I SA/GL 1099/18

I SA/Gl 1099/18 - Wyrok WSA w Gliwicach
Data orzeczenia
2019-04-03
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2018-10-19
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Sędziowie
Beata Machcińska /przewodniczący sprawozdawca/
Symbol z opisem
6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
6561
Hasła tematyczne
Interpretacje podatkowe
Sygn. powiązane
III FSK 1224/21 - Wyrok NSA z 2022-12-01
Skarżony organ
Prezydent Miasta
Treść wyniku
Zasądzono zwrot kosztów postępowania
Uchylono zaskarżoną interpretację indywidualną
Powołane przepisy
Dz.U. 2018 poz 800
art. 14c par. 1 i 2
Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - t.j.
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Bożena Pindel, Sędzia WSA Beata Machcińska (spr.), Asesor WSA Katarzyna Stuła-Marcela, Protokolant Katarzyna Czabaj, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 21 marca 2019 r. sprawy ze skargi A Sp. z o.o. w B. na interpretację Prezydenta Miasta T. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości 1) uchyla zaskarżoną interpretację; 2) zasądza od Prezydenta Miasta T. na rzecz strony skarżącej kwotę 697 (sześćset dziewięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.
Uzasadnienie
Przedmiotem skargi A spółka z o.o. w B. (dalej "wnioskodawca" "skarżąca" lub "spółka") jest interpretacja indywidualna przepisów prawa podatkowego z dnia [...] r. (nr [...], dalej "interpretacja") wydana przez Prezydenta Miasta T. (dalej "organ interpretacyjny") w przedmiocie podatku od nieruchomości.
1. We wniosku o wydanie interpretacji wnioskodawca wskazał następujący stan faktyczny:
Wnioskodawca dzierżawi od A S.A. grunty położone w T. wraz ze znajdującymi się na nich budynkami i budowlami, na rzecz których ponosi koszty. W skład nieruchomości wchodzą m.in. budynki wraz z instalacjami umożliwiającymi korzystanie z nich zgodnie z przeznaczeniem. Przedmiotowe rzeczy (rurociągi, stacje redukcyjne gazu, kanały technologiczne, pompy wody, instalacje sprężonego powietrza, stacje odgazowywania) stanowią odrębne środki trwałe. Znajdują się one wewnątrz budynków położonych na dzierżawionym przez spółkę gruncie. Wnioskodawca w tabeli wymienił środki trwałe stanowiące wyposażenie budynków w latach 2012 - 2017.
Pierwszą z usług świadczonych przez wnioskodawcę jest przesyłanie i dystrybucja paliw gazowych. W tym celu wnioskodawca dzierżawi budynek stacji redukcyjno-pomiarowej gazu, w którym dokonywany jest pomiar ilości zakupywanego gazu. W budynkach stacji odbywa się również proces redukcji ciśnienia gazu z 1,5 MPa do 0,50 MPa po I stopniu redukcji ciśnienia. Kolejny etap odbywa się w ciągach technologicznych, gdzie ciśnienie gazu jest redukowane z 0,5 MPa do 15 kPa. Parametry ciśnienia gazu są rejestrowane w sposób ciągły przez system wizualizacji. Następnie gaz zostaje rozprowadzony poprzez dzierżawione od A S.A. sieci do klientów.
Drugą z usług świadczonych przez spółkę jest usługa wytwarzania oraz przesyłania i dystrybucji ciepła. W tym celu spółka dzierżawi budynek ciepłowni zakładowej, w którym znajdują się cztery kotły wodne WR-40 zasilane węglem, wytwarzające ciepło grzewcze oraz ciepło technologiczne. W opisywanym procesie niezbędne jest wykorzystanie urządzeń pomocniczych, takich jak: urządzenie nawęglania, urządzenie odżużlania, instalacje odpylania spalin, stacja przygotowawcza wody zmiękczonej i odgazowanej oraz pompownia wody sieciowej. Wytworzone ciepło jest rozprowadzane do odbiorców na terenie obszaru przemysłowego A S.A., jak również do innych odbiorców na terenie T. i B.. Dostarczenie ciepła umożliwiają sieci cieplne (ciepło grzewcze i technologiczne), rozdzielnie ciepła zlokalizowane w budynkach na terenie zakładu i poza nim, które wraz z układami pomiarowo-rozliczeniowymi odpowiadają za rozdzielenie ciepła do poszczególnych odbiorców, jak również umożliwiają pomiar zużycia ciepła, na podstawie którego dokonywane są rozliczenia z odbiorcami.
Kolejną usługą świadczoną przez wnioskodawcę jest usługa produkcji i dystrybucji sprężonego powietrza. W tym celu wnioskodawca dzierżawi budynek kompresorowni wraz z przyległym terenem oraz pomieszczenia w budynku [...]. W budynkach tych zainstalowane są sprężarki wraz z całą infrastrukturą, niezbędne w procesie wytwarzania i transportu sprężonego powietrza. Powietrze do procesu sprężania pobierane jest z atmosfery poprzez filtry tkaninowe, a następnie sprężane w poszczególnych stopniach sprężania do ciśnienia 0,6 MPa w kompresorowni – budynek Obiekt [...], a w kompresorowni – budynek Obiekt [...] do ciśnienia 0,8 MPa. W celu poprawy jakości sprężonego powietrza wytrącana jest wilgoć w osuszaczach chłodniczych oraz absorpcyjnych. Aby sprężone powietrze spełniało wymogi technologiczne niezbędne jest jego osuszenie do określonych parametrów. Ciśnienie w sieci oraz temperatura punktu rosy są stale monitorowane. Po procesie produkcji sprężone powietrze jest przesyłane poprzez sieci dzierżawione od A S.A. do obiektów produkcyjnych A S.A. oraz innych odbiorców zlokalizowanych na obszarze przemysłowym A S.A. W poszczególnych obiektach odbiorców zainstalowane są układy pomiarowo-rozliczeniowe, na podstawie których dokonywane są rozliczenia.
Czwartą usługą świadczoną przez spółkę jest produkcja i dystrybucja wody zdemineralizowanej. W tym celu spółka dzierżawi budynek neutralizatora, wyposażony w trzy instalacje i niezbędną infrastrukturę do produkcji wody zdemineralizowanej metodą jonowymienną. Do produkcji wody zdemineralizowanej wnioskodawca używa wytworzonej przez siebie wody przemysłowej. Parametrem wody zdemineralizowanej jest przewodność. Wytworzona woda jest transportowana za pośrednictwem pompowni zlokalizowanej w budynku (obiekt [...]) oraz sieci przesyłowych (znajdujących się w kanale technologicznym) dzierżawionych od A S.A., a modernizowanych przez wnioskodawcę (inwestycja w obcy środek trwały) do obiektów produkcyjnych A S.A. oraz innych odbiorców na terenie obszaru przemysłowego A S.A. Woda zdemineralizowana trafia bezpośrednio do urządzeń w obiektach produkcyjnych odbiorców. Układy pomiarowo-rozliczeniowe wody demineralizowanej zlokalizowane są w budynku (neutralizator). Na postawie wskazań wyżej wymienionych układów dokonywane są rozliczenia z odbiorcami.
Ostatnią wskazaną we wniosku usługą realizowaną przez wnioskodawcę jest produkcja i dystrybucja wody lodowej. W tym celu wnioskodawca dzierżawi budynek kompresorowni, w którym zainstalowane są chillery (urządzenia służące do schładzania wody) wraz z całą infrastrukturą potrzebną przy produkcji wody lodowej. Układy wody lodowej są układami zamkniętymi napełnionymi wodą zdemineralizowaną o przewodności 20 mikrosimensów. Wytworzona woda lodowa za pośrednictwem pompowni zlokalizowanej w budynku kompresorowni oraz sieci przesyłowych (przebiegających częściowo w kanale technologicznym, a częściowo w ziemi) dzierżawionych od A S.A., a modernizowanych przez spółkę (inwestycja w obcy środek trwały) przekazywana jest do obiektów produkcyjnych A S.A. oraz innych klientów wnioskodawcy ulokowanych na obszarze przemysłowym A S.A. Woda lodowa zasila bezpośrednio urządzenia w obiektach produkcyjnych klientów. Temperatura wody lodowej utrzymywana jest w określonym zakresie. Układy pomiarowo-rozliczeniowe wody lodowej zlokalizowane są w budynku kompresorowni. Na podstawie ich wskazań wystawiane są rozliczenia dla odbiorców.
Aby móc świadczyć usługi na rzecz odbiorców, wnioskodawca ponosi koszty m.in. modernizacji i przebudowy dzierżawionych instalacji. Wszystkie inwestycje w obcy środek trwały czynione przez spółkę dotyczą części składowych instalacji niebędących jej własnością.
2. Wnioskodawca zadał następujące pytanie oraz przedstawił swoje stanowisko w sprawie oceny prawnej określonego we wniosku stanu faktycznego: Czy środki trwałe znajdujące się wewnątrz budynków, opisane szczegółowo w pkt I "Stan faktyczny", stanowią przedmioty opodatkowania podatkiem od nieruchomości w kategorii "budowle", w myśl art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l.?
Zdaniem wnioskodawcy, środki trwałe znajdujące się wewnątrz budynków, opisane szczegółowo w pkt. I "Stan faktyczny", nie stanowią odrębnych od budynków przedmiotów opodatkowania podatkiem od nieruchomości w kategorii "budowle", w myśl art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l.
Wnioskodawca, uzasadniając swoje stanowisko zwrócił uwagę, że przepisy u.p.o.l. zawierają definicję budynku i budowli, przy czym na zasadzie ustawowego odesłania do ustawy Prawo budowlane zastosowanie znajdą, przy określaniu przedmiotu opodatkowania podatkiem od nieruchomości, zdefiniowane tam pojęcia, w tym termin "obiekt budowlany", który został znowelizowany w czerwcu 2015 r. Wnioskodawca podkreślił, że dokonując weryfikacji poszczególnych obiektów pod kątem ich opodatkowania podatkiem od nieruchomości w poszczególnej kategorii należy sprawdzić, czy spełniają one definicje budynku albo budowli, która zawarta jest w u.p.o.l. w zw. z odpowiednimi przepisami ustawy Prawo budowlane. Tym samym nie należy dokonywać klasyfikacji budowli i budynków na potrzeby podatku od nieruchomości w oparciu o Klasyfikację Środków Trwałych. W ocenie wnioskodawcy, środki trwałe wymienione i opisane w pkt I "Stan faktyczny" nie spełniają ustawowej definicji "budowli" wyrażonej w art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l., lecz stanowią całość materialno-techniczną razem z budynkami, w których się znajdują, w konsekwencji środki te są częścią infrastruktury budynków i nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości jako "budowle". Przyjąć należy, że opodatkowaniu podlegają poszczególne budynki - traktowane jako całość wraz z instalacjami. Wraz z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego wnioskodawca załączył opinię rzeczoznawcy budowlanego, który uznał, że przedstawione przez spółkę środki trwałe stanowią część składową budynku w jakim się znajdują i zapewniają użytkowanie budynku zgodnie z jego przeznaczeniem.
3. W zaskarżonej interpretacji organ interpretacyjny uznał stanowisko wnioskodawcy za nieprawidłowe.
Organ interpretacyjny w pierwszej kolejności wyjaśnił, iż wykładni przepisów prawa mających zastosowanie w przedmiotowej sprawie dokonał z uwzględnieniem wyroku Trybunału Konstytucyjnego z 13 grudnia 2017 r. (SK 48/15), na który powołał się WSA w Gliwicach w wyroku 17 kwietnia 2018 r., sygn. akt I SA/Gl 141/18.
Organ interpretacyjny podkreślił, iż ww. TK nie odnosi się w ogóle do kwestii opodatkowania rzeczy znajdujących się w budynkach. Zarówno teza orzeczenia, jak i jego uzasadnienie skoncentrowane jest na prawnej możliwości uznania obiektu spełniającego kryteria budynku jako budowli. Nie dotyczy on natomiast problemu dopuszczalności (lub nie) opodatkowania rzeczy znajdujących się w obiektach budowlanych.
W ocenie organu interpretacyjnego, nie można wykluczyć sytuacji, w której w obiekcie budowlanym spełniającym kryteria budynku usytuowana będzie budowla lub jej część. Wyrok Trybunału Konstytucyjnego nie daje podstaw do "wykluczenia" z opodatkowania rzeczy znajdujących się w budynkach, jeżeli można je zakwalifikować do innych kategorii przedmiotów opodatkowania podatkiem od nieruchomości (budowli lub ich części). Przeszkodą do zakwalifikowania danej rzeczy jako budowli nie jest więc posadowienie jej w obiekcie spełniającym kryteria budynku. Decydujące znaczenie ma to, czy dana rzecz wypełnia kryteria przedmiotu opodatkowania. Jeżeli jest tak, że obiekt budowlany jest budynkiem, to stanowi przedmiot opodatkowania, o którym mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l., a podstawą jego opodatkowania jest powierzchnia użytkowa. Natomiast, gdy w takim obiekcie znajduje się inny obiekt budowlany lub urządzenie budowlane będące samodzielnym przedmiotem opodatkowania (nie stanowi części składowej budynku) lub częścią innego przedmiotu (np. sieci technicznej), to podlega opodatkowaniu odrębnie od budynku w którym się znajduje.
Obiektem budowlanym jest obiekt kompletny - budynek wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania go zgodnie z jego przeznaczeniem i budowla wraz instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania jej zgodnie z przeznaczeniem. Oznacza to, że instalacje (urządzenia) znajdujące się wewnątrz budynku stanowią jego część składową i nie podlegają odrębnemu opodatkowaniu. Należy jednak odróżnić instalacje stanowiące element składowy budynku od instalacji (urządzeń) konstrukcyjnie niezwiązanych z budynkiem. Z zakresu art. 3 pkt 1 lit. a) ustawy Prawo budowlane można wnioskować, że chodzi o instalacje (urządzenia) służące wyłącznie budynkowi bez których nie mógłby on spełniać swoich podstawowych funkcji, np. instalacja centralnego ogrzewania, elektryczna, kanalizacyjna, wentylacyjna, itp. Tego typu urządzenia techniczne (instalacje) nie stanowią odrębnego przedmiotu opodatkowania podatkiem od nieruchomości i nie mogą być utożsamiane z urządzeniami budowlanymi, o których mowa w art. 3 pkt 9 ustawy Prawo budowlane oraz art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. (normatywna definicja budowli).
Co do rzeczy znajdujących się w budynkach wskazanych we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej (budynek stacji redukcyjno-pomiarowej gazu, w którym dokonywany jest pomiar ilości zakupywanego gazu, budynek ciepłowni zakładowej, budynek kompresorowni wraz z przyległym terenem oraz pomieszczenia w budynku [...] A S.A. i budynek neutralizatora) organ interpretacyjny stwierdził, że nie pełnią one roli służebnej wobec budynków, w których się znajdują. Jest wręcz odwrotnie, to budynki, w których umieszczone są wskazane we wniosku elementy składowe sieci technicznych, pełnią przede wszystkim rolę "obudowy", a byt tych urządzeń nie jest uzależniony od istnienia budynku. Urządzenia położone w budynkach stanowią nierozerwalną część sieci technicznej, umożliwiając jej poprawne działanie, co oznacza, że bez tych urządzeń sieć techniczna nie będzie mogła pełnić swojej roli - występuje zarówno techniczne, jak i użytkowe powiązanie pomiędzy poszczególnymi elementami danej sieci. Urządzenia te stanowią nierozerwalny element sieci gazowej, ciepłowniczej, sprężonego powietrza, wodociągowej (wody zdemineralizowanej i wody lodowej), które są budowlami w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych w zw. z art. 3 pkt 1 i 3 ustawy Prawo budowlane podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości od wartości.
Mając powyższe na uwadze, organ interpretacyjny stwierdził, że istnieją wyraźne podstawy do tego aby przyjąć, iż wymienione we wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego urządzenia znajdujące się wewnątrz obiektów są niezależne od budynków, w których się znajdują; nie pełnią roli służebnej wobec budynku, lecz to budynek pełni wobec nich rolę służebną, gdyż chroni je przed czynnikami zewnętrznymi. Tym samym, jeżeli w budynku została usytuowana budowla lub część innej budowli (tu sieci technicznych), która stanowi odrębny od budynku i samodzielny obiekt budowlany, to budowla ta stanowi odrębny od budynku przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Opodatkowaniu będą w tym przypadku podlegać zarówno budynek, jak i budowla. W przypadku budynku podstawę opodatkowania stanowi jego powierzchnia użytkowa, zaś w przypadku budowli - jej wartość.
Organ interpretacyjny zwrócił uwagę, iż od dnia 28 czerwca 2015 r. pojęcie obiektu budowlanego obejmuje budynek wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem. Dodatkowym warunkiem jest to, aby był on wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych. Przy czym statusu wyrobu budowlanego nie muszą mieć instalacje umożliwiające wykorzystanie obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem.
Zdaniem organu odwoławczego, ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji wynika, że mamy do czynienia z budynkiem, w którym usytuowane są urządzenia powiązane z sieciami technicznymi (gazową, ciepłowniczą, sprężonego powietrza, wody zdemineralizowanej oraz wody lodowej). Przedmiotowe urządzenia połączone są z poszczególnymi sieciami, dzięki którym dostarczane są usługi A S.A. oraz innym odbiorcom (odpowiednio s. 4, 6, 11, 13 i 15 wniosku). Tak więc i na tej podstawie można sądzić, iż urządzenia znajdujące się wewnątrz poszczególnych budynków są od nich niezależne - nie pełnią roli służebnej wobec budynku, lecz to budynek pełni wobec nich rolę służebną, gdyż umożliwia ich ochronę przed czynnikami zewnętrznymi.
W ocenie organu interpretacyjnego, instalacje (urządzenia) znajdujące się w budynkach opisanych we wniosku, stanowią element składowy sieci technicznych (gazowej, ciepłowniczej, sprężonego powietrza, wodociągowej). Pojęcie to wymaga jednak uszczegółowienia, gdyż trudno żądać od ustawodawcy, aby wymieniając poszczególne kategorie budowli w tym samym przepisie (art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego) wskazywał je "imiennie". Są one wymienione w załączniku do tego aktu prawnego - w kategorii XXVI obiektów budowlanych wymienia się sieci: elektroenergetyczne, telekomunikacyjne, gazowe, ciepłownicze, wodociągowe, kanalizacyjne oraz rurociągi przesyłowe. Zatem "sieć techniczna to sieć składająca się z wielu połączonych ze sobą instalacji i układów połączeń między nimi. Ich poszczególne elementy znajdujące się wewnątrz budynków (budynki nie są częścią składową sieci technicznej - podlegają odrębnemu opodatkowaniu) i innymi urządzeniami usytuowanymi "na zewnątrz" tworzą jedną spójną całość. Odłączenie któregokolwiek z tych elementów uniemożliwia prawidłowe ich działanie." Obiekt budowlany (tu: sieci techniczne) należy rozumieć jako obiekt kompletny, zdatny do użytku, a nie tylko jego wybiórcze elementy. Ten sposób wykładni przedmiotowego terminu prezentowany jest również w najnowszym orzecznictwie NSA (wyrok z dnia 10 stycznia 2018 r. II FSK 3203/15).
Organ interpretacyjny argumentował, iż w kontekście kwalifikowania danej rzeczy do jednej z kategorii przedmiotów opodatkowania nie ma znaczenia kwestia łatwości demontażu poszczególnych elementów czy rodzaj ich połączeń. Obecny stan i rozwój techniki umożliwiają dość swobodną rozbiórkę obiektów budowlanych i możliwość ich przeniesienia w dowolne miejsce. Możliwe jest nawet przeniesienie całych murowanych budynków, nie mówiąc już o obiektach budowlanych. Sposób w jaki powstaje dany obiekt lub urządzenie pozostaje bez znaczenia w kontekście jego opodatkowania.
Zdaniem organu interpretacyjnego, pomiędzy rzeczami znajdującymi się w poszczególnych budynkach istnieje zarówno związek technicznych, jak i użytkowy.
4. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, skarżąca, reprezentowana przez pełnomocnika w osobie rady prawnego, wniosła o uchylenie indywidualnej interpretacji oraz o zasądzenie na jej rzecz kosztów postępowania według norm przepisanych, w tym kosztów zastępstwa procesowego.
Zaskarżonej interpretacji zarzuciła:
1. naruszenie przepisów postępowania, tj. art. 14b § 3 w zw. z art 14c § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2018 r. poz. 800 ze zm., dalej "Ordynacja podatkowa" lub "O.p.") poprzez wydanie interpretacji w oparciu o ustalony we własnym zakresie stan faktyczny, odmienny od przedstawionego we wniosku, w szczególności:
- pominięcie załącznika do wniosku o wydanie interpretacji w postaci opinii Rzeczoznawcy Budowlanego z sierpnia 2017 r., zawierającej szczegółowy opis techniczny środków trwałych znajdujących się wewnątrz budynków, a zwłaszcza, że stanowią one część składową budynku i zapewniają możliwość jego użytkowania zgodnie z przeznaczeniem, jak również, że odłączone od budynku nie będą w stanie spełniać swojej funkcji oraz, że ich demontaż z budynku spowoduje utratę ich właściwości, podczas gdy organ w zaskarżonej interpretacji przyjął, że środki trwałe są samodzielnymi, niezależnymi od budynków obiektami i stanowią części zewnętrznych sieci technicznych,
- uznanie, że środki trwałe opisane we wniosku, znajdujące się wewnątrz budynków przemysłowych, w których realizowane są procesy produkcyjno-technologiczne, takie jak: pomiar i redukcja ciśnienia gazu, wytwarzanie ciepła grzewczego oraz ciepła technologicznego, produkcja sprężonego powietrza, produkcja wody zdemineralizowanej oraz produkcja wody lodowej, nie służą prawidłowemu funkcjonowaniu budynków, które realizują te procesy, lecz służą i umożliwiają prawidłowe funkcjonowanie budowli znajdujących się na zewnątrz tych budynków będących przesyłowymi sieciami technicznymi, podczas gdy funkcją zewnętrznych technicznych sieci przesyłowych jest transport substancji czy energii wytworzonej w ww. procesach produkcyjno-technologicznych realizowanych w budynkach, a nie ich produkowanie,
- rozstrzyganie o istnieniu, takich elementów stanu faktycznego jak techniczny i funkcjonalny związek środków trwałych z budynkami, w których się znajdują, podczas gdy elementy te zawarte zostały w opisie stanu faktycznego przedstawionym zarówno w wniosku, jak i załączniku do niego - opinii Rzeczoznawcy Budowlanego z sierpnia 2017 r., doszczegóławiającej opis związków technicznych i funkcjonalnych jakie zachodzą pomiędzy budynkami i środkami trwałymi w nich zlokalizowanymi; organ powinien odnieść się do oceny prawnej i stanowiska skarżącej, a nie rozważać jaki jest stan faktyczny i zmieniać go w porównaniu do opisu przedstawionego przez skarżącą,
- brak ustosunkowania się do pisma skarżącej z dnia 6 sierpnia 2018 r. zawierającego uzupełnienie wniosku w zakresie uzasadnienia stanowiska prawnego, pomimo, że pismo to zostało doręczone organowi przed wydaniem interpretacji;
2. naruszenie przepisów prawa materialnego, tj.:
1) art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. w zw. z art. 3 pkt 1 lit. a P.b. (w brzmieniu obowiązującym do dnia 27 czerwca 2015 r.) i art. 3 pkt 1 P.b. (w brzmieniu obowiązującym od dnia 28 czerwca 2015 r.) poprzez błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, iż przedmiotowe środki trwałe nie służą funkcjonowaniu budynków, w którym się znajdują, podczas gdy funkcją budynku przemysłowego jest właśnie lokalizacja w nim różnego rodzaju instalacji i urządzeń; bez przedmiotowych instalacji i urządzeń budynki nie mogłyby pełnić swej podstawowej funkcji, tj. budynku stacji redukcyjno-pomiarowej gazu, budynku kompresorowni, budynku neutralizatora, budynku ciepłowni,
2) art. 2 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. i art. 3 pkt 1 lit. a) oraz pkt 2 P.b. poprzez błędną wykładnię przejawiającą się w przyjęciu, że z pojęcia budynek wraz z instalacjami i urządzeniami (w brzmieniu do dnia 27 czerwca 2015 r.), czy też budynek wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu (w brzmieniu od 28 czerwca 2015 r.), wynika, iż chodzi o sytuację, gdzie instalacje służą funkcjonowaniu budynku, a nie odwrotnie oraz że związek pomiędzy urządzeniami technicznymi, a budynkiem musi być ścisły i zapewniać możliwość użytkowania budynku zgodnie z jego przeznaczeniem, co w ocenie organu oznacza, iż pełnienie w niniejszej sprawie przez budynek funkcji ochronnej dla instalacji i urządzeń w nim zlokalizowanych, uniemożliwia potraktowanie budynku i instalacji wraz z urządzeniami jako całości techniczno-użytkowej, stanowiącej jeden przedmiot opodatkowania, podczas gdy:
a) z brzmienia przedmiotowego przepisu nie sposób wyprowadzać takich wniosków; wykładnia literalna nie wskazuje bowiem w żaden sposób na nadrzędność roli budynku wobec instalacji i urządzeń w nim się znajdujących, zasadnicze znaczenie ma związek techniczno-użytkowy zachodzący pomiędzy budynkiem, a instalacjami i urządzeniami,
b) brak jest ustawowych kryteriów różnicujących rodzaje wewnętrznych instalacji i urządzeń technicznych składających się na budynki, co oznacza, iż wszelkie instalacje i urządzenia techniczne znajdujące się wewnątrz budynków są częściami tych budynków, a nie odrębnymi obiektami, zwłaszcza gdy mamy do czynienia z budynkami przemysłowymi, które ze swej istoty są zaprojektowane i zbudowane w taki sposób by wyposażać je w różnego rodzaju instalacje i urządzenia, a ograniczanie zakresu pojęcia instalacji budynków do instalacji charakterystycznych dla budynków przeznaczonych na pobyt ludzi (mieszkalne, biurowe, handlowe, itp.) jest nieuprawnione,
3) art. 2 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. poprzez niewłaściwe zastosowanie polegające na przyjęciu, że środki trwałe będące przedmiotem wniosku, zlokalizowane wewnątrz budynku, podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości jako budowle, podczas gdy wymienione obiekty nie spełniają zawartej w ww. przepisach definicji budowli, nie stanowią odrębnego od budynku samodzielnego obiektu budowlanego, a co za tym idzie przedmiotu opodatkowania podatkiem od nieruchomości w kategorii "budowle"; środki trwałe nie stanowią części zewnętrznych sieci technicznych ani nie zapewniają możliwości ich prawidłowego funkcjonowania, ponieważ funkcją zewnętrznych sieci technicznych jest przesył i transport substancji lub energii, a nie wytwarzanie transportowanych substancji czy energii; jak wynika z opisu stanu faktycznego środki trwałe objęte wnioskiem uczestniczą w procesach produkcyjno-technologicznych zachodzących w budynkach, takich jak: pomiar i redukcja ciśnienia gazu, wytwarzanie ciepła grzewczego oraz ciepła technologicznego, produkcja sprężonego powietrza, produkcja wody zdemineralizowanej oraz produkcja wody lodowej,
4) art. 2 ust. 1 pkt 2 i 3 w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 1 i 2 u.p.o.l. i art. 3 pkt 1 oraz pkt 2 P.b. poprzez niewłaściwe zastosowanie, polegające na przyjęciu, iż związek funkcjonalny pomiędzy różnymi obiektami nie może przesądzać o tym, że jest to jeden obiekt i za budowlę należy uznać obiekty stanowiące całość techniczno-użytkową realizującą proces technologiczny, ale niestanowiące budynku, podczas gdy organ nie zastosował ostatniej ww. przesłanki, tj. że całość techniczno-użytkowa nie obejmuje obiektów stanowiących część budynku, co ma miejsce w niniejszej sprawie,
5) art. 1a ust. 1 pkt 1 i 2 u.p.o.l. w zw. z art. 3 pkt 1 w zw. z art. 3 pkt 3 oraz w zw. z art. 3 pkt 9 P.b. poprzez błędną wykładnię przejawiająca się w przyjęciu, że opodatkowaniu wraz z budynkiem winny podlegać tylko instalacje i urządzenia "służące" budynkowi i zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, przy czym organ zawęża pojęcie budynku do budynków mieszkalnych, przeznaczonych na pobyt ludzi lub magazynowych, podczas gdy istnieje również odrębna kategoria budynków przemysłowych, które aby należycie pełnić swoją funkcję, muszą właśnie zostać wypełnione urządzeniami i instalacjami; dlatego budynki, takie jak stacje redukcyjno-pomiarowe gazu, budynki kompresorowni, budynki neutralizatora, budynki ciepłowni, pompownie, kotłownie i wiele innych budynków przemysłowych, aby móc należycie spełniać swoją funkcję, muszą zostać wyposażone w instalacje i urządzenia, które determinują funkcję przemysłową budynku,
6) art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. w zw. z art. 3 pkt 3 P.b. poprzez błędną wykładnię i uznanie, że środki trwałe opisane we wniosku o wydanie interpretacji, zlokalizowane wewnątrz budynków, mogą stanowić budowlę w rozumieniu u.p.o.l., ponieważ są częścią budowli w postaci sieci technicznych, które zapewniają możliwość użytkowania sieci zewnętrznych zgodnie z ich przeznaczeniem, podczas gdy:
- środki trwałe nie umożliwiają prawidłowego funkcjonowania zewnętrznych sieci technicznych, ponieważ ich funkcją jest przesył (transport) substancji i energii, a nie ich wytwarzanie,
- pojęcie sieci technicznych z art. 3 pkt 3 P.b. obejmuje samodzielne i niezależne od budynków obiekty budowlane, które zlokalizowane są na zewnątrz budynku, bowiem elementy spełniające tą samą funkcję co sieci techniczne, a znajdujące się wewnątrz budynków, określane są mianem instalacji,
- organ wśród środków trwałych stanowiących części sieci technicznych zewnętrznych wskazuje również na urządzenia, zaznaczając, że po nowelizacji art 3 pkt 1 P.b. urządzenia nie stanowią już elementu budynku, zupełnie pomijając to, że przepis ten odnosi się również do pojęcia budowli; zatem budowla to obiekt budowlany wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość jej użytkowania zgodnie z przeznaczeniem, bez urządzeń technicznych, dlatego środki trwałe opisane we wniosku, nawet jeżeli nie stanowią części budynku, to nie mogą stanowić części zewnętrznych sieci technicznych, ponieważ ich funkcją nie jest umożliwienie przesyłu tylko udział w procesie powstania substancji i energii transportowanej zewnętrznymi sieciami technicznymi.
5. W odpowiedzi na skargę organ interpretacyjny wniósł o jej oddalenie.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje:
Skarga jest zasadna.
Kontroli Sądu - na podstawie art. 3 § 1 i § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2018 r. poz. 1302 ze zm., dalej: "p.p.s.a.") podlegała indywidualna interpretacja przepisów prawa podatkowego z dnia 9 sierpnia 2018 r. dotycząca podatku od nieruchomości. W myśl art. 57a p.p.s.a. skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.
Na wstępie wyjaśnić należy, że Sąd, rozstrzygając sprawę, związany jest oceną prawną i wskazaniami WSA w Gliwicach zawartymi w wyroku z dnia 17 kwietnia 2018 r. (sygn. akt I SA/Gl 141/18), którym uchylono wydaną uprzednio interpretację podatkową z dnia 27 listopada 2017 r. W wyroku tym WSA wskazał: "Zdaniem Sądu, analiza zaskarżonej interpretacji uzasadnia wniosek, że organ nie był zdecydowany, do jakiej kategorii zakwalifikować przedstawione przez skarżącą środki trwałe, tj. do budowli czy urządzeń budowlanych, co oczywiście przełożyło się na treść interpretacji skupiającej się na teoretycznych rozważaniach, a nie na wykładni przepisów pod określony stan faktyczny. W ocenie Sądu, wbrew istocie interpretacji indywidualnej zawartej w art. 14b O.p. jest pozostawienie domysłom stanowiska prawnego organu, a za taką sytuację należało uznać wyjaśnienia organu, które dotyczą generalnie opodatkowania budowli/urządzeń budowlanych a nie odnoszą się do konkretnego/wskazanego we wniosku stanu faktycznego." (...) "Za w pełni zasadny uznał orzekający w sprawie skład zarzut naruszenia art. 3 pkt 9 u.p.b. w zw. z art. 1 a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l., poprzez uznanie, że wskazane przez Spółkę środki trwałe stanowią urządzenia budowlane. Z zacytowanej powyżej definicji urządzenia budowlanego określonej w art. 3 pkt 9 u.p.b. wynika, że uznanie urządzenia technicznego za urządzenie budowlane wymaga, aby:
- po pierwsze, urządzenie było związane z obiektem budowlanym;
- po drugie, zapewniało możliwość użytkowania obiektu zgodnie z przeznaczeniem.
Jako przykład takich urządzeń ustawodawca wymienił m.in. przyłącza, place postojowe, urządzenia służące oczyszczaniu i gromadzeniu ścieków czy ogrodzenia.
Należy zatem dokonując kwalifikacji poszczególnych środków trwałych wykazanych przez skarżącą wykazać, że środki te spełniają te cechy. Zdaniem Sądu, zakwalifikowanie czy to instalacji sprężonego powietrza czy stacji odgazowywania jako urządzenia budowlanego, które zapewnia możliwość użytkowania obiektu jakim jest budynek zgodnie z przeznaczeniem wykracza poza ramy w/w przepisu. W realiach badanej sprawy to nie wskazane przez skarżącą środki trwałe służą budynkowi ale budynek pełni funkcję służebną wobec zamieszczonych w nim środkach trwałych. Środki te bowiem służą określonej produkcji (gazu, ciepła) a budynki stanowią obudowę urządzeń służących tym produkcjom. Budynki te, to przykładowo stacja redukcyjno–pomiarowa gazu, ciepłownia czy kompresownia. W okolicznościach niniejszej sprawy, obok wyżej wskazanych przepisów definiujących pojęcie urządzenia budowlanego i budowli należy mieć również na uwadze wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 13 września 2011 r. P 33/09, do którego odwołał się w swoim wyroku z dnia 13 grudnia 2017 r. SK 48/15 Trybunał Konstytucyjny, wedle którego opodatkowane mogą być wyłącznie takie budowle, które wprost wskazano w Prawie budowlanym lub w załącznikach do tej ustawy." (...) "Koniecznym zatem – dla prawidłowej interpretacji – będzie rozstrzygnięcie czy i jakie elementy środków trwałych stanowią budowlę w rozumieniu ustawy o opłatach i podatkach lokalnych. Czy są np. odrębnym od budynku, w którym się znajdują, obiektem budowlanym, czy zostały wprost wskazane w przepisach u.p.b. Ocena charakteru obiektu dla potrzeb opodatkowania, dokonana na postawie art. 1a ust. 1 pkt 1 i 2 u.p.o.l., nakazuje stwierdzić, że jeżeli dany obiekt spełnia definicję budynku, jest trwale związany z gruntem i wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach, to bez względu na to, czym i w jakim stopniu jest wypełniony, stanowi budynek. Może zdarzyć się, że obok tego budynku, odrębnym przedmiotem opodatkowania będą urządzenia i instalacje, składające się na budowlę, ale wskazaną wprost jako kategorię budowli w art. 3 pkt 3 u.p.b. zgodnie z wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego z dnia 13 września 2011 r. P33/09.
Rozpoznając ponownie wniosek strony skarżącej, organ interpretacyjny dokona kwalifikacji każdego środka trwałego wskazanego we wniosku w oparciu o przedstawione powyżej zasady. Przede wszystkim zaś kwalifikując każdy ze środków trwałych do określonej kategorii wskaże na konkretny przepis prawa umożliwiający uznanie danego środka trwałego za budowlę czy urządzenie.
W tym przedmiocie – w oparciu o wyrok TK – przyjmie, że za budowle w rozumieniu u.p.o.l. można uznać:
1) jedynie budowle wymienione expressis verbis w art. 3 pkt 3 p.b., w innych przepisach tej ustawy lub w załączniku do niej, będące wraz z instalacjami i urządzeniami obiektem budowlanym, o którym mowa w art. 3 pkt 1 lit. b p.b., czyli pod warunkiem, że stanowią one całość techniczno-użytkową,
2) jedynie urządzenia techniczne scharakteryzowane w art. 3 pkt 9 u.p.b. lub w innych przepisach tej ustawy albo w załączniku do niej, co - jeżeli omawiane urządzenia nie zostały wskazane expressis verbis - wymaga wykazania, że zapewniają one możliwość użytkowania obiektu budowlanego zgodnie z jego przeznaczeniem, z wyłączeniem jednak:
(a) urządzeń budowlanych związanych z obiektami budowlanymi w postaci budowli w rozumieniu p.b., które to obiekty budowlane nie dają się zakwalifikować jako budowle w ujęciu u.p.o.l., oraz
(b) urządzeń budowlanych związanych z obiektami budowlanymi w postaci obiektów małej architektury, przy zastrzeżeniu, że urządzeniami budowlanymi w rozumieniu u.p.b. nie są instalacje."
WSA nie uznał natomiast zasadności zarzutów skargi dotyczących naruszenia prawa procesowego tj. art. 14 b § 3 i art. 14 c § 1 O.p. Art. 14 b § 3 O.p.
Zdaniem Sądu, zarzut naruszenia przepisów prawa procesowego zasługuje na uwzględnienie.
W myśl art. 14b § 3 o.p. składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego.
Zgodnie zaś z art. 14c § 1 i § 2 o.p. interpretacja indywidualna zawiera wyczerpujący opis przedstawionego we wniosku stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego oraz ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Można odstąpić od uzasadnienia prawnego, jeżeli stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe w pełnym zakresie. W razie negatywnej oceny stanowiska wnioskodawcy interpretacja indywidualna zawiera wskazanie prawidłowego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym.
Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 10 marca 2010 r. (sygn. akt II FSK 1557/08) uznał, że wnioskowy charakter postępowania o wydanie interpretacji indywidualnej uzasadnia przyjęcie, że organ wydający interpretację jest związany merytorycznie zakresem problemu prawnego, jaki zainteresowany zakreślił we wniosku. W wyroku podkreślono, że na podstawie przepisów działu II rozdziału 1a Ordynacji podatkowej organy podatkowe nie są uprawnione do ustalania i dowodowego weryfikowania stanu faktycznego dochodzonej przez wnioskodawcę interpretacji prawa podatkowego ani do udzielania jej w obszarze przepisów prawnych nieprzedstawionych w stanowisku wnioskodawcy odnośnie do podatkowej kwalifikacji danego stanu faktycznego. Jak słusznie zauważył WSA w Gliwicach w wyroku z dnia 7 listopada 2018 r. (sygn. akt I SA/Gl 469/18) wydanie interpretacji indywidualnej powinno oznaczać, że zainteresowany pozna zapatrywania organu podatkowego w zakresie rozumienia określonych przepisów prawa podatkowego na tle stanu faktycznego opisanego we wniosku, jak również to, że ów zainteresowany będzie miał realną możliwość powołania się na to stanowisko w razie ewentualnych sporów z organami podatkowymi. W interesie wnioskodawcy i w zgodzie z funkcjami interpretacji indywidualnej jest przedstawienie wyczerpującego i dokładnego opisu zaistniałych lub przyszłych zdarzeń, w sposób, który je właściwie konkretyzuje. Bez niego mogłaby bowiem zostać zrealizowana wyłącznie funkcja informacyjna i to w znacznym uproszczeniu, a nie funkcja gwarancyjna interpretacji indywidualnej. Użyte w art. 14b § 3 o.p. ustawowe określenie "wyczerpująco" należy rozumieć, jako przedstawienie danego zagadnienia wszechstronnie, dogłębnie, szczegółowo, gruntownie i dokładnie, a zatem w taki sposób, by wnioskodawca mógł zająć stanowisko w stosunku do prezentowanego stanu rzeczy, zaś organ podatkowy na tej podstawie udzielić jednoznacznej odpowiedzi, co do konkretnego zdarzenia przyszłego lub obecnego (por. wyrok WSA w Poznaniu z 23 lutego 2010 r., sygn. akt I SA/Po 1124/09). Przez użyte w tym przepisie sformułowanie "wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego" należy rozumieć taki jego opis, który zawiera wszystkie istotne elementy stanu faktycznego, niezbędne z punktu widzenia możliwości dokonania w sposób jednoznaczny jego prawnopodatkowej kwalifikacji. Chodzi zatem o podanie istotnych aspektów przyszłych czynności dokonywanych przez podatnika (analogicznie WSA w Warszawie w wyroku w sprawie III SA/Wa 1707/08). Również w literaturze podnosi się, że wyczerpująco przedstawiony (zaistniały bądź przewidywany) stan faktyczny to taki, na podstawie którego można w sposób pewny i nieuzasadniający żadnych przedmiotowych wątpliwości udzielić informacji w zakresie możliwości zastosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie (por. J. Brolik, Ogólne oraz indywidualne interpretacje przepisów prawa podatkowego, Warszawa 2013, s. 125).
Skarżąca zasadnie zarzuciła, iż organ interpretacyjny pominął istotne elementy stanu faktycznego opisanego we wniosku o wydanie interpretacji.
Mianowicie organ nie uwzględnił, że w opisie stanu faktycznego skarżąca wskazała, że spółka wytwarza ciepło grzewcze, ciepło technologiczne, produkuje sprężone powietrze, wodę zdemineralizowaną i lodową przy użyciu opisanych urządzeń i instalacji, a nie tylko przesyła te media.
Ponadto nie uwzględnił opisu technicznego środków trwałych objętych przedmiotem wniosku o wydanie interpretacji jaki znajduje się w załączniku do wniosku – opinii rzeczoznawcy R. K.. Tymczasem opinia ta zawiera zdjęcia poszczególnych środków trwałych oraz ich szczegółowy opis – gdzie są położone, z czego się składają i jakie jest ich przeznaczenie. W tym zakresie opinia, jako że została dołączona do wniosku o wydanie interpretacji, zawiera opis stanu faktycznego. W sytuacji, kiedy WSA w Gliwicach w ww. wyroku zobowiązał organ do dokonania kwalifikacji każdego środka trwałego wskazanego we wniosku do określonej kategorii i określenia przepisu prawa umożliwiającego uznanie danego środka trwałego za budowlę, czy urządzenie, wykorzystanie opisu środków trwałych znajdującego się ww. opinii było konieczne.
W opinii tej, która jest również elementem oceny prawnej skarżącej określonego we wniosku stanu faktycznego, wskazano, że przedmiotowe środki trwałe są to części instalacji, instalacje oraz urządzenia techniczne zlokalizowane wewnątrz obiektów budowalnych (budynków), zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem. Ze względu m.in. na specyfikę procesu produkcji i dystrybucji ciepła, sprężonego powietrza, wody zdemineralizowanej oraz dystrybucji gazu ziemnego instalacje i urządzenia techniczne nie mogą być zlokalizowane poza budynkiem, co oznacza, że nie mogą istnieć jako odrębne obiekty.
Sąd podziela zarzut skarżącej, że organ interpretacyjny nie odniósł się do tej oceny prawnej, a powinien, zgodnie bowiem z art. 14c § 1 i 2 o.p. uzasadnienie interpretacji powinno być na tyle wyczerpujące, aby wynikało z niego, że organ ocenił wszystkie istotne dla sprawy elementy stanu faktycznego oraz argumenty wnioskodawcy (zob. wyrok NSA z dnia z dnia 11 października 2018 r., sygn. akt II FSK 2817/16).
Natomiast stwierdzenie organu, że instalacje, urządzenia znajdujące się w budynkach opisanych we wniosku stanowią element sieci technicznych (gazowej, ciepłowniczej, sprężonego powietrza, wodociągowej), sieć techniczna to sieć składająca się wielu połączonych ze sobą instalacji i układów, a jej poszczególne elementy znajdujące się wewnątrz budynków oraz inne urządzenia usytuowane na zewnątrz tworzą jedną spójną całość, przy czym odłączenie któregokolwiek z tych elementów uniemożliwia prawidłowe ich działanie, jest oderwane od opisu stanu faktycznego i niepoparte argumentami prawnymi. Podobnie, jak stanowisko organu interpretacyjnego, że budynki pełnią przede wszystkim rolę "obudowy" (rolę służebną) wobec znajdujących się w nich części budowli (przedmiotowych środków trwałych), urządzenia te stanowią nierozerwalną część sieci technicznej: gazowej, ciepłowniczej, sprężonego powietrza, wodociągowej (wody zdemineralizowanej i wody lodowej), umożliwiając jej poprawne działanie oraz, że występuje zarówno techniczne, jak i użytkowe powiązanie pomiędzy poszczególnymi elementami danych sieci.
Należy w tym miejscu podkreślić odrębność postępowania w sprawie wydania interpretacji podatkowej od postępowania wymiarowego. Interpretacja podatkowa wiąże w zakresie przedstawionego przez skarżącą stanu faktycznego, który przecież może być zweryfikowany przez organy podatkowe w toku kontroli podatkowej, skarbowej i postępowania podatkowego, gdzie organy zobligowane są do przeprowadzenia postępowania dowodowego zgodnie z dyspozycją art. 187 w związku z art. 122 o.p. Natomiast w postępowaniu o wydanie interpretacji, organ interpretacyjny musi przyjąć do sformułowania oceny prawnej taki stan faktyczny jaki podała skarżąca; w postępowaniu tym nie może się toczyć spór o stan faktyczny. Choć przestawiony przez skarżącą stan faktyczny jest obszerny i skomplikowany, co przy braku możliwości jego weryfikacji w drodze postępowania dowodowego, utrudnia jego ocenę prawną, to jednak fakt ten nie uprawnia organu interpretacyjnego do jego modyfikacji. Z treści przepisów art. 14b-14c o.p. wynika, iż organ podatkowy nie tyle wyjaśnia podatnikowi w jaki sposób należy interpretować konkretny przepis prawa podatkowego, co raczej wskazuje w jaki sposób należy zakwalifikować prawnie konkretny opisany przez podatnika stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe (zob. wyrok NSA z dnia z dnia 11 października 2018 r., sygn. akt II FSK 2817/16).
Natomiast jeżeli organ interpretacyjny uznaje, że przedstawiony przez skarżącą stan faktyczny nie został opisany wyczerpująco, nie zawiera wszystkich elementów istotnych z punktu widzenia możliwości oceny jej stanowiska, powinien w trybie art. 169 § 1 i 2 w zw. z art. 14h o.p. zażądać od skarżącej uszczegółowienia opisu w tym zakresie w celu dokonania jego prawidłowej kwalifikacji (zob. wyrok WSA w Gliwicach z dnia 7 listopada 2018 r., sygn. akt I SA/Gl 469/18), czego w sprawie nie uczynił.
Wobec naruszenia przez organ interpretacyjny przepisów postępowania, rozpatrzenie zarzutów skarżącej dotyczących prawa materialnego byłoby w ocenie Sądu przedwczesne.
Należy podkreślić, iż obowiązkiem organu było dokonanie kwalifikacji każdego z wymienionego we wniosku o interpretację środka trwałego do określonej kategorii oraz wskazania przepisu prawa umożliwiającego uznanie danego środka trwałego za budowlę, czy urządzenie, co podniosła skarżąca w piśmie z dnia 6 sierpnia 2018 r. Sąd stwierdza, iż organ nie wykonał tego zalecenia, nałożonego nań powołanym wyżej wyrokiem WSA z dnia 17 kwietnia 2018 r., a tym samym naruszył art. 153 p.p.s.a.
Wobec powyższego, Sąd uznał, że organ interpretacyjny naruszył art. 14 c § 1 i 2 o.p. oraz art. 153 p.p.s.a. i uchylił zaskarżoną interpretację na podstawie art. 146 § 1 p.p.s.a. w związku z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i lit. c) p.p.s.a.
Wskazania dla organu w toku ponownego rozpoznania sprawy wynikają z powyższych rozważań Sądu.
O kosztach postępowania rozstrzygnięto na podstawie art. 200 i art. 205 § 2 p.p.s.a., zasądzając na rzecz strony skarżącej kwotę 697 zł, obejmującą uiszczony wpis od skargi (200 zł), koszty zastępstwa procesowego (480 zł) określone w § 14 ust. 1 pkt 1) lit. c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (t.j. Dz. U. z 2018 poz. 265) oraz opłatę skarbową od pełnomocnictwa (17 zł).