I SA/Gl 1224/24

I SA/Gl 1224/24 - Wyrok WSA w Gliwicach
Data orzeczenia
2025-03-26
orzeczenie nieprawomocne
Data wpływu
2024-10-10
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Sędziowie
Anna Rotter /sprawozdawca/
Anna Tyszkiewicz-Ziętek /przewodniczący/
Piotr Pyszny
Symbol z opisem
6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne
Podatek od towarów i usług
Podatkowe postępowanie
Skarżony organ
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku
Oddalono skargę
Powołane przepisy
Dz.U. 2024 poz 361
art. 87 ust. 2
Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Anna Tyszkiewicz-Ziętek, Sędziowie WSA Piotr Pyszny, Anna Rotter (spr.), , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 26 marca 2025 r. sprawy ze skargi C. Sp. z o. o. w B. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach z dnia 31 lipca 2024 r. nr 2401-IOV2.4103.5.2024 UNP: 2401-24-164135 w przedmiocie przedłużenia terminu zwrotu zadeklarowanej nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w podatku od towarów i usług za wrzesień i październik 2019 r. oddala skargę.
Uzasadnienie
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Katowicach (dalej: organ odwoławczy, organ drugiej instancji, DIAS) postanowieniem z 31 lipca 2024 r., nr 2401-IOV2.4103.5.2024 UNP: 2401-24-164135, działając na podstawie art. 13 § 1 pkt 2 lit. a i art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 239 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111), dalej: o.p., oraz art. 87 ust. 1, 2 i 2a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 z późn. zm.), dalej: u.p.t.u., po rozpoznaniu zażalenia C sp. z o.o. w B. (dalej: Spółka, skarżąca, strona skarżąca), utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w S. (dalej: organ pierwszej instancji, NUS) z 8 grudnia 2023 r., nr [...] w przedmiocie przedłużenia terminu zwrotu zadeklarowanej nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za wrzesień 2019 r. w kwocie 77 034 zł oraz za październik 2019 r. w kwocie 31 959 zł do 29 marca 2024 r.
Powyższe rozstrzygnięcie zapadło w następującym stanie faktycznym i prawnym.
W dniu 22 października 2019 r. do organu pierwszej instancji wpłynęła deklaracja dotycząca podatku od towarów i usług VAT-7 za wrzesień 2019 r. złożona przez Spółkę, w której wykazała kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy w terminie 60 dni, w wysokości 68 984 zł. Natomiast w dniu 23 października 2019 r. wpłynęła korekta deklaracji VAT-7 za wrzesień 2019 r., w której skorygowano "in plus" nabycie towarów i usług pozostałych o wartości netto 35 000 zł (VAT 8 050 zł), w wyniku czego wykazano nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek podatnika w terminie 60 dni w wysokości 77 034 zł. Termin zwrotu podatku wynikającego z ww. korekty deklaracji przypadał na 23 grudnia 2019 r.
W toku prowadzonych czynności sprawdzających 31 października 2019 r. do organu pierwszej instancji wpłynęło pismo Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w O. z 31 października 2019 r. informujące, iż w toku prowadzonej wobec skarżącej kontroli celno-skarbowej w zakresie podatku od towarów i usług za lata 2015-2016 wątpliwości wzbudziły transakcje Spółki. Na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego ustalono, iż skarżąca dokonała bezpodstawnie odliczenia podatku naliczonego z faktur VAT w zakresie nabycia usług niematerialnych (usług outsourcingu i restrukturyzacji).
Organ pierwszej instancji ustalił, że Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w K. wszczął wobec skarżącej kontrolę celno-skarbową w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku od towarów i usług za okres od 1 czerwca 2019 r. do 31 sierpnia 2019 r.
Organ pierwszej instancji wskazał, że Spółka ujęła w podatku naliczonym następujące faktury VAT:
• nr [...] wystawioną 10 września 2019 r. przez A sp. z o.o. dokumentującą usługi restrukturyzacji o wartości netto 26 000 zł (VAT 5 980 zł),
• nr [...] wystawioną 30 września 2019 r. przez A sp. z o.o. dokumentującą usługi outsourcingu o wartości netto 281 128,23 zł (VAT 64 659,49 zł),
• nr [...] wystawioną 20 września 2019 r. przez L sp. z o.o. dokumentującą usługi outsourcingu o wartości netto 1 309 292 zł (VAT 301 137,16 zł).
W związku z powyższym, w ramach przeprowadzonych czynności sprawdzających, NUS przedłużył termin zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za wrzesień 2019 r. postanowieniami:
• z 6 grudnia 2019 r., nr [...] do 30 czerwca 2020 r. (postanowienie zostało skutecznie doręczone 10 grudnia 2019r.; na ww. postanowienie skarżąca nie złożyła zażalenia);
• z 4 czerwca 2020 r. znak: [...] do 30 września 2020 r. (postanowienie zostało skutecznie doręczone 18 czerwca 2020r.; na ww. postanowienie skarżąca nie złożyła zażalenia).
Następnie w celu zweryfikowania zwrotu podatku od towarów i usług wykazanego w deklaracji VAT-7 za wrzesień 2019 r. organ pierwszej instancji 17 lipca 2020 r. wszczął kontrolę podatkową w zakresie prawidłowości wywiązywania się z obowiązków wynikających z przepisów prawa podatkowego, w zakresie zasadności dokonania zwrotu w podatku od towarów i usług za okres od 1 września 2019 r. do 31 października 2019 r.
Z uwagi na prowadzoną weryfikację zwrotu różnicy podatku w ramach ww. kontroli podatkowej NUS przedłużył termin zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za wrzesień 2019 r. postanowieniami:
• z 4 września 2020 r., nr [...] do 29 stycznia 2021 r. (postanowienie zostało skutecznie doręczone 8 września 2020 r.; na ww. postanowienie skarżąca nie złożyła zażalenia);
• z 25 stycznia 2021 r., nr [...] do 30 czerwca 2021 r. (postanowienie zostało skutecznie doręczone 27 stycznia 2021 r.; na ww. postanowienie skarżąca nie złożyła zażalenia);
• z 9 czerwca 2021 r., nr [...] do 30 czerwca 2022 r. (postanowienie zostało skutecznie doręczone 10 czerwca 2021 r.; postanowieniem z 28 czerwca 2022 r., nr [...] DIAS utrzymał w mocy postanowienie organu pierwszej instancji; wyrokiem (nieprawomocnym) z 11 maja 2023 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach, sygn. akt I SA/Gl 1074/22 oddalił skargę; pismem z 14 lipca 2023 r. skarżąca zaskarżyła ww. wyrok do Naczelnego Sądu Administracyjnego);
• z 20 czerwca 2022 r., [...] do 13 stycznia 2023 r. (postanowienie 22 czerwca 2022 r. odebrał osobiście w siedzibie NUS pełnomocnik skarżącej; postanowieniem z 5 grudnia 2022 r., nr [...] DIAS utrzymał w mocy postanowienie organu pierwszej instancji; wyrokiem (nieprawomocnym) z 5 lipca 2023 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach, sygn. akt I SA/Gl 205/23 oddalił skargę; pismem z 28 września 2023 r. skarżąca zaskarżyła ww. wyrok do Naczelnego Sądu Administracyjnego);
• z 28 grudnia 2022 r., nr [...] do 24 kwietnia 2023 r. (postanowienie zostało skutecznie doręczone 11 stycznia 2023 r.; postanowieniem z 10 kwietnia 2024 r., nr [...] utrzymał w mocy postanowienie organu pierwszej instancji; wyrokiem (nieprawomocnym) z 27 listopada 2024 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach, sygn. akt I SA/Gl 702/24 oddalił skargę; pismem z 13 lutego 2025 r. skarżąca zaskarżyła ww. wyrok do Naczelnego Sądu Administracyjnego).
Kontrola podatkowa zakończyła się 31 marca 2023 r., doręczeniem skarżącej protokołu kontroli. W jej toku stwierdzono nieprawidłowości dotyczące rozliczeń Spółki w podatku od towarów i usług za wrzesień i październik 2019 r. W związku z powyższym NUS wszczął postępowanie podatkowe w sprawie podatku od towarów i usług za wrzesień i październik 2019 r.
Z uwagi na prowadzoną w ramach ww. postępowania podatkowego weryfikację zasadności zwrotu różnicy podatku organ pierwszej instancji przedłużył termin zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za wrzesień 2019 r.:
• postanowieniem z 5 kwietnia 2023 r., nr [...] do 31 października 2023 r. (dot. także przedłużenia terminu zwrotu za październik 2019r.; postanowienie zostało skutecznie doręczone 20 kwietnia 2023 r.; postanowieniem z 31 maja 2024 r., nr [...] DIAS utrzymał w mocy postanowienie organu pierwszej instancji);
• postanowieniem z 4 października 2023 r., nr [...] do 31 grudnia 2023 r. (dot. także przedłużenia terminu zwrotu za październik 2019r.; postanowienie zostało skutecznie doręczone 18 października 2023 r.; postanowieniem z 30 lipca 2024 r., nr [...]DIAS utrzymał w mocy postanowienie organu pierwszej instancji).
Natomiast w odniesieniu do przedłużenia terminu zwrotu za październik 2019 r. w dniu 22 listopada 2019 r. do organu pierwszej instancji wpłynęła deklaracja VAT-7 za ww. okres rozliczeniowy, w której skarżąca wskazała nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy w terminie 60 dni w wysokości 31 959 zł. Termin zwrotu podatku wynikającego z ww. korekty deklaracji przypadał na 22 stycznia 2020 r.
Jak ustalił organ pierwszej instancji Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w K. wszczął kontrolę celno-skarbową wobec Spółki na podstawie upoważnienia w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku od towarów i usług za okres od 1 czerwca 2019 r. do 31 sierpnia 2019 r.
Ponadto 30 grudnia 2019 r. do organu pierwszej instancji wpłynęło pismo Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w O. informujące, iż w toku przeprowadzonej kontroli celno-skarbowej wobec skarżącej w zakresie podatku od towarów i usług za lata 2015-2016, na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego ustalono, iż Spółka dokonała bezpodstawnie odliczenia podatku naliczonego z faktur VAT w zakresie nabycia usług niematerialnych (usługi outsourcingu i restrukturyzacji). Z analizy przesłanych przez skarżącą dokumentów wynikało, iż przedmiotem nabyć w październiku 2019 r. były następujące towary i usługi: węgiel kamienny, węgiel koksowy, pył koksowy, usługi restrukturyzacji, usługi księgowe, usługi outsourcingu, usługi ochrony fizycznej, czynsz dzierżawny kotłów i innych urządzeń.
W trakcie czynności sprawdzających ustalono, iż skarżąca ujęła w podatku naliczonym następujące faktury:
• fakturę VAT nr [...] z 14 października 2019 r. wystawioną przez L sp. z o.o., dokumentującą usługi outsourcingu o wartości netto 488 605,52 zł, VAT: 112 379,27 zł;
• fakturę VAT nr [...] wystawioną 10 października 2019 r. przez A sp. z o.o., dokumentującą usługi restrukturyzacji o wartości netto 26 000 zł, VAT: 5 980 zł;
• fakturę VAT nr [...] wystawioną 18 października 2019 r. przez L sp. z o.o., dokumentującą usługi outsourcingu o wartości netto 1 306 798 zł, VAT: 300 563,54 zł;
• fakturę VAT nr [...] wystawioną 31 października 2019 r. przez A Sp. z o.o., dokumentującą usługi outsourcingu o wartości netto 358 430,37 zł, VAT: 82 438,99 zł.
W związku z powyższym, w ramach przeprowadzonych czynności sprawdzających, NUS przedłużył termin zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należny za październik 2019 r. postanowieniem z 15 stycznia 2020 r., nr [...] do 31 lipca 2020 r. Postanowienie zostało skutecznie doręczone 16 stycznia 2020 r. Skarżąca nie złożyła zażalenia na to postanowienie.
W celu zweryfikowania zwrotu podatku od towarów i usług wykazanego w deklaracji VAT-7 za październik 2019 r. NUS 17 lipca 2020 r. wszczął wobec skarżącej kontrolę podatkową w zakresie prawidłowości wywiązywania się z obowiązków wynikających z przepisów prawa podatkowego, tj. zasadności dokonania zwrotu w podatku od towarów i usług za okres od 1 września 2019 r. do 31 października 2019 r. (zakończoną – jak już wskazano powyżej – wydaniem protokołu kontroli podatkowej doręczonym Spółce 31 marca 2023 r.)
W ramach ww. kontroli podatkowej organ pierwszej instancji przedłużył termin zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za październik 2019 r.:
• postanowieniem z 23 lipca 2020 r., nr [...] do 29 stycznia 2021 r. (postanowienie zostało skutecznie doręczone 27 lipca 2020r.; na ww. postanowienie skarżąca nie złożyła zażalenia);
• postanowieniem z 25 stycznia 2021 r., nr [...] do 30 czerwca 2021 r. (postanowienie zostało skutecznie doręczone 27 stycznia 2021r.; na ww. postanowienie skarżąca nie złożyła zażalenia);
• postanowieniem z 9 czerwca 2021 r., nr [...] do 30 czerwca 2022 r. (postanowienie zostało skutecznie doręczone 10 czerwca 2021r.; postanowieniem z 28 czerwca 2022 r., nr [...] DIAS utrzymał w mocy postanowienie organu pierwszej instancji; wyrokiem (nieprawomocnym) z 11 maja 2023 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach, sygn. akt I SA/Gl 1075/22 oddalił skargę; pismem z 14 lipca 2023 r. skarżąca zaskarżyła ww. wyrok do Naczelnego Sądu Administracyjnego);
• postanowieniem z 20 czerwca 2022 r., nr [...] do 13 stycznia 2023 r. (postanowienie 22 czerwca 2022 r. odebrał osobiście w siedzibie NUS pełnomocnik skarżącej; postanowieniem z 5 grudnia 2022 r., nr [...] DIAS utrzymał w mocy postanowienie organu pierwszej instancji; wyrokiem (nieprawomocnym) z 5 lipca 2023 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach, sygn. akt I SA/Gl 206/23 oddalił skargę; pismem z 28 września 2023 r. skarżąca zaskarżyła ww. wyrok do Naczelnego Sądu Administracyjnego);
• postanowieniem z 28 grudnia 2022 r., nr [...] do 24 kwietnia 2023 r. (postanowienie zostało skutecznie doręczone 11 stycznia 2022r.; postanowieniem z 31 maja 2024 r., nr [...] DIAS utrzymał w mocy postanowienie organu pierwszej instancji).
W związku z nieprawidłowościami wykazanymi w protokole kontroli podatkowej NUS wszczął postępowanie podatkowe w sprawie podatku od towarów i usług za wrzesień i październik 2019 r.
W ramach ww. postępowania podatkowego NUS przedłużył termin zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za październik 2019 r.:
• postanowieniem z 5 kwietnia 2023 r., nr [...] do 31 października 2023 r. (dot. także przedłużenia terminu zwrotu za wrzesień 2019 r.; postanowienie zostało skutecznie doręczone 20 kwietnia 2023 r.; postanowieniem z 31 maja 2024 r., nr [...] DIAS utrzymał w mocy postanowienie organu pierwszej instancji);
• postanowieniem z 4 października 2023 r., nr [...] do 31 grudnia 2023 r. (dot. także przedłużenia terminu zwrotu za wrzesień 2019 r.; postanowienie zostało skutecznie doręczone 18 października 2023 r.; postanowieniem z 30 lipca 2024 r., nr [...] DIAS utrzymał w mocy postanowienie organu pierwszej instancji).
Postanowieniem z 30 października 2023 r., nr [...] NUS wyznaczył nowy termin zakończenia postępowania podatkowego na 31 grudnia 2023 r., wskazując, iż niedotrzymanie terminu spowodowane było koniecznością weryfikacji nieprawidłowości, na tle wniesionych przez skarżącą pismem z 13 kwietnia 2023 r. zastrzeżeń do protokołu oraz uzupełnieniem materiału dowodowego w sprawie.
Organ pierwszej instancji postanowieniem z 8 grudnia 2023 r., nr [...], doręczonym 22 grudnia 2023 r., przedłużył termin zwrotu zadeklarowanej nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do czasu przewidywanego zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika w ramach postępowania podatkowego tj. do 29 marca 2024 r.
Jak wskazał organ pierwszej instancji 31 marca 2023 r. zakończyła się kontrola podatkowa w toku której stwierdzono nieprawidłowości dotyczące m.in.:
1. zawyżenia podatku naliczonego o faktury VAT dotyczące: zakupu usług outsourcingu prawniczego, usług restrukturyzacji, usług dzierżawy maszyn i urządzeń z A sp. z o.o. służących do produkcji koksu, usług zarządzania oraz zakupu surowców energetycznych do produkcji koksu; zakupu usług dzierżawy maszyn i urządzeń z M sp. z o.o. służących do produkcji koksu, które nie odzwierciedlają rzeczywistych zdarzeń gospodarczych;
2. zawyżenia podatku należnego o faktury VAT dotyczące sprzedaży wyrobów gotowych (koksu i smoły), w stosunku do których stwierdzono nadużycie prawa w podatku od towarów i usług;
3. zaniżenia podatku należnego z tytułu sprzedaży wyrobów gotowych (koksu i smoły), które zostały przez Spółkę wyprodukowane, lecz sprzedane w schemacie nadużycia prawa w podatku od towarów i usług.
W związku z powyższym NUS stwierdził nierzetelność ksiąg podatkowych skarżącej. Jak wskazał organ skutkowało to koniecznością oszacowania wartości netto sprzedaży wyrobów gotowych i podatku należnego z tego tytułu. W zakresie ww. stwierdzonych nieprawidłowości organ pierwszej instancji uznał rejestry zakupu i rejestry sprzedaży za wrzesień i październik 2019 r. za nierzetelne.
Mając na uwadze ujawnione w toku kontroli podatkowej nieprawidłowości NUS zaznaczył, iż wszczął wobec skarżącej postępowanie podatkowe, w ramach którego nadal przeprowadzana jest szczegółowa analiza, weryfikacja i ocena zgromadzonego w toku kontroli podatkowej. Jednocześnie wskazał, iż mając na uwadze obowiązek wszechstronnego zbadania spornych zagadnień, zgromadzony dotychczas materiał dowodowy ocenia również pod kontem jego kompletności i spójności, a wszystkie opisane w protokole kontroli podatkowej ustalenia konfrontuje z argumentacją skarżącej podniesioną w złożonych zastrzeżeniach do protokołu kontroli podatkowej, oraz iż w toku postępowania podatkowego sukcesywnie uzupełnia materiał dowodowy. Dodatkowo NUS zaznaczył, iż pismem z 6 grudnia 2023 r. wezwał Spółkę do przedłożenia dodatkowej dokumentacji w sprawie.
Jednocześnie organ pierwszej instancji podkreślił, iż nie bez znaczenia dla prowadzonego postępowania podatkowego jest również zakończenie decyzją weryfikacji rozliczenia skarżącej przez Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w K. za okresy rozliczeniowe bezpośrednio poprzedzające badane okresy, z uwagi na tożsame ustalenia w sprawie, tj. ustalenia dotyczące m.in. outsourcingu, dzierżawy, podziału kosztów i restrukturyzacji mające istotny wpływ na rozstrzygnięcie dotyczące zasadności zadeklarowanego zarówno za wrzesień i październik 2019 r. zwrotu podatku, bowiem faktury dokumentujące nabycia tożsamych usług zostały ujęte przez skarżącą po stronie podatku naliczonego w deklaracjach za wrzesień i październik 2019 r.
NUS zaznaczył także, iż mając na uwadze przyjęty przez skarżącą model biznesowy, przewidujący złożone zaangażowanie kilku podmiotów, pomiędzy którymi w drodze zawieranych umów ustanowiono wzajemne zobowiązania dotyczące ich finansowania, szczegółowego badania wymaga wpływ przyjętych relacji na udział w obrocie towarowym, jak i świadczeniu usług przez strony zawieranych transakcji, a w ślad za tym potencjalnych konsekwencji w zakresie zobowiązań podatkowych. Ocena prawidłowości i zasadności rozliczenia nabywanych usług wymaga uwzględnienia zdarzeń gospodarczych poprzedzających okres objęty prowadzonym przez organ pierwszej instancji postępowaniem podatkowym, zweryfikowanych z wynikiem pozytywnym przez Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w K..
Podsumowując uzasadnienie zaskarżonego postanowienia organ pierwszej instancji wskazał, iż przedłużył termin zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za wrzesień i październik 2019 r. w związku z niewyeliminowaniem wątpliwości, co do prawidłowości rozliczenia przez Spółkę podatku do towarów i usług za te miesiące, powziętych w toku przeprowadzonych czynności kontrolnych oraz toczącego się postępowania podatkowego, jak również z uwagi na konieczność zgromadzenia w sprawie skarżącej pełnego materiału dowodowego, mającego stanowić podstawę do ustalenia zgodnego z rzeczywistością stanu faktycznego, a następnie dokonanie jego kompleksowej oceny i wydanie prawidłowego, zgodnego z prawem rozstrzygnięcia.
Na ww. postanowienie pismem z 28 grudnia 2023 r. Spółka złożyła zażalenie, zarzucając w nim naruszenie przepisów:
1. art. 122 i art. 187 § 1 o.p. – z uwagi na to, że NUS nie uprawdopodobnił istnienia obiektywnych przesłanek przesuwania terminu zwrotu podatku od towarów i usług za wrzesień i październik 2019 r., a opiera je jedynie na okolicznościach wdrażania kolejno następujących po sobie w okresie 4 lat procedur weryfikujących okoliczności zwrotów podatku, i pomimo braku przesłanek przedłużenia zwrotu podatku od towarów i usług postanowieniem o kolejnym przedłużeniu terminu do 29 marca 2024 r., bez wykazania już po czteroletniej weryfikacji, jaki wpływ powyższe okoliczności mają konkretnie na wysokość zatrzymanego zwrotu podatku od towarów i usług za te miesiące, i czy zwrot jest w całości, czy choćby w części zasadny przez ten czas, co tym samym przekonuje o trwałym, instrumentalnym wykorzystywaniu instytucji przedłużenia terminu zwrotu podatku i pozorowaniu czynności weryfikacyjnych, a nie wyjaśnieniu wątpliwości, w celu zaniechania w przedłużanym trwale czasie całości zwrotów podatku od towarów i usług za te miesiące – z naruszeniem zasady neutralności i proporcjonalności w podatku od towarów i usług;
2. art. 87 ust. 1 u.p.t.u., poprzez nieuprawnione pozbawienie podatnika prawa do zwrotu różnicy podatku naliczonego nad należnym, wnikające z celowego i sztucznego przeciągania procedur podatkowych i weryfikacji zasadności zwrotu, a w konsekwencji braku podstaw do przedłużania terminu tego zwrotu, co organ pierwszej instancji czyni arbitralnie powołując się ogólnikowo na prowadzone postępowanie podatkowe za wrzesień i październik 2019 r., którego ustalenia weryfikowane są i oceniane w toku prowadzonego postępowania podatkowego, co świadczy o tym, iż obiektywnie przez około cztery lata nie dokonano faktycznej weryfikacji przesłanek przedłużenia terminu zwrotu podatku od towarów i usług w całości lub w części, pozorowano czynności weryfikacyjne w sprawie i instrumentalnie wykorzystywano instytucję przedłużania terminu zwrotu podatku od towarów i usług;
3. art. 87 ust. 2 u.p.t.u., wskutek niedokonania w ustawowym terminie 60 dni zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy podatnika oraz nieuprawnione i bezpodstawne przedłużanie terminu tego zwrotu przez około cztery lata, poprzez wykorzystywanie instrumentu badania zasadności zwrotu do nieuzasadnionego inicjowania i przeciągania kolejnych procedur weryfikacyjnych doprowadzając w istocie do trwałego przedłużenia terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w podatku od towarów i usług za wrzesień i październik 2019 r., bez wskazania żadnych konkretnych ku temu przesłanek, z naruszeniem zasady proporcjonalności i prawa do zwrotu podatku.
Organ odwoławczy postanowieniem z 31 lipca 2024 r. utrzymał w mocy postanowienie organu pierwszej instancji z 8 grudnia 2023 r.
W uzasadnieniu postanowienia, nawiązując do stanu faktycznego sprawy przytoczył przepisy art. 87 ust. 1 i 2 u.p.t.u. Zauważył, że przepis art. 87 ust. 2 u.p.t.u. był przedmiotem kontroli Trybunału Konstytucyjnego, który w wyroku z 13 października 2008 r., sygn. akt K 16/07 stwierdził jego zgodność z art. 2 oraz art. 64 ust. 1 i 2 w związku z art. 31 ust. 3 Konstytucji RP. Trybunał Konstytucyjny rozważał także zgodność tej regulacji z prawem unijnym, w szczególności z Dyrektywą 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347, s. 1) uznając, że prawo unijne dopuszcza możliwość przedłużenia terminu zwrotu podatku, w sytuacji gdy istnieją wątpliwości co do jego zasadności. Wskazał również na cel tej regulacji.
Organ odwoławczy stwierdził, że okoliczności przedstawione w postanowieniu organu pierwszej instancji niewątpliwie wskazują, że zaistniały przesłanki skutkujące powstaniem wątpliwości, co do zasadności przedmiotowego zwrotu nadwyżki podatku, uzasadniając tym samym przedłużenie terminu jego dokonania. DIAS zaznaczył, że NUS wszczął wobec Spółki postępowanie podatkowe w sprawie podatku od towarów i usług za wrzesień i październik 2019 r., które następnie zostało przedłużone postanowieniem z 30 października 2023 r., nr [...] grudnia 2023 r. to oznaczało to, że w dalszym ciągu trwało wyjaśnianie zaistniałych wątpliwości.
Według organu odwoławczego w sprawie wystąpiła przesłanka, o której mowa w art. 87 ust. 2 u.p.t.u., tj. zaistniała konieczność zweryfikowania zasadności zwrotu wykazanego przez podatnika.
Zaznaczył, że w postanowieniu wydanym w przedmiocie przedłużenia terminu zwrotu nie rozstrzyga się, czy zwrot ten w rzeczywistości przysługuje, gdyż postanowienie to jest wydawane na etapie prowadzenia nieukończonej, sformalizowanej weryfikacji okoliczności wzbudzających podejrzenie, co do zasadności tego zwrotu.
Ponadto organ odwoławczy wskazał, że wszystkie trzy przesłanki wymienione w powołanym przez pełnomocnika Spółki wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 8 września 2020 r., sygn. akt I FSK 646/20 niezbędne do przedłużenia terminu zwrotu podatku od towarów i usług zostały w niniejszej sprawie zostały spełnione, tj.:
1. termin do dokonania zwrotu jeszcze nie minął – termin zwrotu został wyznaczony postanowieniem organu pierwszej instancji z 4 października 2023 r. do 31 grudnia 2023 r., a zaskarżone postanowienie zostało wydane 8 grudnia 2023 r., skutecznie doręczone 22 grudnia 2023 r.;
2. badanie zasadności zwrotu opiera się na co najmniej uprawdopodobnionych przesłankach – w dacie wydania zaskarżonego postanowienia zasadność zwrotu podatku za wrzesień i październik 2019 r. była przedmiotem postępowania podatkowego, w toku którego NUS prowadzi szczegółową analizę i ocenę zgromadzonego wtoku kontroli podatkowej materiału dowodowego, który wskazywał na nieprawidłowości rozliczenia Spółki;
3. weryfikacja rozliczenia podatnika odbywała się w toku postępowania podatkowego – w niniejszej sprawie zasadność zwrotu różnicy podatku za wrzesień i październik 2019 r. była przedmiotem postępowania podatkowego prowadzonego przez organ pierwszej instancji, wszczętego postanowieniem z 5 kwietnia 2023 r., przedłużonego postanowieniem z 30 października 2023 r., nr [...] do 31 grudnia 2023 r.
Organ odwoławczy uznał, że uprawnione było kolejne przedłużenie terminu zwrotu podatku, a jego celem jest przede wszystkim ochrona interesów budżetu Skarbu Państwa, które mogłyby ucierpieć wskutek prób wyłudzenia nienależnych nadwyżek podatku naliczonego nad należnym. Tym samym, w ocenie DIAS, należało stwierdzić, że samo przedłużenie terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym odbyło się w sytuacji przewidzianej przepisami prawa i w zgodzie z procedurą podatkową.
Organ drugiej instancji wskazał, że prawo organów podatkowych do weryfikacji zasadności zwrotu wykazanego przez podatnika wynika wprost z obowiązujących przepisów. W sytuacji, gdy dotyczy podatku wynikającego z transakcji obarczonych znacznym ryzykiem bądź wysokich kwot zwrotu – organy nie tylko są uprawnione, ale przede wszystkim mają obowiązek zweryfikować zasadność zadeklarowanego zwrotu.
W ocenie DIAS nie zasługuje na uwzględnienie zarzut, iż organ pierwszej instancji nadużywa instytucji przedłużenia terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym poprzez "automatyczne" przedłużanie terminu zwrotu, w konsekwencji czego pozbawia Spółkę prawa do zwrotu podatku przysługującego podatnikowi zgodnie z art. 87 ust. 1 u.p.t.u.
Organ pierwszej instancji wskazał bowiem na powód wstrzymania zwrotu za wrzesień i październik 2019 r., tj. konieczność przeprowadzenia weryfikacji zasadności zwrotu różnicy podatku naliczonego nad należnym za wrzesień i październik 2019 r. w trybie postępowania podatkowego oraz wątpliwości wynikające z zakończonej kontroli podatkowej w trakcie której wykazano nieprawidłowości dotyczące rozliczenia skarżącej. Z treści postanowienia NUS wynika, iż w dalszym ciągu podejmowane są czynności dowodowe związane z zakresem postępowania podatkowego niezbędne dla weryfikacji prawidłowości rozliczenia.
Jednocześnie DIAS za bezpodstawne uznał twierdzenia skarżącej jakoby w sposób instrumentalny wykorzystano instytucję prawną przedłużania terminu zwrotu podatku, jak również twierdzenia odnoszące się do braku efektów podejmowanych czynności mających na celu wyeliminowanie powziętych przez organ pierwszej instancji oraz braku wskazania w zaskarżonym postanowieniu choćby uprawdopodobnionych przesłanek przedłużenia terminu zwrotu.
W zaskarżonym postanowieniu organ pierwszej instancji wskazał na konkretne ustalenia z protokołu kontroli podatkowej kończącego prowadzoną w stosunku do Spółki kontrolę podatkową za wrzesień i październik 2019 r. NUS przywołał w treści postanowienia konkretne, ujawnione nieprawidłowości dotyczące rozliczeń skarżącej za wrzesień i październik 2019 r. odnoszące się do zawyżenia podatku naliczonego o faktury VAT dotyczące sprzedaży wyrobów gotowych (koksu i smoły) oraz zaniżenia podatku należnego z tytułu sprzedaży wyrobów gotowych (koksu i smoły), które zostały przez Spółkę wyprodukowane, lecz sprzedane w schemacie nadużycia prawa w podatku od towarów i usług. Organ odwoławczy zwrócił również uwagę, że żadne z wcześniejszych wydanych w ww. zakresie postanowień nie zostało wyeliminowane z obrotu.
Organ drugiej instancji wskazał, iż faktem jest, że NUS wszczął kontrolę podatkową dopiero 17 lipca 2020 r., jednakże przed tą datą prowadzone były ww. czynności sprawdzające, dotyczące zasadności zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za wrzesień i październik 2019 r. Zaznaczył także, iż kwestia wpływu zakończenia jednej z procedur weryfikacyjnych, o których mowa w art. 87 ust. 2 u.p.t.u., na skuteczność przedłużenia terminu zwrotu została rozstrzygnięta w uchwale Naczelnego Sądu Administracyjnego z 24 października 2016 r., sygn. akt. I FPS 2/16, w myśl której każde działanie organu podatkowego musi odbywać się w określonej prawem procedurze – w przypadku postanowienia o przedłużeniu terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad podatkiem należnym czynność ta dokonuje się zawsze w procedurze czynności sprawdzających, których podstawę prawną stanowi art. 274b o.p. Przy czym, dla zastosowania tego przepisu bez znaczenia pozostaje tryb, w jakim weryfikowana jest zasadność zwrotu.
DIAS wskazał, iż powołanie się przez organ pierwszej instancji na informację przekazaną przez Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w O. stanowiło w tamtym czasie jedynie jeden z czynników skutkującym powzięciem przez NUS uzasadnionych wątpliwości co do zasadności zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, gdyż jak wskazał Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w O. istniały wówczas uzasadnione obawy co do rzetelności dokonanych transakcji. Ponadto decyzje wydane zostały w toku innego postępowania, w oparciu o zebrany w nim materiał dowodowy, a dokonane w przedmiotowym postępowaniu ustalenia co do stanu faktycznego nie muszą być tożsame z ustaleniami dokonanymi przez inny organ.
Za nietrafną organ odwoławczy uznał argumentację pełnomocnika odwołującą się do orzecznictwa krajowego oraz Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w kontekście wspólnotowej zasady neutralności VAT. DIAS wyjaśnił, że organ pierwszej instancji nie mógł stwierdzić, czy w przyszłości okaże się, iż rozliczenie podatnika jest prawidłowe, stwierdził natomiast (do czego był uprawniony), że zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania. Organy oceniają bowiem, czy wystąpiły przesłanki do wstrzymania zwrotu na moment wydania postanowienia.
Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach na postanowienie organu odwoławczego wniósł pełnomocnik skarżącej, zarzucając zaskarżonemu postanowieniu naruszenie:
1. przepisów postępowania, tj. art. 122 i art. 187 § 1 o.p. – w tym poprzez akceptację wymagającego uchylenia postanowienia organu pierwszej instancji przez organ odwoławczy, z naruszeniem przepisów art. 233 § 1 pkt 1 w związku z art. 239 o.p. – z uwagi na to, że nie uprawdopodobniono istnienia obiektywnych przesłanek przesuwania terminu zwrotu podatku VAT za wrzesień i październik 2019 r., i instrumentalnie wykorzystano tryb przedłużania terminu zwrotu podatku, bez wystarczających ku temu podstaw w okolicznościach sprawy, z naruszeniem zasady proporcjonalności i prawa do zwrotu podatku VAT, w związku z:
• przeprowadzonymi odpowiednio za ww. miesiące w 2019 i 2020 r. czynnościami sprawdzającymi, co do których nie opisano w postanowieniu jakichkolwiek ustaleń o nieprawidłowości w rozliczeniach Spółki;
• przeprowadzoną od 17 lipca 2020 r. przez organ pierwszej instancji kontrolę podatkową za okres od 1 września 2019 r. do 31 października 2019 r. zakończoną protokołem kontroli podatkowej doręczonym 31 marca 2023 r.;
• pozyskaniem informacji o wszczęciu i zakończeniu przez Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w K. kontroli celno-skarbowych w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku VAT za okresy wcześniejsze – od marca do sierpnia 2019 r.;
• wszczętym postanowieniem z dnia 5 kwietnia 2023 r. postępowaniem podatkowym w sprawie podatku od towarów i usług za wrzesień i październik 2019 r., w ramach którego zachodzi konieczność zgromadzenia w sprawie pełnego materiału dowodowego, mającego stanowić podstawę do ustalenia zgodnego z rzeczywistością stanu faktycznego, a następnie dokonanie jego kompleksowej oceny i wydanie prawidłowego, zgodnego z prawem rozstrzygnięcia;
• posiadaną wiedzą o ustaleniach Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w O., co do prawidłowych rozliczeń podatku VAT za lata 2015-2016 w zakresie odliczenia podatku naliczonego z faktur VAT tytułem nabycia usług niematerialnych (usług outsourcingu i restrukturyzacji), które wystąpiły również we wrześniu i październiku 2019 r., z pominięciem istotnych dla sprawy okoliczności faktycznych wynikających z posiadanych w sprawie i znanych organom podatkowym z urzędu dowodów, gdzie współpraca gospodarcza Spółki w zakresie usług outsourcingu oraz restrukturyzacji została pozytywnie zweryfikowana przez Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w O. w decyzjach z 29 sierpnia 2022 r., wydanej wobec skarżącej i z 26 maja 2023 r., wydanej wobec A. sp. z o.o., dotyczących lat 2015-2016, przedstawiając w tych decyzjach szczegółową argumentację potwierdzającą rzeczywistość weryfikowanych zdarzeń gospodarczych, podczas gdy była to podstawa wątpliwości podnoszonych przez NUS w sprawach rozliczeń Spółki;
2. przepisów prawa materialnego, tj. art. 87 ust. 1 u.p.t.u. poprzez nieuprawnione pozbawienie Spółki prawa do zwrotu różnicy podatku naliczonego nad należnym, poprzez wykorzystanie instrumentu badania zasadności zwrotu przez orzekające w sprawie organy pierwszej i drugiej instancji do nieuzasadnionego przeciągania procedur weryfikacyjnych, doprowadzając w istocie do bezterminowego przedłużenia terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w podatku od towarów i usług za wrzesień 2019 r. i październik 2019 r., z naruszeniem zasady proporcjonalności i prawa do zwrotu tego podatku;
3. przepisów prawa materialnego, tj. art. 87 ust. 2 u.p.t.u. wskutek niedokonania w ustawowym terminie 60 dni zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy podatnika, oraz nieuprawnione i bezpodstawne przedłużanie terminu tego do 29 marca 2024 r., wynikające z celowego i sztucznego przeciągania procedury podatkowej weryfikacji zasadności zwrotu, wbrew unijnej zasadzie proporcjonalności stosowanego środka ingerującego w prawo do zwrotu podatku VAT – co organ pierwszej instancji w dniu 8 grudnia 2023 r. uczynił arbitralnie, a organ odwoławczy zaakceptował, powołując się powołując się ogólnikowo na zakończoną kontrolę podatkową za okres wrzesień-październik 2019 r., której ustalenia ponownie weryfikuje i ocenia w toku prowadzonego postępowania podatkowego, co świadczy o tym, iż obiektywnie przez ponad 4 lata nie dokonano nadal faktycznej weryfikacji przesłanek przedłużania terminu zwrotu podatku VAT w całości lub w części, pozorowano czynności weryfikacyjne w sprawie i instrumentalnie wykorzystywano instytucję przedłużania terminu zwrotu podatku VAT, z naruszeniem zasady proporcjonalności i prawa do zwrotu podatku.
Pełnomocnik skarżącej wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia oraz o zasądzenie na rzecz skarżącej kosztów postępowania.
Pełnomocnik skarżącej wskazując na naruszenie art. 122 i art. 187 § 1 w zw. z art. 233 § 1 pkt 1 o.p. w zw. z art. 239 o.p. wywodził, że organy pierwszej i drugiej instancji nie uprawdopodobniły istnienia obiektywnych przesłanek przesuwania terminu zwrotu podatku od towarów i usług za wrzesień i październik 2019 r., powołując się wpierw na prowadzone czynności sprawdzające, które nie stwierdziły nieprawidłowości w rozliczeniach podatku od towarów i usług Spółki, a następnie na wszczętą dopiero w dniu 17 lipca 2020 r. przez organ pierwszej instancji kontrolę podatkową, gdzie do tego czasu nie przywołano i nie opisano żadnych czynności weryfikacji zasadności wykazanego zwrotu, jakie organ by wówczas prowadził.
Pełnomocnik skarżącego podniósł zarzut instrumentalnego wykorzystania przez organy podatkowe instytucji przedłużania terminu zwrotu podatku VAT, celem pozbawienia prawa zwrotu tegoż podatku. Podjęta kontrola podatkowa, brak opisanych czynności podejmowanych w jej toku oraz dokonanych ustaleń, w ocenie pełnomocnika Spółki dowodzi, iż miała ona charakter pozorowany. Przekonuje o tym działanie organu podatkowego pierwszej instancji, który dopiero po zakończeniu kontroli celno-skarbowych za miesiące od marca do sierpnia 2019 r. wystąpił do organu celno-skarbowego o przekazanie materiału dowodowego, i zamierzał go poddać analizie w toku kontroli podatkowej i ponownie w toku postępowania podatkowego. W sposób całkowicie nieuprawniony, zatrzymywany był należny Spółce, wykazany w deklaracjach i niezakwestionowany, zwrot podatku VAT za wrzesień i październik 2019 r., a kolejne postanowienia o przedłużeniu terminu zwrotu podatku wydawane były po to, aby zapewnić ciągłość terminu zwrotu. Skarżąca podniosła, że w niniejszej sprawie, zasada szybkości postępowania doznaje istotnego uszczerbku, w sposób nieproporcjonalny do zasady słuszności tegoż zwrotu, badanej przez okres wielu lat, co narusza zasadę działania organów podatkowych zgodnie z przepisami prawa.
Pełnomocnik strony skarżącej zwrócił uwagę, że organy podatkowe oraz celno-skarbowe posiadają wiedzę o ustaleniach decyzji Naczelnika Urzędu Celno-Skarbowego w O. z 29 sierpnia 2022 r. uchylającej decyzję organu pierwszej instancji w całości i umarzającej postępowanie podatkowe w przedmiocie podatku od towarów i usług za okresy od stycznia 2015 r. do listopada 2016 r., z uwagi na stwierdzoną prawidłowość rozliczeń Spółki w odniesieniu do faktycznie wykonanych przez A sp. z o.o. usług outsourcingu na rzecz skarżącej oraz brak podstaw do zakwestionowania prawa strony do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących usługi restrukturyzacji.
Zdaniem strony skarżącej w sprawie dopuszczono się wykazanego nadużycia instytucji prawa, samo powoływanie się na przedłużającą się kontrolę podatkową oraz prowadzone kontrole celno-skarbowe za wcześniejsze okresy rozliczeniowe, następnie na wszczęte postępowanie podatkowe, stanowi nadużycie i prowadzi do bezterminowego przedłużania terminu zwrotu różnicy podatku VAT, jak ma to miejsce w przedmiotowej sprawie. W skardze podniesiono, że doszło do nadużycia podstawy prawnej wynikającej z art. 87 ust. 2 u.p.t.u., bowiem instrument badania zasadności zwrotu nie może być wykorzystywany do bezterminowego przeciągania procedur weryfikacyjnych i w związku z tym niejako "automatycznego" przedłużania terminu zwrotu różnicy podatku od towarów i usług, a w rezultacie do pozbawienia prawa do zwrotu podatku, zgodnie z art. 87 ust. 1 u.p.t.u. Na poparcie swojego stanowiska pełnomocnik skarżącej przywołał orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej oraz sądów administracyjnych.
Takie działanie organów podatkowych, w ocenie strony skarżącej, stanowi oczywiste wypaczenie systemu VAT na terenie państw członkowskich Unii Europejskiej i musi być traktowane jako pozorowanie i sztuczne przedłużanie czynności weryfikacji zwrotu podatku w celu uniemożliwienia podatnikowi skorzystania z wbudowanego w konstrukcję VAT europejskiego prawa do odliczenia, a w przypadku nadwyżki podatku naliczonego nad należnym – prawa do zwrotu.
W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy podtrzymał w całości dotychczasowe stanowisko i wniósł o oddalenie skargi.
Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Stosownie do art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1267) w zw. z art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935, dalej p.p.s.a.), sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, co oznacza, że sąd zobowiązany jest zbadać, czy organy administracji w toku postępowania nie naruszyły przepisów prawa materialnego w sposób, który miał wpływ na wynik sprawy, bądź przepisów postępowania w stopniu, który mógł mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a także stosują środki określone w ustawie. Sąd administracyjny, zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a., rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a p.p.s.a.
W wyniku przeprowadzenia kontroli zaskarżonego postanowienia, uznać należało, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie.
Zaznaczyć należy, że przed tut. Sądem zapadły już wyroki (nieprawomocne) oddalające skargi spółki w przedmiocie przedłużenia terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za wrzesień i październik 2019 r. Z uwagi na analogiczny przedmiot sprawy i treść złożonych przez skarżącą zarzutów, Sąd w składzie orzekającym w niniejszej sprawie w całości podziela poglądy prawne wyrażone w uzasadnieniach tych wyroków.
Zgodnie z art. 87 ust. 1 u.p.t.u. w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 u.p.t.u., jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę, kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy. Art. 87 ust. 2 u.p.t.u. stanowi z kolei, iż zwrot różnicy podatku, z zastrzeżeniem ust. 6 i ust. 6a, następuje w terminie 60 dni od dnia złożenia rozliczenia przez podatnika, na rachunek bankowy podatnika. Natomiast jeżeli zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania, naczelnik urzędu skarbowego może przedłużyć ten termin do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika, dokonywanej w ramach czynności sprawdzających, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej lub postępowania podatkowego. Jeżeli przeprowadzone przez organ czynności wykażą zasadność zwrotu, o którym mowa w zdaniu poprzednim, urząd skarbowy wypłaca należną kwotę wraz z odsetkami w wysokości odpowiadającej opłacie prolongacyjnej stosowanej w przypadku odroczenia płatności podatku lub jego rozłożenia na raty.
Stosownie do art. 87 ust. 2b u.p.t.u. weryfikacja zasadności zwrotu różnicy podatku, może obejmować sprawdzenie rozliczenia podatnika, rozliczeń innych podmiotów biorących udział w obrocie towarami lub usługami, będącymi przedmiotem rozliczenia podatnika, oraz sprawdzenie zgodności tych rozliczeń z faktycznym przebiegiem transakcji.
W myśl art. 274b § 1 u.p.t.u., jeżeli przeprowadzenie czynności sprawdzających zasadność zwrotu podatku wymaga przedłużenia terminu zwrotu podatku wynikającego z odrębnych przepisów, organ podatkowy może postanowić o przedłużeniu tego terminu do czasu zakończenia czynności sprawdzających.
Odnosząc się do zarzutów skarżącej, wskazać należy, że stosownie do uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24 października 2016 r., sygn. I FPS 2/16 (opubl. w CBOSA), naczelnik urzędu skarbowego, któremu ustawodawca na zasadzie wyłączności powierzył uprawnienie do przedłużania terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, korzystając z tego uprawnienia, nie zawsze działa w takiej procedurze, w jakiej odbywają się czynności weryfikujące rozliczenie podatnika. Art. 87 ust. 2 zdanie drugie u.p.t.u. wymienia dwie kategorie działań, które mogą podejmować organy. Stanowi on o przedłużeniu ustawowego terminu przewidzianego do zwrotu różnicy podatku oraz o weryfikacji rozliczenia podatnika dokonywanego w ramach czterech procedur, tj. czynności sprawdzających, kontroli podatkowej, postępowania podatkowego na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej i postępowania kontrolnego na podstawie przepisów o kontroli skarbowej. Zależność między tymi działaniami jest taka, że po pierwsze, uruchomienie weryfikacji nie musi prowadzić do przedłużenia terminu (organ ma jedynie możliwość, lecz nie obowiązek takiego przedłużenia); po drugie, czas zakończenia weryfikacji wykraczający poza termin zwrotu przewidziany prawem, determinuje przedłużenie tego terminu na niezbędny okres z tym związany (konkretny moment zależny od stanu weryfikacji). Naczelnik urzędu skarbowego posiada alternatywną kompetencję do dokonania zwrotu bez czekania na efekty weryfikacji, albo do wstrzymania się ze zwrotem do uzasadnionego momentu jej zakończenia, korzystając z uprawnienia do przesunięcia w czasie (wydłużenia) ustawowego terminu zwrotu. Zatem od momentu wpływu deklaracji podatnika, z punktu widzenia terminu zwrotu z niej wynikającego, jak i samego zwrotu (jako czynności materialno-technicznej), organ podatkowy cały czas znajduje się w czynnościach sprawdzających.
Tym samym przedłużenie terminu zwrotu, w takim ujęciu proceduralnym, odbywa się jedynie w przypadku, w którym zasadność zwrotu wykazanego przez podatnika jawi się organowi jako wymagająca dodatkowego zweryfikowania, a jednocześnie weryfikacja ta nie zostanie zakończona zanim upłynie ustawowo wyznaczony termin zwrotu, zaś organ mając na uwadze te wątpliwości, z tego właśnie powodu, w konkretnym stanie faktycznym, za zasadne uznaje skorzystanie z instytucji przedłużenia terminu. Z tych przyczyn, przedłużenie terminu zwrotu odbywa się w tej samej procedurze czynności sprawdzających. Okoliczność, że niejako równolegle mogą zostać uruchomione określone działania weryfikacyjne, tego nie zmienia, gdyż są to tylko pewne środki do zweryfikowania realności wystąpienia wątpliwości co do zasadności zwrotu wykazanego w deklaracji (potwierdzenia ich lub wykluczenia). One same odbywają się więc tylko w trakcie biegu terminu zwrotu podatku. Termin zwrotu może być przedłużany ze wskazanych przyczyn, tj. działań weryfikacyjnych, ale nawet po ich zakończeniu (czy nawet przed) i tak sam zwrot odbywa się w ujęciu proceduralnym nie w procedurze weryfikacji, lecz jako czynność materialno-techniczna zwrotu (o ile do niego dochodzi). Jedynie więc przy weryfikacji w ramach czynności sprawdzających, dochodzi do tożsamości trybu weryfikacji z trybem, w jakim następuje zwrot, czyli też czynności sprawdzających.
Przedłużenie terminu, ustawodawca zarezerwował wyłącznie dla naczelnika urzędu skarbowego, wymieniając go jako jedyny organ właściwy do wydania tego rozstrzygnięcia. Z kolei w zakresie przeprowadzanych czynności weryfikacyjnych, prawodawca wprost stanowi o możliwości ich realizacji także w postępowaniu kontrolnym na podstawie przepisów o kontroli skarbowej. Zatem podmiotem weryfikującym rozliczenie podatnika może być, oprócz naczelnika urzędu skarbowego, również naczelnik urzędu celno-skarbowego, działający w procedurze postępowania kontrolnego na podstawie jemu właściwych przepisów. W tym ostatnim przypadku nie jest prawnie dopuszczalne i możliwe, aby naczelnik urzędu skarbowego działał w postępowaniu kontrolnym prowadzonym na podstawie przepisów o kontroli skarbowej przez zupełnie inny organ.
Ustalenie przy pierwszym przedłużeniu daty, do której wydłużono termin zwrotu biorąc pod uwagę rodzaj trwającej weryfikacji, nie wymaga - do czasu upływu wydłużonego terminu - kolejnego jego przedłużenia na skutek zmiany tylko trybu weryfikacji. Jeśli natomiast trwanie danej procedury weryfikacyjnej będzie miało wykroczyć poza tak wyznaczony termin, wówczas zajdzie potrzeba - przed jego upływem - dalszego przedłużenia na podstawie przepisów właściwych dla tego rodzaju weryfikacji, z powodu której to przedłużenie jest realizowane.
W realiach rozpoznanej sprawy w dniu 22 października 2019 r. do organu pierwszej instancji wpłynęła deklaracja dotycząca podatku od towarów i usług VAT-7 za wrzesień 2019 r. złożona przez Spółkę, w której wykazała kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy w terminie 60 dni, w wysokości 68 984 zł. Natomiast w dniu 23 października 2019 r. wpłynęła korekta deklaracji VAT-7 za wrzesień 2019 r., w której skorygowano "in plus" nabycie towarów i usług pozostałych o wartości netto 35 000 zł (VAT 8 050 zł), w wyniku czego wykazano nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek podatnika w terminie 60 dni w wysokości 77 034 zł. Termin zwrotu podatku wynikającego z ww. korekty deklaracji przypadał na 23 grudnia 2019 r.
Z uwagi na prowadzoną weryfikację zwrotu różnicy podatku w ramach ww. kontroli podatkowej NUS przedłużył termin zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za wrzesień 2019 r. postanowieniami:
• z 4 września 2020 r., nr [...] do 29 stycznia 2021 r. (postanowienie zostało skutecznie doręczone 8 września 2020 r.; na ww. postanowienie skarżąca nie złożyła zażalenia);
• z 25 stycznia 2021 r., nr [...] do 30 czerwca 2021r. (postanowienie zostało skutecznie doręczone 27 stycznia 2021 r.; na ww. postanowienie skarżąca nie złożyła zażalenia);
• z 9 czerwca 2021 r., nr [...] do 30 czerwca 2022r. (postanowienie zostało skutecznie doręczone 10 czerwca 2021 r.; postanowieniem z 28 czerwca 2022 r., nr [...] utrzymał w mocy postanowienie organu pierwszej instancji; wyrokiem (nieprawomocnym) z 11 maja 2023r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach, sygn. akt I SA/Gl 1074/22 oddalił skargę; pismem z 14 lipca 2023 r. skarżąca zaskarżyła ww. wyrok do Naczelnego Sądu Administracyjnego);
• z 20 czerwca 2022 r., [...] do 13 stycznia 2023 r. (postanowienie 22 czerwca 2022 r. odebrał osobiście w siedzibie NUS pełnomocnik skarżącej; postanowieniem z 5 grudnia 2022 r., nr [...] utrzymał w mocy postanowienie organu pierwszej instancji; wyrokiem (nieprawomocnym) z 5 lipca 2023 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach, sygn. akt I SA/Gl 205/23 oddalił skargę; pismem z 28 września 2023 r. skarżąca zaskarżyła ww. wyrok do Naczelnego Sądu Administracyjnego);
• z 28 grudnia 2022 r., nr [...] do 24 kwietnia 2023r. (postanowienie zostało skutecznie doręczone 11 stycznia 2023 r.; postanowieniem z 10 kwietnia 2024 r., nr [...] DIAS utrzymał w mocy postanowienie organu pierwszej instancji; wyrokiem (nieprawomocnym) z 27 listopada 2024 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach, sygn. akt I SA/Gl 702/24 oddalił skargę; pismem z 13 lutego 2025 r. skarżąca zaskarżyła ww. wyrok do Naczelnego Sądu Administracyjnego).
Kontrola podatkowa zakończyła się 31 marca 2023 r., doręczeniem skarżącej protokołu kontroli. W jej toku stwierdzono nieprawidłowości dotyczące rozliczeń Spółki w podatku od towarów i usług za wrzesień i październik 2019 r. W związku z powyższym NUS wszczął postępowanie podatkowe w sprawie podatku od towarów i usług za wrzesień i październik 2019 r.
Z uwagi na prowadzoną w ramach ww. postępowania podatkowego weryfikację zasadności zwrotu różnicy podatku organ pierwszej instancji przedłużył termin zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za wrzesień 2019 r.:
• postanowieniem z 5 kwietnia 2023 r., nr [...] do 31 października 2023 r. (dot. także przedłużenia terminu zwrotu za październik 2019r.; postanowienie zostało skutecznie doręczone 20 kwietnia 2023 r.; postanowieniem z 31 maja 2024 r., nr [...] utrzymał w mocy postanowienie organu pierwszej instancji);
• postanowieniem z 4 października 2023 r., nr [...] do 31 grudnia 2023 r. (dot. także przedłużenia terminu zwrotu za październik 2019r.; postanowienie zostało skutecznie doręczone 18 października 2023r.; postanowieniem z 30 lipca 2024 r., nr [...] DIAS utrzymał w mocy postanowienie organu pierwszej instancji).
Natomiast w odniesieniu do przedłużenia terminu zwrotu za październik 2019 r. w dniu 22 listopada 2019 r. do organu pierwszej instancji wpłynęła deklaracja VAT-7 za ww. okres rozliczeniowy, w której skarżąca wskazała nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy w terminie 60 dni w wysokości 31 959 zł. Termin zwrotu podatku wynikającego z ww. korekty deklaracji przypadał na 22 stycznia 2020 r.
W związku z nieprawidłowościami wykazanymi w protokole kontroli podatkowej NUS wszczął postępowanie podatkowe w sprawie podatku od towarów i usług za wrzesień i październik 2019 r.
W ramach ww. postępowania podatkowego NUS przedłużył termin zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za październik 2019 r.:
• postanowieniem z 5 kwietnia 2023 r., nr [...] do 31 października 2023 r. (dot. także przedłużenia terminu zwrotu za wrzesień 2019 r.; postanowienie zostało skutecznie doręczone 20 kwietnia 2023 r.; postanowieniem z 31 maja 2024 r., nr [...] DIAS utrzymał w mocy postanowienie organu pierwszej instancji);
• postanowieniem z 4 października 2023 r., nr [...] do 31 grudnia 2023 r. (dot. także przedłużenia terminu zwrotu za wrzesień 2019 r.; postanowienie zostało skutecznie doręczone 18 października 2023 r.; postanowieniem z 30 lipca 2024 r., nr [...] DIAS utrzymał w mocy postanowienie organu pierwszej instancji).
Postanowieniem z 30 października 2023 r., nr [...] NUS wyznaczył nowy termin zakończenia postępowania podatkowego na 31 grudnia 2023 r., wskazując, iż niedotrzymanie terminu spowodowane było koniecznością weryfikacji nieprawidłowości, na tle wniesionych przez skarżącą pismem z 13 kwietnia 2023 r. zastrzeżeń do protokołu oraz uzupełnieniem materiału dowodowego w sprawie.
Organ pierwszej instancji postanowieniem z 8 grudnia 2023 r., nr [...], doręczonym 22 grudnia 2023 r., przedłużył termin zwrotu zadeklarowanej nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do czasu przewidywanego zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika w ramach postępowania podatkowego tj. do 29 marca 2024 r.
Wydanie ww. postanowień pozostaje w korelacji z przeprowadzaną wobec skarżącej kontrolą celno-skarbową przez Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego, który kolejno wyznaczał terminy jej zakończenia postanowieniami, która następnie przekształcona została w postępowanie podatkowe.
Wpływ do organu rozliczenia podatnika z wykazaną kwotą zwrotu (deklaracji VAT-7), wiąże się sam przez się z czynnościami sprawdzającymi. Bez tego organ nie byłby bowiem w stanie w ogóle zdiagnozować, czy zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania. Co więcej, zwrot wykazanej kwoty do zwrotu odbywa się w czynnościach sprawdzających.
W przypadku podatku od towarów i usług, rozszerzenie trybu orzekania wskazanego dla czynności sprawdzających, następuje na pozostałe tryby weryfikacji, tj. w ramach kontroli podatkowej, postępowania podatkowego i postępowania kontrolnego, jako mogących towarzyszyć badaniu zasadności zwrotu w świetle art. 87 ust. 2 u.p.t.u.
Każdy przypadek zwrotu różnicy podatku, w skład którego wchodzi kwestia przedłużenia terminu tego zwrotu, wymaga - poza przewidzianym art. 87 ust. 2 u.p.t.u. - stosowania również art. 274b o.p. Dla stosowania tego ostatniego przepisu bez znaczenia pozostaje tryb prowadzonej weryfikacji rozliczenia podatnika z punktu widzenia zasadności zwrotu. Przedłużenie terminu wiąże się z potrzebą prowadzenia takiej weryfikacji lub też jest skutkiem koniecznej jeszcze weryfikacji.
Podkreślić należy, że przepisy u.p.t.u. w tym zakresie znajdują swe uzasadnienie w uregulowaniach Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE. L. 06. 347. 1 – dalej: dyrektywa 112). Zgodnie z art. 273 tej dyrektywy, państwa członkowskie mogą, poza obowiązkami wymienionymi w tytule XI, nakładać inne obowiązki, jakie uznają za niezbędne dla zapewnienia prawidłowego poboru VAT i zapobieżenia oszustwom podatkowym, powinny jednak czynić to w ramach przewidywanych prawem krajowym procedur i przy uwzględnieniu zasady proporcjonalności. Natomiast zgodnie z art. 183 dyrektywy 112, w przypadku, gdy za dany okres rozliczeniowy kwota odliczeń przekracza kwotę VAT należnego, państwa członkowskie mogą dokonać zwrotu lub przenieść nadwyżkę na następny okres rozliczeniowy w oparciu o ustalone przez siebie warunki. Państwa członkowskie mają zatem określoną swobodę przy formułowaniu wymogów zwrotu nadwyżki podatku od towarów i usług, w tym przedłużeniu terminu jej zwrotu.
Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej, w wyroku z dnia 25 października 2001 r., C-78/00, przyjął że zwrot nadwyżki jest fundamentalnym czynnikiem zapewniającym zachowanie zasady neutralności wspólnego systemu VAT; warunki zwrotu nie mogą podważać tej zasady przez zmuszanie podatnika do ponoszenia całości lub częściowego ciężaru podatku; jednak państwa członkowskie mają pewną swobodę w tym zakresie, ale warunki te muszą pozwalać podatnikom w stosownych warunkach na odzyskanie całości "nadpłaty" wynikającej z nadwyżki podatku naliczonego; a zwrot musi być dokonywany w rozsądnym terminie.
Natomiast w wyroku z dnia 18 grudnia 1997 r. w sprawach połączonych C-286/94, C-340/95, C-401/95 i C-47/96, TSUE stwierdził, że nie jest wykluczone, co do zasady, stosowanie środków umożliwiających właściwym organom podatkowym wstrzymanie, w ramach działań zapobiegawczych, zwrotu podatku VAT w sytuacji uzasadnionych podejrzeń, iż miało miejsce obejście przepisów podatkowych, bądź gdy w ocenie organów istnieje zaległość podatkowa, która nie wynika z deklaracji i którą podatnik kwestionuje, ale z poszanowaniem zasady proporcjonalności; środki te nie mogą więc iść dalej, niż jest to konieczne dla osiągnięcia celu (ochrony interesów budżetowych); nie mogą być stosowane w sposób prowadzący do systematycznego podważania prawa do odliczenia podatku jako zasady fundamentalnej VAT; oraz, że zasadniczo sprawą sądu krajowego jest badanie, czy w konkretnej sprawie dane regulacje naruszają zasadę proporcjonalności.
W wyroku z dnia 12 maja 2011 r., C-107/10, TSUE uznał z kolei, że każde państwo jest zobowiązane do podjęcia wszelkich środków legislacyjnych i administracyjnych odpowiednich by zapewnić pełny pobór podlegającego zapłacie podatku VAT na swym terytorium; termin na dokonanie zwrotu VAT zasadniczo może być przedłużony w celu przeprowadzenia kontroli podatkowej i nie staje się przez to nierozsądny, o ile przedłużenie nie wykracza poza to, co jest konieczne by zakończyć procedurę kontroli (C-25/05); czasowe wstrzymanie zwrotu powinno być wyrównane zapłatą odsetek dla poszanowania zasady neutralności.
Również w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego ugruntowany jest pogląd o szczególnym charakterze instytucji przedłużenia zwrotu podatku jako odstępstwa od zasady neutralności VAT, co determinuje konieczność uznania, że odroczenie zwrotu VAT powinno być należycie i wyczerpująco uzasadnione, tak by nie było wątpliwości, że w danej sprawie rzeczywiście istnieje konieczność dokonania dodatkowej weryfikacji zasadności zwrotu (por. wyrok NSA z dnia 20 marca 2019 r., sygn. I FSK 115/19, opubl. w CBOSA). Przy tym zaznacza się, że dopuszczalność przedłużenia tego terminu nie jest warunkowana istnieniem konkretnych dowodów czy zarzutów świadczących o niezasadności zwrotu, gdyż wystarczające w tym względzie jest istnienie uzasadnionego podejrzenia czy też wątpliwości co do rozliczeń podatnika, które wymagają dalszego sprawdzenia (np. wyroki NSA: z dnia 9 listopada 2018 r., sygn. I FSK 135/17; z dnia 18 września 2018 r., sygn. I FSK 1232/16 czy z dnia 26 czerwca 2019 r., sygn. I FSK 944/19, opubl. w CBOSA).
W sprawie zasadność zwrotu podatku za wrzesień i październik 2019 r. podlegała weryfikacji w ramach kontroli celno-skarbowej przekształconej w postępowanie podatkowe, które w dniu wydania kwestionowanego postanowienia organu I instancji pozostawało w toku. Kolejne przedłużenie trwania kontroli, a następnie postępowania podatkowego – jak wyżej wskazano − podyktowane było więc koniecznością zebrania i rozpatrzenia całego materiału dowodowego, w tym zbadania złożonego zaangażowania kilku podmiotów, pomiędzy którymi w drodze zawieranych umów ustanowiono wzajemne zobowiązania dotyczące ich finansowania, a także przeprowadzenia czynności sprawdzających wobec kontrahentów.
Odsunięcie w czasie zwrotu kwoty nadwyżki podatku naliczonego jest więc warunkowane istnieniem określonych wątpliwości i potrzebą ich wyjaśnienia w kontekście prawidłowości rozliczenia przedłożonego przez podatnika. Jak wielokrotnie zwracano uwagę w orzecznictwie, dopuszczalność przedłużenia terminu zwrotu podatku od towarów i usług nie jest uzależniona od wykazania konkretnych dowodów czy zarzutów świadczących o niezasadności zwrotu, a wystarczające w tym względzie jest uzasadnione podejrzenie czy też istnienie niejasności, wymagających dalszego sprawdzenia (por. przykładowo wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia10 września 2019 r., sygn. I FSK 802/19 i I FSK 767/19; z dnia 25 lipca 2019 r., sygn. I FSK 845/19, opubl. w CBOSA). Rolą organu podatkowego, decydującego się na skorzystanie z art. 87 ust. 2 zd. 2 u.p.t.u., nie jest zatem wykazywanie (dowodzenie) braku podstaw do zwrotu tego podatku, lecz wskazanie (uprawdopodobnienie), że określone elementy stanu faktycznego nie są klarowne, budzą wątpliwości i powinny zostać zbadane.
Zatem warunkiem przedłużenia terminu zwrotu kwoty nadwyżki podatku naliczonego nie jest udowodnienie braku podstaw do zwrotu, ale istnienie wymagających weryfikacji niejasności, które – w świetle przytoczonych wyżej okoliczności – zaistniały na gruncie rozpatrywanej sprawy. Należy podkreślić, że jedyną przesłanką ustawową przedłużenia terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym przewidzianą w art. 87 ust. 2 zd. 2 u.p.t.u. jest konieczność dodatkowego zweryfikowania zasadności zwrotu. Na etapie wydania postanowienia o przedłużeniu terminu zwrotu różnicy podatku organ decyduje wyłącznie o konieczności dalszego badania zasadności tego zwrotu, a nie o samej zasadności zwrotu. Na tym etapie wystarczy, że zachodzi uprawdopodobniona konieczność weryfikacji zwrotu różnicy podatku. Tym samym postanowienie o przedłużeniu terminu zwrotu różnicy podatku nie przesądza jeszcze o zasadności tego zwrotu. Przedłużenie terminu zwrotu różnicy podatku jest bowiem kwestią odrębną w stosunku do prawa do zwrotu i jego wysokości (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 10 lutego 2023 r., sygn. I FSK 1810/22, opubl. w CBOSA).
Z tych względów Sąd podziela stanowisko organów podatkowych, że w okolicznościach faktycznych sprawy – w świetle art. 87 ust. 2 u.p.t.u. – istniały przesłanki uzasadniające powstanie wątpliwości co do zasadności zwrotu podatku, a tym samym poprawne było wydanie postanowienia o przedłużeniu terminu jego zwrotu.
Organ I instancji w uzasadnieniu postanowienia wskazał, że ustalenie stanu faktycznego jest czasochłonne i wymaga podjęcia szeregu czynności, które realizowane są na bieżąco. Stwierdził, że dopiero kompleksowa analiza całości materiału zebranego w toku prowadzonej kontroli celno-skarbowej, przekształconej w postępowanie podatkowe, pozwoli na przeprowadzenie oceny prawidłowości rozliczeń w zakresie podatku od towarów i usług dokonanych przez spółkę, a tym samym na potwierdzenie zasadności zwrotu różnicy podatku w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług za wrzesień i październik 2019 r.
W orzecznictwie sądowoadministracyjnym podkreśla się, że ewentualna przewlekłość postępowania powinna być oceniana również w kontekście specyfikacji transakcji i kwoty zwrotu. W związku z tym inne mogą być standardy w przypadku występowania transakcji z kontrahentami zagranicznymi oraz inne przy wysokich kwotach zwrotu (zob. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 12 stycznia 2016 r., sygn. I FSK 1110/15, opubl. w CBOSA).
W miesiącu wrześniu 2019 r. skarżąca wykazała kwotę 77 034 zł nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy, natomiast w miesiącu październiku 2019r. skarżąca wykazała kwotę 31 959 zł. Niewątpliwie zatem jest to wysoka kwota zwrotu. Sądowi z urzędu natomiast wiadomym jest, że nie jest to jedyny miesiąc wykazywania przez skarżącą wysokiej nadwyżki do zwrotu.
Argumentacja organów podatkowych wskazuje na istnienie potrzeby dodatkowego badania i weryfikowania zasadności zwrotu podatku, co uzasadniało zastosowanie wobec skarżącej art. 87 ust. 2 u.p.t.u.
W związku z brzmieniem art. 87 ust. 2b u.p.t.u., zgodnie z którym weryfikacja zasadności zwrotu różnicy podatku, może obejmować nie tylko sprawdzenie rozliczenia podatnika, ale także rozliczeń innych podmiotów biorących udział w obrocie towarami lub usługami, będącymi przedmiotem rozliczenia podatnika, oraz sprawdzenie zgodności tych rozliczeń z faktycznym przebiegiem transakcji.
Jedynie na marginesie Sąd zauważa, że niezrozumiałe jest powoływanie się przez skarżącą na decyzje wydane wobec A za lata wcześniejsze, z tej przyczyny, że pomija się okoliczność związaną z analizowaną przez organ I instancji skomplikowaną strukturą powiązań organizacyjno-ekonomiczno-finansowych pomiędzy podmiotami z grupy (K Sp. z o.o., a: S, A1 Sp. z o.o., P S.A., A Sp. z o.o., L Sp. z o.o. i skarżącą), ale także innymi podmiotami – kontrahentami w związku z transakcjami zakupu węgla i sprzedaży koksu w okresie objętym postępowaniem prowadzonym przez ten organ. Skarżąca pomija zatem kluczowe okoliczności wpływające na zakres i długość trwania postępowania podatkowego, które ma wpływ na przedłużenie terminu zwrotu podatku VAT. Dopiero całościowa analiza powyższych kwestii w świetle u.p.t.u. pozwoli na ocenę zasadności zwrotu podatku za wrzesień oraz za październik 2019 r.
Mając na uwadze powyższe, na zasadzie art. 151 p.p.s.a., Sąd oddalił skargę.