I SA/Gl 1109/24

I SA/Gl 1109/24 - Wyrok WSA w Gliwicach
Data orzeczenia
2025-04-08
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2024-09-10
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Sędziowie
Katarzyna Stuła-Marcela /sprawozdawca/
Mikołaj Darmosz
Piotr Pyszny /przewodniczący/
Symbol z opisem
6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne
Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku
Oddalono skargę
Powołane przepisy
Dz.U. 2025 poz 111
art. 78 par. 3 pkt 1 i pkt 3 w zw. z art. 77 par. 1
Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j.)
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Piotr Pyszny, Asesor WSA Mikołaj Darmosz, Sędzia WSA Katarzyna Stuła-Marcela (spr.), Protokolant specjalista Anna Florek, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 8 kwietnia 2025 r. sprawy ze skargi D. H. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach z dnia 5 lipca 2024 r. nr 2401-IOD-2.4102.24.2024 UNP: 2401-24-171388 w przedmiocie odmowy zwrotu oprocentowania nadpłaty w daninie solidarnościowej za 2020 r. i 2021 r. oddala skargę.
Uzasadnienie
1. D. H. (dalej: skarżący) wniósł skargę na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach (dalej: organ odwoławczy) z 5 lipca 2024 r. nr 2401-IOD-2.4102.24.2024 w przedmiocie odmowy zwrotu oprocentowania nadpłaty.
2. Stan sprawy.
2.1. Dnia 11 września 2023 r. skarżący złożył wniosek o stwierdzenie nadpłaty z tytułu daniny solidarnościowej wykazanej w deklaracjach DSF-1 za 2020 i 2021 roku. Jak zaznaczył we wniosku, w związku z wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego II FSK 1172/22 z 7 grudnia 2022 r. uchylającym dotychczasowe stanowisko Dyrektora KAS w sprawie braku możliwości odliczenia strat z lat ubiegłych przy obliczaniu daniny solidarnościowej Poseł na Sejm RP Pan Jarosław Szachrajko wystąpił z interpelacją poselską nr 42274 do Ministra Finansów o zajęcie stanowiska w przedmiotowej sprawie. Z odpowiedzi skierowanej do Marszałek Sejmu Elżbiety Witek 27 lipca 2023 r., a sygnowanej przez Sekretarza Stanu Wiceministra Artura Sobonia wynika, że Minister Finansów podziela stanowisko wyrażone w orzecznictwie sądowym w zakresie możliwości odliczenia strat z lat ubiegłych przy ustalaniu podstawy obliczenie daniny solidarnościowej. Tym samym w ocenie skarżącego Minister Finansów uznał swój błąd, który w oczywisty sposób wskazuje na nieuzasadnione żądanie organów podatkowych złożenia przez skarżącego deklaracji DSF-1 i zapłaty nienależnej daniny solidarnościowej.
Skarżący wniósł o stwierdzenie nadpłaty w daninie solidarnościowej, w kwotach wynikających z korekt deklaracji tj. za rok 2020 w kwocie 60.595 zł, a za rok 2021 w kwocie 91.727 zł. Jednocześnie wskazał, że nadpłata powstała wyłącznie z winy organu i z tego powodu żądał zwrotu wpłaconych kwot powiększonych o koszty upomnienia oraz odsetki naliczone od dnia wpłaty do dnia zwrotu.
Decyzją z 10 listopada 2023 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w T.
(dalej: organ pierwszej instancji) odmówił stwierdzenia żądanej nadpłaty. Z kolei decyzją z 8 grudnia 2023 r., działając w trybie art 226 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 - o.p.), organ pierwszej instancji uchylił w całości własną decyzję z 10 listopada 2023 r. oraz stwierdził nadpłatę w daninie solidarnościowej za 2020 rok w wysokości 60.595,00 zł, za 2021 rok w wysokości 91.727,00 zł, tj. w kwotach przez skarżącego wnioskowanych. Dokonując ponownej analizy przepisów odnoszących się do daniny solidarnościowej w aspekcie wskazanego przez skarżącego orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego oraz stanowiska Ministerstwa Finansów wyrażonego w przywołanym piśmie, organ pierwszej instancji uznał, że zasady ustalania podstawy obliczania daniny solidarnościowej nie stanowią przepisów szczególnych i nie mogą być traktowane jako autonomiczne regulacje odrębne od przepisów regulujących zasady ustalania podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych.
W konsekwencji zaakceptowania dokonanego w korekcie deklaracji obniżenia dochodu o straty z lat ubiegłych, za rok 2020 zobowiązanie z tytułu daniny solidarnościowej nie wystąpiło, a za rok 2021 uległo zmniejszeniu z wysokości 145.276,00 zł do wysokości 53.549,00 zł. Decyzja ta jest ostateczna.
Pismem z 15 stycznia 2024 r. skarżący zażądał wypłaty wszystkich należnych odsetek od dokonanych wpłat na poczet nienależnej daniny solidarnościowej za lata 2020-2021, tj. za okres od dnia wpłaty do dnia zwrotu. Jak zaznaczył, został przymuszony przez pracowników urzędu do zapłaty daniny, której nie powinien płacić. Tym samym - w ocenie skarżącego - ma prawo żądać odsetek za cały okres dysponowania jego pieniędzmi, a nie tylko za czas od dnia złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty.
W piśmie z 6 lutego 2024 r. organ pierwszej instancji stanął na stanowisku, że występujący w sprawie skarżącego stan faktyczny odpowiada normie prawnej przewidzianej w art. 78 § 3 pkt 3 lit. c) o.p. Oprocentowanie obliczone zgodnie z treścią tego przepisu zostało skarżącemu w całości wypłacone, zatem dalsze żądania organ uznał za bezzasadne.
Pismem z 19 lutego 2024 r., nie zgadzając się z treścią przekazanych wyjaśnień, skarżący zażądał wydania rozstrzygnięcia, od którego będą mu przysługiwać środki zaskarżenia. Jednocześnie wskazał na art. 78 § 3 pkt 1 w związku z art. 73 § 1 pkt 1 o.p. na podstawie, których oprocentowanie powinno być naliczane odpowiednio od dat poszczególnych wpłat wskazanych w tym piśmie, tj. za cały okres nieuprawnionego korzystania z pieniędzy skarżącego przez Skarb Państwa.
2.2. Decyzją 14 marca 2024 r., organ pierwszej instancji odmówił zwrotu oprocentowania nadpłaty za żądany okres, a po rozpoznaniu odwołania od tej decyzji, organ odwoławczy mocą zaskarżonej w nn., sprawie decyzji utrzymał ją w mocy.
W uzasadnieniu organ odwoławczy wskazał, że zgodnie z art. 77 § 1 pkt 6 lit. a) o.p. nadpłata podlega zwrotowi w terminie 2 miesięcy od dnia złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty wraz ze skorygowaną deklaracją. Jeżeli organ podatkowy rozpatrujący wniosek nie zmieści się w ustawowym terminie to zgodnie z art. 78 § 3 pkt 3 lit c) jest zobowiązany wypłacić oprocentowanie za okres od dnia złożenia wniosku do dnia zwrotu, chyba że do opóźnienia w zwrocie nadpłaty przyczyni się strona.
Wniosek o stwierdzenie nadpłaty skarżący złożył 11 września 2023 r., wraz z korektami deklaracji DSF-1, zwrotu dokonano 22 grudnia 2023 r. Skarżący nie przyczynił się do zwłoki w zwrocie nadpłaty, tym samym zasadnie organ pierwszej instancji wypłacił skarżącemu odsetki wynikające z treści art. 78 § 3 pkt 3 lit. c). Zaznaczono, że odsetki te powstają z mocy prawa i organ nie miał obowiązku określenia ich w decyzji.
Natomiast do opisanego stanu faktycznego nie odnosi się żaden inny punkt art. 78 § 3 o.p. W szczególności nie stanowi podstawy do oprocentowania nadpłaty wynikającej ze skorygowanych deklaracji DSF-1 powołany przez skarżącego w toku postępowania art.78 § 3 pkt 1 o.p.
Zgodnie z treścią art. 78 § 3 pkt 1 o.p. w związku z art. 77 § 1 pkt 1 i pkt 3 o.p., oprocentowanie przysługuje, bowiem od dnia powstania nadpłaty w przypadku zaistniałym w związku ze zmianą, uchyleniem albo stwierdzeniem nieważności decyzji.
Powyższe uregulowanie odnosi się zatem wyłącznie do sytuacji wydania niezgodnej z prawem, a następnie usuniętej z obrotu prawnego lub zmienionej decyzji. Organ podatkowy nie podjął jednak - co wymaga podkreślenia - władczych działań wobec skarżącego tj. nie wszczął postępowania z urzędu i nie wydał decyzji, z której wynikał obowiązek zapłaty tejże daniny. Nie można bowiem utożsamiać ewentualnych działań organu w trybie czynności sprawdzających ze skutkami wynikającymi z decyzji organu podatkowego.
3. Powyższa decyzja została zaskarżona do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach.
Zarzucono jej naruszenie:
- art. 233 § 1 pkt 1 o.p. poprzez bezzasadne utrzymanie w mocy decyzji organu pierwszej instancji, mimo że istniały podstawy do jej uchylenia w całości,
- art. 120, art. 121 § 1, art. 122 i art. 124 w zw. z art. 180 § 1 i art. 191 o.p. poprzez dokonanie ustaleń faktycznych niezgodnie z zasadami logiki i doświadczenia życiowego oraz naruszenie zasady swobodnej oceny dowodów, niezgodne ze stanem faktycznym prezentowanie dowodów, ograniczające się do ich wybiórczej i dowolnej interpretacji w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, pominięcie podnoszonych zarzutów dotyczących wymuszenia złożenia deklaracji o wysokości daniny solidarnościowej do zapłaty za 2020 i 2021 rok oraz uregulowania nienależnej daniny solidarnościowej za ww. okres (wbrew obowiązującym przepisom), jak również zaniechanie przez organ przeprowadzenia istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy dowodów, zawnioskowanych przez skarżącego - w postaci dowodu z przesłuchania odwołującego się oraz świadków - N. P. i D. B.,
- art. art. 77 § 1 pkt 6 lit. a) i art. 78 § 3 pkt 3 lit. c) o.p. poprzez niesłuszne zastosowanie tych przepisów, skutkujące wydaniem decyzji odmawiającej wypłaty odsetek od nadpłaty.
Biorąc pod uwagę powyższe zarzuty, wniesiono o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji w całości i wydanie wyroku stwierdzającego obowiązek organu zwrotu odsetek za zwłokę z tytułu nienależnie wpłaconej daniny solidarnościowej za lata 2020 - 2021 r., zgodnie z wyliczeniami wskazanymi we wniosku z dnia 19 lutego 2024 r.
Ewentualnie wniesiono o uchylenie zaskarżonej decyzji organów obu instancji w całości oraz przekazanie sprawy organowi pierwszej instancji do ponownego rozpatrzenia.
Nadto wniesiono o przeprowadzenie dowodu z przesłuchania odwołującego się, N. P., D. B. na okoliczność przyczyn złożenia przez skarżącego deklaracji DSF-1 za lata 2020-2021 wbrew przepisom ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz przyczyn uregulowania daniny solidarnościowej za 2020 r. i 2021 r., a także działań pracowników Urzędu Skarbowego w T. w celu nakłonienia skarżącego do złożenia ww. deklaracji oraz uregulowania daniny solidarnościowej, rozmów prowadzonych przeze skarżącego i reprezentującego go przedstawiciela biura rachunkowo-księgowego z pracownikiem Urzędu Skarbowego w T. oraz przekazywanych mu przez tego pracownika informacji odnośnie obowiązku złożenia deklaracji DSF-1 za lata 2020-2021 i uregulowania ww. daniny.
3.2. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie.
3.3. Na rozprawie w dniu 8 kwietnia 2025 r. Sąd działając na podstawie art. 106 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 z późn. zm. – p.p.s.a.) odmówił przeprowadzenia wnioskowanych dowodów.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach, zważył co następuje:
4. Skarga jest niezasadna.
Na wstępie należało zwrócić uwagę, że w myśl art. 72 § 1 pkt 1 o.p. za nadpłatę uważa się kwotę nadpłaconego lub nienależnie zapłaconego podatku. Jednoznacznie z powołanego przepisu wynika, że nadpłata występuje w sytuacji, gdy podatnik uiścił podatek (opłatę), który w ogóle organowi podatkowemu się nie należał lub zapłaci go w kwocie wyższej od należnej. Warunkiem sine qua non nadpłaty jest zatem zapłata podatku (opłaty). Bez stwierdzenia zapłaty podatku przez podatnika nie można uznać, że doszło do powstania nadpłaty.
Podatek nadpłacony to podatek zapłacony w kwocie wyższej niż należna. Podatek zapłacony nienależnie to kwota uiszczona przez podatnika w sytuacji, gdy nie było ustawowego obowiązku jej zapłacenia albo obowiązek ten istniał, ale wygasł. Istota nadpłaty sprowadza się do tego, że podatnik płaci wówczas, gdy nie musi tego robić (nie istnieje obowiązek podatkowy), albo płaci za dużo (kwota podatku zapłaconego przewyższa kwotę należną). W obu przypadkach świadczenie podatnika dokonane na rzecz wierzyciela podatkowego przewyższa to, czego wymaga od niego przepis prawa. Ta nadwyżka świadczenia ponad obowiązkowe jest nadpłatą (por. L. Etel, Komentarz do art. 72 ustawy Ordynacja podatkowa, stan prawny 15 stycznia 2013 r., LEX).
5. Z kolei oprocentowanie nadpłaty jest swoistą rekompensatą za dysponowanie przez państwo kwotą nienależnie lub w zawyżonej wysokości zapłaconego podatku. Oprocentowanie nadpłat uregulowane jest w art. 78 o.p.
W myśl § 1 tego przepisu, nadpłaty podlegają oprocentowaniu w wysokości równej wysokości odsetek za zwłokę, o których mowa w art. 56 § 1, pobieranych od zaległości podatkowych. Zgodnie z § 2 nadpłaty, których wysokość nie przekracza dwukrotności kosztów upomnienia w postępowaniu egzekucyjnym, nie podlegają oprocentowaniu.
Z powołanych przepisów wyprowadzić należy w związku z tym zasadę, że nadpłaty w wysokości przekraczającej dwukrotność kosztów upomnienia w postępowaniu egzekucyjnym podlegają zawsze oprocentowaniu.
Kolejne jednostki redakcyjne art. 78 o.p. wyznaczają okres, za jaki oprocentowanie przysługuje.
Przepis art. 78 § 3 wskazuje datę początkową, od której nalicza się oprocentowanie nadpłaty, w zależności od przyczyny jej powstania.
Skarżący w nn. sprawie domagał się by podstawę oprocentowania nadpłaty stanowił art. 78 § 3 pkt 1 o.p. W myśl tego przepisu oprocentowanie przysługuje w przypadkach przewidzianych w art. 77 § 1 pkt 1 i 3 - od dnia powstania nadpłaty, a jeżeli organ podatkowy nie przyczynił się do powstania przesłanki zmiany lub uchylenia decyzji, a nadpłata nie została zwrócona w terminie - od dnia wydania decyzji o zmianie lub uchyleniu decyzji;
Dalej zgodnie z art. 77 § 1 pkt 1 o.p., nadpłata podlega zwrotowi w terminie 30 dni od dnia wydania nowej decyzji - jeżeli nadpłata powstała w związku z uchyleniem albo stwierdzeniem nieważności decyzji.
Natomiast w myśl art. 77 § 1 pkt 3 o.p. nadpłata podlega zwrotowi w terminie 30 dni od dnia wydania decyzji o zmianie, uchyleniu albo stwierdzeniu nieważności decyzji - jeżeli w związku z uchyleniem albo stwierdzeniem nieważności decyzji nie wystąpi obowiązek wydania nowej decyzji.
Zawarta w tych przepisach norma prawna, wiąże przyznanie oprocentowania nadpłaty z podważeniem wadliwej decyzji organu podatkowego (por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego: z dnia 13 sierpnia 2009 r. w sprawach o sygn. akt II FSK 613/08 oraz II FSK 614/08; z dnia 7 października 2011 r., sygn. akt I GSK 834/11), tzn. z sytuacją, gdy błędnie nałożono na podatnika zobowiązanie w wysokości wyższej niż wynikająca z prawa podatkowego, a następnie decyzja taka (w tym, decyzja określająca zobowiązanie podatkowe) została uchylona lub zmieniona. Istota przesłanek określonych w art. 78 § 3 pkt 1 o.p. wiąże oprocentowanie nadpłaty z uchyleniem decyzji wadliwej, a więc z wadą tkwiącą w samej decyzji. Przesłanki sformułowane w art. 78 § 3 pkt 1 o.p. są związane z wadami decyzji podatkowej, z której wynikała nadpłata.
W nn. sprawie jak zasadnie wskazano w zaskarżonej decyzji, organ podatkowy nie podjął jednak władczych działań wobec skarżącego, tj. nie wszczął postępowania z urzędu i nie wydał decyzji, z której wynikał obowiązek zapłaty tejże daniny. Nie można bowiem utożsamiać ewentualnych działań organu w trybie czynności sprawdzających ze skutkami wynikającymi z decyzji organu podatkowego.
Zasadnie również organ odwoławczy przyjął, że zgodnie z art. 77 § 1 pkt 6 lit. a o.p. nadpłata podlega zwrotowi w terminie 2 miesięcy od dnia złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty wraz ze skorygowaną deklaracją. Jeżeli organ podatkowy rozpatrujący wniosek nie zmieści się w ustawowym terminie to zgodnie z art. 78 § 3 pkt 3 lit c jest zobowiązany wypłacić oprocentowanie za okres od dnia złożenia wniosku do dnia zwrotu, chyba że do opóźnienia w zwrocie nadpłaty przyczyni się strona. Wniosek o stwierdzenie nadpłaty skarżący złożył 11 września 2023 r., wraz z korektami deklaracji DSF-1, zwrotu dokonano 22 grudnia 2023 r. Skarżący nie przyczynił się do zwłoki w zwrocie nadpłaty, tym samym zasadnie organ pierwszej instancji wypłacił skarżącemu odsetki wynikające z treści art. 78 § 3 pkt 3 lit. c.
6. Z tych względów zarzuty skargi okazały się niezasadne, zatem Sąd oddalił skargę na podstawie art. 151 p.p.s.a.