I SA/Gl 443/15

I SA/Gl 443/15 - Wyrok WSA w Gliwicach
Data orzeczenia
2015-08-31
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2015-04-27
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Sędziowie
Eugeniusz Christ /przewodniczący sprawozdawca/
Symbol z opisem
6116 Podatek od czynności cywilnoprawnych, opłata skarbowa oraz inne podatki i opłaty
Hasła tematyczne
Podatek od czynności cywilnoprawnych
Sygn. powiązane
II FSK 13/16 - Wyrok NSA z 2018-01-31
Skarżony organ
Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku
Oddalono skargę
Powołane przepisy
Dz.U. 2010 nr 101 poz 649
art. 2 pkt 4
Ustawa z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych - tekst jednolity
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Paweł Kornacki, Sędzia NSA Eugeniusz Christ (spr.), Sędzia WSA Wojciech Organiściak, Protokolant Paulina Nowak, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 25 sierpnia 2015 r. sprawy ze skargi A Sp. z o.o. w C. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od czynności cywilnoprawnych oddala skargę.
Uzasadnienie
Decyzją z dnia [...] r. Nr [...], wydaną na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. 2012. 749) w związku z przepisami ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t.j. Dz. U. 2010. 101. 649), dalej ustawa podatkowa, po rozpatrzeniu odwołania A Sp. z o.o. w C., dalej Spółka lub podatnik, od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w C. (dalej organ podatkowy) z dnia [...] r. Nr [...] określającej wysokość zobowiązania w podatku od czynności cywilnoprawnych w kwocie [...] zł z tytułu umowy pożyczki zawartej w dniu 30 grudnia 2011 r. pomiędzy M. B., prowadzącą działalność gospodarczą pod nazwą B w R. jako pożyczkodawcą a Spółką, Dyrektor Izby Skarbowej w K. utrzymał decyzję organu podatkowego w mocy.
W uzasadnieniu rozstrzygnięcia organ odwoławczy stwierdził, że w dniu 30 grudnia 2011 r. doszło do zawarcia opisanej w decyzji umowy pożyczki, bez formy aktu notarialnego i podpisaną w obecności notariusza, na kwotę [...] zł w której podano, że pożyczkodawca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, jako podatnik podatku od towarów i usług udziela jej pożyczkobiorcy (Spółce) na okres do 31 stycznia 2012 r. oraz, że pożyczka została udzielona w związku z zamiarem zawarcia przez pożyczkobiorcę umowy przedwstępnej sprzedaży zabudowanej nieruchomości położonej w C. i miała stanowić sumę gwarancyjną należytego wykonania tej umowy, do czasu zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży. W umowie tej zawarto również zapisy dotyczące odsetek za okres jej wykorzystania w wysokości czterokrotności oprocentowania kredytu lombardowego oraz kosztów operacyjnych w kwocie [...] zł, które miał zapłacić pożyczkobiorca.
Po przeprowadzeniu postępowania podatkowego organ podatkowy wydał zaskarżoną odwołaniem decyzję wskazując, że pożyczkodawca nie występował w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, w związku z czym nie może znaleźć zastosowania art. 2 pkt 4 ustawy podatkowej, bowiem zawarta umowa miała wyłącznie charakter okazjonalny, nie nosiła cech systematyczności i nie zmienia tego fakt, że pożyczki udzielił podmiot gospodarczy oraz sfinansował tę czynność
z rachunku bankowego wykorzystywanego dla potrzeb działalności gospodarczej. W odwołaniu od tej decyzji Spółka zarzuciła naruszenie art. 2 pkt 4 ustawy podatkowej, art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. 2011. 177. 1054), dalej ustawa VAT, art. 121 § 1 i art. 122 O.p.
Organ odwoławczy przytoczył przepisy art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. b, art. 3 ust. 1 pkt 1, art. 4 pkt 7, art. 5 ust. 1 i art. 6 ust. 1 pkt 7 oraz art. 7 ust. 1 pkt 4 ustawy podatkowej oraz art. 2 pkt 4 tej ustawy, który stanowi, że nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, jeżeli przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania określonej czynności jest: a) opodatkowana podatkiem od towarów i usług, b) zwolniona z podatku od towarów i usług (...). Następnie organ odwoławczy przywołał przepisy art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 8 ust. 1, art. 15 ust. 1 i 2 oraz art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT, stwierdzając, że aby usługa była objęta podatkiem od towarów i usług, jakkolwiek jednocześnie zwolniona z tego podatku, musi być wykonywana przez osobę, która działa w tym zakresie w charakterze podatnika VAT w ramach jego działalności gospodarczej. Organ odwoławczy zacytował pogląd wyrażony w wyroku NSA z dnia 29 października 2007 r. sygn. akt I FPS 3/07, zgodnie z którym przepisy art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT powinny być rozumiane w ten sposób, że warunkiem sine qua non uznania, że dany podmiot działa w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, jest ustalenie, że działa on jako producent, handlowiec, usługodawca, pozyskujący zasoby naturalne, rolnik lub jako osoba wykonująca wolny zawód. Ani formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, ani okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości, nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, że w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku od towarów i usług. Organ odwoławczy wskazał również na poglądy prezentowane w wyrokach NSA z dnia 18 października 2011 r. sygn. akt I FSK 1536/10 i z dnia 11 stycznia 2012 r. sygn. akt I FSK 1736/11,
Organ odwoławczy wyjaśnił, że w sytuacji, gdy podatnik stale prowadzi działalność polegającą na udzielaniu pożyczek – to działalność taka podlega opodatkowaniu VAT. Jednakże nie należy łączyć powstania obowiązku podatkowego w podatku VAT z obowiązkiem zgłoszenia do właściwego organu ewidencyjnego zamiaru wykonywania takich czynności. O powstaniu zobowiązania podatkowego decyduje bowiem wykonywanie przez podatnika VAT czynności, o których mowa
w art. 5 w okolicznościach wskazujących na zamiar ich wykonywania w sposób częstotliwy, nawet jeżeli zostały wykonane jednorazowo. Stwierdził, że przeważającym rodzajem działalności prowadzonej przez pożyczkodawcę była sprzedaż hurtowa odpadów i złomu. Ponadto w dokumentach firmy pożyczkodawczyni prowadzonych dla celów podatku VAT za okres od 1 grudnia 2011 r. do 31 grudnia 2012 r. nie wykazano kwoty [...] zł z tytułu przedmiotowej pożyczki, zaś z zeznań właścicielki tej firmy wynikało, że w związku z tą pożyczką nie otrzymała odsetek ani kosztów operacyjnych i nie żądała ich wypłaty, w 2011 r. nie udzielała pożyczek firmom zewnętrznym ani osobom fizycznym nie prowadzącym działalności gospodarczej, również w latach 2009-2010 i 2012-2013 nie udzielała takich pożyczek, była czynnym płatnikiem podatku VAT od 1998 r., a rachunek bankowy, z którego udzielona została pożyczka służył prowadzeniu jej działalności gospodarczej, zaś jej firma składa comiesięczne deklaracje dla podatku VAT. Dlatego też organ odwoławczy uznał, że zawarta umowa pożyczki pieniężnej nie nosiła cech systematyczności i powtarzalności, zaś zamiar wykonywania takich czynności w sposób częstotliwy nie znalazł odzwierciedlenia ani w faktycznej działalności firmy pożyczkodawczyni ani w przedmiocie działalności jej przedsiębiorstwa. Nie zmienia tego stanowiska fakt, że pożyczki udzielił podmiot gospodarczy oraz sfinansował tę czynność z rachunku bankowego wykorzystywanego dla potrzeb działalności gospodarczej. Organ odwoławczy wskazał na wyrok NSA z dnia 30 maja 2012 r. sygn. akt II FSK 2276/10 i WSA w Gliwicach z dnia 28 kwietnia 2010 r. sygn. akt I SA/Gl 16/10. Organ odwoławczy stwierdził, że przedmiotowa pożyczka pieniężna miała wyłącznie charakter okazjonalny (lub przypadkowy) i jako umowa o takim charakterze nie była zorganizowaną i świadczoną w sposób ciągły usługą pośrednictwa finansowego, korzystającą z przedmiotowego zwolnienia z podatku VAT. Zatem, zdaniem organu odwoławczego, nie została wypełniona dyspozycja art. 2 pkt 4 ustawy podatkowej.
W skardze na powyższą decyzję, skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, skarżąca Spółka wniosła o uchylenie decyzji obu organów podatkowych i zasądzenie kosztów zarzucając zaskarżonej decyzji:
– podtrzymanie niewłaściwej wykładni art. 2 pkt 4 ustawy podatkowej zastosowanej przez organ podatkowy,
– naruszenie art. 15 ust. 2 ustawy o VAT poprzez jego niewłaściwą wykładnię i zastosowanie,
– naruszenie art. 121 § 1 O.p. wobec posługiwania się regułą, że wszelkie wątpliwości należy rozstrzygać na korzyść Skarbu Państwa,
– naruszenie art. 122 O.p. poprzez podtrzymanie wadliwej oceny prawnej zebranego materiału dowodowego bez własnej, autonomicznej analizy zebranych dowodów.
Uzasadniając skargę Spółka przedstawiła stan faktyczny i stanowisko organów podatkowych stwierdzając, że organy te skupiły się na badaniu i rozważeniu sytuacji podatkowej pożyczkodawcy podczas, gdy podmiotem zobowiązanym do ewentualnej zapłaty spornego podatku jest pożyczkobiorca. Zdaniem skarżącej ustawodawca formułując przepis art. 2 pkt 4 ustawy podatkowej kierował go do podatników prowadzących działalność gospodarczą, udzielających i zaciągających pożyczki w ramach tej działalności, którzy są zarejestrowanymi czynnymi podatnikami podatku od towarów i usług. Wskazała na znaczenie przepisów art. 5 ust. 1 pkt 1 i art. 15 ust. 1 i 2 oraz art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT podnosząc, że na ich podstawie oraz faktycznych okoliczności zawieranej umowy pożyczki, pożyczkobiorca jako podmiot, na którym ciąży obowiązek zapłacenia spornego podatku, musi podjąć decyzję, czy z tytułu zawieranej pożyczki przysługuje mu prawo do skorzystania z wyłączenia zawartego w art. 2 pkt 4 ustawy podatkowej.
Spółka podkreśliła, że zachowując należytą staranność biorący pożyczkę sprawdził, czy udzielający pożyczki wpisany jest do CEIDG jako osoba prowadząca działalność gospodarczą, czy pożyczkodawca jest zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT, czy udzielona pożyczka przekazana została i ma zostać zwrócona na konto bankowe utrzymywane w związku z prowadzeniem działalności gospodarczej. W wyniku tak przeprowadzonej analizy pożyczkobiorca miał prawo do stwierdzenia, że wypełnia wszelkie ustawowe przesłanki zwalniające go z obowiązku opłacenia przedmiotowego podatku. Skarżąca wskazała na fragment uzasadnienia cytowanej w zaskarżonej decyzji uchwały 7 sędziów NSA, z którego wynika, że "realizacja opcji określonej w art. 4 ust. 3 VI Dyrektywy w ustawie o VAT nastąpiła w sposób wysoce niedoskonały i budzący wątpliwości. Zamiast bowiem określić wprost i jasno w ustawie o VAT, że za podatnika uznaje się każdego, kto okazjonalnie zawiera transakcje związane z działalnością gospodarczą ustawodawca zdecydował się na skomplikowane i wymagające zabiegów interpretacyjnych rozwiązanie polegające na rozszerzeniu definicji działalności gospodarczej". Dodatkowo powołała się na prawomocny wyrok WSA w Łodzi z dnia 4 października 2011 r. sygn. akt I SA/Łd 1085/11 (zgodny ze stanowiskiem prezentowanym przez Spółkę) oraz interpretację indywidualną z dnia [...] r. Dyrektora Izby Skarbowej w Ł., z których wynika, że każda pożyczka udzielona między przedsiębiorcami powinna być uznana – dla celów VAT – za świadczenie usług z uwzględnieniem treści art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT.
Powołując się na przepis art. 217 Konstytucji R.P. skarżąca podniosła, że nakładanie obowiązku zapłaty podatku musi wynikać wprost z ustaw, zaś powoływanie się na orzeczenia sądów czy interpretacje, które zostały wydane w innych okolicznościach faktycznych i prawnych stanowi naruszenie przepisu O.p. o zaufaniu obywateli do organów podatkowych. Skarżąca wskazała na wyrok NSA z dnia 12 kwietnia 2000 r. sygn. akt I SA/Lu 1608/98 dotyczący prawidłowej oceny prawnej wszystkich prawotwórczych w danej sprawie faktów.
Odpowiadając na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w K. wniósł o jej oddalenie podtrzymując zajęte stanowisko i jego argumentację.
Na rozprawie w dniu 25 sierpnia 2015 r. skarżąca Spółka podniosła fakt istnienia interpretacji indywidualnych udzielonej jej i pożyczkodawczyni w sprawie podobnej do rozstrzyganej.
Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:
Skarga okazała się bezzasadna.
Oceniając legalność zaskarżonej decyzji należy stwierdzić, że przedmiotem sporu była kwestia istnienia zwolnienia podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych umowy pożyczki zawartej pomiędzy dwoma podatnikami prowadzącymi działalność gospodarczą i będącymi podatnikami podatku od towarów i usług.
Strona skarżąca twierdziła, że skoro pożyczkodawca udzielił pożyczki w ramach prowadzonej działalności gospodarczej i działał jako podatnik VAT, to udzielona przez niego pożyczka nie podlega opodatkowaniu spornym podatkiem zgodnie z art. 2 pkt 4 ustawy podatkowej, zaś organy podatkowe dowodziły, że przedmiotowa pożyczka zwolnieniu temu nie podlega, bowiem miała wyłącznie charakter okazjonalny, a przez to nie była usługą pośrednictwa finansowego zwolnioną od podatku VAT.
Poza sporem były ustalenia organów podatkowych co do zawarcia spornej umowy i jej realizacji, treści kontraktu, jej stron, kwoty pożyczki i warunków jej udzielenia oraz to, że strony umowy prowadziły działalność gospodarczą i były podatnikami podatku VAT, zaś pożyczkodawca w zakresie zarejestrowanej działalności gospodarczej nie wskazał tego rodzaju usług. Bezsporne było również ustalenie, że w okresie od 2009 do 2013 r. była to jedyna pożyczka udzielona przez pożyczkodawcę firmom zewnętrznym i osobom fizycznym nieprowadzącym działalności gospodarczej.
Zgodnie z treścią art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. b ustawy podatkowej podatkowi podlegają m. in. umowy pożyczki pieniężnej. W myśl art. 2 pkt 4 tej ustawy nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne (...), jeżeli przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej czynności jest: a) opodatkowana podatkiem od towarów i usług, b) zwolniona z podatku od towarów i usług z wyłączeniami, które w sprawie nie mają znaczenia. Obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej (art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy podatkowej), a obowiązek ten ciąży na biorącym pożyczkę (art. 4 pkt 7 ustawy podatkowej).
Stosownie do treści przepisu art. 15 ust. 1 i 2 zd. 1 ustawy o VAT, w brzmieniu z dnia udzielenia spornej pożyczki, "podatnikami są osoby prawne (...) oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą (...), bez względu na cel lub rezultat takiej działalności" (ust. 1). "Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców (...) również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy" (ust. 2 zd. 1). Poczynając od dnia 1 kwietnia 2013 r. ostatni z powołanych przepisów uległ zmianie poprzez usunięcie z jej treści postanowień dotyczących czynności jednorazowych. Zgodnie natomiast z art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT zwalnia się z tego podatku m. in. usługi udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu takich usług.
Sąd stwierdza, że z uwagi na okoliczności faktyczne i prawne sprawy związane z powstaniem spornego obowiązku prawnego w dalszym ciągu aktualne pozostają poglądy wyrażone w wyroku NSA z dnia 29 października 2007 r. (sprawa
I FPS 3/07), zgodnie z którymi przepisy art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT powinny być rozumiane w ten sposób, że warunkiem sine qua non uznania, że dany podmiot działa w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, jest ustalenie, że działa on jako producent, handlowiec, usługodawca, pozsykujący zasoby naturalne, rolnik lub jako osoba wykonująca wolny zawód. Ani formalny status danego podatnika zarejestrowanego, ani okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości, nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, że w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku od towarów i usług. Pogląd ten podzielił NSA m. in. w wyrokach z dnia 11 stycznia
2012 r. (I FSK 1736/11), z dnia 18 października 2011 r. (I FSK 1536/10) oraz z dnia 22 stycznia 2015 r. (II FSK 3090/12), w którym to sąd stwierdził aktualność tej wykładni. Jeżeli więc dana czynność została wykonana poza zakresem działalności gospodarczej i nie w ramach profesjonalnego obrotu, czy zawodowo, w warunkach systematyczności i powtarzalności, w formie stałej i zorganizowanej, a jedynie okazjonalnie czy przypadkowo, to tym samym nie podlega ona podatkowi VAT, a przez to nie może być z tego podatku zwolniona.
Organy podatkowe prawidłowo uznały, na podstawie zebranego materiału dowodowego w tym spornej umowy, danych z wypisu Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej i dokumentacji w tym podatkowej pożyczkodawcy, a nadto zeznań właścicielki firmy udzielającej pożyczkę, że przedmiotowa umowa nie nosiła cech systematyczności i powtarzalności, zaś zamiar wykonywania takich czynności w sposób częstotliwy nie wynika ani z faktycznych działań pożyczkodawcy ani z zaewidencjonowanego przedmiotu działalności tej firmy, a tym samym nie można stwierdzić, że umowa ta była usługą pośrednictwa finansowego zwolnioną z podatku VAT, przez to podlegała ona spornemu opodatkowaniu.
Ustalenia tego nie zmienia fakt, iż pożyczka udzielona została przez podmiot gospodarczy z rachunku bankowego wykorzystywanego dla potrzeb działalności gospodarczej. Okoliczność prowadzenia jakiejkolwiek innej działalności gospodarczej, w innym przedmiocie czy zakresie, niż czynność, której dotyczy art. 2 pkt 4 ustawy podatkowej, nie zwalnia jej z przedmiotowego opodatkowania. Podobnie jak sposób realizacji takiej umowy, w tym pochodzenie środków pieniężnych udzielonej pożyczki, ich wypłata i zwrot przy użyciu rachunku podmiotu gospodarczego nie ma wpływu na stwierdzenie, iż czynność ta dokonana została przez podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT.
Sąd nie podziela poglądu strony skarżącej, że to podatnik decyduje o tym czy dana czynność korzysta lub nie korzysta z przedmiotowego zwolnienia. O opodatkowaniu i zwolnieniu z opodatkowania stanowi przepis prawa a nie wola strony czy organu podatkowego. Bez znaczenia pozostaje przy tym, że strony spornej umowy były zarejestrowanymi, czynnymi podatnikami podatku VAT, oraz że z tytułu zawarcia tej umowy określona została jej odpłatność (odsetki, koszty operacyjne), skoro - jak stwierdził sam podatnik - umowa ta zawarta została pomiędzy podmiotami prowadzącymi działalność gospodarczą inną niż profesjonalne udzielanie pożyczek pieniężnych. Dla uzyskania spornego zwolnienia konieczne jest wykazanie (zaistnienie) okoliczności pozwalających na stwierdzenie, że w stosunku do danej, konkretnej czynności, przynajmniej jedna ze stron w niej uczestniczących, z tytułu dokonania tej właśnie czynności, a nie z jakiegokolwiek innego tytułu, jest opodatkowana podatkiem VAT albo z tego podatku zwolniona.
Nie znajduje również uzasadnienia pogląd strony skarżącej, że dochowanie należytej staranności co do uzyskania wiedzy o statusie pożyczkodawcy ma wpływ na opodatkowanie lub nie danej czynności. Należy przy tym zauważyć, że z treści przedmiotowej umowy nie wynika by udzielający pożyczki prowadził działalność w tym przedmiocie bądź by z tego tytułu był podatnikiem VAT. Nie wynika to także z dostępnych podatnikowi jawnych rejestrów dotyczących zaewidencjonowanego zakresu działalności gospodarczej podmiotu udzielającego pożyczki. Z oświadczeń podatnika nie wynika również, by przystępując do spornej czynności zapytał pożyczkodawcę o jego status jako podatnika VAT w zakresie usług pośrednictwa finansowego czy udzielenia pożyczek pieniężnych. Odstępując od ustalenia tych faktów przed zawarciem spornej umowy podatnik nie może twierdzić, że dochował w tej mierze wymaganej okolicznościami staranności.
Stwierdzenie w umowie, że udzielenie pożyczki następuje w ramach ogólnie rozumianej działalności gospodarczej nie oznacza, że czynność ta podlega zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 2 pkt 4 ustawy podatkowej. Dopiero ustalenie, że jej udzielenie stanowi usługę w rozumieniu ustawy o VAT, wykonaną przez pożyczkodawcę z tytułu działalności gospodarczej prowadzonej właśnie w tym zakresie powoduje zaistnienie omawianego zwolnienia.
Sąd uznał, że organy podatkowe nie naruszyły przepisów postępowania w tym art. 121 i art. 122 O.p., gdyż rozstrzygając sprawę działały w granicach prawa, dokonując prawnopodatkowej interpretacji przepisów procesowych i materialnych. To, że wykładnia znajdujących zastosowanie w sprawie przepisów prawa materialnego nie satysfakcjonowała podatnika i nie była zgodna z jego interpretacją nie oznacza, że doszło do naruszenia zasady pogłębionego zaufania do organów podatkowych. Sąd nie stwierdził, by organy podatkowe rozstrzygnęły wątpliwości na korzyść Skarbu Państwa, lecz uznał organy te jedynie wypełniały obowiązek stosowania prawa o czym mowa w art. 120 O.p.
Wbrew twierdzeniom strony skarżącej w decyzji organu odwoławczego przeprowadzono dogłębną analizę zebranych dowodów i na ich podstawie wydano samoistne, autonomiczne rozstrzygnięcie. Sąd stwierdza również, że interpretacje podatnika, na które powołała się strona skarżąca, na rozprawie, nie dotyczyły przedmiotowej sprawy i udzielone zostały w innym stanie faktycznym i prawnym niż sprawa rozpoznawana przez Sąd.
Z tych przyczyn Sąd na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. 2012. 270) orzekł jak w wyroku.