I SA/GL 136/23

I SA/Gl 136/23 - Wyrok WSA w Gliwicach
Data orzeczenia
2023-08-02
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2023-01-27
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Sędziowie
Anna Rotter
Borys Marasek /przewodniczący/
Monika Krywow /sprawozdawca/
Symbol z opisem
6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
6560
Hasła tematyczne
Interpretacje podatkowe
Skarżony organ
Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku
Uchylono postanowienie I i II instancji
Powołane przepisy
Dz.U. 2021 poz 1540
arty. 169, art. 14h
Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.
Dz.U. 2021 poz 1128
art. 27b ust. 1, ust. 2 i ust. 3
Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych -t.j.
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Borys Marasek, Sędziowie WSA Monika Krywow (spr.), Anna Rotter, , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 2 sierpnia 2023 r. sprawy ze skargi K. C. na postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 25 listopada 2022 r. nr 0114-KDIP3-2.4011.597.2022.3.AC.JM UNP: 1804613 w przedmiocie pozostawienia bez rozpatrzenia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych 1) uchyla zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 13 września 2022r. nr 0114-KDIP3-2.4011.597.2022.2.AC; 2) zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz skarżącego kwotę 100 zł (słownie: sto złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania.
Uzasadnienie
Postanowieniem z 25 listopada 2022 r., nr 0114-KDIP3-2.4011.597.2022.3.AC.JM UNP: 1804613, Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej jako organ interpretacyjny), po rozpatrzeniu zażalenia K. C. (dalej jako Wnioskodawca, skarżący), działając na podstawie art. 13 § 2a oraz art. 221, art. 233 § 1 pkt 1 i art. 239 w zw. z art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm., dalej jako O.p.), utrzymał w mocy postanowienie własne z 13 września 2022 r. znak 0114-KDIP3-2.4011.537.2022.2.AC, o pozostawieniu bez rozpatrzenia wniosku skarżącego o wydanie interpretacji indywidualnej.
Powyższe postanowienie zapadło w następującym stanie faktycznym i prawnym:
13 czerwca 2022 r. do organu interpretacyjnego wpłynął wniosek skarżącego o wydanie interpretacji indywidualnej - w sprawie, która dotyczyła podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości odliczenia od podatku wpłaconych zaliczkowo składek zdrowotnych.
Wezwaniem z 14 lipca 2022 r. organ interpretacyjny poinformował Wnioskodawcę, wniosek ma braki formalne i wezwano do jego uzupełnienia. Pouczono także, że jeśli braki formalne nie zostaną uzupełnione, wniosek nie zostanie rozpatrzony.
Pismem z 28 lipca 2022 r. Wnioskodawca odpowiedział na wezwanie.
Postanowieniem z 13 września 2022 r., organ interpretacyjny pozostawił wniosek skarżącego bez rozpatrzenia.
W zażaleniu na powyższe postanowienie Wnioskodawca zarzucił naruszenie:
1. naruszenie art. 14b § 1 i par. 3 oraz art. 14g § 1 O.p., poprzez niewydanie interpretacji indywidualnej na wniosek złożony przez podatnika z uwagi na pozaustawowe wymogi zawarte w wezwaniu do uzupełniania wniosku,
2. naruszenie art. 120 oraz art. 121 § 1 O.p. poprzez niezastosowanie się organu podatkowego do orzecznictwa sądów administracyjnych.
Wskazując na powyższe naruszenia skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia i wydanie interpretacji indywidualnej.
Uzasadniając powyższe zarzuty Wnioskodawca stwierdził, że w złożonym przez niego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wniósł zapytanie o możliwość odliczenia 7,75% podstawy obliczenia składki zdrowotnej za okresy od stycznia do grudnia 2022 r. od podatku dochodowego od osób fizycznych w zeznaniu PIT za 2021 rok, bowiem w grudniu 2021 r. Wnioskodawca złożył wymagane deklaracje DRA 01-12/2022 oraz opłacił należne składki. Skarżący wskazał, że może dokonać takiego odliczenia oraz przywołał przepisy prawa, które za tym przemawiają. Tymczasem organ interpretacyjny wezwał skarżącego do uzupełnienia wniosku poprzez doprecyzowanie i jednoznaczną odpowiedź na pytanie, czy opisane we wniosku składki zostały zapłacone zgodnie z przepisami ustawy o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych. Odpowiadając na wezwanie skarżący wskazał, że to na organie interpretacyjnym spoczywa obowiązek uwzględnienia w wykładni przepisów wszelkich norm prawa, także tego, które zawarte zostało w ustawach innych niż ustawy podatkowe. Odwołał się przy tym do wyroków sądów administracyjnych.
Czyniąc zadość wezwaniu Wnioskodawca stwierdził ponadto, że w jego ocenie zasady rozliczania składki zdrowotnej w brzmieniu obowiązującym do końca 2021 roku regulują przepisy ustawy z dnia 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1398 ze zm.), gdzie:
- w art. 81 ust. 2 wskazano, iż podstawę wymiaru składki na ubezpieczenie zdrowotne osób prowadzących pozarolniczą działalność gospodarczą stanowi zadeklarowana kwota, nie niższa jednak niż 75% przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w sektorze przedsiębiorstw w czwartym kwartale roku poprzedniego, włącznie z wypłatami z zysku, ogłaszanego przez Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego w Dzienniku Urzędowym Rzeczypospolitej Polskiej "Monitor Polski". Składka w nowej wysokości obowiązuje od dnia 1 stycznia do dnia 31 grudnia danego roku, a w przedmiotowej sprawie zadeklarowano za każdy miesiąc podstawę w wysokości 10 tys. zł; ww. wskaźnik 75% przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia wynosił w 2021 roku wartość 4.242,38 zł - zatem spełniono ten warunek,
- w art. 87 ust. 1 wskazano, że m.in. przedsiębiorca podlegający ubezpieczeniu zdrowotnemu jest obowiązany bez uprzedniego wezwania, opłacić i rozliczyć składki na ubezpieczenie zdrowotne za każdy miesiąc kalendarzowy w trybie i na zasadach oraz w terminie przewidzianych dla składek na ubezpieczenie społeczne, a jeżeli do tych osób i jednostek nie stosuje się przepisów o ubezpieczeniu społecznym - w terminie do 15 dnia następnego miesiąca; w przedmiotowej sprawie z uwagi na uzyskiwanie dochodów z umowy o pracę w wysokości co najmniej minimalnego wynagrodzenia za pracę, nie podlegałem z tytułu prowadzenia działalności gospodarczej składkom na ubezpieczenia społeczne, zatem można przyjąć, że obowiązywał mnie termin do 15 dnia następnego miesiąca. Skoro deklaracje za rok 2022 złożył w grudniu 2021, termin ten został zachowany. Podniósł także, że gdyby jednak przyjąć, że w przedmiotowej sprawie należy uznać, że składka zdrowotna powinna zostać rozliczona w trybie i na zasadach oraz w terminie przewidzianych dla składek na ubezpieczenie społeczne, to należy
- zgodnie z art. 5 pkt 43 ustawy o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowych ze środków publicznych sięgnąć do przepisów ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (Dz. U. 2021 poz. 423), gdzie w art. 47 ust. 1 pkt 1 wskazano, że dla osób fizycznych opłacających składkę wyłącznie za siebie, płatnik składek przesyła w tym samym terminie deklarację rozliczeniową, imienne raporty miesięczne oraz opłaca składki za dany miesiąc, nie później niż do 10 dnia następnego miesiąca; zastrzegając w ust. 2 tego samego artykułu, że płatnik składek, który opłaca składki wyłącznie za siebie, przysyła jedynie deklarację rozliczeniową - co w przedmiotowej sprawie zostało wypełnione, bowiem wszystkie deklaracje DRA i przelewy nastąpiły nie później niż do 10 dnia następnego miesiąca.
Zdaniem skarżącego wymagana wezwaniem odpowiedź powoduje, że interpretacja indywidualna pozbawiona zostaje waloru ochronnego. Prawo podatkowe jest odrębną od innych i niezależną gałęzią prawa, a wniosek o wydanie interpretacji w przedmiocie odliczenia składki zdrowotnej nie jest składany w celu uzyskania potwierdzenia prawidłowości rozliczenia składki zdrowotnej, bowiem przepisy ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2021 roku (t.j. Dz. U. 2021 poz. 1128, dalej jako u.p.d.o.f., lub "ustawa podatkowa") stanowią samodzielną podstawę dokonania odliczenia. Skoro ustawodawca zdecydował się na odesłanie w art. 27b ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.d.o.f. do przepisów o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych, to zadaniem organu interpretacyjnego jest wypowiedzieć się również w zakresie tych przepisów. Zaznaczył, że w razie ewentualnej kontroli podatkowej odpowiednie organy nie poprzestaną na jego oświadczeniu, czy składka zdrowotna była rozliczona zgodnie z przepisami odrębnymi, zatem posiadana przez niego interpretacja, w której takie oświadczenie byłoby ze strony Wnioskodawcy elementem de facto oceny prawnej organu, nie spełniałaby ustawowych funkcji. Podkreślił także, że nie jest podmiotem kompetentnym co do odpowiedzi na pytania w zakresie tego, czy na podstawie przepisów ustawy o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych należy uznać, że składka zdrowotna została opłacona prawidłowo. Powyższe jednak w żadnym wypadku nie szkodzi temu, aby organ interpretacyjny dokonał wykładni w zakresie tego, czy odliczenie od podatku będzie zasadne. Zdaniem Wnioskodawcy potwierdzają to przywołane orzeczenia sądowe, które co prawda wydane w innych sprawach, muszą być zgodnie z przepisami O.p. brane przez organ interpretacyjny pod uwagę z urzędu. Tym samym wezwanie do uzupełnienia braków było działaniem bez podstawy prawnej, mimo to Wnioskodawca odpowiedział na nie wedle swojej najlepszej wiedzy. Organ interpretacyjny nie może jednak wymagać od podatnika, aby jego ocena prawna stanowiła element stanu faktycznego. Taka ocena może stanowić jedynie element własnego stanowiska w sprawie. Wobec powyższego postanowienie o pozostawieniu wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej bez rozpatrzenia narusza przepisy O.p., wobec czego należy je wyeliminować z obrotu prawnego, zatem wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej jest zasadny.
Utrzymując w mocy zaskarżone postanowienie organ interpretacyjny uznał, że nie ma podstaw do uchylenia skarżonego postanowienia.
Analizując uzasadnienie w wyniku ponownej analizy przedmiotowego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej prawa podatkowego, organ konsekwentnie podtrzymał stanowisko, zgodnie z którym należało wydać postanowienie o pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia.
Zdaniem organu interpretacyjnego, odnosząc się do zarzutów zawartych w zażaleniu należało w pierwszej kolejności przywołać przepisy prawa normujące procedurę wydawania indywidualnych interpretacji prawa podatkowego oraz istotę tej instytucji prawa podatkowego. Oran interpretacyjny wskazał na treść art. 14b § 1 i § 3 O.p. Zauważono, że interpretacja indywidualna jest rozstrzygnięciem, które dotyczy wnioskodawcy, a ściślej jego praw i obowiązków wynikających z interpretowanych przepisów prawa podatkowego. Podsumowaniem tego postępowania jest więc interpretacja przepisów materialnego prawa podatkowego na gruncie przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca może się do niego zastosować i uzyskać z tego tytułu ochronę prawną określoną przepisami art. 14k-14na O.p. Zastosowanie się do interpretacji indywidualnej to zachowanie się w sposób wskazany w niej jako prawidłowy. Jest ono możliwe, gdy rozstrzygnięcie dotyczy przepisów adresowanych (skierowanych) do Wnioskodawcy, wskazujących na jego obowiązek bądź prawo zachowania się w określony przepisami sposób, a stan faktyczny zaistniały po stronie Wnioskodawcy odpowiada stanowi faktycznemu (zdarzeniu przyszłemu) opisanemu we wniosku o wydanie interpretacji. Istotnym elementem wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej jest opis stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Pełni on bowiem następujące funkcje; - jest podstawą faktyczną dla rozstrzygnięcia problemu prawnego będącego tematem wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej; - określa "indywidualną sprawę" wnioskodawcy, służąc tym samym wykazaniu jego "zainteresowania" wydaniem interpretacji indywidualnej; - wyznacza granice, w jakich interpretacja będzie mogła wywołać określone w ustawie skutki prawne. Stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) jako podstawa faktyczna rozstrzygnięcia organu, musi być - stosownie do art. 14b § 3 O.p. - przedstawiony wyczerpująco. Zgodnie z językowym znaczeniem tego pojęcia, "wyczerpująco" oznacza "wszechstronnie, dogłębnie, szczegółowo, gruntownie, dokładnie", a "wyczerpany" to m.in. "skończony". Prowadzi to do wniosku, że opis stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) powinien zawierać wszelkie elementy istotne dla jego oceny prawnej w kontekście postawionego pytania i przepisu wskazanego jako przedmiot interpretacji. Ta cecha opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) jest związana z merytoryką wniosku - jest pochodną zakresu żądania wnioskodawcy i treści interpretowanych przepisów. Sposób przedstawienia stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) ma jednocześnie zasadnicze znaczenie dla możliwości dokonania oceny jego skutków podatkowych i właściwego skonstruowania uzasadnienia prawnego tej oceny. Aby móc prawidłowo wypowiedzieć się o skutkach podatkowych zaistnienia stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), organ musi wiedzieć, co jest jego treścią. Niekompletny, nieprecyzyjny, niejednoznaczny, niespójny opis stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) nie może tym samym stanowić podstawy faktycznej interpretacji indywidualnej. Prawidłowe opisanie stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) warunkuje ponadto możliwość pełnienia przez interpretację indywidualną jej podstawowej funkcji, tj. funkcji gwarancyjnej (ochronnej) i wyznacza zakres ochrony prawnej związanej z tym rozstrzygnięciem. Znaczenie sposobu przedstawienia stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej potwierdza m.in. treść art. 14g § 1 O.p.
Odnosząc się wprost do podniesionych w zażaleniu zarzutów naruszenia przez organ interpretacyjny przepisów O.p. wskazano, że art. 14b § 1 ww. ustawy określa ogólną kompetencję Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej do prowadzenia postępowania w sprawie interpretacji indywidualnej, w tym także do zakończenia postępowania postanowieniem, o którym mowa w art. 14g § 1 O.p. Natomiast regulacja art. 14b § 3 ww. ustawy skierowana jest do zainteresowanego wydaniem rozstrzygnięcia w jego sprawie, w postaci interpretacji indywidualnej, w celu zobowiązania go do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego/ zdarzenia przyszłego oraz własnego stanowiska w sprawie. Zadaniem organu jest zaś dokonanie subsumpcji przedstawionego przez stronę stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego pod określony przepis prawa podatkowego i wyjaśnienie przyczyn, dla których w określonym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym dany przepis ma zastosowanie. Co istotne, jedynym przewidzianym w ramach omawianej procedury narzędziem służącym "ustaleniu" przez organ podstawy faktycznej rozstrzygnięcia jest wezwanie wnioskodawcy - na podstawie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h O.p.j - do uzupełnienia braków wniosku. Wezwanie do uzupełnienia wniosku w zakresie przedstawienia opisu stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego służy zatem temu, aby opis ten mógł skutecznie spełniać omówione powyżej funkcje.
Tym samym, organ interpretacyjny respektując ww. przepis, skierował do skarżacego wezwanie. W treści wezwania precyzyjnie określono braki wniosku oraz wskazano jak te braki wyeliminować. Usunięcie braków warunkowało rozpatrzenie wniosku. Zatem zarzut dotyczący działania Organu bez podstawy prawnej należy uznano za chybiony.
Dalej organ interpretacyjny stwierdził, że wbrew podniesionemu przez Wnioskodawcę zarzutowi, że organ interpretacyjny nie może wymagać od podatnika, aby jego ocena prawna stanowiła element stanu faktycznego. Przedmiotem pytania zadanego przez organ było doprecyzowanie przez Wnioskodawcę kwestii czy opisane we wniosku składki są zapłacone zgodnie z przepisami ustawy o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych. Było to niezbędne dla stwierdzenia przez organ, czy może on odliczyć od podatku wpłacone zaliczkowo składki zdrowotne. Informacja ta była kluczowa dla dokonania interpretacji art. 27b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2021 r., która była przedmiotem pytania interpretacyjnego. Zatem nie można zgodzić się ze stwierdzeniem, że to Organ powinien dokonać wykładni przepisów ustawy o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych. Ocena czy opisane we wniosku składki są zapłacone zgodnie z przepisami ustawy o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych wykracza poza zakres ustawy podatkowej. Powyższe jest definiowane przez przepisy ustawy o świadczeniach opieki zdrowotnej, które jako niebędące przepisami podatkowymi, nie podlega interpretacji organu. Interpretacja indywidualna ma natomiast dotyczyć zakresu i sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego w odniesieniu do zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Przez przepisy prawa podatkowego - w myśl art. 3 pkt 2 O.p. - należy rozumieć przepisy ustaw podatkowych, postanowienia ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską umów o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską innych umów międzynarodowych dotyczących problematyki podatkowej, a także przepisy aktów wykonawczych wydanych na podstawie ustaw podatkowych. Znaczenie terminu "ustawy podatkowe" wyjaśnia natomiast art. 3 pkt 1 O.p. Na jego mocy ilekroć w ustawie jest mowa o ustawach podatkowych, należy przez to rozumieć ustawy dotyczące podatków, opłat oraz niepodatkowych należności budżetowych określające podmiot, przedmiot opodatkowania, powstanie obowiązku podatkowego, podstawę opodatkowania, stawki podatkowe oraz regulujące prawa i obowiązki organów podatkowych, podatników, płatników i inkasentów, a także ich następców prawnych oraz osób trzecich. Organ interpretacyjny nie ma uprawnień do interpretacji stanu faktycznego, czy też zdarzenia przyszłego, jak również nie może kwestionować przedstawionego przez Wnioskodawcę stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego. Nie może go również domniemywać, czyli nie może domniemywać także i faktów. Co więcej, nie może przy tym przeprowadzać analizy przepisów tak, aby pasowały do przedstawionego zdarzenia, a tym bardziej nie może przeprowadzać analizy takiego zdarzenia, tak by pasowało ono pod daną normę prawną. Organ jest zobowiązany do odniesienia obiektywnie przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego pod określone regulacje. Jak powyżej wskazano, wezwanie dotyczyło uzupełnienia informacji niezbędnej do wydania rozstrzygnięcie, tj. wydania interpretacji indywidualnej. Zatem także te zarzuty uznano za bezzasadne.
W odpowiedzi na zarzut dotyczący nie odniesienia się przez organ do orzeczeń sądów administracyjnych należy zauważyć, że zgodnie z art. 120 O.p. organy podatkowe działają na podstawie przepisów prawa. Organ wydając postanowienie, działając na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej, wyjaśnił dlaczego wniosek nie mógł być rozpatrzony merytorycznie. Z kolei w myśl art. 121 § 1 tej ustawy postępowanie podatkowe powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. Organ wydając postanowienie bez rozpatrzenia miał na względzie zarówno opis sprawy przedstawiony we wniosku jak i jego uzupełnieniu.
Organ interpretacyjny zaznaczył także, że przeanalizował ich treść powołanych wyroków, jednakże nie podzielił nie podziela argumentacji przedstawionej w przywołanym orzecznictwie. Wskazał, że jakkolwiek orzeczenia kształtują pewną linię wykładni obowiązującego prawa, jednak dotyczą wyłącznie konkretnych spraw, w danym stanie faktycznym. Orzeczenia te zapadły w indywidualnych sprawach i w świetle art. 87 ustawy z dnia 2 kwietnia 1997 r. - Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. Nr 78, poz. 483, ze zm.), nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa. Konstytucja Rzeczypospolitej w swoim rozdziale III określa zamknięty katalog źródeł prawa powszechnie obowiązującego i nie przewiduje on takiej mocy dla orzecznictwa sądowego, w tym orzecznictwa sądów administracyjnych. W związku z powyższym, nie negując orzecznictwa, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, należy zauważyć, że moc obowiązująca wyroków zamyka się w obrębie spraw, w których zostały wydane. Organ podatkowy jest zobowiązany traktować indywidualnie każdą sprawę, natomiast rozstrzygnięcia sądów podejmowane są w oparciu o zebrany w danej sprawie materiał dowodowy. Zatem zarzut dotyczący niezastosowania się organu podatkowego do orzecznictwa sądów administracyjnych uznano za chybiony.
W skardze na powyższe postanowienie Wnioskodawca zarzucił:
1) naruszenie przepisów prawa materialnego poprzez błędną wykładnię art. 14b § 1 i
§ 3 oraz art. 14g § 1 O.p., poprzez niewydanie interpretacji indywidualnej na wniosek złożony przez podatnika z uwagi na pozaustawowe wymogi zawarte w wezwaniu do uzupełniania wniosku, w tym poprzez stawianie wymogu odpowiedzi na pytania zawarte we wniosku,
2) naruszenie prawa materialnego poprzez naruszenie opisane w punkcie nr 1 w powiązaniu z naruszeniem art. 27b u.p.d.o.f. w ten sposób, że za warunek wydania interpretacji indywidualnej organ podatkowy stawia konieczność potwierdzania spełnienia przesłanek zawartych w przepisach ustawy podatkowej, pomimo że taka ocena powinna stanowić element wydanej interpretacji indywidualnej,
3) naruszenie przepisów prawa procesowego poprzez naruszenie art. 120 oraz art. 121 par. 1 O.p. i niezastosowanie się organu podatkowego, w trakcie postępowania w przedmiocie wydania interpretacji indywidualnej, do orzecznictwa sądów administracyjnych.
W związku z powyższymi zarzutami, skarżący wniósł o:
1) uchylenie w całości zaskarżonego postanowienia oraz postanowienia wydanego w
pierwszej instancji oraz zobowiązanie organu podatkowego do wydania interpretacji
indywidualnej zgodnie ze złożonym wnioskiem oraz uzupełnieniem (wyjaśnieniami);
2) w przypadku nieuwzględnienia żądania z punktu 1; uchylenie w całości zaskarżonego postanowienia i skierowanie sprawy do ponownego rozpoznania;
3) zasądzenie od organu podatkowego zwrotu kosztów postępowania, według norm
przepisanych.
W uzasadnieniu skargi Wnioskodawca stwierdził, że po pierwsze organ podatkowy błędnie rozumie istotę wykładni przepisów prawa podatkowego, ograniczając swoje działania interpretacyjne wyłącznie do przepisów ustaw podatkowych w ścisłym znaczeniu tego słowa, podczas gdy - co wynika z przywołanego zarówno uzupełnieniem jak i zażaleniem orzecznictwa sądowoadministracyjnego - jeżeli dany przepis prawa podatkowego referuje do przepisów z innych gałęzi prawa, należy przy wykładni norm podatkowych odnieść się także do przepisów spoza prawa podatkowego.
Po drugie organ podatkowy - w połączeniu z ww. naruszeniem - błędnie uznał, że jego zadaniem może być tylko ocena, czy - jeżeli składki zdrowotne opłacono zgodnie z przepisami odrębnymi - to będzie można dokonać odliczenia, o którym mowa w art. 27b u.p.d.o.f. Taki stan rzeczy prowadzi do wniosku, że w przeważającej części za treść wykładni prawa podatkowego odpowiada sam podatnik, bowiem organ podatkowy wymaga, aby w stanie faktycznym podatnik dokonał oceny prawnej.
Skarżący stwierdził, że ustawodawca w art. 27b ust. 1 pkt 1 lit. a PIT zdecydował się na odniesienie do przepisów o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych. Wobec takiego sposobu uregulowania odliczenia nie sposób uznać, że wykładania przepisu ograniczać się może wyłącznie do oparcia się przez organ interpretacyjny na oświadczeniu wnioskodawcy, że opłacił składkę zdrowotną zgodnie z przepisami odrębnymi. W istocie takie działanie prowadziłoby do dokonania wykładni przez samego podatnika, a funkcja ochronna takiej interpretacji zostałaby rażąco ograniczona - w razie późniejszych czynności kontrolnych organy podatkowe zapewne nie poprzestałyby na oświadczeniu podatnika i we własnym zakresie ustaliły, czy składki opłacono zgodnie z przepisami o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych, a uzyskana interpretacja zostałaby pominięta z uwagi na fakt, że - jak wymagałby organ interpretacyjny - podatnik zawarł stosowne oświadczenie jako element stanu faktycznego. Na marginesie wskazano, że powyższy mechanizm miał zastosowanie przykładowo w interpretacji z dnia 12 maja 2022 r. (sygn. [...]), gdzie wnioskodawca w odpowiedzi na wezwanie Krajowej Informacji Skarbowej wskazał, że zapłata składek na ubezpieczenie zdrowotne i ubezpieczenia społeczne jest zgodna z przepisami odrębnymi. Niestety, jak stwierdził skarżący, przywołana interpretacja nie podlegała kontroli sądowoadministracyjnej i najpewniej dała wnioskodawcy błędne wrażenie, że w przyszłości będzie mógł skorzystać z jej funkcji ochronnej.
Poprzez analogię przywołano orzeczenie Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 23 listopada 2021 r., sygn. II FSK 1049/21 stwierdzając, że w świetle wskazanego powyżej orzeczenia NSA warto wskazać, że w niniejszej sprawie zarówno na etapie wniosku o wydanie interpretacji, jak i jego uzupełnienia wyczerpująco opisano mechanizm rozliczenia składki zdrowotnej w powiązaniu z przepisami, które go regulują. Odniesiono się przy tym do konkretnych przepisów, które - zgodnie z u.p.d.o.f. - należy uwzględnić przy odliczeniu składki zdrowotnej (do końca 2021 roku). Organ interpretacyjny wymagał jednak klarownego oświadczenia stanowiącego element stanu faktycznego, co uczynił bezprawnie. Podkreślono, że zarzuty skargi bogato uzasadniono już na etapie wniosku o wydanie interpretacji oraz jego uzupełnieniu, przede wszystkim przywołując utrwaloną linie orzecznictwa sądowoadministracyjnego. Wobec licznych orzeczeń sądowych działanie organu interpretacyjnego wbrew ich linii należy, w ocenie skarżącego, uznać za naruszenie podstawowych zasad postępowania podatkowego.
W odpowiedzi na skargę organ interpretacyjny wniósł o oddalenie skargi.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje:
Skarga zasługuje na uwzględnienie.
Przedmiotem oceny w niniejszej sprawie jest kwestia prawidłowości pozostawienia wniosku skarżącego o wydanie interpretacji indywidualnej bez rozpatrzenia z uwagi na nieuzupełnienie braków formalnych.
W celu udzielenia odpowiedzi na pytanie, czy organ interpretacyjny jest zobowiązany do dokonywania wykładni przepisów, które co prawda składają się na definicje zawarte w ustawach podatkowych, lecz zostały ulokowane poza ich obrębem warto odwołać się do orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego. W wydanym pod sygn. akt II FSK 345/18 wyroku z 15 stycznia 2020 r. wskazał on, że nie można obowiązku udzielania przez organ podatkowy pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego zawężać wyłącznie do ustaw zawierających w tytule pojęcie prawa podatkowego, ponieważ nie tylko w tych ustawach uregulowano elementy, od których zależy opodatkowanie i jego wysokość. Wiele przepisów podatkowych uzależnia powstanie zobowiązań podatkowych, a zazwyczaj także wysokość tych zobowiązań od zdarzeń czy czynności prawnych uregulowanych bądź zdefiniowanych w przepisach nie będących przepisami prawa podatkowego w rozumieniu art. 3 pkt 2 w zw. z art. 3 pkt 1 O.p. Pod pojęciem prawa podatkowego należy więc rozumieć wszelkie normy prawne, które regulują elementy konstrukcyjne, tj. podmiotowe i przedmiotowe podatku, zatem także normy prawne nie znajdujące się w ustawach podatkowych.
Z kolei w ramach wyroku z 16 grudnia 2020 r., sygn. akt II FSK 2201/18, Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że interpretacja może odnosić się nie tylko do aktów, których rodzaje wprost wymienione zostały w definicji zawartej w art. 3 pkt 2 O.p., ale chodzi o takie sytuacje, gdy brak odniesienia do innych przepisów (wciąż w ramach interpretacji przepisów prawa podatkowego) powodować mogłoby, że nie zostanie zrealizowany cel tej instytucji. Niejednokrotnie więc interpretacja Ministra Finansów będzie odnosiła się do innych dziedzin - np. interpretacja co do podatku od nieruchomości może powoływać się na rozumienie przepisów prawa budowlanego, interpretacja co do podatku od czynności cywilnoprawnych - prawa zobowiązań, interpretacja co do podatku dochodowego od osób prawnych - prawa spółek kapitałowych itp. Nie ulega jednak wątpliwości, że odniesienia te mają charakter pomocniczy, służący właściwej interpretacji przepisów podatkowych w rozumieniu art. 3 pkt 2 O.p. Minister nie dokonuje bowiem wykładni np. prawa budowlanego, a jedynie ocenia, jakie skutki wykładnia prawa budowlanego ma dla określenia przedmiotu czy wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości i to przepisów prawa podatkowego dotyczy w konsekwencji jego interpretacja. Oznacza to, że zarówno w opisie stanu faktycznego, jak i w pytaniu, czy też w stanowisku wnioskodawcy mogą pojawić się wątpliwości dotyczące innych dziedzin prawa niż prawo podatkowe, ale zawsze sednem sprawy ma być ustalenie prawidłowej wykładni przepisów prawa podatkowego w rozumieniu art. 3 pkt 2 O.p. Podobnie i Minister nie może pominąć tych kwestii, jeśli służą one celowi, jakim jest interpretacja przepisów prawa podatkowego, o której mowa w art. 14b § 1 O.p.
Naczelny Sąd Administracyjny zajął się również problematyką przyczyn uzasadniających odmowę wszczęcia postępowania przez organ interpretacyjny. W tym kontekście zauważył, iż tego rodzaju rozstrzygnięcie jest uzasadnione, gdy żądanie nie dotyczy przepisów prawa podatkowego w rozumieniu art. 3 pkt 2 O.p., przy czym brak przedstawienia we wniosku wyraźnego i zindywidualizowanego stanu faktycznego sprawy, tylko wtedy uzasadnia odmowę wszczęcia postępowania o wydanie interpretacji, gdy powyższej wady nie da się usunąć w trybie art. 169 § 1 w związku z art. 144 O.p. (por.: wyrok NSA z 21 stycznia 2016 r., sygn. akt II FSK 2644/13, Lex nr 2033489). Jakkolwiek niewątpliwie na gruncie postępowania o wydanie indywidulanej interpretacji podatkowej, do zakresu "innych przyczyn" z art. 14g O.p. należy sytuacja, w której żądanie wydania interpretacji dotyczy przepisów innych niż podatkowe (por.: wyrok NSA z dnia 8 grudnia 2020 r. sygn. akt I FSK 924/19, Lex nr 3108976), to jednak w trybie żądania uzupełnienia braków formalnych pisma, jakim jest wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, organ podatkowy może żądać jedynie uzupełnienia wniosku o takie elementy, bez których nie jest możliwa ocena, czy stanowisko przedstawione we wniosku i ocena prawna są prawidłowe czy też błędne (por.: wyrok NSA z dnia 15 maja 2018 r. sygn. akt II FSK 1127/16, Lex nr 2517625). W tym kontekście zaaprobować należy również stwierdzenie WSA w Warszawie, sformułowane na kanwie wyroku z 8 listopada 2018 r., zapadłego w sprawie o sygn. akt III SA/Wa 871/18, iż wezwanie wnioskodawcy do uzupełnienia stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) opisanego we wniosku organ wydający interpretację indywidualną zobowiązany jest ograniczyć do takich danych, które nie doprowadzą do przerzucenia ciężaru wykładni przepisów prawa na wnioskodawcę, a jedynie pozwolą na uzyskanie informacji niezbędnych do oceny prawidłowości stanowiska wnioskodawcy.
Uwzględniając zatem powyższe, wskazać należy, że stosownie do art. 27b ust. 1 u.p.d.o.f., w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2021 r. podatek dochodowy, obliczony m.in. wg skali podatkowej w pierwszej kolejności ulega obniżeniu o kwotę składki na ubezpieczenie zdrowotne, o której mowa w ustawie z dnia 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych (Dz.U. z 2020 r. poz. 1398, z późn. zm.) opłaconej w roku podatkowym bezpośrednio przez podatnika zgodnie z przepisami o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych; obniżenie to jednak nie dotyczy składek, których podstawę wymiaru stanowi dochód (przychód) zwolniony od podatku na podstawie ustawy oraz składek, których podstawę wymiaru stanowi dochód, od którego na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Stosownie do art. 27b ust. 2 ww. ustawy kwota składki na ubezpieczenie zdrowotne, o którą zmniejsza się podatek, nie może przekroczyć 7,75% podstawy wymiaru tej składki. Natomiast w myśl art. 27b ust. 3 tej ustawy wysokość wydatków na cele określone w ust. 1 ustala się na podstawie dokumentów stwierdzających ich poniesienie.
Zgodnie z art. 66 ust. 1 u.s.o.z. osoba prowadząca jednoosobową działalność gospodarczą podlega obowiązkowi ubezpieczenia zdrowotnego, niezależnie czy opłaca składki na ubezpieczenia społeczne, czy korzysta z preferencji w tym zakresie. Stosownie do art. 67 ust. 1 tej ustawy obowiązek ubezpieczenia zdrowotnego uważa się za spełniony po zgłoszeniu do ubezpieczenia zdrowotnego osoby podlegającej temu obowiązkowi zgodnie z przepisami art. 74-76 oraz opłaceniu składki w terminie i na zasadach określonych w ustawie. Natomiast w myśl art. 79 u.s.o.z. składka na ubezpieczenie zdrowotne wynosi 9% podstawy wymiaru składki, z zastrzeżeniem art. 82 i 242 oraz składka ta jest miesięczna i niepodzielna.
Jak wynika z art. 81 ust. 2 u.s.o.z. podstawę wymiaru składki na ubezpieczenie zdrowotne osób prowadzących jednoosobową działalność gospodarczą stanowi zadeklarowana kwota, nie niższa jednak niż 75% przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w sektorze przedsiębiorstw w czwartym kwartale roku poprzedniego, włącznie z wypłatami z zysku, ogłaszanego przez Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego w Dzienniku Urzędowym Rzeczypospolitej Polskiej "Monitor Polski". Ten sam przepis wskazuje, że składka w nowej wysokości obowiązuje od dnia 1 stycznia do dnia 31 grudnia danego roku.
Zgodnie z art. 84-86 u.s.o.z. płatnikiem składki zdrowotnej przedsiębiorcy prowadzącego działalność w oparciu o wpis do CEIDG jest sam przedsiębiorca, natomiast wg. art 87 ust 1 u.s.o.z. należy, bez uprzedniego wezwania, opłacić i rozliczyć składki na ubezpieczenie zdrowotne za każdy miesiąc kalendarzowy w trybie i na zasadach oraz w terminie przewidzianych dla składek na ubezpieczenie społeczne.
Stosownie do art. 47 ust. 1 ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (Dz. U. 2021 poz. 423) płatnik składek przesyła w tym samym terminie deklarację rozliczeniową, imienne raporty miesięczne oraz opłaca składki za dany miesiąc, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2a i 2b, nie później niż:
1) do 10 dnia następnego miesiąca - dla osób fizycznych opłacających składkę wyłącznie za siebie;
2) do 5 dnia następnego miesiąca - dla jednostek budżetowych i samorządowych zakładów budżetowych;
3) do 15 dnia następnego miesiąca - dla pozostałych płatników.
Przy czym zgodnie z art. 47 ust. 2 tej ustawy płatnik składek, który opłaca składki wyłącznie za siebie, przysyła jedynie deklarację rozliczeniową.
Nie ulega wątpliwości, że na mocy art. 1 pkt 48 ustawy zmieniającej art. 27b u.p.d.o.f. został uchylony. Natomiast w myśl art. 89 ustawy zmieniającej ustawa wchodzi w życie z dniem 1 stycznia 2022 r., z wyjątkiem
1) art. 6, art. 61 i art. 85-87, które wchodzą w życie z dniem następującym po dniu ogłoszenia;
2) art. 1 pkt 59, pkt 67 lit. i, pkt 76 w zakresie art. 45b, pkt 77 i 78, art. 2 pkt 51, 58 i 64 oraz art. 9 pkt 25, które wchodzą w życie po upływie 14 dni od dnia ogłoszenia;
3) art. 3 pkt 1, art. 7 pkt 3, 11, 13, pkt 16 lit. b, pkt 17, 33 i 38, art. 12 i art. 20 pkt 8, które wchodzą w życie z dniem 1 lipca 2022 r.
4) art. 1 pkt 39 lit. b i pkt 63 lit. c, art. 7 pkt 3, 11, 13, pkt 16 lit. b, pkt 17 i 38, art. 12, art. 14 pkt 1-4, 9 i 11-16 oraz art. 77a, które wchodzą w życie z dniem 1 stycznia 2023 r.
4a) art. 14 pkt 18 i art. 20 pkt 7a, które wchodzą w życie z dniem 1 lipca 2023 r.
5) art. 1 pkt 10 lit. b tiret trzecie w zakresie art. 14 ust. 2 pkt 22, art. 2 pkt 27 lit. a tiret ósme w zakresie art. 12 ust. 1 pkt 16, art. 7 pkt 7 w zakresie art. 20zu § 4, art. 20zw § 2 zdanie drugie i art. 20zx § 2, art. 18 oraz art. 22 pkt 1, które wchodzą w życie z dniem 1 stycznia 2024 r.
6) art. 2 pkt 11 lit. a i c, art. 14 pkt 19, art. 22 pkt 2 w zakresie art. 19a ust. 3 oraz art. 66 ust. 2 pkt 1, które wchodzą w życie z dniem 1 stycznia 2025 r.;
6) art. 14 pkt 19 i art. 22 pkt 2 w zakresie art. 19a ust. 3, które wchodzą w życie z dniem 1 stycznia 2025 r.
7) art. 1 pkt 39 lit. a, c i d, art. 9 pkt 11 oraz art. 66 ust. 1 pkt 1 i ust. 2 pkt 2, które wchodzą w życie z dniem 1 stycznia 2026 r.
8) art. 66 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 3, które wchodzą w życie z dniem 1 stycznia 2027 r.
W świetle powyższego stwierdzić należy, że art. 27b ust. 1 i ust. 2 u.p.d.o.f. przewidywał obniżenie podatku dochodowego obliczonego wg skali podatkowej o kwotę składki na ubezpieczenie zdrowotne, o jakiej mowa w ustawie o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych opłaconej w roku podatkowym bezpośrednio przez podatnika zgodnie z przepisami o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych, przy czym zgodnie z ust. 2 ograniczono wysokość składki odliczenia składki do wysokości 7,75%, podstawy wymiaru tej składki. Należy podkreślić, że z art. 27 ust. 3 u.p.d.o.f. wynika jednoznacznie, że odliczenie to ustala się na podstawie dokumentów stwierdzających poniesienie składki zdrowotnej.
Należy zatem zauważyć, że w złożonym wniosku skarżący wskazał w opisie stanu faktycznego, że od 1 lutego 2021 roku prowadzę jednoosobową działalność gospodarczą w zakresie doradztwa podatkowego (dor. pod. nr wpisu [...]). Ponadto uzyskuje dochody z umowy o pracę w zakresie pracy na samodzielnym stanowisku w zakresie księgowości, pobierając z tej pracy wynagrodzenie w wysokości co najmniej minimalnego wynagrodzenia za pracę zgodnie z odrębnymi przepisami (tym samym w ramach działalności gospodarczej opłacam podatek dochodowy oraz składkę na ubezpieczenie zdrowotne). W styczniu 2021 roku uzyskał również zasiłki z ZUS tytułem tzw. urlopu po urodzeniu dziecka (nie prowadząc jeszcze działalności gospodarczej).
Poza powyższymi dochodami od 1 października 2022 roku jest członkiem Szkoły Doktorskiej UE w K. i z tego tytułu uzyskuję stypendium, wedle jego wiedzy w wysokości 2.380 zł, jednak informację tę posiada wyłącznie z wglądu w swoje konto na PUE ZUS z uwagi na fakt, że stypendium takie jest zwolnione z podatku dochodowego i nie otrzymał z tego tytułu formularza PIT-11, ani jakiegokolwiek innego i nie wykazywałem nigdzie tych dochodów.
Zaznaczył także, że jest nieograniczonym polskim rezydentem podatkowym oraz prowadzę książkę przychodów i rozchodów rozliczając wszelkie dochody na zasadzie zasad ogólnych (skali podatkowej).
Dalej wskazał, że w okresie od 9 marca 2021 roku do 2 grudnia 2021 roku opłacił 11 składek zdrowotnych w kwocie 381,81 zł każda; opłacając terminowo po danym miesiącu składkę za dany miesiąc oraz w grudniu dokonując wpłaty składki za listopad oraz za grudzień. Opłaciłem zatem składki zdrowotne za okres luty-grudzień 2021 roku, tj. za 11 miesięcy, bowiem w styczniu 2021 roku nie prowadził jeszcze działalności gospodarczej. Do każdej wpłaty złożył stosowny druk DRA.
Dalej wskazano, że 28 grudnia 2021 roku dokonał 12-stu przelewów tytułem składek zdrowotnych za okres styczeń-grudzień 2022 roku oraz złożył dwanaście deklaracji DRA, w każdej za podstawę wymiaru (tj. swój dochód) podał 10 tys. zł. Przelał zatem dwanaście razy kwotę 900 zł, tj. razem kwotę 10.800 zł.
24 kwietnia 2022 roku złożył wraz ze swoją Małżonką zeznanie PIT-36 (wersja 29), gdzie jako Podatnik wykazał dochody z umowy o pracę, pozarolniczej działalności gospodarczej oraz z tytułu innych źródeł (wykazując tam zasiłki z ZUS). W zakresie dochodów Małżonki wykazano umowę o pracę oraz inne źródła (zasiłki z ZUS), jednak w jego ocenie przedmiot niniejszego wniosku nie dotyczy w żadnym zakresie dochodów mojej Małżonki.
W pozycji nr 290 ww. zeznania wykazał kwotę składki na ubezpieczenie zdrowotne do odliczenia w wysokości: 5.906,73 zł, która wynika z dwóch kwot:
1) Kwoty 2.290,15 zł, która została przeniesiona z PIT-11 otrzymanego od pracodawcy,
2) Kwoty 3.616,58 zł, która wynika z opisanego powyżej mechanizmu polegającego na zapłacie 11 składek w kwocie 381,81 zł - zgodnie z przepisami obowiązującymi do dnia 31 grudnia 2021 roku podatnikowi przysługuje odliczenie 7,75% podstawy wymiaru składki, zatem z tytułu każdej składki zdrowotnej w moim przypadku odliczeniu podlega kwota 328,78 zł.
W związku z powyższym Wnioskodawca zadał następujące pytanie:
Czy skoro 28 grudnia 2021 roku dokonał wszelkich formalności przy złożeniu deklaracji DRA za okresy 01-12/2022 oraz dokonując zgodnych z tymi deklaracjami wpłat, może dokonać odliczenia od podatku równowartości 7,75% podstawy wymiaru składki w rozliczeniu PIT-36 za rok 2021? (Odliczenie takie wynosiłoby 7,75% z kwoty 120 tys. zł, tj. 9.300 zł).
Skarżący zajął także stanowisko, że uwzględniając właściwe przepisy może on dokonać powyższego odliczenia. Odwołał się przy tym do art. 27b ust. 1 pkt 1 lit. a i ust. 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. u.p.d.o.f., w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2021 r. Wskazał także na art. 1 pkt 48 oraz art. 89 ustawy z dnia 29 października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. 2021 poz. 2105 – dalej jako ustawa zmieniająca) oraz stosowne przepisy Działu IV ustawy z dnia 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2021 r., tj. Dz. U. 2021 poz. 1285, dalej jako u.s.o.z.).
Organ interpretacyjny, uwzględniając złożony wniosek, działając na podstawie art. 169 O.p. wezwał zaś skarżącego do jednoznacznej odpowiedzi na pytanie czy opisane we wniosku składki są zapłacone zgodnie z przepisami ustawy o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych?
W odpowiedzi na powyższe skarżący uznał, że żądanie udzielenia przez niego odpowiedzi jest bezprawne, a zajęcie przez niego stanowiska spowoduje, że interpretacja nie będzie miała waloru ochronnego.
Zatem uwzględniając powyższe dotyczące brzmienia art. 27b ust. 1 i ust. 3 u.p.d.o.f., a także zadane pytanie przez skarżącego o treści "Czy skoro 28 grudnia 2021 roku dokonał wszelkich formalności przy złożeniu deklaracji DRA za okresy 01-12/2022 oraz dokonując zgodnych z tymi deklaracjami wpłat, może dokonać odliczenia od podatku równowartości 7,75% podstawy wymiaru składki w rozliczeniu PIT-36 za rok 2021?" należało uznać, że żądanie od skarżącego odpowiedzi na pytanie: "czy opisane we wniosku składki są zapłacone zgodnie z przepisami ustawy o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych?" stanowiło nadużycie art. 169 O.p. w zw. z art. 14h tej ustawy. Z art. 27b ust. 2 u.p.d.o.f. wynika, że nie przewiduje on możliwości weryfikacji przez organy podatkowe "zgodności zapłaconych składek z przepisami ustawy o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych" poza weryfikacją wysokości odliczenia "ustala się na podstawie dokumentów stwierdzających poniesienie składki zdrowotnej".
Należy zatem stwierdzić, iż zarówno zaskarżone postanowienie, jak i postanowienie je poprzedzające, wydano z naruszeniem art. 169 § 1 i art. 14h O.p. Stwierdzone w toku niniejszego postępowania uchybienia przepisów proceduralnych miały przy tym istotny wpływ na wynik sprawy, gdyż zamknęły skarżącemu możliwość uzyskania interpretacji indywidualnej pomimo prawidłowego złożenia wniosku.
W konsekwencji wydane w niniejszej sprawie postanowienia zostały uchylone na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a. Przy ponownym rozpoznaniu sprawy organ interpretacyjny powinien uwzględnić zaprezentowane przez Sąd konkluzje.
O kosztach postępowania Sąd orzekł na podstawie art. 200 P.p.s.a., zasądzając – w związku z uwzględnieniem skargi – na rzecz strony skarżącej od organu interpretacyjnego kwotę 100 zł tytułem zwrotu kosztów postępowania, na którą składa się wpis od skargi.