I SA/Gl 591/24

I SA/Gl 591/24 - Wyrok WSA w Gliwicach
Data orzeczenia
2025-01-08
orzeczenie nieprawomocne
Data wpływu
2024-05-20
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Sędziowie
Bożena Pindel /przewodniczący sprawozdawca/
Katarzyna Stuła-Marcela
Mikołaj Darmosz
Symbol z opisem
6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne
Podatek od towarów i usług
Skarżony organ
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku
Oddalono skargę
Powołane przepisy
Dz.U. 2022 poz 931
art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a oraz art. 112
Ustawa z dnia 11 marca 2004 r o podatku od towarów i usług (t. j.)
Dz.U. 2023 poz 2383
art. 86 § 1
Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j.)
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Bożena Pindel (spr.), Asesor WSA Mikołaj Darmosz, Sędzia WSA Katarzyna Stuła-Marcela, Protokolant Ewelina Cyroń, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 8 stycznia 2025 r. sprawy ze skargi R. G. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach z dnia 28 lutego 2024 r. nr 2401-IOV3.4103.78.2023.9/KM UNP: 2401-24-053610 w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące od sierpnia 2019 r. do września 2020 r. oddala skargę.
Uzasadnienie
Decyzją z 28 lutego 2024 r., nr 2401-IOV3.4103.78.2023.9/KM, UNP: 2401-24-053610 Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Katowicach, działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 w związku z art. 13 § 1 pkt 2 lit. a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2023 r., poz. 2383 ze zm., dalej O.p.) oraz przepisów ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2022 r., poz. 931 ze zm., dalej u.p.t.u.) po rozpatrzeniu odwołania podatnika R. G. (dalej także strona skarżący) ‒ utrzymał w mocy ‒ decyzję Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w K. z 24 sierpnia 2023 r., nr [...] określającej podatnikowi kwoty zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za okres od sierpnia 2019 r. do września 2020 r. (w wysokościach określonych w sentencji).
W uzasadnieniu przedstawił następujący stan faktyczny i prawny.
Podatnik w okresie od 17 stycznia 1994 r. do 10 sierpnia 2021 r. prowadził działalność gospodarczą pod firmą "K" w S. W badanym okresie prowadził działalność w zakresie robót związanych z budową linii telekomunikacyjnych i elektroenergetycznych. W dniu 26 lipca 2021 r. złożył oświadczenie o przekształceniu jednoosobowej działalności gospodarczej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością prowadzoną pod firmą K1 Sp. z o.o. w S. Spółka została wpisana do Rejestru Przedsiębiorców 10 sierpnia 2021 r., a następnie 15 lutego 2022 r. została wykreślona z Rejestru; od 3 września 2021 r. do Krajowego Rejestru Sądowego została wpisana spółka R Sp. z o.o., której prezesem zarządu jest R. G., a która przejęła w wyniku podziału majątek K1 sp. z o.o.
Organ I instancji przeprowadził u podatnika kontrolę celno-skarbową w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku od towarów i usług za okres od 1 sierpnia 2019 r. do 30 września 2020 r., zakończoną wydaniem Wyniku kontroli, który doręczony został jego pełnomocnikowi 30 grudnia 2022 r. Organ odmówił podatnikowi prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur zakupu wystawionych przez: L sp. z o.o., D sp. z o.o., D1 sp. z o.o. oraz P sp. z o.o., których nie przedłożył w toku kontroli celno-skarbowej. Postanowieniem z 15 lutego 2023 r. kontrola celno-skarbowa przekształcona została w postępowanie podatkowe. Organ I instancji 24 sierpnia 2024 r. wydał decyzję, w której stwierdził, że odliczając podatek naliczony z ww. faktur podatnik zawyżył ten podatek:
- za sierpień 2019 r. w kwocie 56 843 zł;
- za wrzesień 2019 r. w kwocie 40 639 zł;
- za październik 2019 r. w kwocie 44 183 zł;
- za listopad 2019 r. w kwocie 103 915 zł;
- za grudzień 2019 r. w kwocie 177 285 zł;
- za styczeń 2020 r. w kwocie 73 065 zł;
- za luty 2020 r. w kwocie 139 620 zł;
- za marzec 2020 r. w kwocie 69 547 zł;
- za kwiecień 2020 r. w kwocie 90 524 zł;
- za maj 2020 r. w kwocie 68 087 zł;
- za czerwiec 2020 r. w kwocie 54 520 zł;
- za lipiec 2020 r. w kwocie 65 757 zł;
- za sierpień 2020 r. w kwocie 42 888 zł;
- za wrzesień 2020 r. w kwocie 46 611 zł.
W odwołaniu podatnik zarzucił decyzji organu I instancji naruszenie:
1) art. 120, art. 121 § 1 , art. 122, art. 180 § 1, art. 181, art. 187 § 1, art. 191, art. 210 § 1 pkt 4 i 6 § 4 O.p., poprzez dowolną ocenę zgromadzonego materiału dowodowego oraz niedokładne wyjaśnienie stanu faktycznego i niewyjaśnienie okoliczności faktycznych mających istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy, polegające na błędnym uznaniu, iż ustalenia dokonane w ramach prowadzonego postępowania przez organ, pozwalają jednoznacznie stwierdzić, iż w świetle obowiązujących przepisów prawa podatkowego oraz przedstawionych dowodów, nie przysługiwało Panu prawo obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z transakcji przeprowadzonych z L sp. z O .O .; D sp. z o.o.; D1 sp. z o.o.; P sp .zo .o .;
2) art. 180 § 1, art. 181 i art. 187 § 1 i 2 O.p. poprzez niepodjęcie wszelkich niezbędnych działań, mających na celu zgromadzenie kompletnego materiału polegającego na braku przesłuchania strony; pozyskania dokumentacji ze spółek: L sp. z o.o.; D sp. z o.o.; D1 sp. z o.o.; P sp. z o.o. oraz braku przesłuchania osób odpowiedzialnych za prowadzenie spraw tych spółek na okoliczność transakcji z podatnikiem;
3) art. 191 w zw. z art. 187 § 1 i 2 O.p. poprzez dokonanie oceny dobrej wiary strony z przekroczeniem granic swobodnej oceny dowodów, przy jednoczesnym braku ustaleń i nieudowodnieniu niedochowania należytej staranności, a w konsekwencji dokonanie wadliwej i niezgodnej z rzeczywistym stanem faktycznym i prawnym oceny okoliczności dokonywanych transakcji, a nadto brak wyczerpującego rozpatrzenia materiału dowodowego oraz wykroczenie poza zakres swobodnej oceny dowodów, w tym całkowite pominięcie dowodów przedstawionych przez stronę na okoliczność dochowania należytej staranności przy doborze kontrahenta;
4) art. 210 § 1 pkt 4 i 6 i § 4 O.p. poprzez brak uzasadnienia faktycznego i prawnego zaskarżonej decyzji, które to uzasadnienie ma charakter ograniczony do przytoczenia okoliczności, które w ocenie organu przesądzają o naruszeniu przepisów prawa podatkowego, w szczególności organ nie wskazał podstawy prawnej na podstawie której zakwestionował rozliczenie strony w podatku VAT w sytuacji, w której strona nie przedłożyła otrzymanych faktur VAT na podstawie, których złożyła pliki JPK oraz deklaracje na podatek VAT;
5) art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a, art. 112, art. 112a ust. 1 i ust. 4 u.p.t.u. poprzez błędną ich wykładnię i w konsekwencji niewłaściwe zastosowanie, polegające na uznaniu, iż brak przedłożenia faktur w postępowaniu podatkowym będących podstawą złożenia deklaracji na rozliczenie podatku VAT przez stronę, stanowi okoliczność uprawniającą organ do określenia zobowiązania w podatku VAT.
Organ odwoławczy nie podzielił zarzutów odwołania.
Podał, że z istota sporu sprowadza się do oceny czy podatnik buł uprawniony do odliczenia podatku naliczonego z zakwestionowanych faktur VAT za okresy od sierpnia 2019 r. do września 2020 r. nie będąc w posiadaniu dokumentacji księgowej odnoszącej się do ww. okresów, w tym faktur zakupu.
Dokonując ustaleń w zakresie podatku naliczonego podał, że podatnik nie przedłożył, pomimo kilkukrotnych wezwań, jakiejkolwiek dokumentacji księgowej, w tym faktur zakupu. Przeprowadził analizę materiału dowodowego w postaci składanych plików JPK_VAT oraz deklaracji VAT-7 i stwierdził zgodność danych z nich wynikających, za poszczególne okresy za badany okres. Na podstawie zgromadzonych danych ustalono, że dostawcami podatnika w okresie od sierpnia 2019 r. do września 2020 r. były następujące podmioty: L sp. z o.o., D sp. z o.o., D1 sp. z o.o. oraz P sp. z o.o.
Organ I instancji podjął próby kontaktu bądź przeprowadzenia czynności sprawdzających wobec ww. spółek. Zostały wysłane wezwania o przedłożenie faktur wystawionych na rzecz podatnika, które nie zostały odebrane. Ww. kontrahenci nie złożyli za badany okres plików JPK_VAT lub złożone przez nich pliki nie zawierały żadnych danych. Pomimo wezwań o przedłożenie faktur oraz przekazanie informacji odnośnie współpracy z podatnikiem, organ nie otrzymał żadnych danych w tym zakresie. Ponadto, jak wynika z danych z Krajowego Rejestru Sądowego wymienione spółki nie posiadają miejsca adresu siedziby spółki.
Organ wysłał do podatnika wezwania do wskazania miejsca przechowywania dokumentacji księgowej, kolejno z: 29 października 2021 r., 4 listopada 2021 r., 13 grudnia 2021 r., 1 lutego 2022 r. oraz 25 maja 2022 r., których ten nie wykonał. Pełnomocnik podatnika wskazywał jako powody braku przekazania dokumentacji i braku wskazania miejsca jej przechowywania następujące sytuacje: obowiązki służbowe, duży nakład pracy, prowadzone remonty. Ponadto, pismem z 25 maja 2022 r. podatnik został wezwany do przekazania danych generowanych przez systemy informatyczne księgowości, zawierające informacje o operacjach gospodarczych zawartych w okresie objętym kontrolą celno-skarbową, a także o przekazanie struktur JPK_WB i JPK_FA. W odpowiedzi na to wezwanie pełnomocnik podatnika poinformował, że po przekształceniu jego jednoosobowej działalności gospodarczej w spółkę nie jest w stanie pozyskać plików JPK_WB oraz JPK_FA. Jednocześnie zaznaczył, że posiada on wydruki wyciągów bankowych, ale do ich przekazania kontrolującym nigdy nie doszło.
Pismem z 14 kwietnia 2023 r. wystosowano do podatnika kolejne wezwanie celem przedłożenia dokumentacji księgowo-podatkowej. Pełnomocnik podatnika poinformował w piśmie z 8 maja 2022 r., że dokumentacja za wskazany okres uległa zniszczeniu w wyniku pożaru. Do pisma załączył kopię potwierdzenia przekazania obiektu objętego działaniem ratowniczym dotyczącą zdarzenia z 28 stycznia 2021 r. w S przy ul. [...]. Zgodnie z jego treścią 28 stycznia 2021 r. o godz. 13.23 przekazano zarządcy K. G. do nadzorowania i zabezpieczenia kotłownię wraz z budynkiem biurowym, które objęte były działaniami ratowniczymi. Adres ten został zgłoszony jako adres prowadzenia przez podatnika działalności gospodarczej, jednak zgodnie z danymi zgłoszonymi przez niego do Urzędu Skarbowego w M. dokumentacja księgowa miała być przechowywana pod adresem: Biuro Rachunkowe B w S. Przedstawiciel ww. Biura pismem z 24 maja 2023 r. przesłał do organu I instancji informację, że podatnik był ich klientem w okresie od 1 sierpnia 2007 r. do 10 sierpnia 2021 r. Podał także, że wszystkie dokumenty źródłowe powstałe do 10 sierpnia 2021 r. odebrał po zakończeniu współpracy, tj. 30 września 2021 r. pracownik podatnika i jego syn - A.G..
W związku z brakiem dokumentacji księgowej za przedmiotowe okresy i stosownie do złożonych deklaracji VAT-7 oraz zadeklarowanych kwot podatku naliczonego w JPK_VAT organ uznał, że podatnik zaniżył zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za okres objęty postępowaniem w kwocie ogółem 1.073.484 zł.
Organ odwoławczy przytoczył art. 86 ust. 1 i 2, art. 112 oraz art. 112a ust. 1 i 4 u.p.t.u. wskazując, że z przepisów tych wynika, że podatnik powinien przechowywać otrzymane faktury do upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego i zobligowany jest przedstawiać je na żądanie uprawnionych organów podatkowych dokonujących kontroli prawidłowości rozliczeń podatku od towarów i usług. Tylko bowiem w ten sposób może wykazać, że taką fakturę w rzeczywistości posiadał i tylko na podstawie faktury organ podatkowy może określić wysokość podatku naliczonego. Jeżeli więc podatnik nie przedstawił faktur w trakcie postępowania kontrolnego lub podatkowego, to organy podatkowe są zobowiązane określić wysokość podatku naliczonego bez uwzględnienia faktur, które przez podatnika zostały wzięte pod uwagę przy składaniu deklaracji, a w trakcie kontroli i postępowania podatkowego nie zostały przez niego przedłożone. Brak stosownych faktur (w postaci ich oryginałów lub duplikatów) nie pozwala organowi na stwierdzenie, czy podatnik prawidłowo - w momencie składania deklaracji - wypełnił dyspozycję art. 86 ust. 2 oraz ust. 10b pkt 1 u.p.t.u., a więc czy w tym czasie faktycznie dysponował prawidłowym dokumentem (fakturą) dającym mu uprawnienie do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wykazany w tym dokumencie. Stanowisko to znajduje potwierdzenie w przepisach wspólnotowych, tj. art. 168 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U.UE seria L z 2006 r. Nr 347/1 z póżn. zm., dalej: dyrektywa VAT) stanowiący, że jeżeli towary i usługi wykorzystywane są na potrzeby opodatkowanych transakcji podatnika, to jest on uprawniony w państwie członkowskim, w którym dokonuje tych transakcji do odliczenia od szeregu kwot (lit. a-e) kwoty VAT jaką ma zapłacić. Wymogi warunkujące skorzystanie z ustanowionej w cytowanym przepisie zasady neutralności podatku od towarów i usług zawarte zostały w art. 178 dyrektywy VAT, który wprowadza formalny warunek do skorzystania z prawa do odliczenia podatku naliczonego, tj. posiadanie przez podatnika faktury (jej oryginału lub duplikatu), zawierającej dane umożliwiające organom sprawowanie odpowiedniego nadzoru. Organ powołał także przepisy art. 106l, art. 103 ust. 1 oraz art. 99 ust. 12 u.p.t.u.
Odpowiadając na zarzuty odwołania ponownie wskazał, że nie doszło do spełnienia przesłanek pozytywnych wynikających z art. 86 ust. 1 i 2 ww. ustawy, gdyż w niniejszej sprawie odmowa prawa do odliczenia podatku naliczonego wynika z braku faktur lub duplikatów faktur potwierdzających nabycie towarów i/lub usług związanych ze sprzedażą opodatkowaną. Nie zgodził się z zarzutem nieprzeprowadzenia wnioskowanych dowodów wskazując, że kierował wezwania zarówno do podatnika jak i jego kontrahentów.
Podkreślił, że brak spełnienia warunków uprawniających podatnika do skorzystania z prawa do odliczenia podatku naliczonego wynika z następujących okoliczności:
- w toku kontroli celno-skarbowej i następnie postępowania podatkowego nie przedstawił, mimo wielokrotnych wezwań organu podatkowego, żadnych dowodów ani dokumentacji księgowej, w tym faktur lub ich duplikatów, nie poinformował również w jakim miejscu przechowywana jest dokumentacja, a po odebraniu jej z siedziby biura rachunkowego nie dopełnił formalności związanych z poinformowaniem organu podatkowego o zmianie miejsca przechowywania ww. dokumentacji,
- pełnomocnik odpowiadając na wezwania kierowane przez organ podatkowy informował o różnych okolicznościach, które mają wpływ na to, że w określonym w wezwaniu terminie podatnik nie jest w stanie wskazać gdzie znajduje się dokumentacja księgowa za okres objęty niniejszym postępowaniem, co świadczy o nierzetelności podatnika rozliczającego podatek od towarów i usług, gdyż prowadzenie rejestru i gromadzenie faktur jest obowiązkiem, stosownie do art. 109 ust. 3 u.p.t.u.,
- na podatnika została nałożona kara porządkowa 26 kwietnia 2022 r. w wysokości 2.000 zł, z uwagi na niewskazanie w wyznaczonym terminie miejsca przechowywania dokumentacji księgowej, zatem organ stosował środki przymusu celem pozyskania ww. faktur,
- wezwania, które zostały skierowane do kontrahentów podatnika również pozostały nieodebrane i wróciły do nadawcy, nie ma możliwości skontaktowania się z osobami odpowiedzialnymi za reprezentację spraw ww. kontrahentów.
W skardze podatnik (reprezentowany przez adwokata) wniósł o uchylenie decyzji Dyrektora Izby Administracji Skarbowej i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania oraz o zasądzenie kosztów postępowania w tym kosztów zastępstwa procesowego. Decyzji zarzucił naruszenie:
I. przepisów prawa procesowego, tj.:
1) art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 180 § 1, art. 181, art. 187 § 1, art. 191 art. 210 § 1 pkt 4 i 6 i § 4 O.p. poprzez dowolną ocenę zgromadzonego materiału dowodowego oraz niedokładne wyjaśnienie stanu faktycznego i niewyjaśnienie okoliczności faktycznych mających istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy, polegające na błędnym uznaniu, iż ustalenia dokonane w ramach prowadzonego postępowania przez organ, pozwalają jednoznacznie stwierdzić, iż w świetle obowiązujących przepisów prawa podatkowego oraz przedstawionych dowodów, R. G. nie przysługiwało prawo obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z transakcji przeprowadzonych z L sp. z o.o., D Sp. z o.o., D1 sp. z o.o., P Sp. z o.o.;
2) art. 180 § 1, art. 181 i art. 187 § 1 i 2 O.p. poprzez niepodjęcie wszelkich niezbędnych działań, mających na celu zgromadzenie kompletnego materiału polegające na braku przesłuchania Strony; pozyskania dokumentacji ze spółek z o.o.: L, D, D1, P oraz braku przesłuchania osób odpowiedzialnych za prowadzenie spraw tych spółek na okoliczność transakcji z podatnikiem;
3) art. 191 w zw. z art. 187 § 1 O.p. poprzez dokonanie oceny dobrej wiary strony z przekroczeniem granic swobodnej oceny dowodów, przy jednoczesnym braku ustaleń i nieudowodnieniu niedochowania należytej staranności, a w konsekwencji dokonanie wadliwej i niezgodnej z rzeczywistym stanem faktycznym i prawnym oceny okoliczności dokonywanych transakcji, a nadto brak wyczerpującego rozpatrzenia materiału dowodowego oraz wykroczenie poza zakres swobodnej oceny dowodów, w tym całkowite pominięcie dowodów przedstawionych przez Stronę na okoliczność dochowania należytej staranności przy doborze kontrahenta;
4) art. 210 § 1 pkt 4 i 6 i § 4 O.p., poprzez brak uzasadnienia faktycznego i prawnego zaskarżonej decyzji, które to uzasadnienie ma charakter ograniczony do przytoczenia okoliczności, które w ocenie organu przesądzają o naruszeniu przepisów prawa podatkowego w szczególności, nie wskazał podstawy prawnej na podstawie której zakwestionował rozliczenie strony w podatku VAT w sytuacji, w której ta nie przedłożyła otrzymanych faktur VAT na podstawie których złożyła pliki JPK oraz deklaracje na podatek VAT;
II. przepisów prawa materialnego, tj.:
- art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a, art. 112, art. 112a ust. 1 i ust. 4 u.p.t.u. poprzez błędną ich wykładnię i w konsekwencji niewłaściwe zastosowanie, polegające na uznaniu, iż brak przedłożenia faktur w postępowaniu podatkowym będących podstawą złożenia deklaracji na rozliczenie podatku VAT przez stronę, stanowi okoliczność uprawniająca organ do określenia zobowiązania w podatku VAT.
W uzasadnieniu pełnomocnik zarzucił organowi, że ten nie przeprowadził kontroli/czynności sprawdzających u kontrahentów strony, nie przesłuchał nawet osób odpowiedzialnych za prowadzenie spraw ww. spółek, powołując się na brak z nimi kontaktu.
Organ podatkowy nie podjął wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy. Przede wszystkim jednak nie zakwestionował prawidłowości przeprowadzonych transakcji i wystawionych faktur. Zdaniem pełnomocnika pliki JPK obejmujące faktury są wystarczającym dowodem uzasadniającym obniżenie podatku należnego.
Zarzucił organowi powołanie "starych wyroków", które nie dotyczyły raportowania danych w formacie JPK obowiązującego od 1 lipca 2016 r.
Podniósł, że w sprawie nie zostało wykazane na podstawie obiektywnych dowodów, że strona świadomie uczestniczyła w jakimkolwiek oszukańczym procederze, unikał opodatkowania czy skorzystał ze swoich uprawnień z nadużyciem prawa.
W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie podtrzymując w całości stanowisko przedstawione w zaskarżonej decyzji.
Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje.
Skarga jest niezasadna.
Sąd nie stwierdził podstaw do zastosowania względem kontrolowanej decyzji środków określonych w art. 145 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935, dalej P.p.s.a.), nie stwierdzono bowiem naruszenia przez organ prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, innego naruszenia przepisów postępowania, jeżeli mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Żadna z powyższych okoliczności w kontrolowanej sprawie nie zaistniała.
Przedmiotem kontroli Sądu w niniejszej sprawie jest decyzja w której zakwestionowano prawidłowość rozliczania przez skarżącego podatku od towarów i usług za okres do sierpnia 2019 r. do września 2020 r., z uwagi na stwierdzenie, że faktury wystawione przez spółki: L sp. z o.o., D sp. z o.o., D1 sp. z o.o. oraz P sp. z o.o. nie odzwierciedlały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Badając legalność zaskarżonej decyzji, Sąd przyjął za prawidłowe ustalenia stanu faktycznego dokonane w zaskarżonym rozstrzygnięciu organu odwoławczego.
Skarżący poza zarzutami naruszenia przepisów prawa materialnego, podniósł w skardze zarzuty naruszenia przepisów postępowania, w tym art. 120, art. 121, art. 122, art. 180 § 1,art. 181, art. 187 § 1 i 2, art. 188, art. 191 oraz art. 210 § 1 pkt 4 i 6 oraz § 4 O.p.
Podniesione przez skarżącego w tym zakresie zarzuty nie zasługiwały na uwzględnienie. Poczynione w toku postępowania podatkowego ustalenia znalazły potwierdzenie w zgromadzonym materiale dowodowym, który w ocenie Sądu był kompletny i stanowił wystarczającą podstawę rozstrzygnięć podjętych w rozpoznanej sprawie.
Przypomnienia wymaga, że w świetle przepisów regulujących postępowanie dowodowe, obowiązek zgromadzenia materiału dowodowego stanowiącego podstawę ustaleń faktycznych obciąża organy podatkowe (art. 122 w zw. z art. 187 § 1 O.p.). Zgodnie z tymi przepisami, w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy. Organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy oraz ocenić na jego podstawie, czy dana okoliczność została udowodniona. Dowody powinny zostać zebrane i ocenione bezstronnie, zaś ich analiza i ocena winna być dokonana w całokształcie i wzajemnym powiązaniu, zgodnie z zasadą swobodnej oceny dowodów (art. 191 O.p.). Przyjęcie tej zasady w postępowaniu podatkowym oznacza, że organy podatkowe nie są skrępowane regułami dotyczącymi wartości poszczególnych dowodów, orzekając na podstawie własnego przekonania, popartego zasadami wiedzy i doświadczenia życiowego. Organy podatkowe powinny przy tym działać na podstawie przepisów prawa, a postępowanie podatkowe powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych (art. 120 i art. 121 § 1 O.p.). Cechom tym odpowiadało postępowanie przeprowadzone w rozpoznanej sprawie.
Organy działały na podstawie obowiązujących przepisów prawa, zapewniając skarżącemu czynny udział w każdym stadium postępowania, zgromadziły obszerny materiał dowodowy, a następnie dokonały wszechstronnej jego oceny, a więc w sposób obiektywny, logiczny i przy wykorzystaniu wiedzy z zakresu prawa podatkowego. Organy obu instancji podjęły i przeprowadziły szereg czynności mających na celu zbadanie przebiegu zdarzeń gospodarczych podlegających ocenie. Konkluzja w zakresie ustaleń faktycznych, wywiedziona przez organy, znajduje pełne pokrycie w zgromadzonym w sprawie materiale dowodowym, który we wzajemnym powiązaniu treści poszczególnych dowodów pozwala na przyjęcie tych ustaleń w sposób jednoznaczny, zgodny z logiką i doświadczeniem życiowym.
W świetle zgromadzonego materiału dowodowego nie budzi wątpliwości, że faktury wystawione na rzecz skarżącego przez ww. spółki nie mogły stanowić podstawy do zastosowania art. 86 ust. 1 u.p.t.u.
Stosownie do treści art. 86 ust. 1 u.p.t.u. (w brzmieniu obowiązującym w badanym okresie podatkowym) w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (z zastrzeżeniami niemającymi zastosowania w sprawie). Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a u.p.t.u. kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług. Przepis ten stanowi m.in. o podatku wynikającym z faktur otrzymanych przez podatnika. Tym samym otrzymanie faktury jest warunkiem realizacji prawa do odliczenia podatku naliczonego. Podatnik może więc na podstawie art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt. 1 lit. a u.p.t.u., obniżyć podatek należny, ale wyłącznie w odniesieniu do podatku wynikającego z faktury dokumentującej faktycznie zrealizowaną przez jej wystawcę czynność, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
W myśl art. 112 u.p.t.u. podatnicy są obowiązani przechowywać ewidencje prowadzone dla celów rozliczania podatku oraz wszystkie dokumenty, w szczególności faktury, związane z tym rozliczaniem do czasu upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Natomiast zgodnie z art. 112a ust. 1 u.p.t.u. podatnicy przechowują:
1) wystawione przez siebie lub w swoim imieniu faktury, w tym faktury wystawione ponownie,
2) otrzymane faktury, w tym faktury wystawione ponownie
- w podziale na okresy rozliczeniowe, w sposób zapewniający łatwe ich odszukanie oraz autentyczność pochodzenia, integralność treści i czytelność tych faktur od momentu ich wystawienia lub otrzymania do czasu upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego.
Z wymogiem otrzymania faktury wiąże się obowiązek jej posiadania. Podatnik musi dysponować fakturą jako dowodem tego, że po jego stronie powstało prawo do odliczenia. Skoro bowiem musiał otrzymać i posiadać fakturę na dzień realizacji prawa do odliczenia, to powinien również dysponować tym dokumentem w okresie późniejszym dla potwierdzenia swych praw w zakresie odliczenia. Żaden przepis nie zniósł obowiązku przechowywania faktur. Ten obowiązek nie wygasł też z chwilą zmiany przepisów u.p.t.u. i konieczności składania przez podatników jednolitych plików kontrolnych.
Organ w badanym okresie przyznał, że złożone przez skarżącego deklaracje VAT-7 były zgodnie ze złożonymi plikami JPK_VAT. Zdaniem zaś skarżącego złożone pliki JPK, obejmujące faktury, są wystarczającym dowodem uzasadniającym obniżenie podatku należnego.
Zaznaczyć należy, że organ podatkowy w toku kontroli celno-skarbowej pięciokrotnie, wzywał skarżącego do przedłożenia dokumentów i wskazania miejsca przechowywania dokumentacji księgowej. Skarżącemu kolejno doręczano wezwania z dnia: 29 października 2021 r., 4 listopada 2021 r., 13 grudnia 2021 r., 1 lutego 2022 r. oraz 25 maja 2022 r. Pełnomocnik skarżącego wskazywał jako powody braku przekazania dokumentacji i braku wskazania miejsca jej przechowywania następujące sytuacje: obowiązki służbowe, duży nakład pracy, prowadzone remonty. Niezależnie 25 maja 2022 r. podatnik został wezwany do przekazania danych generowanych przez systemy informatyczne księgowości, zawierające informacje o operacjach gospodarczych zawartych w okresie objętym kontrolą celno-skarbową, a także o przekazanie struktur JPK_WB i JPK_FA. W odpowiedzi na to wezwanie pełnomocnik podatnika poinformował, że po przekształceniu jego jednoosobowej działalności gospodarczej w spółkę nie jest w stanie pozyskać plików JPK_WB oraz JPK_FA. Jednocześnie zaznaczył, że posiada on wydruki wyciągów bankowych, których także nie przedłożył organowi podatkowemu. Pełnomocnikowi skarżącego doręczono Wynik kontroli w dniu 30 grudnia 2022 r., natomiast postanowieniem z 15 lutego 2023 r. kontrola celno-skarbowa została przekształcona w postępowania podatkowe.
W toku postępowania podatkowego skarżący po raz szósty został wezwany (pismem z 14 kwietnia 2023 r.) do przedłożenia dokumentacji księgowo-podatkowej. W odpowiedzi pełnomocnik podatnika poinformował w piśmie z 8 maja 2022 r., że dokumentacja za wskazany okres uległa zniszczeniu w wyniku pożaru. Do akt załączono kopię potwierdzenia przekazania obiektu objętego działaniem ratowniczym dotyczącą zdarzenia z 28 stycznia 2021 r., które miało miejsce w S, pod adresem zgłoszonym, jako adres prowadzenia przez podatnika działalności gospodarczej.
Podkreślić należy, że organ po raz pierwszy wystosował do podatnika pismo wzywające do przedłożenia dokumentacji księgowej w dniu 21 października 2021 r., a więc już po pożarze, który miał miejsce 28 stycznia 2021 r., a o którym skarżący poinformował organ dopiero po szóstym wezwaniu (8 maja 2022 r.).
Niezależnie organ ustalił, za pośrednictwem Urzędu Skarbowego w M., że dokumentacja księgowa skarżącego była przechowywana przez Biuro Rachunkowe B w S. Przedstawiciel tego Biura pismem z 24 maja 2023 r. przesłał do organu informację, że podatnik był ich klientem w okresie od 1 sierpnia 2007 r. do 10 sierpnia 2021 r. Podał także, że wszystkie dokumenty źródłowe powstałe do 10 sierpnia 2021 r. odebrał po zakończeniu współpracy, tj. 30 września 2021 r. pracownik podatnika i jego syn - A.G.. Wprawdzie z pisma nie wynika za jaki okres syn skarżącego odebrał dokumentację z biura rachunkowego, lecz skoro została odebrana 30 września 2021 r., to nie mogła ulec zniszczeniu w wyniku pożaru w dniu 28 stycznia 2021 r.
Skarżący jednak tych wątpliwości nie wyjaśnił w toku postępowania, nie wykazał także, że podjął jakiekolwiek czynności związane z odtworzeniem dokumentacji księgowej po jej spaleniu. Nie ulega bowiem wątpliwości, że to na skarżącym ciążył obowiązek odtworzenia dokumentacji księgowej. Pośrednio taki obowiązek wynika z art. 86 § 1 O.p., zgodnie z którym podatnicy obowiązani do prowadzenia ksiąg podatkowych przechowują księgi i związane z ich prowadzeniem dokumenty do czasu upływu okresu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Skoro dokumentacja podatkowa uległa zniszczeniu podczas pożaru, to skarżący powinien podjąć działania zmierzające do odtworzenia tej dokumentacji niezwłocznie po tym zdarzeniu. Takich jednak działań skarżący nie podjął, nie wyjaśnił również czy zgłosił jakiemukolwiek organowi o jej zniszczeniu.
Organ podatkowy podjął także czynności związane z uzyskaniem stosownych dokumentów od kontrahentów skarżącego. Korespondencja kierowania do wszystkich czterech spółek nie została podjęta w terminie. Natomiast z załączonych do akt odpisów z Krajowego Rejestru Sądowego (według stanu na dzień 28 lutego 2022 r. ) wynika, że:
- D Sp. z o.o. posiada siedzibę w W. przy ul [...] nr [...] lok. [...], prezesem zarządu jest P. P.,
- L Sp. z o.o. także posiada siedzibę w W. przy ul [...] nr [...] lok. [...], prezesem zarządu był P. P. (do 14 kwietnia 2020 r.),
- P Sp. z o.o. jako siedzibę wskazano jedynie P., prezesem zarządu był P. P. (do 21 października 2020 r.),
- D1 Sp. z o.o. jako siedzibę wskazano jedynie K., prezesem zarządu był P. P. (do 21 października 2020 r.).
Ponadto jak wynika z ustaleń organu ww. spółki nie złożyły za badany okres plików JPK_VAT lub złożone przez nich pliki nie zawierały żadnych danych. Natomiast wezwania o przedłożenie faktur oraz przekazanie informacji odnośnie współpracy z podatnikiem, pozostały bez odpowiedzi.
Wobec wskazanych ustaleń, Sąd nie dopatrzył się naruszenia art. 122 oraz art. 187 § 1 O.p., w kontekście prawidłowości wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy. Oczywistym jest, że w świetle tych przepisów na organie ciąży obowiązek podejmowania wszelkich niezbędnych działań, mających na celu dokładne wyjaśnienie stanu faktycznego sprawy oraz zebranie i rozpatrzenie w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego. Obowiązek ten nie ma jednak charakteru niczym nieograniczonego, czy wręcz absolutnego, i nie oznacza, że podatnik zwolniony jest od dowodzenia i wykazywania okoliczności, na które się powołuje lub które mają istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy. Podkreślić należy, że skarżący nie podjął nawet próby, aby wykazać zasadność złożonych deklaracji VAT-7. Domagał się przesłuchania przedstawicieli ww. kontrahentów, nie przedłożył jednak organowi jakichkolwiek dokumentów pozwalających na ustalenie sposobu nawiązania z nimi kontaktu, czy też sprawdzenia ich wiarygodności kupieckiej. Domagał się także przesłuchania go przez organ, natomiast miał on możliwość złożenia w toku postępowania np. wyjaśnień na piśmie, z czego również nie skorzystał.
Organ natomiast wykazał rozbieżności w składanych przez skarżącego oświadczeniach (za pośrednictwem pełnomocnika), dotyczących miejsca przechowywania oraz posiadania dokumentacji księgowo-podatkowej, co nie pozwalało na ustalenie przez organ odmiennego stanu faktycznego.
Organ nie naruszył zarzucanych w decyzji przepisów O.p. Decyzja, którą otrzymał skarżący była kompletna, w tym znaczeniu, że w swoim uzasadnieniu dawała pełną informację co do tego, jakie elementy zadecydowały o takim określeniu praw lub obowiązków strony, które wyrażono w rozstrzygnięciu, nie narusza o na zatem art. 210 § 1 i § 4 O.p., organy bowiem podjęły niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy zgodnie z zasadą prawdy materialnej. Zebrały i w sposób wyczerpujący rozpatrzyły cały zebrany w sprawie materiał dowodowy, następnie dokonały jego swobodnej oceny w granicach wyznaczonych art. 191 O.p. Prowadziły postępowania podatkowe w sposób obiektywny i bezstronny, więc nie doszło do naruszenia art. 121 § 1 O.p. Organy podatkowe podjęły wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i załatwienia spraw - ustosunkowały się do przeprowadzonych dowodów i oceniły te dowody we wzajemnym ich powiązaniu.
Podsumowując, przepisy art. 112 u.p.t.u. oraz art. 86 § 1 O.p. nakładają na podatnika obowiązek posiadania faktur do upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Natomiast na podstawie art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt. 1 lit. a u.p.t.u. podatnik może obniżyć podatek należny, ale wyłącznie w odniesieniu do podatku wynikającego z faktury dokumentującej faktycznie zrealizowaną przez jej wystawcę czynność, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
W orzecznictwie sądów administracyjnych wyrażany jest jednolity pogląd, że to na podatniku, a nie na organie podatkowym ciąży obowiązek wykazania za pomocą faktur lub ich duplikatów prawa do odliczenia podatku naliczonego. Jakkolwiek w postępowaniu podatkowym ciężar dowodu spoczywa na organie podatkowym to od reguły tej przewidziano szereg istotnych wyjątków. Istnieją bowiem sytuacje, gdy we własnym interesie inicjatywę dowodową powinna przejąć sama strona. Dotyczy to w szczególności okoliczności, kiedy strona korzysta z uprawnień, ulg czy zwolnień. Dla prawa do odliczenia podatku naliczonego istotnym jest, czy w momencie korzystania z tego prawa, w ramach składanej deklaracji podatkowej, podatnik dysponował stosownymi oryginałami faktur dokumentujących podatek naliczony, co powinno wynikać z dokumentacji źródłowej podatnika. Skutki nieprowadzenia lub utraty przez podatnika jego dokumentacji księgowej w sytuacji braku niezwłocznych działań podatnika zmierzających do jej odtworzenia, nie mogą obciążać organów podatkowych, poprzez obligowanie ich do działań zmierzających do odtworzenia tej dokumentacji, której posiadanie przez podatnika jest niezbędne dla udokumentowania jego uprawnienia podatkowego. Obowiązek przechowywania dokumentacji księgowej oraz jej odtwarzania w celach dowodowych w przypadku jej utraty ciąży na podatniku, a w przypadku stwierdzenia przez organ podatkowy, w ramach toczącego się postępowania, zwłoki w tym zakresie, skutkującej trudnościami w pozyskaniu stosownych duplikatów utraconych dokumentów, nie przeradza się w obowiązek ciążący na tym organie. Sąd podzielił stanowisko WSA w Krakowie zawarte w wyroku z 14 lipca 2021 r., I SA/Kr 534/21 (dostępny w internetowej bazie orzeczeń http://orzeczenia.nsa.gov.pl).
Skarżący miał obowiązek wykazania za pomocą odpowiednich dowodów, że służy mu prawo od odliczenia podatku naliczonego wykazanego w deklaracjach VAT-7 złożonych za okresy objęty postępowaniem podatkowym. Organ dążąc do ustalenia prawdy obiektywnej kierował, do skarżącego, wezwania celem przedłożenia stosownych dokumentów potwierdzających jego prawo do odliczenia podatku naliczonego w kontrolowanym okresie. Skarżący takich dokumentów nie przedstawił ani nie wyjaśnił, gdzie i w jaki sposób można je pozyskać czy jest możliwość uzyskania duplikatów czy w ogóle zwraca się do kontrahentów o wystawienie duplikatów faktur. Organ wyczerpał więc wszystkie możliwości wyjaśnienia tej kwestii.
Deklaracja wykazująca podatek naliczony jest oświadczeniem wiedzy podatnika, o istnieniu podstaw do skorzystania z tego prawa. Sąd nie podzielił stanowiska skarżącego, że złożone pliki JPK obejmujące wystawione na jego rzecz faktury, są wystarczającym dowodem uzasadniającym obniżenie podatku należnego. W plikach JPK podatnik wykazuje sprzedaż i zakupy które mają wpływ na podatek od towarów i usług: należny oraz naliczony. JPK_VAT zawiera: zestaw informacji o zakupach i sprzedaży, który wynika z ewidencji VAT za dany okres, pozycje z dotychczasowej deklaracji VAT-7 (VAT-7K), dodatkowe dane, które są potrzebne do analizy poprawności rozliczenia. Obowiązek wysyłania JPK przyspiesza i upraszcza zbieranie oraz analizowanie danych o niektórych operacjach gospodarczych, a w efekcie minimalizuje konieczność przeprowadzania kontroli skarbowych, co niewątpliwie wpływa na codzienną pracę firm. Jednak prawo do odliczenia może być zrealizowane gdy strona dysponuje fakturami (lub ewentualnie ich duplikatami) dokumentującymi nabycie towarów i usług, zaś złożone pliki JPK_VAT ich nie zastępują. W analizowanej sprawie skarżący nie przedłożył dokumentów (faktur), co spowodowało, że organy w sposób uprawniony nie uznały zadeklarowanego przez podatnika podatku naliczonego.
Wbrew zarzutom skargi organ nie starał się wykazać, że skarżący uczestniczył w nierzetelnych transakcjach. Wręcz odwrotnie wskazał na str. 14 zaskarżonej decyzji, że zgromadzony materiał dowodowy oraz analiza plików JPK_VAT jednoznacznie wskazują, że skarżący nie był uprawniony do odliczenia podatku naliczonego z uwagi na brak faktur dokumentujących dokonane zakupy i nie zastosowano wobec niego zakwalifikowania transakcji jako nierzetelnej, gdyż brak dowodów uniemożliwił dokonanie oceny w tym kontekście.
Również przepisy art. 178 lit. a) dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE z dnia 11 grudnia 2006r. Nr L 347, s. 1 i nast. ze zm.) oraz art. 86 ust. 2 u.p.t.u. wyraźnie wiążą prawo do odliczenia podatku naliczonego z posiadaniem faktur. Dla skorzystania z niego podatnik musi między innymi dysponować fakturami dokumentującymi nabycia lub duplikatami, a więc to na nim spoczywa obowiązek wykazania ich posiadania. Nie można przy tym pominąć, że faktury i duplikaty faktur, podobnie jak inne dokumenty związane z rozliczeniem podatku, podatnik ma obowiązek przechowywać do dnia upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego za okres, którego te dokumenty dotyczą (art. 112 u.p.t.u.).
Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że organ nie naruszył żadnego ze wskazanych w skardze przepisów prawa procesowego i materialnego.
Sąd działając na podstawie art. 151 P.p.s.a. skargę oddalił.