankę bezskuteczności egzekucji podczas gdy postępowanie egzekucyjne zostało wszczęte zgodnie z art. 26 § 3a pkt 1) u.p.e.a., który nie uzależnia wszczęcia postępowania egzekucyjnego od doręczenia zobowiązanemu.
Jako kluczowe dla sprawy Gmina uznała naruszenie przez organ egzekucyjny przepisów prawa materialnego, mające wpływ na wynik sprawy, tj. art. 59 § 2 u.p.e.a. poprzez uznanie, że dalsza egzekucja administracyjna będzie bezskuteczna z powodu braku majątku lub źródła dochodu zobowiązanego, z których jest możliwe wyegzekwowanie środków pieniężnych przewyższających koszty egzekucyjne, podczas gdy organ ten błędnie stwierdził, że egzekucja prowadzona wobec zobowiązanego będzie bezskuteczna, a skarżący wskazał organowi egzekucyjnemu potencjalne składniki majątku zobowiązanego z których możliwe byłoby wyegzekwowanie środków pieniężnych przewyższających koszty egzekucyjne, a organ egzekucyjny nie podjął żadnych czynności w tym zakresie. Organ egzekucyjny nie dokonał zajęcia weksla, jak również żadnych innych czynności dotyczących egzekucji z wierzytelności zabezpieczonej wekslem zgodnie z ustawą o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, czyli tak naprawdę zignorował możliwość zajęcia składnika majątkowego dłużnika, z którego możliwe byłoby zaspokojenie wierzyciela w kwocie 1.000.000 euro i uznał, że dłużnik nie posiada majątku.
Dyrektor odpowiadając pismem z 20 maja 2025 r. na skargę wniósł o jej oddalenie. Organ odwoławczy nie zgodził się z zarzutami skargi wyjaśniając m.in., że dla skutecznego wszczęcia egzekucji w oparciu o art. 26 § 5 pkt 2 u.p.e.a. muszą być spełnione dwie przesłanki, organ musi doręczyć dłużnikowi zajętej wierzytelności zawiadomienie o zajęciu wierzytelności i musi nastąpić doręczenie zobowiązanemu odpisu tytułu wykonawczego, przepis ten wskazuje jedynie, że może to być później niż zawiadomienie o zajęciu postępowania egzekucyjnego w administracji. Warunkiem koniecznym dla skutecznego wszczęcia egzekucji jest doręczenie tytułu wykonawczego, na co wskazuje systematyka art. 26 § 5 u.p.e.a.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje.
Skarga wniesiona została na postanowienie wymienione w art. 3 § 2 pkt 3 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 – dalej "p.p.s.a.") podlegające kontroli sprawowanej przez właściwy sąd administracyjny. Wspomniana kontrola wykonywana jest pod względem zgodności z prawem poddanych jej działań administracji publicznej – art. 1 § 1 i 2 ustawy z 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1267).
Stosownie do art. 134 § 1 p.p.s.a. rozpoznając skargę sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a p.p.s.a. (skarga na interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego).
Spór w sprawie ogniskuje się na tym, czy brak kontaktu ze zobowiązanym będącym jednostką organizacyjną z siedzibą za granicą kraju i związana z tym niemożność doręczenia odpisu tytułu wykonawczego zobowiązanemu stanowi o wystąpieniu stanu bezskuteczności egzekucji administracyjnej uzasadniającego umorzenie postępowania egzekucyjnego. W sprawie wierzyciel kwestionując poprawność ustaleń faktycznych organu egzekucyjnego, co do braku możliwości doręczenia zobowiązanej pism, uważa że okoliczność ta nie mogła stanowić przeszkody w prowadzeniu egzekucji administracyjnej z weksla własnego wystawionego przez zobowiązanego. Zdaniem strony skarżącej egzekucja administracyjna mogła zostać uruchomiona poprzez wykonanie zajęcia tego składnika majątku u dłużnika zajętej wierzytelności. Organy administracji stoją natomiast na stanowisku, że warunkiem prowadzenia egzekucji administracyjnej jest doręczenie odpisu tytułu wykonawczego zobowiązanemu. Skoro natomiast nie można tego uczynić, to nie można również stosować środków egzekucyjnych, co jest równoznaczne z tym, że egzekucja będzie bezskuteczna. W sferze faktów organy administracji przyjęły, że materiał sprawy uprawniał je do stwierdzenia braku możliwości skutecznego doręczenia zobowiązanemu odpisu tytułu wykonawczego i innych pism.
W art. 59 § 2 u.p.e.a. zamieszczona została fakultatywna przesłanka umorzenia postępowania egzekucyjnego (por. m.in. wyroki NSA z 14 marca 2008 r., sygn. akt I FSK 491/07, z 23 lipca 2025 r. sygn. akt III FSK 141/25 – dostępne poprzez Centralną Bazę Orzeczeń Sądów Administracyjnych). Zgodnie z tym przepisem postępowanie egzekucyjne może być umorzone w przypadku, gdy dalsza egzekucja administracyjna będzie bezskuteczna z powodu braku majątku lub źródła dochodu zobowiązanego, z których jest możliwe wyegzekwowanie środków pieniężnych przewyższających koszty egzekucyjne.
W kontekście umorzenia postępowania egzekucyjnego należy podkreślić, że jego przedmiotem jest obowiązek podlegający przymusowemu wykonaniu, a celem postępowania egzekucyjnego jest doprowadzenie do jego wykonania. Umorzenie postepowania egzekucyjnego nie jest równoznaczne ze stwierdzeniem, że jest ono bezprzedmiotowe. Umorzenie postępowania egzekucyjnego nie zawsze będzie zamykać drogę do dalszego prowadzenia postępowania egzekucyjnego w przyszłości. Dzieje się tak, gdyż prowadzenie postępowania egzekucyjnego jest tak długo możliwe (przedmiotowe), jak długo istnieje niewykonany obowiązek, będący przedmiotem egzekucji administracyjnej. Ustawodawca wprowadził dodatkowe warunki w przypadku umorzenia postępowania egzekucyjnego wywołanego bezskutecznością egzekucji, o czym stanowi art. 61 u.p.e.a.
Art. 59 § 2 u.p.e.a. jest przejawem obowiązującej w administracyjnym postępowaniu egzekucyjnym zasady gospodarnego prowadzenia egzekucji (por. M. Romańska Postępowanie egzekucyjne i zabezpieczające w administracji, Warszawa 2021, s. 100). Niecelowe jest kontynuowanie postępowania, które nie ma szans na powodzenie i które nie doprowadzi do sfinansowania kosztów wywołanych jego uruchomieniem.
W treści art. 59 § 2 u.p.e.a. posłużono się pojęciami "postępowanie egzekucyjne" oraz "egzekucja administracyjna". W aktualnym stanie wyraźnie oddzielono moment wszczęcia postępowania egzekucyjnego oraz egzekucji administracyjnej. Usankcjonowano tym samym poglądy formułowane wcześniej w doktrynie oraz orzecznictwie (por. m.in. M. Masternak w: T. Jędrzejewski, M. Masternak, P. Rączka Administracyjne postępowanie egzekucyjne, Toruń, 2020 r., s. 119 -134; D.R. Kijowski w: red. D.R. Kijowski System prawa administracyjnego procesowego. Administracyjne postępowanie egzekucyjne i zabezpieczające. Warszawa 2020, s. 68-92; wyrok NSA z 18 lutego 2014 r. sygn. akt II FSK 626/12).
Egzekucja administracyjna, to mieszczący się w postępowaniu egzekucyjnym etap stosowania środków egzekucyjnych mających na celu doprowadzenie do wykonania obowiązku będącego przedmiotem całego postępowania. Powstały w związku z wszczęciem egzekucji administracyjnej stosunek procesowy w modelowym wydaniu łączy organ egzekucyjny jako podmiot uprawniony do stosowania środków egzekucyjnych (art. 1a pkt 7 u.p.e.a), ze zobowiązanym, wobec którego środki egzekucyjne są stosowane (art. 1a pkt 20 u.p.e.a.). Występować mogą również w nim inne podmioty, wśród których na pierwszej pozycji wymienić trzeba, dłużnika zajętej wierzytelności (art. 1a pkt 3 u.p.e.a) realizującego zajęcia dokonane przez organ egzekucyjny kosztem majątku zobowiązanego.
Stosownie do art. 26 § 1 zdanie pierwsze u.p.e.a. postępowanie egzekucyjne wszczyna się na wniosek wierzyciela o wszczęcie egzekucji administracyjnej i na podstawie wystawionego przez niego tytułu wykonawczego, sporządzonego według ustalonego wzoru. W myśl art. 26 § 3a pkt 1) u.p.e.a. momentem wszczęcia postępowania egzekucyjnego jest doręczenie wniosku o wszczęcie egzekucji administracyjnej i tytułu wykonawczego organowi egzekucyjnemu, jeżeli wierzyciel nie jest jednocześnie organem egzekucyjnym. Natomiast moment wszczęcia egzekucji administracyjnej określony został w art. 26 § 5 pkt 1 – 4 u.p.e.a. Wszczęcie egzekucji administracyjnej następuje m.in. z chwila doręczenia zobowiązanemu odpisu tytułu wykonawczego; jak też doręczenia dłużnikowi zajętej wierzytelności zawiadomienia o zajęciu wierzytelności lub innego prawa majątkowego, jeżeli to doręczenie nastąpiło przed doręczeniem zobowiązanemu odpisu tytułu wykonawczego.
Z art. 32 u.p.e.a. wynika, że organ egzekucyjny lub egzekutor, przystępując do czynności egzekucyjnych, doręcza zobowiązanemu odpis tytułu wykonawczego, o ile nie został wcześniej doręczony. Art. 32 u.p.e.a. zawiera kategoryczny nakaz doręczenia zobowiązanemu kluczowego dla egzekucji administracyjnej dokumentu. Sama egzekucja może zostać uruchomiona jeszcze przed doręczeniem odpisu tytułu wykonawczego, co wprost wynika z art. 26 § 5 pkt 2-4 u.p.e.a., ale jednocześnie nie może być prowadzona bez doręczenia odpisu wykonawczego zobowiązanemu. Chociaż brak jest przepisu wprost nakazującego takie zachowanie organu podatkowego, to regulacja egzekucji administracyjnej skonstruowana jest w ten sposób, że odpis tytułu wykonawczego powinien zostać doręczony zobowiązanemu albo wysłany do niego najpóźniej przy stosowaniu środka egzekucyjnego. Funkcją art. 26 § 5 pkt 2-4 u.p.e.a. jest usankcjonowanie stosowania środków egzekucyjnych jeżeli dochodzi do tego zanim o fakcie uruchomienia egzekucji zostanie w przewidziany prawem sposób powiadomiony zobowiązany (odpis tytułu wykonawczego, zawiadomienie o zajęciu). Regulacja art. 26 § 5 pkt 2 u.p.e.a. nie daje możliwości rezygnacji z doręczenia odpisu tytułu wykonawczego zobowiązanemu i poprzestania na doręczeniu dłużnikowi zajętej wierzytelności zawiadomienia o zajęciu, aby tą drogą doprowadzić do uruchomienia egzekucji i ściągnięcia należności. Z brzmienia końcowych fragmentów poszczególnych jednostek redakcyjnych składających się na art. 26 § 5 pkt 2-4, w których posłużono się zwrotem "jeżeli to ...nastąpiło przed doręczeniem zobowiązanemu odpisu tytułu wykonawczego" nie sposób wywieść, że wszczęcie egzekucja administracyjnej może obyć się bez doręczenia odpisu tytułu wykonawczego zobowiązanemu.
Wykluczyć należy możliwość prowadzenia egzekucji administracyjnej, gdy brak jest możliwości doręczenia zobowiązanemu odpisu tytułu wykonawczego, nawet jeżeli istnieją składniki majątku do których można skierować środek egzekucyjny. Jeżeli brak jest możliwości doręczenia odpisu tytułu wykonawczego zobowiązanemu, to egzekucja administracyjna nie powinna być uznana za wszczętą, nawet jeżeli zaistnieje jeden z przypadków określonych w art. 26 § 5 pkt 2-4 u.p.e.a. jako moment wszczęcia egzekucji administracyjnej przed doręczeniem odpisu tytułu wykonawczego. Słusznie zatem wskazał organ nadzoru, że niedopuszczalne będzie prowadzenie egzekucji administracyjnej jeżeli brak jest możliwości doręczenia zobowiązanemu tytułu wykonawczego. Z punktu widzenia wartości demokratycznego państwa prawnego (art. 2 Konstytucji RP) nie sposób zaakceptować prowadzenia egzekucji administracyjnej, w sytuacji gdy nie można skutecznie powiadomić zobowiązanego o jej uruchomieniu i zastosowanych środkach egzekucyjnych. Zobowiązany byłby wówczas w istocie pozbawiony możliwości wykorzystania przysługujących mu środków prawnych. Zobowiązany powinien mieć zapewnioną możliwość udziału w postepowaniu dotyczącym bezpośrednio jego interesu prawnego. Skoro natomiast nie można prowadzić egzekucji administracyjnej, to nie może ona być skuteczna, lecz taka egzekucja jest w najwyższym stopniu bezskuteczna.
Zastosowanie art. 59 § 2 u.p.e.a. pozostawione jest uznaniu organu podatkowego, co wynika z użytego w jego treści zwrotu "postępowanie egzekucyjne może być umorzone". Warunkowane jest jednak występowaniem stanu, w którym organ egzekucyjny nie ma widoków na pozyskanie środków przewyższających koszty egzekucyjne, a to z powodu braku majątku lub źródła dochodu, z którego można byłoby je pokryć. Umorzenia postępowania w trybie art. 59 § 2 u.p.e.a. będzie możliwe gdy zachodzi uzasadniona obawa, że zastosowanie środków egzekucyjnych nie doprowadzi do uzyskania środków na minimalnym poziomie pokrywającym koszty egzekucyjne. Organ egzekucyjny nie będzie miał natomiast podstaw do umorzenia postępowania egzekucyjnego jeżeli możliwe jest skierowanie skutecznych środków egzekucyjnych do składników majątkowych zobowiązanego, a spodziewany rezultat ich zastosowania doprowadzi do pokrycia co najmniej kosztów egzekucyjnych.
Art. 59 § 2 u.p.e.a. opiera się na założeniu, że postępowanie egzekucyjne powinno się cechować pewnym minimalnym poziomem sprawności. Podstawowymi miernikami sprawności postępowania jest skuteczność w osiąganiu zamierzonego celu oraz zgodność z obowiązującymi regułami procedowania. Pozbawione sensu jest prowadzenie postępowania, które w dającej się przewidzieć przyszłości nie może doprowadzić do realizacji celu głównego jakim jest wykonanie obowiązku albo chociaż dla pokrycia jego kosztów. Egzekucję taką uznać należy bezskuteczną.
Stan bezskuteczności egzekucji będzie występować również wówczas, gdy istnieje majątek zobowiązanego lecz z powodów obiektywnych nie można zastosować w sposób zgodny z prawem środków egzekucyjnych. Nieakceptowalne jest bowiem prowadzenie postępowania egzekucyjnego, gdy do realizacji celu głównego może dojść wyłącznie przy istotnym naruszeniu gwarancji praw strony. Sytuacja taka występuje jeżeli uruchomieniu egzekucji administracyjnej do majątku zobowiązanego, stoi na przeszkodzie brak możliwości doręczenia zobowiązanemu odpisu tytułu wykonawczego oraz dalszych pism w toku egzekucji.
Przechodząc do realiów rozpoznawanej sprawy Sąd podziela ustalenia organów administracji, co do braku możliwości doręczenia zobowiązanej Spółce pism w toku postępowania. Organ egzekucyjny swój wniosek oparł (a DIAS go zaaprobował) na zgromadzonym materiale sprawy, nie działał arbitralnie z góry zakładając że doręczenie Spółce z siedzibą na Cyprze jest niemożliwe. Należy zauważyć, że organ egzekucyjny zwracał się do administracji cypryjskiej o udzielenie informacji o statusie Spółki. Z inicjatywy organu egzekucyjnego podejmowano nieudane próby doręczenia pism zobowiązanej (odpis tytułu wykonawczego). Zestawić to należy z wiedzą uzyskaną ze strony cypryjskiej odnośnie tego że: Spółka nie posiada na miejscu majątku, pracowników, nie składa deklaracji podatkowych, siedziba mieściła się w biurze wirtualnym, osobą mająca reprezentować Spółkę jest mężczyzna z adresem zamieszkania na terenie Ukrainy, przez miejscowe władze Spółka została zakwalifikowana jako nadająca się do wykreślenia z rejestru. Wszystkie te okoliczności brane łącznie czyniły zasadnym wyprowadzony przez organy administracji wniosek, co do braku możliwości skutecznego doręczenie zobowiązanej odpisu tytułu wykonawczego i dokonania czynności egzekucyjnych. Oceny tej nie może odmienić to, że Cypryjskie Usługi Pocztowe nie wskazały przyczyn dla których doręczenie pisma Spółce okazało się niemożliwe. Nietrafne okazały się zarzuty skargi dotyczące naruszenia przepisów postępowania, a to art. 7, art. 77 § 1, art. 107 § 3 k.p.a. w zw. z art. 80 k.p.a.
W kontekście zarzutów Gminy dotyczących przedwczesnego przyjęcia bezskuteczności egzekucji, a to z uwagi na istnienie potencjalnego składnika majątku, z którego można uzyskać zaspokojenia Sąd zwraca uwagę, że w myśl art. 96 u.p.e.a. organ egzekucyjny dokonuje zajęcia weksla, w rozumieniu ustawy z dnia 28 kwietnia 1936 r. - Prawo wekslowe (Dz. U. z 2022 r. poz. 282), przez odbiór weksla, stosując odpowiednio zasady określone w art. 84 u.p.e.a. Weksel własny jest papierem wartościowym, w którym inkorporowane jest bezwarunkowe zobowiązanie wystawcy do zapłaty określonej sumy pieniężnej we wskazanym miejscu i czasie. Jedynym podmiotem uprawnionym do realizacji praw majątkowych wyrażonych w wekslu jest jego prawny posiadacz (I. Heropolitańska, Weksel w obrocie gospodarczym. Warszawa 1999, s. 33). Zajęcie weksla wymaga zatem odebrania dokumentu i przejęcia jego posiadania przez organ egzekucyjny.
Ze złożonej do akt administracyjnych umowy sprzedaży (pkt V i VII) wynika, że Spółka otrzymała zapłatę w formie weksla własnego wystawionego przez nabywcę. Brak jest wskazania, co do miejsca złożenia weksla (akta administracyjne k. 3). Wierzyciel oraz organ egzekucyjny nie posiadały informacji gdzie weksel został zdeponowany, czy np. dalej znajduje się w posiadaniu Spółki. Powyższe stawia w wątpliwość możliwość ściągnięcia należności poprzez zajęcie weksla, którego miejsce położenia nie jest znane, a jednocześnie brak jest kontaktu z podmiotem, który tenże weksel miał otrzymać jako formę zapłaty (remitent). Bez dysponowania wekslem przez organ egzekucyjny nie może on podjąć działań wobec dłużnika wekslowego (z perspektywy egzekucji administracyjnej dłużnika zajętej wierzytelności), w tym przejąć wierzytelności zabezpieczonej wekslem.
W świetle przedstawionych wcześniej wywodów organ egzekucyjny był uprawniony do przyjęcia, że spełnione zostały kryteria dla zastosowania art. 59 § 2 u.p.e.a. Wystąpił bowiem stan bezskuteczności egzekucji, spowodowany tym że organ egzekucyjny nie mógł sięgnąć do majątku zobowiązanej, co było spowodowane opisanym wcześniej brakiem możliwości doręczenia Spółce pism w toku egzekucji administracyjnej i zastosowania w związku z tym środków egzekucyjnych. Innymi słowy organ egzekucyjny pozbawiony był możliwości zastosowania środków egzekucyjnych. Za wystąpieniem stanu bezskuteczności egzekucji przemawiało dodatkowo to, że podmioty czynne postępowania egzekucyjnego nie miały wiedzy o miejscu położenia weksla i możliwości dotarcia do jego posiadacza.
Prawidłowy był tok rozumowania organu egzekucyjnego, że skoro nie można skutecznie wszcząć postępowania egzekucyjnego, to już ta okoliczność jest równoznaczna z tym, iż nie jest również możliwe przeprowadzenie jakiejkolwiek czynności egzekucyjnej wobec zobowiązanego. W niniejszej sprawie doszło do wszczęcia postępowania egzekucyjnego (art. 26 § 3a pkt 1 u.p.e.a.), ale w jego ramach niemożliwe okazało się przejście do fazy egzekucji administracyjnej, a zatem do działań bezpośrednio zmierzających do wykonania dochodzonego obowiązku. Wierzyciel nie może domagać się od organu egzekucyjnego, aby ten ostatni prowadził czynności egzekucyjne z naruszeniem odpowiednio stosowanych zasad praworządności czy zapewnienia możliwości czynnego udziału strony w postępowaniu (art. 6, art. 10 § 1 k.p.a. oba w zw. z art. 18 u.p.e.a.). Poprzez art. 18 u.p.e.a. do postępowania egzekucyjnego w administracji przenikają m.in. zasady postępowania uregulowane w k.p.a., w tym zasada prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organu, czy zasada zapewnienia czynnego udziału strony w postępowaniu (R. Hauser, A. Skoczylas "Odpowiednie stosowanie przepisów Kodeksu postępowania administracyjnego w ustawie o postępowaniu egzekucyjnym w administracji." w: red. J. Niczyporuk, S. Fundowicz, J. Radwanowicz "System egzekucji administracyjnej", Warszawa 2004). W tej sytuacji organom administracji nie można przypisać naruszenia art. 59 § 2 u.p.e.a., art. 26 § 5 pkt 2 u.p.e.a. oraz art. 26 § 3a u.p.e.a.
Stosownie do art. 71 § 1 u.p.e.a. jeżeli egzekucja administracyjna należności pieniężnych staje się bezskuteczna, organ egzekucyjny lub wierzyciel może zwrócić się do sądu o nakazanie zobowiązanemu wyjawienia majątku, zgodnie z przepisami Kodeksu postępowania cywilnego. Stosowanie tego przepisu ma sens jeżeli w ogóle możliwe jest prowadzenie egzekucji. W niniejszej sprawa sytuacja taka nie wystąpiła. Należy dodatkowo zwrócić uwagę, że z brzmienia art. 71 § 1 u.p.e.a. wynika, że wystąpienie do sądu z wnioskiem o wyjawienie majątku przez dłużnika (zobowiązanego) możliwe jest po tym, jak "egzekucja stała się bezskuteczna". Z powyższego wywieść można, że wpierw egzekucja administracyjna powinna się toczyć i doszło do zastosowania w jej ramach środków egzekucyjnych które okazały się bezskuteczne, aby następnie można było skorzystać art. 71 § 1 u.p.e.a. (por. P. M. Przybysz w: Postępowanie egzekucyjne w administracji. Komentarz, wyd. II, LEX/el. 2025, art. 71). Tymczasem w niniejszej sprawie nie doszło do wszczęcia egzekucji administracyjnej, a w jej obrębie do zastosowania środków egzekucyjnych. Nie mógł zatem odnieść skutku zarzut naruszenia przez organ administracji art. 71 § 1 u.p.e.a.
W tym stanie rzeczy skarga okazała się bezzasadna wobec czego na podstawie art. 151 p.p.s.a. Sąd orzekł o jej oddaleniu.