I SA/Gl 1054/16

I SA/Gl 1054/16 - Wyrok WSA w Gliwicach
Data orzeczenia
2017-01-31
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2016-08-04
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Sędziowie
Anna Tyszkiewicz-Ziętek /przewodniczący sprawozdawca/
Bożena Suleja-Klimczyk
Wojciech Organiściak
Symbol z opisem
6115 Podatki od nieruchomości
Hasła tematyczne
Podatek od nieruchomości
Sygn. powiązane
II FSK 1491/17 - Wyrok NSA z 2019-04-24
Skarżony organ
Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku
Oddalono skargę
Powołane przepisy
Dz.U. 2006 nr 121 poz 844
art. 1 a ust. 1 pkt 3
Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jednolity
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Anna Tyszkiewicz-Ziętek (spr.), Sędzia WSA Wojciech Organiściak,, Sędzia WSA Bożena Suleja-Klimczyk, Protokolant Dominika Zabielska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 31 stycznia 2017 r. sprawy ze skargi A S.A. w W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2008 r. oddala skargę.
Uzasadnienie
Zaskarżoną decyzją z dnia [...] r. nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. na podstawie art. 233 §1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613, dalej: O.p.) oraz art. 1 ustawy z dnia 12 października 1994 r. o samorządowych kolegiach odwoławczych (t.j. Dz. U. z 2015 r., poz. 1659 ze zm.) i § 1 rozporządzenia Prezesa Rady Ministrów z dnia 17 listopada 2003 r. w sprawie obszarów właściwości miejscowej samorządowych kolegiów odwoławczych (Dz.U. Nr 198, poz. 1925) utrzymało w mocy decyzję Prezydenta Miasta S. z dnia [...] r. nr [...] o odmowie stwierdzenia wobec A S.A. z siedzibą w W. (dalej: strona, Spółka) nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2008 r.
W uzasadnieniu tego rozstrzygnięcia wskazano na wstępie, że strona w piśmie z dnia 6 sierpnia 2013 r. (powinno być 20 września 2013 r. – dopisek Sądu) zwróciła się do Prezydenta Miasta S. z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty w podatku od nieruchomości za lata 2008-2012 w łącznej kwocie [...] zł, składając wraz z wnioskiem korekty deklaracji na podatek od nieruchomości za ten okres. Uzasadniając to żądanie podała, że do podstawy opodatkowania błędnie włączono grunty i budynki tworzące dworzec [...]. Budynek ten nie był w omawianym okresie zdatny do wykorzystania do prowadzenia działalności gospodarczej z uwagi na bardzo zły stan techniczny, a zatem powinien być opodatkowany stawką dla budynków pozostałych a nie dla budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Do wniosku dołączono dokument pt. "Opinia o stanie technicznym budynku" autorstwa dr inż. L. W..
Dalej organ odwoławczy podał, że organ I instancji odmówił stwierdzenia nadpłaty z tytułu podatku od nieruchomości za 2008 r., gdyż w toku postępowania ustalono, iż budynek wymagał remontu, którego podjęcie było zależne od woli Spółki i brak było obiektywnych przeszkód do jego przeprowadzenia. W tym stanie rzeczy nie stwierdzono wystąpienia "względów technicznych".
Relacjonując zarzuty i argumentację odwołania podano, iż wskazano w nim na naruszenie:
- art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych poprzez błędną interpretację pojęcia "względy techniczne’’ powodującą nieuznanie, że przedmiotowy budynek znajdował się w złym stanie technicznym;
- art. 120, art. 121, art. 122, art. 180 i art. 187 O.p. - poprzez naruszenie zasad postępowania i uznanie, że Spółka nie wykazała zasadności swojego stanowiska we wniosku o stwierdzenie nadpłaty;
- art. 210 § 1 pkt 6 oraz art. 210 § 4 O.p. poprzez błędne uzasadnienie polegające na braku wykazania, że budynek był w dobrym stanie technicznym i był zdatny do prowadzenia w nim działalności gospodarczej Spółki.
Rozwijając te zarzuty Spółka podkreśliła, że zły stan techniczny dworca stwarzający zagrożenie dla życia i zdrowia ludzi ma charakter trwały i występuje od 2008 r., kiedy to zaprzestano jego wykorzystywania. W ocenie strony organ
I instancji uchybił swoim obowiązkom procesowym w zakresie prowadzenia postępowania wyjaśniającego zmierzającego do wyjaśnienia spornych okoliczności sprawy.
W dalszych wywodach zaskarżonej decyzji organ odwoławczy podał, iż Spółka złożyła korektę deklaracji na podatek od nieruchomości za 2008 r., w której wykazała do opodatkowania grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, grunty pozostałe, budynki mieszkalne, budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, budynki pozostałe oraz budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. W uzasadnieniu korekty - wniosku o stwierdzenie nadpłaty - jako jej przyczynę podano opodatkowanie zawyżoną stawką obiektu dworca [...] o powierzchni [...] m 2.
W toku oględzin przeprowadzonych przez pracowników organu I instancji w dniu 4 lipca 2014 r. udokumentowanych stosownym protokołem i materiałem fotograficznym stwierdzono, że obiekt tworzą połączone w jedną bryłę obiekty zaklasyfikowane do kategorii budynki transportu i łączności. Wejścia do obiektu oraz otwory okienne są zabezpieczone poprzez zamurowanie bądź wstawienie płyt. Elewacja jest zniszczona, miejscowo pozbawiona tynku lub spękana. Obiekt wyposażony jest w instalację odprowadzającą wodę z dachu (rynny, rury spustowe), posiada dach bez widocznych uszkodzeń.
Z wyjaśnień udzielonych przez Wojewódzki Urząd Ochrony Zabytków w K. w znajdującym się w aktach sprawy piśmie z dnia 20 maja 2014 r. nr [...]. wynika natomiast, że sporny obiekt wpisany został do rejestru zabytków pod oznaczeniem [...]. Strona w okresie od 2008 r. do 2012 r. nie występowała o wydanie pozwoleń na dokonanie prac budowlanych. W następstwie kontroli budynku dokonanej w kwietniu 2007 r. wydano zalecenia, zgodnie z którymi właściciel miał: skontrolować stan konstrukcji dachowej, a w razie potrzeby uwzględnić ewentualne naprawy w planach prac remontowych, podjąć bezzwłocznie działania zmierzające do zagospodarowania budynku byłego dworca, wdrożyć procedury kontrolne dla fizycznej kontroli obiektu. Z wyjaśnień udzielonych przez A na potrzeby nadzoru konserwatorskiego wynikało, że obiekt został wyłączony z użytkowania, a próby pozyskania podmiotu, który zagospodarowałby pomieszczenia budynku okazały się bezskuteczne. [...] Wojewódzki Konserwator Zabytków stwierdził, że pod koniec 2012 r. dokonano kontroli dworca, z której zalecenia były w następnym czasie egzekwowane i realizowane, a wedle oceny tego organu działania te zasługiwały na uznanie jako zmierzające do zabezpieczenia obiektu w najlepszym stanie, czego wymagają przepisy ustawy o ochronie i opiece nad zabytkami.
Z kolei w przedłożonej przez Spółkę Książce obiektu budowlanego urządzonej dla obiektu: "Budynek Dworca [...]" z datą [...] r. dokonano wpisu "Estetyka oraz ogólny stan techniczny obiektu niedostateczny. Obiekt wymaga kapitalnego remontu tj. tynki kominowe, naprawa pokrycia dachowego, gzymsu, montaż nowych obróbek blacharskich". Ze wspomnianego dokumentu wynika, że 27 kwietnia 2005 r. dokonano zamurowania otworów okiennych i drzwiowych, a 17 lutego 2014 r. odebrano prace wykonane w ramach zaleceń Konserwatora Zabytków polegające na częściowej naprawie pokrycia dachowego, uzupełnieniu obróbek blacharskich, uzupełnieniu rynien i rur spustowych.
Dalej organ odwoławczy podał, że obiekt dworca [...] objęty jest obecnie planami rewitalizacyjnymi, które docelowo mają doprowadzić do stworzenia ośrodka dydaktycznego Politechniki [...], a w sąsiednim budynku powierzchni handlowo-usługowej. Spółka ogłosiła przetarg ograniczony mający za przedmiot "zmianę sposobu użytkowania funkcji obsługi podróżnych oraz Centrum Naukowo - Dydaktycznego Transportu [...], a także przebudowę, rozbudowę, nadbudowę i zmianę sposobu użytkowania budynku stanowiącego pozostałość po historycznej zabudowie w otoczeniu nieistniejącej dawnej komory celnej na funkcję usług handlu i gastronomii oraz budowę przejścia podziemnego łączącego oba budynki, parkingów naziemnych i infrastruktury towarzyszącej wraz z likwidacją kolidujących z inwestycją budynków" obejmujących wszystkie branże (co potwierdzają dołączone do akt sprawy wydruki ze stron internetowych).
Przechodząc do istoty sporu Kolegium wskazało, że koncentruje się ona wokół zasadności objęcia opodatkowaniem podatkiem od nieruchomości z zastosowaniem najwyższej stawki obiektu stanowiącego dworzec [...], w kontekście wystąpienia względów technicznych wskazanych w art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l.
Następnie, cytując art. 75 § 3 i § 4 O.p. oraz tezy uchwały NSA z dnia 27 stycznia 2014 r., sygn. akt II FPS 5/13 wyjaśniono, że w przypadku zakwestionowania prawidłowości skorygowanej deklaracji podatkowej złożonej wraz z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty, zgodnie z art. 75 § 3 Ordynacji podatkowej (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.), organ podatkowy nie ma obowiązku przed rozpatrzeniem tego wniosku wszczynać w każdej sprawie postępowania celem określenia wysokości zobowiązania podatkowego, o którym mowa w art. 21 § 3 wymienionej ustawy. W szczególności obowiązek wszczynania odrębnego postępowania wymiarowego nie zachodzi, gdy – tak jak w niniejszej sprawie - korekta deklaracji i zarazem wniosek o stwierdzenie nadpłaty dotyczy tylko części zobowiązania podatkowego względnie zmiana wysokości zobowiązania podatkowego i wskazanie nadpłaty wywodzone jest z określonych jednostkowych zdarzeń i subsumcji prawnych.
Dalej przywołano istotne dla niniejszego rozstrzygnięcia regulacje zawarte w u.p.o.l.. W tym zakresie wskazano, iż podstawę prawną (materialnoprawną) wymiaru podatku od nieruchomości stanowi przede wszystkim ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t.j. Dz.U. z 2006 r. nr 121, poz. 844 ze zm., dalej: u.p.o.l.) oraz przepisy prawa miejscowego regulujące wysokość stawek oraz zwolnienia z podatku obowiązujące w okresie objętym zaskarżoną decyzją.
Art. 2 ust. 1 tej ustawy stanowi, że opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają grunty, budynki lub ich części oraz budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. budynek to obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, który jest: (1) trwale związany z gruntem, (2) wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada (3) fundamenty i (4) dach. Obiekt budowlany, który nie posiada któregoś z wymienionych elementów nie może być uważany za budynek w rozumieniu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych.
Stosownie zaś do art. 3 ust. 1 u.p.o.l. podatnikami podatku od nieruchomości są m.in. osoby prawne, a zasadnicze stawki podatku od nieruchomości oraz ich maksymalne wysokości wymienione są w art. 5 u.p.o.l.
Najwyższa stawka podatku od budynków lub ich części obowiązuje dla budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej oraz od budynków mieszkalnych lub ich części zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej.
Zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. przez budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej uważa się budynki będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkiem budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami, a także gruntów pod jeziorami, zajętych na zbiorniki wodne retencyjne lub elektrowni wodnych, chyba że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych. Z powyższego wynika, że opodatkowaniu najwyższą stawką podlegają budynki niemieszkalne lub ich części znajdujące się w posiadaniu przedsiębiorcy, jak też budynki mieszkalne, o ile są faktycznie zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej. Wystarczy zatem, że budynek niemieszkalny lub jego część będzie znajdować się w posiadaniu przedsiębiorcy, nawet jeżeli nie jest faktycznie wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej, aby podlegał opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości z zastosowaniem najwyżej stawki. Stawka ta znajdzie zastosowanie również w odniesieniu do budynków mieszkalnych, które są zajęte (faktycznie wykorzystywane) do prowadzenia działalności gospodarczej. Piwnice - podobnie jak inne części budynku - w budynkach niemieszkalnych nie będą podlegać opodatkowaniu stawką przewidzianą dla budynków lub ich części mieszkalnych. Opodatkowanie budynku lub jego części stawką podatku przewidzianą dla budynków mieszkalnych jest możliwe, jeżeli w ewidencji gruntów i budynków budynek określony został jako mieszkalny (por. uchwała składu 7 sędziów NSA z dnia 27 lutego 2012 r., sygn. akt II FPS4/11).
Dalej organ odwoławczy wskazał, że budynek niemieszkalny lub jego część znajdujący się w posiadaniu przedsiębiorcy nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości z zastosowaniem najwyższej stawki (art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b u.p.o.l.), jeżeli nie jest nie może być wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych, o których mowa w art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l.
Okoliczności decydujące o zaistnieniu "względów technicznych" muszą mieć – jak dalej podkreślił organ odwoławczy - charakter trwały i dotyczyć przedmiotu opodatkowania, a nie innych przyczyn leżących po stronie podatnika. Ustawodawca w treści art. 1a ust. 1 pkt 3) u.p.o.l. posłużył się bowiem zwrotem "nie są i nie mogą być wykorzystywane", a zatem nie można ich kojarzyć ze stanem chwilowym, przejściowym, odwracalnym. Chodzi tu o taki stan przedmiotu opodatkowania, w którym z uwzględnieniem istniejącego stanu wiedzy i techniki nie można przewidzieć czy i kiedy przedmiot opodatkowania będzie zdatny do prowadzenia działalności gospodarczej. Względnie, jest on w stanie, w którym nie sposób przyjąć, że będzie kiedykolwiek przydatny do prowadzenia działalności gospodarczej.
Uwzględnić zatem należy potrzebę odróżnienia sytuacji, w których usunięcie przeszkody do wykorzystania przedmiotu opodatkowania dla prowadzenia działalności gospodarczej leży w gestii przedsiębiorcy od przypadków, w których niemożność wykorzystania nieruchomości wynika z przyczyn od niego niezależnych. Względy techniczne to takie, które mają związek ze stanem technicznym nieruchomości gruntowej lub obiektu budowlanego, powodujące, że dany przedmiot opodatkowania nie tylko nie jest, ale i nie może być wykorzystywany do prowadzenia działalności wykonywanej przez przedsiębiorcę.
Na poparcie powyższego Kolegium przywołało wyrok NSA z dnia 14 lutego 2012 r., sygn. akt II FSK 1490/10, w którym za niedopuszczalne uznano rozszerzenie zastosowania pojęcia "względów technicznych" poprzez objęcie nim analizy ekonomicznej celowości zabiegów zmierzających do przywrócenia gruntów czy budynków do użyteczności gospodarczej. Ocena występowania względów technicznych powinna być bowiem skupiona na ocenie technicznych możliwości przywrócenia użyteczności.
Organ odwoławczy zacytował także wyrok WSA w Gliwicach z dnia 17 czerwca 2005 r., sygn. akt I SA/Gl 760/04, w którym wyjaśniono, że względy techniczne dotyczą jedynie możliwości wykorzystywania konkretnego przedmiotu opodatkowania i są okolicznością faktyczną niezależną od woli przedsiębiorcy, wynikającą bezpośrednio ze stanu technicznego tego przedmiotu. Pojęcie to nie obejmuje swoim zakresem przyczyn technologicznych, ekonomicznych czy finansowych.
Konieczność przeprowadzenia remontu bądź adaptacji obiektów budowlanych nie oznacza zatem pozbawienia ich związku z działalnością gospodarczą. Adaptacja, remont, modernizacja gruntów i obiektów budowlanych do prowadzenia zamierzonej w przyszłości działalności gospodarczej należą do wyznaczników prowadzenia działalności. Nieodpowiedni stan techniczny wspomnianych przedmiotów opodatkowania nie dyskwalifikuje ich - w ogóle - z prowadzenia działalności gospodarczej, lecz jedynie ogranicza wysokość uzyskiwanych z nich w danym roku podatkowym dochodów. Niewykonywanie przez podatnika długotrwałych
i kosztownych prac modernizacyjnych czy remontowych nie przesądza o tym, że nabył uprawnienie do opodatkowania nieruchomości według preferencyjnej stawki
z uwagi na "względy techniczne" (por. wyrok WSA w Gdańsku z dnia 22 października 2013 r., sygn. akt I SA/Gd 998/13, wyrok WSA w Olsztynie
z dnia 20 listopada 2013 r., sygn. akt I SA/Ol 648/13).
Odnosząc powyższe do realiów niniejszej sprawy organ odwoławczy stwierdził, że sporny obiekt, który – jak podkreślono – zachował cechy budynku - został wyłączony z użytkowania jako dworzec [...] i od tego czasu dokonywano jedynie podstawowych czynności zabezpieczających go przed całkowitą dewastacją. Zły stan techniczny budynku nie miał jednak charakteru trwałego, o czym świadczy podjęcie działań rewitalizacyjnych, w wyniku których dojść ma do rozszerzenia funkcji budynku nie tylko o pierwotną dla niego obsługę podróżnych, lecz również o funkcje dydaktyczne czy usługowo-handlowe. Świadczy to o tym, że wbrew ekspertyzie autorstwa L. W. przedłożonej przez skarżącą remont obiektu nie był "niecelowy". Kompleksowy remont budynku i rewitalizacja otoczenia stały się "nagle" możliwe, gdy Spółka zawarła porozumienie, co dalszego wykorzystania obiektu z zainteresowanymi podmiotami (władze samorządowe, Politechnika [...]). Do tego czasu podejmowanie działań zmierzających do przywrócenia obiektowi pełnej użyteczności było, w ocenie Spółki, niecelowe.
Dalej, odnosząc się do zarzutu przeniesienia na stronę całości ciężaru dowodu, Kolegium stwierdziło, że to na przedsiębiorcy, powołującym się na tego rodzaju przyczyny, ciąży obowiązek wykazania, iż dany przedmiot opodatkowania nie jest i nie może ze względów technicznych być wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej (por. wyrok NSA z dnia 27 lipca 2015 r., sygn. akt II FSK 1156/15).
Jednocześnie stwierdzono, że organ I instancji nie pozostawał w sprawie bierny i we własnym zakresie podjął czynności zmierzające do wyjaśnienia sprawy – przeprowadził oględziny, uzyskał informacje z organów nadzoru budowlanego oraz konserwatorskiego, a następnie wyczerpująco przedstawił okoliczności przyjęte przezeń za podstawę orzekania w uzasadnieniu decyzji, które odpowiada wymogom z art. 210 § 4 O.p.
W skardze na powyższą decyzję, skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, reprezentujący stronę skarżącą doradca podatkowy podniósł zarzut naruszenia:
- art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. poprzez przyjęcie błędnego rozumienia pojęcia "względów technicznych", skutkujące nieuznaniem, iż budynek Dworca [...] znajdował się w złym stanie technicznym, pomimo istnienia obiektywnych przesłanek dowodowych na istnienie złego stanu technicznego i braku należytego wykazania prawidłowości przyjętego stanowiska, znajdującego się w opozycji do stanowiska przedstawionego przez Spółkę.
- art. 120 O.p. poprzez wydanie decyzji niezgodnej z przepisami prawa materialnego oraz z naruszeniem przepisów prawa materialnego;
- art. 121 §1 O.p. poprzez naruszenie zasady zaufania do organów podatkowych z uwagi na zastosowanie wykładni rozszerzającej i profiskalnej przy rozstrzyganiu w przedmiotowej sprawie,
- art. 122 O.p. w zw. z art. 180 tej ustawy poprzez niepodjęcie przez organ wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego;
- art. 210 § 1 pkt 6 oraz § 4 w zw. z art. 124 Ordynacji podatkowej poprzez brak uzasadnienia prawnego i faktycznego zaskarżonej decyzji, skutkujące naruszeniem zasady przekonywania do słuszności działania organów podatkowych.
Wobec tak sformułowanych zarzutów wniesiono o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji i zasądzenie kosztów postępowania sądowego, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych.
W uzasadnieniu skargi na wstępie opisano dotychczasowy przebieg postępowania, a dalej rozwijając zarzut naruszenia art. 1a ust. 1 pkt. 3 u.p.o.l. wskazano, że ze względu na fakt, iż budynek dworca [...] o nr inwentarzowym [...] o powierzchni użytkowej [...] m 2 był w bardzo złym stanie technicznym, Spółka nie wykorzystywała go do prowadzenia działalności gospodarczej także w 2008 r. Całkowite wykluczenie z użytkowania opisanego budynku z powodu zaistniałych względów technicznych spowodowało, że Spółka powinna wykazać go w kategorii budynków pozostałych zgodnie z dyspozycją art. 1a ust. 1 pkt. 3 u.p.o.l., a nie w kategorii budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, czego zaniechała (z przyczyn nieleżących po stronie Spółki), w związku z czym powstała nadpłata podatkowa.
Dalej autor skargi przywołał zasadnicze aspekty stanowiska organu odwoławczego, by stwierdzić, że organ ten uznał, iż "względy techniczne" nie mogą być utożsamiane ze stanem chwilowym, przejściowym, odwracalnym, stan budynku musi bowiem dawać podstawę do stwierdzenia, że obiekt nigdy nie będzie zdatny do użytkowania. Strona zgodziła się przy tym, że czynniki o charakterze ekonomicznym, technologicznym, finansowym, a także stosunek wolicjonalny podatnika do przywrócenia przedmiotu opodatkowania do stanu używalności nie stanowią zdarzeń uprawniających do uznania go za przedmiot niezdatny do użytku w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.
Wobec powyższego autor skargi (za Słownikiem Języka Polskiego PWN) wskazał, że chwila to" krótki odcinek czasu", przejściowy - "mający charakter tymczasowy", odwracalny - "dający się zmienić na poprzednio istniejący", trwały -
"istniejący przez dłuższy czas lub nieulegający szybkim zmianom".
W kontekście powyższego podniesiono, że zły stan techniczny spornego dworca nie cechuje się chwilowością, albowiem obiekt nie był użytkowany tak w 2008 r., jak i później. Stan ten nie ma też charakteru przejściowego, skoro utrzymuje się przez okres 8 lat. Nadto stan budynku nie pozwala na przywrócenie go do stanu poprzednio istniejącego, ma więc charakter nieodwracalny, niezależnie od podjęcia działań rewitalizacyjnych (których uwzględnienie wykracza poza zakres zdarzeń istotnych dla oceny wniosku o stwierdzenie nadpłaty za 2008 r., w którym to okresie stan budynku wykluczał jego użytkowanie w ramach działalności gospodarczej Spółki), zważywszy także, iż trwałości występowania względów technicznych, nie należy utożsamiać z wiecznością ich występowania (por. wyrok WSA w Kielcach z dnia 30 czerwca 2014 r., sygn. akt I SA/Ke 575/14).
Jednocześnie, podzielając poglądy judykatury, że ocenianie omawianej przesłanki w aspekcie tylko jednego, wyizolowanego od pozostałych okresu rozliczeniowego, mogłoby prowadzić do nieprawidłowych wniosków, podkreślono, że budynek został wyłączony z użytkowania protokołem z 2008 r., a podczas wizji lokalnej potwierdzonej opinią niezależnego eksperta - rzeczoznawcy budowlanego dr inż. L. W. stwierdzono uszkodzenie konstrukcji ścian, konstrukcji dachu, pokrycia dachu i obróbek blacharskich, całkowitą dewastację stolarki okiennej i drzwiowej, zniszczenie instalacji wewnętrznych. Uszkodzenia te wykluczały zatem użytkowanie budynku bez narażania życia i zdrowia ludzkiego, i to było przyczyną wyłączenia go z eksploatacji, a nie konieczność przeprowadzenia drobnych prac.
Zaistniała zatem obiektywna przesłanka uzasadniająca brak możliwości prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie eksploatacji takiego budynku, który nie nadawał się do prowadzenia działalności gospodarczej o jakimkolwiek profilu. Odwołując się do wyroku NSA z dnia 20 maja 2014 r. sygn. II FSK 1283/12 stwierdzono zatem, że jeżeli stan techniczny budynku nie pozwala na jego eksploatację przez przedsiębiorcę, ani inny podmiot (co zachodzi w niniejszej sprawie), to jednocześnie budynek ten nie jest faktycznie wykorzystywany i to ze względu na jego stan techniczny.
Na poparcie swojego stanowiska autor skargi przywołał wyrok WSA w Łodzi z dnia 20 czerwca 2013 r., sygn. akt I SA/Łd 401/13, zgodnie z którym względy techniczne, to " (...) każda obiektywna okoliczność natury technicznej w rozumieniu rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 12 kwietnia 2002 r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budynki i ich usytuowanie
(Dz. U. Nr 75, poz. 690 ze zm.), niemająca błahego charakteru, w tym również zły stan techniczny budynku, który bez gruntownego remontu nie nadaje się do użytkowania. Względów technicznych nie można utożsamiać wyłącznie z takimi wadami, które mają charakter absolutnie nieodwracalny, tj. niemożliwy do usunięcia. Zachodzą one wówczas, gdy na podstawie szczegółowej analizy zostanie stwierdzone, że nieruchomość została zdegradowana co najmniej w znacznej części, przez co utraciła swoją pierwotną funkcję i przeznaczenie, a tym samym został zerwany związek budynku z prowadzoną działalnością. Powyższe powinno być następstwem okoliczności obiektywnych, niezależnych od woli podatnika.
Zacytowano także wyrok WSA w Szczecinie z dnia z 15 listopada 2012 r., sygn. akt. I SA/Sz 530/12, w którym stwierdzono, że tylko budynek nienadający się do jakiejkolwiek działalności, zagrażający zdrowiu lub życiu ludzi nie jest związany z działalnością gospodarcza ze względów technicznych (...)".
Wobec powyższego autor skargi stwierdził, nawet gdyby przyjąć, że degradacja omawianego budynku ma charakter odwracalny, to i tak powinien być opodatkowany jako budynek pozostały.
Rozwijając zarzut naruszenia art.120 Ordynacji podatkowej podniesiono,
że organ dokonał nieprawidłowej wykładni prawa materialnego, wydał zaskarżoną decyzję z przekroczeniem przepisów prawa, a zatem jest ona pozbawiona prawidłowej podstawy prawnej. Przyjmując zaś wnioski, które nie są zgodne z obowiązującymi przepisami prawa organ naruszył art. 121 §1 Ordynacji podatkowej.
Naruszenie art. 122 w zw. z art. 180 tej ustawy polegało natomiast przede wszystkim na zignorowaniu opinii dr inż. L. W., która "jako opracowanie sporządzone przez niezależnego eksperta stanowi pierwszorzędny i równorzędny z działaniami dowodowymi Organu (których Organ de facto nie podjął) materiał poznawczy, mający znaczenie dla ustalenia statusu technicznego budynku Dworca [...]". Zaistnienie względów technicznych może zaś być wykazywane wszelkimi środkami dowodowymi.
Zaniechanie właściwej analizy stanu faktycznego i elementów materiału dowodowego skutkuje istotnymi brakami w uzasadnieniu faktycznym. Z kolei "brak powiązania powołanych przepisów z okolicznościami danej sprawy
i uargumentowania ich właściwości w analizowanym stanie faktycznym, prowadzi do stwierdzenia, że decyzji brak jest w ogóle uzasadnienia prawnego". Uchybienia te dowodzą naruszenia art. 210 §1 pkt 6, § 4 oraz art. 124 Ordynacji podatkowej.
W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy podtrzymał w całości dotychczasowe stanowisko i wniósł o oddalenie skargi.
Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje.
Skarga okazała się nieuzasadniona.
Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz. U. z 2014 r., poz. 1647) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Stwierdzenie zatem, iż zaskarżona decyzja lub postanowienie zostały wydane z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, innym naruszeniem przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy obliguje Sąd do uchylenia zaskarżonego orzeczenia - art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2016 r., poz. 718 ze zm. – dalej także: p.p.s.a.). W myśl art. 134 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.
Dokonując kontroli zaskarżonego rozstrzygnięcia – w granicach i według kryteriów określonych cytowanymi wyżej przepisami - Sąd stwierdził, iż rozstrzygnięcie to nie narusza prawa.
Poddanym kontroli Sądu w niniejszej sprawie rozstrzygnięciem z dnia [...] r. organ odwoławczy utrzymał w mocy decyzję organu I instancji z dnia [...] r. o odmowie stwierdzenia wobec skarżącej spółki akcyjnej nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2008 r.
Istota sporu w niniejszej sprawie koncentruje się wyłącznie wokół prawnopodatkowej kwalifikacji budynku dworca [...], który skarżąca Spółka w korekcie deklaracji na podatek od nieruchomości za 2008 r. zakwalifikowała do budynków pozostałych, domagając się w złożonym jednocześnie wniosku z dnia 20 września 2013 r. stwierdzenia nadpłaty wynikającej z ówczesnego opodatkowania go według stawki dotyczącej budynków związanych z działalnością gospodarczą. W uzasadnieniu tego żądania skarżąca wskazała, że budynek ten nie był w omawianym okresie zdatny do wykorzystania do prowadzenia działalności gospodarczej z uwagi na bardzo zły stan techniczny, a na poparcie tego twierdzenia przedłożyła "Opinię o stanie technicznym budynku" sporządzoną przez rzeczoznawcę budowlanego w specjalności konstrukcyjno-budowlanej.
Skarżąca stanęła na stanowisku, że budynek, który został przed ośmiu laty wyłączony z eksploatacji z uwagi na bardzo zły stan techniczny stanowiący zagrożenie dla życia i zdrowia ludzi nie może być i nie jest wykorzystywany do jakiejkolwiek działalności gospodarczej ze względów technicznych, o których mowa w art. 1 a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., w związku z czym należy go zakwalifikować do budynków pozostałych.
Odnosząc się do tego stanowiska przypomnieć należy na wstępie, że postępowanie w niniejszej sprawie zainicjowane zostało wnioskiem strony skarżącej o stwierdzenie nadpłaty.
Z dniem 1 stycznia 2016 r. do art. 75 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (j.t. Dz. U. z 2015 r. poz. 613 ze zm.) dodany został § 4a, który to przepis ma zastosowanie dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy. Zgodnie z treścią tego przepisu, w decyzji stwierdzającej nadpłatę organ podatkowy określa wysokość zobowiązania podatkowego w prawidłowej wysokości w takim zakresie, w jakim powstanie nadpłaty jest związane ze zmianą wysokości zobowiązania podatkowego. W zakresie, w jakim wniosek jest niezasadny, organ odmawia stwierdzenia nadpłaty. Przepis ten ogranicza zakres przedmiotowy prowadzonego postępowania o stwierdzenie nadpłaty. Jak zostało podane w uzasadnieniu do projektu ustawy, wprowadzenie tego przepisu będzie oznaczać, że zakres postępowania w sprawie stwierdzenia nadpłaty będzie ograniczony treścią wniosku podatnika i zakresem dokonanej korekty. W ramach tego postępowania organ podatkowy analizuje wyłącznie stan faktyczny określony przez podatnika.
Postępowanie zmierzające do określenia prawidłowej wysokości zobowiązania podatkowego w decyzji stwierdzającej nadpłatę ma zakres ograniczony do zakresu żądania podatnika. Celem postępowania w sprawie stwierdzenia nadpłaty jest wyjaśnienie wyłącznie kwestii nadpłaty żądanej przez podatnika (por. wyrok WSA w Krakowie z dnia 12 maja 2016 r., sygn. akt I SA/Kr 383/16, LEX nr 2056285, przywoływane wyroki sądów administracyjnych dostępne także na stronie: www.orzeczenia.nsa.gov.pl).
Skarżąca domagając się stwierdzenia nadpłaty w podatku do nieruchomości wskazywała na zaistnienie "względów technicznych" wskazanych w art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l, zgodnie z którym grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej to grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkiem budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami, a także gruntów, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. b, chyba że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych. Owe względy techniczne nie są zdefiniowane przez ustawodawcę, w związku z czym jest ono szczególnie często definiowane w piśmiennictwie i judykaturze, w których wypracowano szereg utrwalonych poglądów w tej materii.
Nie ulega wątpliwości, że badanie zaistnienia względów technicznych odnieść należy do stanu przedmiotu opodatkowania istniejącego w tym roku podatkowym, którego dotyczy wniosek o stwierdzenie nadpłaty, a więc w niniejszej sprawie – 2008 r. Strona, odpowiadając na wezwanie organu I instancji przedłożyła książkę obiektu budowlanego i kserokopię fragmentarycznej dokumentacji fotograficznej ogólnego widoku budynku datowanej na 31 maja 2010 r., a w piśmie z dnia 23 kwietnia 2014 r. oświadczyła, że nie posiada innej dokumentacji, w tym dokumentacji fotograficznej przedmiotowego budynku za każdy rok oddzielnie. We wspomnianej książce obiektu budowlanego, w ramach protokołów kontroli okresowych stanu technicznej sprawności obiektu, pod datą 22 kwietnia 2008 r wpisano, iż: "Estetyka i oraz ogólny stan techniczny obiektu jest niedostateczny, obiekt wymaga remontu kapitalnego. W dniu 10 października 2008 r. wpisano, że "Estetyka oraz ogólny stan techniczny jest niedostateczny. Obiekt wymaga kapitalnego remontu, tj. tynki kominowe, naprawa pokrycia dachowego, gzymsu, montażu nowych obróbek blacharskich". Z kolei we wpisie z dnia 29 kwietnia 2009 r. stwierdzono, że "Estetyka oraz ogólny stan techniczny obiektu niedostateczny. Wymagany kapitalny remont". Okoliczności te zostały także potwierdzone w znajdującym się w aktach sprawy piśmie [...] Wojewódzkiego Konserwatora Zabytków w K. z dnia 20 maja 2014 r., w którym podano m.in., że w zaleceniach pokontrolnych z kontroli z dnia 12 kwietnia 2007 r. nakazano skontrolować stan konstrukcji dachowej i pokrycia dachowego budynku, a w przypadku stwierdzenia wad i usterek uwzględnić zakresy niezbędnych prac naprawczych i konserwacyjnych w planach remontowych odnoszących się do możliwie najbliższych terminów. Do planu remontów winny zostać włączone zakresy obejmujące naprawy bądź wymiany rynien i rur spustowych oraz obróbek blacharskich".
W kontekście powyższych okoliczności podkreślić należy, że – jak stwierdził m.in. NSA w wyroku z dnia 8 września 2016 r., sygn. akt II FSK 2085/14, LEX nr 2118983 - "określenie "nie mogą być wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych" (art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l.) należy rozumieć - w odniesieniu do budynków - jako sytuację, w której istniejąca w roku podatkowym zabudowa jest w takim stanie technicznym, że nie może być wykorzystywana (nie nadaje się) do prowadzenia działalności gospodarczej nawet po realizacji prac remontowych (odtworzeniowych) oraz adaptacyjnych, których efektem nie jest powstanie nowego budynku". W orzeczeniu tym wskazano także, iż ustawodawca nie wyjaśnił pojęcia "względów technicznych", a także nie dokonał odesłania do przepisów prawa budowlanego, dlatego też nie będą miały w sprawie bezpośredniego zastosowania postanowienia § 3 pkt 7 i § 49 rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 12 kwietnia 2002 r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budynki i ich usytuowanie (Dz. U. Nr 75, poz. 690 z późn. zm.).
Podkreślenia wymaga, że zakres koniecznych do podjęcia czynności wynikający z opisanych powyżej dokumentów jednoznacznie wskazuje na odwracalny charakter uszkodzeń budynku. W okresie, który należy brać pod uwagę w niniejszej sprawie, tj, w 2008 r. nie można mu było zatem przypisać cech trwałego uszkodzenia uniemożliwiającego wykorzystanie tego obiektu w przyszłości. Przyczyna jego niewykorzystywania w prowadzonej przez stronę działalności gospodarczej leżała zatem pod stronie skarżącej, a "względy techniczne nie mogą być utożsamiane z przeszkodami o charakterze przejściowym, wynikającymi z woli podatnika i podejmowanych przez niego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej decyzji o remontach, przekształceniach, adaptacjach, czy też zmianie przeznaczenia". (por. wyrok NSA z dnia 20 stycznia 2016 r., sygn. akt II FSK 3186/13, LEX nr 2033597). Wskazać w tym miejscu warto, że długotrwałe nieprzystępowanie do prac remontowych, skutkujące dalszym pogorszeniem stanu budynku, w związku z którym skarżąca wskazywała na utrwalony, ośmioletni, a nie przejściowy zły stan techniczny budynku nie może być skutecznie podnoszone w niniejszej sprawie. Jak już była mowa, charakter przeszkody w wykorzystywaniu nieruchomości nie może być determinowany wolą (działaniem lub zaniechaniem) podatnika, lecz okolicznościami zewnętrznymi i fizykalnymi, odnoszącymi się do substancji przedmiotu opodatkowania (por.m.in. wyrok NSA z dnia 19 lipca 2016 r., sygn. akt II FSK 1714/14, LEX nr 2118163). Niezasadnie również wskazano w skardze, że stan budynku nie pozwala na przywrócenie go do stanu poprzednio istniejącego, a więc ma charakter nieodwracalny. Abstrahując od wymogów dotyczących zasad restaurowania budynków wpisanych do rejestru zabytków, a także podjętych w rzeczywistości działań rewitalizacyjnych tego obiektu wskazać należy, że względy techniczne należy odnosić do wszelkich rodzajów działalności gospodarczej, co wynika z literalnej treści art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., który formułując definicję legalną ab initio odnosi się w definiendum ogólnie do działalności gospodarczej poprzez zwrot: "grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej". Następnie w przepisie tym po użyciu łącznika definicyjnego w postaci myślnika "-", w definiensie podano znaczenie definiowanego wyrażenia nawiązując w końcowym fragmencie do wyrażenia definiowanego poprzez zaimek wskazujący "tej". Zaimek ten odnosi się zatem do działalności gospodarczej jako formy aktywności każdego podmiotu wymienionego w art. 3 ust. 1 u.p.o.l., a nie do konkretnego zakresu działalności gospodarczej prowadzonej przez określonego podatnika (por.m.in. cytowany już wyrok NSA, sygn. akt II FSK 1714/14, LEX nr 2118163).
Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że wniosek skarżącej
o stwierdzenie nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2008 r. nie zasługiwał na uwzględnienie. W prawidłowo przeprowadzonym postępowaniu, w którym, wbrew zarzutom skargi, nie naruszono art. 120, art. 121 § 1, art. 122 w zw. z art. 180 Ordynacji podatkowej, zasadnie ustalono, że przedmiotowy budynek należało w 2008 r. opodatkować według stawki dotyczącej budynku związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Ten budynek niemieszkalny znajdował się bowiem w posiadaniu skarżącej, która jest przedsiębiorcą, a względy techniczne, ze względu na które nie mógłby być on wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej - jak wykazano powyżej – nie zaistniały.
Jak bowiem wynika z treści art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., o tym, czy nieruchomość podlega opodatkowaniu stawkami podatkowymi w podwyższonej wysokości decyduje sam fakt posiadania jej przez podmiot legitymujący się statusem przedsiębiorcy, wpisany do rejestru przedsiębiorców, a nie sposób, w jaki faktycznie jest ona wykorzystywana. Majątkowy charakter podatku od nieruchomości wyraża się w tym, że ustawodawca, opodatkowując określone stany faktyczne, koncentruje się na samej własności lub posiadaniu określonych przedmiotów opodatkowania. W swej konstrukcji podatek ten nie nawiązuje do efektów ekonomicznych, co oznacza, że z punktu widzenia podatkowoprawnego stanu faktycznego (podstawy opodatkowania i stawki podatkowej) nie jest ważna okoliczność, jak intensywnie wykorzystywany jest przedmiot opodatkowania oraz jakie (i czy w ogóle) przynosi to efekty finansowe. Dla celów podatku od nieruchomości nie ma zatem znaczenia, czy nieruchomość jest faktycznie w danym okresie wykorzystywana do celów prowadzenia działalności gospodarczej (por. wyrok WSA w Rzeszowie z dnia 19 listopada 2013 r., sygn. akt I SA/Rz 946/13, LEX nr 1401139).
Wbrew zarzutom skarżącej organy nie tyle "zignorowały" (jak to ujęto w skardze) załączoną do wniosku o stwierdzenie nadpłaty opinię sporządzoną przez rzeczoznawcę budowlanego, co zasadnie uznały, że odzwierciedla stan nieruchomości z czerwca 2013 r. (co zresztą wprost w niej stwierdzono) i, podobnie jak oględziny przeprowadzone w dniu 4 lipca 2014 r. z udziałem przedstawicieli organu podatkowego oraz skarżącej, nie może dokumentować stanu technicznego budynku w okresie, którego dotyczy wniosek o stwierdzenie nadpłaty. Dokumenty te potwierdzają natomiast, że w dacie ich sporządzenia obiekt zachowywał nadal cechy budynku, a więc był trwale związanym z gruntem obiektem budowlanym w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, wydzielonym z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych, posiadającym fundamenty i dach (art. 1 a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l.). Rzeczoznawca budowlany stwierdził we wspomnianej opinii, że remont przedmiotowego obiektu z ewentualną zmianą jego przeznaczenia jest niecelowy, co organ odwoławczy zasadnie powiązał z względami ekonomicznymi, wskazując, że pozyskanie źródeł finansowania umożliwiło stronie podjęcie działań zmierzających do rewitalizacji obiektu i poszerzenia jego funkcji. Tymczasem, jak już wielokrotnie podkreślano w powyższych wywodach, powołanie się na względy techniczne jest możliwe wyłącznie wtedy, "gdy tylko one, a nie względy ekonomiczne lub prawne, stanowią o nieużyteczności gospodarczej gruntu, budynku lub budowli" (por. wyrok NSA z dnia 14 lutego 2012 r., sygn. akt II FSK 1490/10, LEX nr 1125426).
W ocenie Sądu zaskarżona decyzja spełnia wymogi wynikające z art. 210 §1 pkt 6, § 4 oraz art. 124 Ordynacji podatkowej, a zarzucając naruszenie tych przepisów skarżąca próbuje zakwestionować stanowisko organów podatkowych, które zasadnie odmówiły uwzględnienia wniosku o stwierdzenie nadpłaty.
Mając na uwadze powyższe Sąd stwierdził, że zaskarżona decyzja odpowiada prawu i na podstawie art. 151 P.p.s.a oddalił skargę, której zarzuty okazały się bezpodstawne.