I SA/Gl 397/25

I SA/Gl 397/25 - Wyrok WSA w Gliwicach
Data orzeczenia
2025-10-21
orzeczenie nieprawomocne
Data wpływu
2025-03-20
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Sędziowie
Agata Ćwik-Bury /sprawozdawca/
Anna Tyszkiewicz-Ziętek /przewodniczący/
Monika Krywow
Symbol z opisem
6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne
Podatkowe postępowanie
Skarżony organ
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku
Oddalono skargę
Powołane przepisy
Dz.U. 2025 poz 111
art. 306c
Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j.)
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Anna Tyszkiewicz-Ziętek, Sędziowie Sędzia WSA Agata Ćwik-Bury (spr.), Sędzia WSA Monika Krywow, , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 21 października 2025 r. sprawy ze skargi C. Sp. z o.o. w S. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach z dnia 8 stycznia 2025 r. nr 2401-IEW1.407.5.2024 UNP: 2401-25-000940 w przedmiocie odmowy wydania zaświadczenia o pomocy de minimis oddala skargę.
Uzasadnienie
UZASADNINIE
1.Przedmiotem skargi jest postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach (dalej: Dyrektor) z 8 stycznia 2025 r., znak: 2401-IEW1.407.5.2024, utrzymujące w mocy postanowienie Naczelnika Pierwszego [...] Urzędu Skarbowego w S. (dalej: Naczelnik) z 22 sierpnia 2024 r., znak: [...] odmawiające wydania zaświadczenia o pomocy de minimis dotyczącej wydatku z 14 marca 2024 r. w kwocie 6.400,00 zł, obejmującego prace remontowo-budowlane.
2. Dotychczasowy przebieg postępowania.
2.1. Pismem z 9 kwietnia 2024 r. C Sp. z o.o. (dalej: Skarżąca, Spółka) zwróciła się o wydanie zaświadczenia o pomocy de minimis, w związku z wydatkowaniem kwoty 6.400,00 zł, co stanowi równowartość 1.492,88 euro, który to wydatek poniesiono na prace remontowo-budowlane. W piśmie wskazała, że wydatek został sfinansowany ze zwolnienia na podstawie art. 33 ust. 2 pkt 2 ustawy o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych. Dodatkowo oświadczyła, że nie korzystała z innej pomocy niż de minimis w odniesieniu do tych samych kosztów kwalifikowanych oraz na dany projekt inwestycyjny, z którym związana jest pomoc de minimis. Nadto oświadczyła, że nie jest przedsiębiorcą znajdującym się w trudnej sytuacji ekonomicznej w rozumieniu wytycznych dotyczących pomocy państwa w celu ratowania i restrukturyzacji zagrożonych przedsiębiorstw (k. nr 1-26). Powyższe pismo zostało złożone wraz z wnioskiem o wydanie zaświadczenia o wysokości uzyskanej pomocy de minimis przez ZPCHR.
Do ww. wniosku dołączono: 1) Zestawienie wpłat na PFRON, 2) Pismo z 19 marca 2024 r. o zakwalifikowaniu wydatku na prace remontowo-budowlane jako pomoc de minimis, 3) Formularz informacji przedstawianych przy ubieganiu się o pomoc de minimis, 4) Oświadczenie, że Spółka uzyskała pomoc de minimis za okres od 14.03.2021 r. do 14.03.2024r. w wysokości 84.926,44 euro wraz z listą przypadków pomocy de minimis otrzymanej przez Spółkę, 5) Oświadczenie, że wydatki poniesione 14 marca 2024 r. na zapłatę faktury zostały sfinansowane ze środków ZFRON pochodzących z zaliczek na PIT-4 i nie przekroczyły 90% tych zwolnień, 6) Wyciąg z rachunku bankowego ZFRON prowadzonego przez I S.A. potwierdzającego dokonanie 14 marca 2024 r. przelewu środków m.in. w wysokości 6.400,00 zł, 7) Pismo, z którego wynika, że na podstawie § 2 ust. 1 pkt 3 lit. a) rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z 19 grudnia 2007 r. w sprawie zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych, wydatkowano kwotę 6.400,00 zł, 8) Pismo, z którego wynika m.in., że pomocy udzielono na podstawie § 2 ust. 1 pkt 1 lit. b) ww. rozporządzenia oraz fakturę VAT nr [...] z 29 lutego 2024 r. wystawioną przez "B" J.M., dotyczącą prac remontowo-budowlanych w budynkach przy ulicy [...] nr [...] i nr [...] na kwotę 6.400,00 zł netto.
Pismem z 13 maja 2024 r. Naczelnik wezwał Spółkę m.in. do sprecyzowania, na podstawie którego paragrafu rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z 19 grudnia 2007 r. w sprawie zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych Spółka poniosła wydatek oraz przedłożenia dokumentów, z których będzie wynikać jakie konkretnie prace zostały wykonane O w ramach kwoty 6.400,00 zł.
W odpowiedzi na ww. wezwanie Spółka przesłała pismo z 4 czerwca 2024 r. wraz z załącznikiem. W piśmie tym sprecyzowano, że poprawna podstawa prawna, w oparciu o którą poniesiono wydatek to § 2 ust. 1 pkt 1 lit. b) ww. rozporządzenia. Ponadto opisano prace remontowo-budowlane oraz złożono oświadczenie m.in. o korzystaniu z remontowanych pomieszczeń tylko przez osoby niepełnosprawne i oświadczenie o utrzymywaniu obecnego stanu zatrudnienia przez okres co najmniej trzech lat, a także planowaniu zatrudnienia dodatkowych osób niepełnosprawnych.
Pismem z 15 lipca 2024 r. Naczelnik ponownie wezwał Spółkę m.in. do przedłożenia specyfikacji do faktury lub szczegółowego opisu wraz z dokumentacją, z którego będzie wynikało na czym polegały prace remontowo-budowlane, których dotyczył przedmiotowy wydatek. Ponadto do przedłożenia umowy na wykonanie robót budowlanych lub pozwolenia na budowę, jeżeli zakres robót wymagał takiego pozwolenia.
W odpowiedzi na ww. wezwanie Spółka przesłała pismo z 18 lipca 2024 r., w którym wskazała m.in., że prosi o uwzględnienie szczegółowego wykazu prac remontowych zawartych w piśmie z 4 czerwca 2024 r., przeprowadzone prace nie wymagały pozwolenia na budowę oraz że zawarła ustną umowę o roboty budowlane.
Po rozpatrzeniu wniosku Spółki, Naczelnik ww. postanowieniem z 22 sierpnia 2024 r. odmówił wydania zaświadczenia o pomocy de minimis dotyczącej wydatku z 14 marca 2024 r. w kwocie 6.400,00 zł, obejmującego prace remontowo-budowlane.
2.2. W zażaleniu na powyższe postanowienie Spółka wskazała, że modernizacja oświetlenia została przeprowadzona ze względu na pracujące i nowozatrudnione osoby niepełnosprawne. W odnowionych pomieszczeniach wzrasta komfort pracy, a unowocześnienie zostało przeprowadzone w zakresie wymiany oświetlenia tzw. jarzeniowego na lampy automatyczne ledowe oraz ledowe. To powoduje zdecydowanie wyższy komfort pracy i przebywania w takim pomieszczeniu dla osób niepełnosprawnych (ograniczenie intensywnego oświetlenia jarzeniowego oraz zjawiska olśnienia bezpośredniego oraz olśnienia odbiciowego, powodującego agresywny wpływ na pracę osób niepełnosprawnych szczególnie przy komputerze i z wadami wzroku). Zaznaczyć należy, iż większość pracowników administracyjno-biurowych nosi okulary. Dyskomfort nasilał się w okresie jesienno-zimowym.
2.3. Zaskarżonym postanowieniem Dyrektor utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji.
W uzasadnieniu w pierwszej kolejności przedstawił stan faktyczny sprawy oraz mające zastosowanie przepisy prawa materialnego. Dyrektor stwierdził również, że wniosek spełnia wymogi formalne określone przepisami prawa. Wydatek został udokumentowany i nie budzi wątpliwości, iż został poniesiony ze środków ZFRON. Ze zgromadzonych dokumentów wynika, że rachunek prowadzony przez I S.A. (z którego dokonano zapłaty) jest rachunkiem utworzonym do obsługi ZFRON. Spółka 14 marca 2024 r. dokonała zapłaty wydatku w kwocie 6.400,00 zł netto. Zachowane zostały również wymogi związane z intensywnością pomocy publicznej, Spółka przedłożyła niezbędne dokumenty i oświadczenia wymagane przepisami o dopuszczalności pomocy publicznej (pomocy de minimis), na podstawie których ustaliłem, iż dopuszczalne jest udzielenie pomocy de minimis - nie zachodzą żadne okoliczności uniemożliwiające skorzystanie z pomocy de minimis w świetle przepisów rozporządzenia Komisji Europejskiej (UE) nr 1407/2013 z 18 grudnia 2013 r. w sprawie stosowania art. 107 i 108 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej do pomocy de minimis (Dz. Urz. L 352 z 24.12.2013 r.) i rozporządzenia Komisji Europejskiej (UE) nr 2023/2831 z 13 grudnia 2023 r. w sprawie stosowania art. 107 i 108 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej do pomocy de minimis (Dz. Urz. L 2023/2831 z 15.12.2023 r.
Odnosząc się do meritum sprawy Dyrektor zaakcentował, że modernizacja oświetlenia w pomieszczeniach, z których korzystają osoby niepełnosprawne polegająca na wymianie oświetlenia jarzeniowego na lampy automatyczne ledowe oraz ledowe nie może być rozpatrywana jako element dostosowania otoczenia dla potrzeb osób niepełnosprawnych. Prace, na które Spółka wydatkowała środki z ZFRON były typowymi pracami polegającymi na odnowieniu, odświeżeniu i unowocześnieniu pomieszczeń zakładu pracy. Takie prace cyklicznie przeprowadza każdy przedsiębiorca w celu poprawy warunków pracy pracowników oraz wizerunku wobec kontrahentów i klientów. Przedstawione przez Spółkę wyjaśnienia i dokumenty nie potwierdziły, że przeprowadzone prace remontowo-budowlane nakierowane były na potrzeby pracowników niepełnosprawnych. Ponadto musi istnieć bezpośredni związek między przeznaczeniem środków finansowych np. na remont a poprawą (choćby potencjalną) sytuacji niepełnosprawnych pracowników. W analizowanej sprawie Spółka nie wykazała, że modernizacja oświetlenia ma faktyczny związek z konkretnymi potrzebami osób niepełnosprawnych i pozwoli na zwiększenie zatrudnienia w Spółce.
Na poparcie prezentowanego stanowiska Dyrektor przywołał wyrok WSA w Gorzowie Wielkopolskim w wyroku z 11 stycznia 2024 r. I SA/Go 346/23.
W konsekwencji nie doszło do naruszenia wskazanych w zażaleniu przepisów prawa materialnego oraz procesowego.
2.4. W skardze Skarżąca - za pośrednictwem pełnomocnika – radcy prawnego - zaskarżyła w całości wskazane wyżej postanowienie z 8 stycznia 2025 r., zarzucając:
- naruszenie przepisów prawa materialnego a to § 2 ust. 1 pkt 2) rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2007 roku w sprawie zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych (Dz. U Nr 245, poz. 1810), tj. przez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie polegające uznaniu, iż modernizacja oświetlenia w pomieszczeniach, z których korzystają osoby niepełnosprawne nie mieści się w zakresie przedmiotowym w/w normy prawnej.
- naruszenie przepisów prawa materialnego a to § 4a rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2007 roku w sprawie zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych (Dz. U. Nr 245, poz. 1810), tj. przez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie polegające uznaniu, iż poniesiony wydatek nie był celowy oraz
- naruszenie przepisów postępowania a to art. 77 § 1 oraz art. 80 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego (tj.: Dz.U.00.98.1071 ze zm., dalej: k.p.a.) poprzez niewyjaśnienie wszystkich okoliczności sprawy i ustalenie czy prace modernizacyjne dotyczą osób niepełnosprawnych oraz w jaki sposób wpływają na przywracanie im sprawności zawodowej i wyrównywanie szans w zatrudnieniu.
Mając na uwadze powyższe, pełnomocnik wniósł o uchylenie zaskarżonej postanowienia oraz postanowienia Naczelnika w całości, zasądzenie od organu administracji na rzecz skarżącego kosztów postępowania w tym kosztów zastępstwa procesowego wg norm przepisanych.
W uzasadnieniu pełnomocnik argumentował, że wskazywał, iż modernizacja oświetlenia została przeprowadzona ze względu na pracujące i nowozatrudnione osoby niepełnosprawne oraz i służyć ma wyłącznie osobom niepełnosprawnym. Unowocześnienie zostało przeprowadzone w zakresie wymiany oświetlenia tzw. jarzeniowego na lampy automatyczne ledowe oraz ledowe. To powoduje ograniczenie intensywnego oświetlenia jarzeniowego oraz zjawiska olśnienia bezpośredniego oraz olśnienia odbiciowego, powodującego agresywny wpływ na osoby niepełnosprawne z wadami wzroku, a takie właśnie są zatrudnione o skarżącego. Takie działanie w sposób oczywisty sprzyja przywracaniu pracownikowi niepełnosprawnemu sprawności do wykonywania pracy i zmniejsza ograniczenia zawodowe wynikające z niepełnosprawności. Służą one pracownikom niepełnosprawnym, a więc ich dokonywanie ze środków zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych jest w pełni uzasadnione.
Natomiast powołany w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia wyrok WSA w Gorzowie Wielkopolskim z 11 stycznia 2024 r. I SA/Go 346/23 - dotyczy wydatku w postaci automatycznej pokrywy basenowej, tak więc nie można porównywać stanu faktycznego przywoływanej sprawy do stanu faktycznego niniejszej sprawy.
Z kolei zgodnie § 4a rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2007 roku w sprawie zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych, warunkiem wykorzystania funduszu rehabilitacji jest dokonywanie wydatków z tego funduszu w sposób celowy i oszczędny z uwzględnieniem optymalnego doboru metod i środków realizacji w stosunku do zakładanych efektów.
Wbrew treści uzasadnienia zaskarżonego orzeczenia nie sposób przyjąć, aby zakres poniesionych przez Skarżącego wydatków na modernizacje oświetlenia nie nastąpił w sposób celowy i oszczędny z uwzględnieniem optymalnego doboru metod i środków realizacji.
2.5. W odpowiedzi na skargę Dyrektor wniósł o jej oddalenie.
3. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje:
3.1. Skarga okazała się niezasadna.
3.2. Na wstępie wskazać należy, że uwzględnienie skargi następuje w przypadku stwierdzenia przez sąd naruszenia przepisów prawa materialnego, jeżeli miało ono wpływ na wynik sprawy lub naruszenia przepisów prawa procesowego, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a także dające podstawę do wznowienia postępowania - art. 145 § 1 pkt 1ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2024 r., poz. 935 ze zm., dalej: p.p.s.a.). W razie nieuwzględnienia skargi w całości albo w części sąd oddala skargę odpowiednio w całości albo w części – art. 151 p.p.s.a. Zgodnie natomiast z art. 134 § 1 p.p.s.a. Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a (który to wyjątek nie ma w niniejszej sprawie zastosowania).
3.3. Przedmiotem kontroli jest postanowienie Dyrektora odmawiające wydania zaświadczenia o pomocy de minimis dotyczącej wydatku z 14 marca 2025 r. obejmującego prace remontowo-budowlane.
3.4. Dokonując kontroli legalności zaskarżonego postanowienia w granicach wskazanych powyżej w pierwszej kolejności przypomnieć należy, że zgodnie z § 9 ust. 1 i 2 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z 19 grudnia 2007 r. w sprawie zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych (tekst jednolity: Dz. U. z 2022 r., poz. 1145 ze zm.) warunkiem uznania pomocy, jako pomocy de minimis jest uzyskanie zaświadczenia wydanego przedsiębiorcy m.in. przez organ podatkowy. W celu uzyskania zaświadczenia przedsiębiorca przedstawia informację o dokonaniu wydatku ze środków funduszu rehabilitacji w ciągu 30 dni od dnia jego dokonania.
Podstawą prawną rozstrzygnięcia wydanego przez organ pierwszej instancji jest m.in. art. 306c ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj.Dz.U. z 2025 r., poz. 111, dalej: O.p.), który stanowi, że odmowa wydania zaświadczenia lub zaświadczenia o treści żądanej przez osobę ubiegającą się o nie następuje w drodze postanowienia, na które służy zażalenie. Co do zasady, zaświadczenia wydaje się na żądanie osoby ubiegającej się o nie (art. 306a § 1 O.p.) oraz gdy przepis prawa wymaga urzędowego potwierdzenia określonych faktów lub stanu prawnego (art. 306a § 2 pkt 1 O.p.).
Przepisem prawa, który wymaga urzędowego potwierdzenia określonych faktów lub stanu prawnego jest § 9 ust. 1 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2007r. w sprawie zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych (Dz. U. z 2022 r. poz. 1145 ze zm. - zwanego dalej rozporządzeniem), który stanowi, że warunkiem uznania pomocy jako pomocy de minimis jest uzyskanie zaświadczenia wydanego przedsiębiorcy przez organ podatkowy, podmiot uprawniony do pobierania opłat na podstawie odrębnych przepisów lub inny podmiot udzielający pomocy.
W realiach rozpoznawanej sprawy oznacza to, że skoro Skarżąca ubiegała się o uznanie udzielonej jej pomocy, jako pomocy de minimis, obowiązana była do uzyskania zaświadczenia wydanego przez organ podatkowy. Tytułem udzielenia ww. pomocy było wykorzystanie środków z zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych, które to środki zostały zebrane poprzez przekazanie 60% zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych na zakładowy fundusz rehabilitacji osób niepełnosprawnych, co wynika z art. 38 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z dnia 26 lipca 1991 r. (tj. Dz.U. z 2024 r., poz. 226 ze zm.).
Meritum niniejszej sprawy mieści się w treści przepisu § 2 ust. 1 pkt 1 lit. b) ww. rozporządzenia, który stanowi, że środki funduszu rehabilitacji przeznacza się na następujące rodzaje wydatków:
1) wyposażenie stanowiska pracy oraz przystosowanie jego otoczenia do potrzeb osób niepełnosprawnych, w szczególności na:
b) finansowanie robót budowlanych w rozumieniu przepisów Prawa budowlanego, dotyczących obiektów budowlanych ujętych w ewidencji bilansowej zakładu pracy chronionej, zwanego dalej "zakładem", proporcjonalnie do przewidywanej liczby stanowisk pracy osób niepełnosprawnych w tym obiekcie, pod warunkiem utrzymania w nim przewidywanego poziomu zatrudnienia osób niepełnosprawnych przez okres co najmniej trzech lat od dnia odbioru obiektu budowlanego.
Należy zauważyć, że ww. rozporządzenie wydane zostało na podstawie ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych - zwanej dalej ustawą o rehabilitacji, która stanowi w art. 33 ust. 4, że środki z zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych przeznacza się na finansowanie rehabilitacji zawodowej, społecznej i leczniczej osób niepełnosprawnych.
Celem więc ww. rozporządzenia jest m.in. określenie rodzaju wydatków oraz sposobu ich ponoszenia, w tym w ramach pomocy de minimis. Katalog wydatków zawiera § 2 ww. rozporządzenia. Z przepisu tego wynika, że przesłanką uznania danego wydatku za spełniający wymagania w nim zawarte jest przede wszystkim przystosowanie stanowiska pracy oraz jego otoczenia do potrzeb osób niepełnosprawnych. Wskazana przesłanka jest dopełnieniem ogólnego celu jakim jest rehabilitacja zawodowa, mająca na celu ułatwienie osobom niepełnosprawnym uzyskanie oraz utrzymanie odpowiedniego zatrudnienia oraz awansu zawodowego. Warto wskazać, że taką interpretację ww. przepisu akceptuje również Naczelny Sąd Administracyjny, o czym świadczy wyrok z 26 stycznia 2012 r. II GSK 1519/10 (wszystkie przywołane orzeczenia sądów administracyjnych dostępne są na stronie: www.orzeczenia.nsa.gov.pl.), w którym wskazano, że kryterium, którym na gruncie przywołanej regulacji operuje prawodawca odnośnie wyboru działań finansujących koszty realizacji programów rehabilitacji stanowi więc wyłącznie cel, któremu mają służyć, a mianowicie zmniejszanie ograniczenia zawodowe wynikających z rodzaju i stopnia niepełnosprawności.
Koniecznym jest wskazać, że wydatkom, o których mowa § 2 rozporządzenia, towarzyszyć musi zawsze przesłanka wynikająca z § 4a ww. rozporządzenia, zgodnie z którą, warunkiem wykorzystania funduszu rehabilitacji jest dokonywanie wydatków z tego funduszu w sposób celowy i oszczędny z uwzględnieniem optymalnego doboru metod i środków realizacji w stosunku do zakładanych efektów. Zatem z ww. funduszu nie można finansować wszelkich wydatków lecz jedynie te, które m.in. spełniają cele określone w ustawie oraz w rozporządzeniu.
Mając na uwadze powyższe oraz uwzględniając, iż w § 2 ww. rozporządzenia ustawodawca użył słów "w szczególności na" należy stwierdzić, że katalog wydatków, o którym mowa w ww. przepisie rozporządzenia ma charakter otwarty, o tyle jednak, o ile wydatki ponoszone z zakładowego funduszu przeznaczane są na to, aby zaspokoić potrzeby pracownika wynikające z jego niepełnosprawności oraz mając na względzie ich celowość i oszczędność.
Poza sporem pozostaje fakt, że wniosek Spółki spełnia wymogi formalne określone przepisami prawa odnoszące się do uzyskania pomocy de minimis.
Relewantne jest pozostaje natomiast spełnienie przesłanek wynikających z powołanych wyżej przepisów.
3.5. W tych ramach stwierdzić natomiast należy, że z ustalonego w sprawie stanu faktycznego, uwzględniające składane w toku postępowania oświadczenia Skarżącej wynika, że przeprowadzone prace obejmowały modernizację oświetlenia w budynkach Spółki. Zasadnie zatem podnosi Dyrektor, iż nie sposób uznać, aby wydatki przez Spółkę poniesione na opisane powyżej prace, stanowiły działanie związane z przystosowaniem stanowisk stosownie do potrzeb wynikających z niepełnosprawności i przyczyniły się do zmniejszenia ograniczeń zawodowych wynikających z rodzaju i stopnia niepełnosprawności pracowników w kontekście wskazanych wyżej przesłanek. Powyższa inwestycja poprawia komfort wykonywania pracy na określonym stanowisku niezależnie od tego czy pracę wykonuje pracownik sprawny czy też niepełnosprawny. Wobec powyższego, podzielić należy stanowisko zaprezentowane w zaskarżonym postanowieniu, z którego wynika, że fakt, iż komfort pracy w odnowionych, wyremontowanych pomieszczeniach lub w ich pobliżu jest większy, jest rzeczą naturalną i nie stanowi wsparcia procesu rehabilitacji osób niepełnosprawnych. Modernizacja oświetlenia obejmująca kilka pomieszczeń, ciągi komunikacyjne, aneksy kuchenne i wc nie miała na celu ułatwienia osobom niepełnosprawnym utrzymania odpowiedniego zatrudnienia, awansu zawodowego, uczestnictwa w życiu społecznym (str. 6 zaskarżonego postanowienia). To na pracodawcy ciąży obowiązek zastosowania takich rozwiązań technicznych w zakładzie pracy, które pozwolą zapewnić bezpieczne i higieniczne warunki pracy, w tym np. zminimalizować bądź wyeliminować niekorzystne czynniki. Także w rozpatrywanym przypadku pracodawca nie ma podstaw do obciążania rachunku zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych kwotą wydatkowaną na modernizację oświetlenia, skoro jest zobowiązany na mocy przepisów o bezpieczeństwie i higienie pracy do zapewnienia pracownikom odpowiedniego standardu warunków pracy.
Reasumując, zasadne jest stanowisko Dyrektora o braku związku pomiędzy poniesionym wydatkiem, a wyposażeniem stanowiska pracy, bądź przystosowaniem jego otoczenia do potrzeb niepełnosprawnych pracowników, bowiem przeprowadzone prace remontowo-budowlane nie zawierają szczególnego przystosowania do stopnia niepełnosprawności pracowników, a jedynie sprzyjają poprawie warunków wykonywania pracy niezależnie od tego czy pracę wykonuje pracownik w pełni sprawy czy też niepełnosprawny. Skład orzekający podziela stanowisko Wojewódzkiego Sądu Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w wyroku z 11 stycznia 2024 r. I SA/Go 346/23, zgodnie z którym wydatkowanie środków z funduszu rehabilitacji powinno ograniczyć się tylko do tych wydatków, które spowodują, że wdrożone zostanie działanie przywracające niepełnosprawnemu pracownikowi sprawność do wykonywania określonej pracy. (...) zakupu związanego ze stanowiskiem pracy nie można utożsamiać z wydatkiem, który przyczyni się do zmniejszenia ograniczeń zawodowych niepełnosprawnego pracownika. Nie chodzi tu bowiem o wydatki związane z warunkami pracy na danym stanowisku, lecz służące rehabilitacji rozumianej jako przywracanie niezbędnej do wykonywania określonej pracy sprawności. Ustawodawca zdecydował, że wydatki ze środków funduszu rehabilitacji muszą być ściśle związane ze zmniejszaniem lub eliminowaniem ograniczeń zawodowych wynikających z niepełnosprawności danej osoby czy też grupy osób. Mają one służyć niepełnosprawnym pracownikom, a nie każdemu pracownikowi i wówczas będą korzystały z preferencji podatkowych.
Tymczasem z przedstawionych przez Skarżącego okoliczności nie wynika w szczególności, że skutkiem poniesienia wydatku było przywrócenie pracownikowi sprawności do wykonywania pracy. Skład orzekający w rozpoznawanej sprawie podziela pogląd WSA wyrażony w powołanym wyżej wyroku, który wskazał, iż zgodnie z brzmieniem § 4a rozporządzenia, należy przeanalizować, czy poniesiony wydatek był celowy, z uwzględnieniem optymalnego doboru metod i środków realizacji w stosunku do zakładanych efektów. Oznacza to, zatem, że przy uwzględnieniu wynikającego z § 2 rozporządzenia otwartego katalogu wydatków możliwych do finansowania ze środków funduszu, nie można pochodzącymi z niego środkami finansować wszelkich wydatków, lecz jedynie te, które spełniają cele określone w ustawie oraz w rozporządzeniu, a także są wydatkami oszczędnymi.
Zaakcentować także należy, że jakkolwiek wskazywany w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia wyrok WSA w Gorzowie Wielkopolskim z 11 stycznia 2024 r. I SA/Go 346/23 i przywołany przez skład orzekający wyrok dotyczy wydatku w postaci automatycznej pokrywy basenowej, tak więc nie można porównywać stanu faktycznego przywoływanej sprawy do stanu faktycznego niniejszej sprawy, to jednak wnioski z niego wynikające są aktualne również w rozpoznawanej sprawie.
Dodatkowo podnieść należy, że orzecznictwie sądów administracyjnych podnosi się, iż przy ocenie wydatku z funduszu rehabilitacji, jako dokonanego w ramach pomocy de minimis, w pierwszej kolejności należy, zgodnie z § 4a rozporządzenia, odpowiedzieć na pytanie, czy wydatek ten był celowy, tzn. czy przyczynił się do zmniejszenia ograniczeń zawodowych pracownika niepełnosprawnego. Musi więc istnieć bezpośredni związek między przeznaczeniem środków finansowych na konkretny zakup a poprawą (choćby potencjalną) sytuacji konkretnego niepełnosprawnego pracownika, polegającą na zmniejszeniu jego ograniczeń (zob. wyrok WSA w Łodzi z 20 stycznia 2022 r. I SA/Łd 868/21).
Reasumując, w rozpoznawanej sprawie nie zaistniały podstawy do wydania zaświadczenia o udzieleniu pomocy de minimis. Wydatek, który Spółka poniosła ze środków zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych, nie spełniał wymogu wskazanego w § 4a rozporządzenia, bowiem nie można uznać, że ww. wydatek był celowy.
Odnosząc się zatem do argumentów dotyczących modernizacji oświetlenia przypomnieć należy, że zgodnie z § 2 ust. 1 pkt 1 lit. b) ww. rozporządzenia, środki funduszu rehabilitacji przeznacza się na następujące rodzaje wydatków:
1) wyposażenie stanowiska pracy oraz przystosowanie jego otoczenia do potrzeb osób niepełnosprawnych, w szczególności na:
b) finansowanie robót budowlanych w rozumieniu przepisów Prawa budowlanego (...).
Z powołanych przepisów wynika, iż ustawodawca użył słów "w szczególności na" co oznacza, że katalog wydatków ma charakter otwarty. Nie oznacza to jednak, że każdy wydatek może zostać sfinansowany ze środków ZFRON. Gdyby intencją ustawodawcy było umożliwienie finansowania każdego wydatku ze środków ZFRON, nie tworzyłby katalogu zawartego w § 2 ww. rozporządzenia. Ustawodawca wskazał zatem otwarty katalog wydatków, które - jeżeli spełniają cel wskazany w rozporządzeniu - mogą skorzystać z ww. ulgi podatkowej. Omawianym celem jest przystosowanie pomieszczeń zakładu pracy do potrzeb osób niepełnosprawnych w taki sposób, aby nastąpiło zmniejszenie ograniczeń powiązanych ściśle z rodzajem orzeczonej niepełnosprawności. Tymczasem Skarżąca nie przedstawiła żadnych dowodów, które wskazywałyby, że przeprowadzone prace remontowo-budowlane nakierowane były na konkretne potrzeby wynikające z niepełnosprawności pracowników. Z uzasadnionych wyżej powodów nie sposób zatem uznać, że modernizacja oświetlenia służyła takiemu przystosowaniu.
Mając na uwadze dotychczasowe rozważania Spółka nie wykazała naruszenia § 2 ust. 1 pkt 2) rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2007 roku w sprawie zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych (Dz. U Nr 245, poz. 1810) w sposób w skardze wskazany.
3.6. Analogicznie Sąd ocenił zarzut naruszenia § 4a rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2007 roku w sprawie zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych (Dz. U. Nr 245, poz. 1810), tj. przez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie polegające uznaniu, iż poniesiony wydatek nie był celowy. Na stronie 7 zaskarżonego postanowienia Dyrektor odniósł się do tej kwestii. Zdaniem Sądu modernizacja oświetlenia w pomieszczeniach, z których korzystają osoby niepełnosprawne polegająca na wymianie oświetlenia jarzeniowego na lampy automatyczne ledowe oraz ledowe nie może być rozpatrywana jako element dostosowania otoczenia dla potrzeb osób niepełnosprawnych. Prace, na które Spółka wydatkowała środki z ZFRON były typowymi pracami polegającymi na odnowieniu, odświeżeniu i unowocześnieniu pomieszczeń zakładu pracy. Takie prace cyklicznie przeprowadza każdy przedsiębiorca w celu poprawy warunków pracy pracowników oraz wizerunku wobec kontrahentów i klientów. Przedstawione przez Spółkę wyjaśnienia i dokumenty nie potwierdziły, że przeprowadzone prace remontowo-budowlane nakierowane były na potrzeby pracowników niepełnosprawnych. Nadmienić również należy, że musi istnieć bezpośredni związek między przeznaczeniem środków finansowych np. na remont a poprawą (choćby potencjalną) sytuacji niepełnosprawnych pracowników. W analizowanej sprawie Spółka nie wykazała, że modernizacja oświetlenia ma faktyczny związek z konkretnymi potrzebami osób niepełnosprawnych i pozwoli na zwiększenie zatrudnienia w Jednostce.
3.7. Zdaniem Sądu Skarżący nie wykazał również naruszenia przepisów postępowania a to art. 77 § 1 oraz art. 80 k.p.a., albowiem nie mają one w sprawie zastosowania. Podstawę postępowania w sprawie stanowiły przepisy Ordynacji podatkowej, co wskazano w zaskarżonym postanowieniu.
Przypomnieć należy, że DZIAŁ VIIIA Ordynacji podatkowej odnosi się do zaświadczeń. Organ wydający zaświadczenie, które potwierdza stan faktyczny lub prawny istniejący w dniu wydania zaświadczenia (art. 306a § 3 O.p.) nie prowadzi postępowania podatkowego.
Niezależnie od tego przypomnieć należy, że Spółka do pisma z 9 kwietnia 2024 r. nie dołączyła dokumentacji potwierdzającej, na czym konkretnie polegały "prace remontowo-budowlane", których dotyczy wydatek z 14 marca 2024 r. Natomiast przedłożona przez Spółkę faktura VAT nr [...] z 29 lutego 2024 r. wystawiona przez "B" J.M., zawierała jedynie informację o usłudze: "Prace remontowo-budowlane w budynkach przy ulicy [...] nr [...] i nr [...]" na kwotę 6.400,00 zł netto, brutto 7.827,00 zł. Wobec powyższego organ pierwszej instancji wystosował pisma z 13 maja 2024 r. i 15 lipca 2024 r., którymi wezwał Spółkę do przedłożenia ww. dokumentacji. W odpowiedzi na wezwanie Spółka pismem z 4 czerwca 2024 r. wyjaśniła jedynie, że prace obejmowały wymianę oświetlenia, krótko je opisała oraz wskazała pomieszczenia, w których tej wymiany dokonano.
Reasumując, brak było możliwości potwierdzenia, że prace polegające na wymianie oświetlenia jarzeniowego na ledowe w budynkach zakładu były nakierowane na potrzeby pracowników niepełnosprawnych, a nie tylko na unowocześnienie oświetlenia.
3.5. Mając na uwadze powyższe Sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a. skargę oddalił.