I SA/Gl 1007/24

I SA/Gl 1007/24 - Wyrok WSA w Gliwicach
Data orzeczenia
2025-03-12
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2024-08-14
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Sędziowie
Anna Rotter /sprawozdawca/
Dorota Kozłowska
Piotr Pyszny /przewodniczący/
Symbol z opisem
6114 Podatek od spadków i darowizn
Hasła tematyczne
Podatek od spadków i darowizn
Skarżony organ
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku
Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy
Dz.U. 2024 poz 1837
art. 4a ust. 2
Ustawa z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (t. j.)
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Piotr Pyszny, Sędzia WSA Dorota Kozłowska, Sędzia WSA Anna Rotter (spr.), Protokolant Ewelina Cyroń, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 12 marca 2025 r. sprawy ze skargi J. K. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach z dnia 12 czerwca 2024 r. nr 2401-IOD-2.4104.12.2024 UNP: 2401-24-150355 w przedmiocie podatku od spadków i darowizn 1) uchyla zaskarżoną decyzję, 2) zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach na rzecz strony skarżącej kwotę 305,44 (trzysta pięć złotych i czterdzieści cztery grosze) tytułem zwrotu kosztów postępowania.
Uzasadnienie
Zaskarżoną decyzją z dnia 12 czerwca 2024r. nr 2401-IOD-2.4104.12.2024 UNP: 2401-24-150355 Dyrektor Izby Administracji Skarbowej (dalej: DIAS, organ odwoławczy) utrzymał w mocy decyzję Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w C. (dalej: organ pierwszej instancji) z dnia 6 grudnia 2023r. nr [...] [...] ustalającą J. K. (dalej: skarżąca, podatniczka) wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od spadków i darowizn w wysokości 7 636,00 zł. z tytułu nabycia jednostek uczestnictwa na podstawie dyspozycji uczestnika funduszu inwestycyjnego otwartego albo specjalistycznego funduszu inwestycyjnego otwartego na wypadek jego śmierci, ustanowionej na rzecz podatniczki przez E. K., zmarłą 1 grudnia 2022r.
Powyższa decyzja wydana została na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2025r., poz. 111, dalej: o.p.) oraz na podstawie przepisów ustawy z dnia 28 lipca 1983r. o podatku od spadków i darowizn (t.j. Dz. U. z 2024r., poz. 1837, dalej: u.p.s.d.).
Stan sprawy.
W dniu 14 lipca 2023 r. do [...] Urzędu Skarbowego w C. wpłynęło pismo, w treści którego skarżąca wskazała na nabycie jednostek uczestnictwa na podstawie dyspozycji uczestnika funduszu inwestycyjnego otwartego albo specjalistycznego funduszu inwestycyjnego otwartego na wypadek jego śmierci, tj. na podstawie dyspozycji ustanowionej na rzecz podatniczki przez matkę E. K., zmarłą 1 grudnia 2022r. Według skarżącej w dniu kiedy powzięła informację o ustanowionej na jej rzecz dyspozycji dnia 19 kwietnia 2023 r. i tego dnia podpisała zlecenie odkupienia jednostek uczestnictwa.
W następstwie uprzedniego wezwania przez organ pierwszej instancji skarżąca złożyła zeznanie podatkowe o nabyciu rzeczy lub praw majątkowych SD-3 (data nadania w urzędzie pocztowym 7 września 2023r., data doręczenia organowi 8 września 2023 r.). W zeznaniu tym, jako przedmiot nabycia po zmarłej, podatniczka wykazała jednostki uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym otwartym albo specjalistycznym funduszu inwestycyjnym otwartym, na podstawie dyspozycji uczestnika funduszu inwestycyjnego otwartego albo specjalistycznego funduszu inwestycyjnego otwartego na wypadek jego śmierci, tj. na podstawie dyspozycji ustanowionej przez matkę E. K., zmarłą 1 grudnia 2022 r., o wartości 129.060,00 zł. Do zeznania załączona została kopia - złożonego S S.A. - zlecenia odkupienia jednostek uczestnictwa z tytułu zapisu na wypadek śmierci uczestnika E. K. z 19 kwietnia 2023 r. Złożenie powyższego zeznania spowodowało wszczęcie postępowania podatkowego, w toku którego podatniczka przedłożyła kopię pisma nadanego przez P Sp. z o.o., działającej w imieniu dystrybutora – S1 S.A., datowanego na 13 listopada 2023r.
Następnie Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w C. decyzją z 6 grudnia 2023 r. ustalił wysokość zobowiązania w podatku od spadków i darowizn w kwocie 7.636,00 zł z tytułu nabycia przez skarżącą jednostek uczestnictwa na podstawie dyspozycji uczestnika funduszu inwestycyjnego otwartego albo specjalistycznego funduszu inwestycyjnego otwartego na wypadek jego śmierci. Do podstawy opodatkowania przyjęto wartość nabytych praw majątkowych w wysokości określonej przez skarżącą na kwotę 129.060,00 zł. Po odliczeniu kwoty wolnej od podatku w wysokości 10.434 zł - w związku z zaliczeniem podatniczki do I grupy podatkowej w rozumieniu art. 14 ust. 3 pkt 1 u.p.s.d., nadwyżka podlegająca opodatkowaniu odpowiadała kwocie 118.626,00 zł. Podatek obliczony od tej nadwyżki - według skali określonej w art. 15 ust. 1 pkt 1 w/w ustawy, zmienionej zapisem w § 2 rozporządzenia Ministra Finansów z 10 października 2022 r. w sprawie ustalenia kwot wartości rzeczy i praw majątkowych zwolnionych od podatku od spadków i darowizn i niepodlegających opodatkowaniu tym podatkiem oraz skal podatkowych, według których oblicza się ten podatek (Dz. U. z 2022 r., poz. 2084) - wyniósł 7.636,00 zł.
Skarżąca złożyła odwołanie od powyższej decyzji organu pierwszej instancji.
Podatniczka zarzuciła organowi naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. art. 4a ust. 1 pkt i pkt 2 oraz ust. 2 u.p.s.d. poprzez błędną ich wykładnię i ich niezastosowanie, skutkujące bezpodstawnym pozbawieniem zwolnienia od podatku, pomimo spełnienia zakreślonych tymi przepisami przesłanek i w konsekwencji błędne ustalenie zobowiązania w podatku od spadków i darowizn w obliczonej wysokości.
Zdaniem podatniczki organ dokonał całkowicie błędne ustalenia. Według podatniczki zgłosiła ona organowi pierwszej instancji fakt nabycia przedmiotowych środków finansowych z tytułu dyspozycji na wypadek śmierci, choć ich rodzaj i wartość nie były jeszcze ustalone, przy czym termin określony w art. 4a ust. 2 u.p.s.d. jeszcze nie upłynął, a podatniczka uprawdopodobniła fakt i przyczynę późniejszego powzięcia informacji o istnieniu ustanowionego na jej rzecz zapisu na wypadek śmierci.
Według skarżącej w chwili składania zarówno formularza SD-Z2, jak i zeznania SD-3 nie była jeszcze (i nie jest do chwili obecnej) ostatecznie ustalona masa spadkowa po zmarłej E. K., jak i też rodzaj i wartość jednostek uczestnictwa w funduszach inwestycyjnych, które miałyby być objęte zapisem na wypadek śmierci oraz tych, które miałyby wejść do masy spadkowej.
Decyzją z dnia 12 czerwca 2024r. DIAS utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji z dnia 6 grudnia 2023r. w przedmiocie podatku od spadków i darowizn.
Organ odwoławczy zwrócił uwagę na pismo P Sp. z o.o., działającej w imieniu dystrybutora – S1 S.A. z dnia 13 listopada 2023 z którego wynikało, iż na rzecz skarżącej zostały zrealizowane zlecenia odkupienia jednostek uczestnictwa we wskazanych funduszach inwestycyjnych, w związku z realizacją ustanowionego zapisu na wypadek śmierci uczestnika – E. K., zmarłej 1 grudnia 2022 r. Z tego tytułu wypłacona została podatniczce łączna kwota 137.157,80 zł, według wyceny przedmiotowych jednostek uczestnictwa z 27 kwietnia 2023 r.
W powyższym piśmie wskazano, iż w dniu śmierci uczestnika – E. K., tj. 1 grudnia 2022 r. wartość wskazanych jednostek uczestnictwa odpowiadała:
- [...] - liczba JU: 3.542,482084 o wartości 110.808,84 zł
- [...] - liczba JU: 543,508914 o wartości 18.251,03 zł.
Podniesiono następnie, iż obowiązek podatkowy w zakresie podatku od spadków i darowizn, w związku z nabyciem jednostek uczestnictwa określonych w art. 1 ust. 2 u.p.s.d. - stosownie do zapisu w art. 6 ust. 1 pkt 3a tej ustawy - powstaje z chwilą śmierci uczestnika funduszu inwestycyjnego.
Zgodnie z art. 8 ust. 1 u.p.s.d. wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych przyjmuje się w wysokości określonej przez nabywcę, jeżeli odpowiada ona wartości rynkowej tych rzeczy i praw, a wartość praw do wkładów oszczędnościowych - w wysokości tych wkładów. W myśl zapisu w ust. 1a tego artykułu, wartość jednostek uczestnictwa przyjmuje się w wysokości ustalonej przez fundusz inwestycyjny zgodnie z przepisami ww. ustawy z dnia 27 maja 2004 r. o funduszach inwestycyjnych i zarządzaniu alternatywnymi funduszami inwestycyjnymi (t.j. Dz. U. z 2024r., poz. 1034 ze zm., dalej: u.f.i.).
Według DIAS treść powyższego pisma z dnia 13 listopada 2023 r. nie wskazuje, aby istniały jakiekolwiek wątpliwości w zakresie uczynionego przez E. K. na rzecz skarżącej zapisu na wypadek jej śmierci, jak i odnośnie przysługującej jej z tego tytułu wypłaty przez Fundusz (do wartości określonego ww. regulacją limitu). W przekonaniu w piśmie tym zostały określone w sposób jednoznaczny - ilości oraz wartości objętych dyspozycją jednostek uczestnictwa we wskazanych funduszach inwestycyjnych, ustalone przez ten Fundusz według ich stanu na dzień śmierci uczestnika – E. K.
Zwrócono uwagę na treść art. 4a ust. 2 u.p.s.d. zgodnie z którym w przypadku, gdy nabywca dowiedział się o nabyciu własności rzeczy lub praw majątkowych po upływie wynikającego z ust. 1 pkt 1 terminu do zgłoszenia nabycia, zwolnienie stosuje się, gdy nabywca zgłosi te rzeczy lub prawa majątkowe naczelnikowi urzędu skarbowego nie później niż w terminie 6 miesięcy od dnia, w którym dowiedział się o ich nabyciu oraz uprawdopodobni fakt późniejszego powzięcia wiadomości o ich nabyciu.
Organ odwoławczy podniósł, iż podatniczka złożyła organowi pierwszej instancji zgłoszenie o nabyciu własności rzeczy lub praw majątkowych SD-Z2, w którym wykazała, jako przedmiot nabycia po zmarłej matce, środki pieniężne w kwocie 137.157,80 zł. Wykazana przez skarżącą wartość, jak potwierdza to zgromadzony materiał dowodowy, stanowiła kwotę, jaką S1 S.A. wypłaciła podatniczce tytułem zrealizowania złożonego przez podatniczkę zlecenia odkupienia jednostek uczestnictwa z tytułu uczynionego na jej rzecz zapisu na wypadek śmierci, według ich wyceny z 27 kwietnia 2023 r.
W decyzji DIAS podkreślono, iż powyższe zgłoszenie złożone zostało po upływie zakreślonego w art. 4a ust. 1 pkt 1 u.p.s.d. terminie i nie mogło wywołać skutków w sferze materialnoprawnej, tzn. nie mogło skutkować zwolnieniem od podatku. Z treści powołanego art. 4a ust. 1 pkt 1 u.p.s.d. jednoznacznie wynika, że jedynym kryterium wyznaczającym początek biegu sześciomiesięcznego terminu do zgłoszenia nabycia właściwemu organowi jest data powstania obowiązku podatkowego powstałego, w przedmiotowej sprawie - na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 3a w/w ustawy, tj. z chwilą śmierci E. K. w dniu 1 grudnia 2022 r.
W rezultacie organ odwoławczy przyjął, iż dniem wyznaczającym początek biegu sześciomiesięcznego terminu do zgłoszenia nabycia, dla skorzystania ze zwolnienia określonego w art. 4a u.p.s.d. jest dzień 1 grudnia 2022 r. Tym samym termin do zgłoszenia tego nabycia Naczelnikowi [...] Urzędu Skarbowego w C. upłynął z dniem 1 czerwca 2023 r. DIAS wskazał, iż złożone dnia 14 lipca 2023 r. zgłoszenie o nabyciu własności rzeczy lub praw majątkowych SD-Z2, dokonane zostało po upływie wskazanego terminu. Organ podniósł, że w sprawie nie wystąpiła sytuacja określona w art. 4a ust. 2 u.p.s.d., skutkująca całkowitym zwolnieniem od podatku.
Jak wyjaśniono, w literaturze oraz orzecznictwie sądów administracyjnych akcentowane jest, że w art. 4a ust. 2 u.p.s.d. chodzi o sytuacje, w których nabywca dowiedział się o nabyciu własności rzeczy lub praw majątkowych po upływie terminów, o których mowa w ust. 1 pkt 1 lub ust. 1a. Tylko w takich przypadkach bieg sześciomiesięcznego terminu na dokonanie zgłoszenia biegnie od początku. Na poparcie swojego stanowisko organ wskazał na treść wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 6 kwietnia 2022 r, sygn. akt III FSK 444/21,
W rozpatrywanej sprawie w ocenie DIAS, skarżąca wskazała w treści odwołania, iż wiedzę o nabyciu jednostek uczestnictwa w funduszach inwestycyjnych, tj. o uczynionym na jej rzecz zapisie na wypadek śmierci uzyskała w dniu 19 kwietnia 2023r. Zdaniem organu tego dnia skarżąca podpisała zlecenie odkupienia jednostek uczestnictwa, którego kopia została następnie załączona do złożonego 14 lipca 2023 r. zgłoszenia o nabyciu własności rzeczy lub praw majątkowych SD-Z2, jako dokument potwierdzający nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych po zmarłej matce.
Skoro wiedzę o uczynionym zapisie podatniczka powzięła w dniu 19 kwietnia 2023 r., a zatem w okresie kiedy biegł jeszcze pierwotny termin zgłoszenia nabycia na podstawie art. 4a ust. 1 pkt 1 u.p.s.d., to w ocenie organu odwoławczego brak było podstaw prawnych do zastosowania w sprawie art. 4a ust. 2 u.p.s.d. i uznania, że zgłoszenie tego nabycia na formularzu SD-Z2 - w dniu 14 lipca 2023 r. - nastąpiło z zachowaniem określonego tą regulacją terminu.
W przekonaniu DIAS treść art. 4a ust. 2 u.p.s.d. wskazuje, że określona w nim sytuacja prawna nie obejmuje przypadków, gdy nabywca nie posiadał pełnej wiedzy (konkretnej) w zakresie stanu, rodzaju, w tym wartości nabytych jednostek uczestnictwa. Przepis ten odnosi się do sytuacji, gdy nabywca nie wiedział o nabyciu własności rzeczy lub praw majątkowych po zmarłym i wiedzę o ich istnieniu posiadł po upływie terminu na zgłoszenie, wynikającego z ust. 1 pkt 1.
Jak zaznaczono, brak pewności co do wartości nabytych jednostek uczestnictwa (ustalonej według kryteriów określonych stosownymi przepisami prawa) nie wpływa na obowiązek zgłoszenia ich nabycia we właściwym terminie, dla skorzystania ze zwolnienia od podatku.
Jeżeli w terminie sześciu miesięcy od dnia śmierci E. K. podatniczka powzięła wiedzę o nabyciu jednostek uczestnictwa w funduszach na podstawie jej dyspozycji, lecz nie posiadała pełnej (konkretnej) informacji co wartości tych jednostek, to w celu skorzystania ze zwolnienia na podstawie art. 4a u.p.s.d., skarżąca powinna była złożyć zgłoszenie o ich nabyciu - w terminie określonym w ust. 1 pkt 1 u.p.s.d., a po uzyskaniu zaświadczenia S1 S.A. o ich wartości, ustalonej według stanu w dniu nabycia, zgodnie z przepisami u.f.i. dokonać korekty uprzednio złożonego zgłoszenia w zakresie podanej wartości. Końcowo DIAS uznał, iż brak było podstaw do uwzględnienia odwołania skarżącej.
Podatniczka złożyła na powyższą decyzję DIAS osobistą skargę do tut. Sądu. Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz o zasądzenie kosztów postępowania.
W skardze zarzucono organowi naruszenie art. 4a ust. 2 u.p.s.d., polegające na błędnej wykładni tego przepisu poprzez nieuzasadnione przyjęcie, iż przesłanka dowiedzenia się przez nabywcę o nabyciu własności rzeczy lub praw majątkowych nie dotyczy wiedzy nabywcy o wartości nabytej własności rzeczy lub prawa majątkowych oraz w konsekwencji nieuprawnione przyjęcie, iż pomimo nie posiadania wiedzy o szczegółowej wartości nabytej własności rzeczy lub prawa majątkowych nabywca ma obowiązek zgłoszenia takiego nabycia w terminie 6 miesięcy od dnia powstania obowiązku podatkowego.
Zarzucono ponadto naruszenie art. 187 § 1 oraz art. 191 o.p., polegające na całkowicie dowolnej ocenie zgromadzonego materiału dowodowego, a w szczególności w postaci:
- podpisanego przez skarżącą dokumentu zlecenia odkupu jednostek uczestnictwa z dnia 19.04.2023r.,
- zawiadomienia S1 z dnia 16.05.2023r. (przesłanego także do wiadomości organu podatkowego),
- pisma S1 z dnia 7.06.2023r. (przesłanego także do wiadomości organu podatkowego),
- zawiadomienia S1 z dnia 7.06.2023r. (przesłanego także do wiadomości organu podatkowego),
- wezwania z dnia 26.10.2023 r. przesłanego przez organ I instancji do skarżącej,
- odpowiedzi skarżącej wraz z załącznikiem w postaci wyjaśnień S1 z dnia 13.11.2023 r.
Według skarżącej w dniu 1 czerwca 2023r. nie dysponowała jeszcze wiedzą o tym, że nabyła z tytułu zapisu jednostki funduszu inwestycyjnego otwartego albo specjalistycznego funduszu inwestycyjnego otwartego, ani też o tym, jaka jest wartość tych praw majątkowych.
Zdaniem skarżącej organ naruszył art. 122 o.p., które polegało na nie wyjaśnieniu oraz nie wskazaniu przyczyn dlaczego podpisany przez skarżącą dokument zlecenia odkupu jednostek uczestnictwa z dnia 19.04.2023 r. - zdaniem organu - stanowi jednoznaczny i niezaprzeczalny dowód tego, że zarówno w dacie jego sporządzenia, jak i następnie w dniu 1 czerwca 2023 r., skarżąca posiadała wiedzę, że przedmiotem nabycia po zmarłej E. K. są jednostki uczestnika funduszu, tytułem ich nabycia jest zapis na wypadek śmierci oraz jaka jest konkretna wartość nabytego przez skarżącą prawa. Zdaniem podatniczki skoro wskazane powyżej okoliczności nie wynikały z literalnej treści dokumentu z dnia 19 kwietnia 2023r. Według skarżącej, co najmniej do dnia 7 czerwca 2023r. zarówno ona, jak i S1 pozostawali w błędzie, co do tytułu nabytych przez podatniczkę praw po zmarłej E. K., jak i co do ich wartości.
W ocenie skarżącej organ całkowicie pominął i nie wyjaśnił istoty błędu w dokonanej przez S realizacji zlecenia wypłaty środków pieniężnych po E. K., w szczególności tego na czym ten błąd polegał, kiedy finalnie został skorygowany oraz wyjaśniony, a także w konsekwencji czy i w jakim zakresie błąd ten wpływał na wiedzę skarżącej, co do przedmiotu nabycia własności rzeczy lub praw majątkowych po matce E. K.
W skardze podniesiono, iż w kwietniu 2023 r. skarżąca, podczas osobistej wizyty w banku S, dowiedziała się, iż zmarła matka E. K. była posiadaczką instrumentów finansowych w tym banku i pozostawiła na tych instrumentach środki pieniężne. Skarżąca nie uzyskała wiedzy odnośnie tego jakie konkretnie były to instrumenty finansowe, ani też jaka była ich wartość. Pracownik banku poinformował skarżącą, iż uzyskanie dokładniejszych informacji możliwe będzie po przedłożeniu aktu poświadczenia dziedziczenia lub orzeczenia o stwierdzeniu nabycia spadku, jak też przekazał skarżącej formularz, którego złożenie miało uruchomić wypłatę przedmiotowych środków (organ określa ten formularz jako zlecenie odkupu jednostek uczestnictwa). Podatniczka zaznaczyła, iż w zasadzie tylko podpisała przedmiotowy formularz i złożyła w placówce banku S w dniu 19.04.2023 r. W treści formularza nie został określony dokładny przedmiot nabycia, ani też tytuł nabycia, czy też wysokość środków, których uruchomienia i wypłaty domagała się skarżąca. Treść formularza wskazywała jedynie w tym zakresie, że miała być to dyspozycja wypłaty w związku ze śmiercią uczestnika funduszu – E. K. i zawierał nr rachunku skarżącej, na który bank miał wypłacić ewentualne środki. Jak wynikało ze skargi w treści pisma banku S z dnia 16 maja 2023r. podatniczka została wymieniona jako spadkobierca, zaś uczestnik funduszu - zmarła E. K., jako spadkodawca.
Mając na względzie treść otrzymanego z Banku S pisma z dnia 16 maja 2023r., skarżąca była w tym czasie przekonana, że tytułem nabycia przez nią otrzymanych środków pieniężnych jest spadkobranie po zmarłej E. K., co za tym idzie także, że w związku z tym 6 miesięczny termin do dokonania zgłoszenia rozpoczął swój bieg dopiero z dniem sporządzenia i zarejestrowania notarialnego aktu poświadczenia dziedziczenia (13.02.2023 r.) i będzie upływał dopiero z dniem 13.08.2023 r.
Według skarżącej, dopiero pismem z dnia 7 czerwca 2023 r. (przesłanym do wiadomości organu pierwszej instancji) Bank S (S1) wskazał, że wypłata skarżącej środków w dniu 2.05.2023 r., a o których była mowa w poprzednim zawiadomieniu z dnia 16.05.2023 r., nastąpiła w związku z błędną realizacją zlecenia przez ten bank i błąd ten polegał na przyjęciu, że skarżąca jest uprawniona do wypłaty na podstawie spadkobrania po zmarłej uczestniczce funduszu – E. K., co skutkowało także wypłatą na rzecz skarżącej środków w nieprawidłowej wysokości.
Skarżąca zwróciła uwagę, iż w okresie pomiędzy 16 maja 2023r. a 7 czerwca 2023r. S1 nie skorygował swojego błędu, a w szczególności nie dokonał sprostowania, że przedmiotem nabycia przez skarżąca są jednostki uczestnika funduszu jako uposażonej z tytułu zapisu na wypadek śmierci, nie zaś z tytułu spadkobrania po zmarłej uczestniczce funduszu – E. K.
W przekonaniu podatniczki materiał dowodowy, co najmniej uprawdopodabniał w rozumieniu art. 4a ust. 2 u.p.s.d., że w dacie 1.06.2023 r. (przyjętym przez organ II instancji jako data upływu 6 miesięcznego terminu do zgłoszenia nabycia), skarżąca nie wiedziała o nabyciu praw majątkowych oraz, że wiedzę w tym zakresie mogła powziąć najwcześniej dopiero z dniem 7 czerwca 2023 r.
Końcowo podatniczka stwierdziła, iż wbrew twierdzeniom organu - w przypadku skarżącej zastosowanie miał art. 4a ust. 2 u.p.s.d., zaś 6 miesięczny termin do zgłoszenia przez skarżącą nabytych praw majątkowych z tytułu zapisu na wypadek śmierci po zmarłej E. K., rozpoczynał swój bieg najwcześniej z dniem 7.06.2023r. i upływał w dniu 7.12.2023 r. W konsekwencji zgłoszenie SD-Z2 w dacie 14.07.2023 r. zostało złożone w terminie i skarżącej przysługiwało prawo do zwolnienia z podatku od spadków i darowizn, w związku z nabytym po zmarłej E. K. prawem majątkowym z tytułu zapisu na wypadek śmierci jednostek uczestnictwa funduszu inwestycyjnego otwartego albo specjalistycznego funduszu inwestycyjnego otwartego.
W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Zdaniem organu skarżąca powzięła wiedzę o nabyciu jednostek uczestnictwa z tytułu uczynionego na jej rzecz zapisu na wypadek śmierci przez E. K. w dniu 19 kwietnia 2023r. Powyższe wynika zarówno z oświadczeń (wyjaśnień) samej skarżącej zawartych w piśmie z dnia 14 lipca 2023r. jak i z dokumentu zlecenia odkupienia jednostek uczestnictwa z tytułu uczynionego na rzecz podatniczki zapisu.
Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje.
Kontrola aktów lub czynności z zakresu administracji publicznej dokonywana jest przez sąd administracyjny pod względem ich zgodności z prawem materialnym i przepisami procesowymi, nie zaś według kryteriów słuszności. Oznacza to, że kontrola ta sprowadza się do badania, czy organ administracji wydając zaskarżony akt nie naruszył prawa. W wyniku takiej kontroli decyzja lub postanowienie mogą zostać uchylone w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności naruszających prawo i przez to mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2024 r., poz. 935 ze zm., dalej: "p.p.s.a.") lub też wystąpiło naruszenie prawa będące podstawą stwierdzenia jej nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.).
Stosownie zaś do treści art. 134 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Sąd nie może przy tym wydać orzeczenia na niekorzyść strony skarżącej, chyba że dopatrzy się naruszenia prawa skutkującego stwierdzeniem nieważności zaskarżonego aktu lub czynności.
Przenosząc określone w przepisach p.p.s.a. kryteria oceny zaskarżonego aktu administracyjnego na grunt przedmiotowej sprawy, Sąd uznał, że zaskarżona decyzja narusza przepisy prawa, w stopniu dającym podstawę do jej uchylenia.
Skarga okazała się zasadna.
Spór pomiędzy stronami sprowadza się do udzielenia odpowiedzi czy w realiach rozpoznanej sprawy zaistniały podstawy prawne do zastosowania art. 4a ust. 2 u.p.s.d.
Według skarżącej w niniejszej sprawie zastosowanie znajdzie art. 4a ust. 2 u.p.s.d., gdyż 6 miesięczny termin do zgłoszenia przez podatniczkę nabytych praw majątkowych z tytułu zapisu na wypadek śmierci po zmarłej E. K. rozpoczynał swój bieg najwcześniej z dniem 7 czerwca 2023r. i upływał w dniu 7 grudnia 2023r. Zdaniem podatniczki nabyła ona wiedzę o nabyciu praw majątkowych najwcześniej dopiero z dniem 7 czerwca 2023r. W konsekwencji, zgłoszenie SD-Z2 w dacie 14 lipca 2023r. zostało dokonane przez skarżącą w terminie i przysługiwało jej prawo do zwolnienia z podatku od spadków i darowizn.
Odmiennego zdania jest organ, według którego skoro obowiązek podatkowy w niniejszej sprawie powstał zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 3a u.p.s.d. – z chwilą śmierci uczestnika funduszu inwestycyjnego, tj. 1 grudnia 2022r.- to termin z art. 4a ust. 1 pkt 1 u.p.s.d. upłynął z dniem 1 czerwca. Ponieważ jak wskazał organ, skarżąca wiedzę o nabyciu jednostek uczestnictwa z tytułu uczynionego na jej rzecz zapisu na wypadek śmierci powzięła już dnia 19 kwietnia 2023r., a nie z dniem 7 czerwca 2023r., to nie zaistniały warunki do zastosowania art. 4a ust. 2 u.p.s.d. Dalej wyjaśniono, iż skarżąca dowiedziała się o nabyciu prawa majątkowego w czasie, gdy termin z art. 4a ust. 1 pkt 1 u.p.s.d. jeszcze nie upłynął. Zatem w ocenie organu złożenie przez skarżącą w dniu 14 lipca 2023r. zgłoszenia o nabyciu własności rzeczy i praw majątkowych SD-Z2, nastąpiło po terminie, o którym mowa w art. 4a ust. 1 pkt 1 u.p.s.d., a podatniczce nie przysługuje prawo do zwolnienia z podatku od spadków i darowizn.
Rację w sporze należało przyznać skarżącej.
Nie jest sporne pomiędzy stronami, iż w sprawie zaistniało zdarzenie podlegające opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn. Poza sporem pozostaje okoliczność, iż na rzecz skarżącej zostały zrealizowane zlecenia odkupienia jednostek uczestnictwa w określonych funduszach inwestycyjnych, w związku z realizacją ustanowionego na rzecz skarżącej zapisu na wypadek śmierci uczestnika – E. K. zmarłej w dniu 1 grudnia 2023r. Z tego tytułu wypłacona została podatniczce łączna kwota 137.157,80 zł, według wyceny jednostek uczestnictwa z dnia 27 kwietnia 2023r.
Bezsporny w sprawie jest fakt, iż podatniczka złożyła zgłoszenie SD-Z2 w dniu 14 lipca 2023r. Zdaniem skarżącej zgłosiła ona nabycie praw majątkowych po upływie terminu wskazanego w art. 4a ust. 1 pkt 1 u.p.d.s., czyli po upływie 6 miesięcy od dnia powstania obowiązku podatkowego powstałego na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 3a u.p.s.d., to w jej oceni, w sprawie znajdzie zastosowanie art. 4a ust. 2 u.p.s.d., gdyż podatniczka dowiedziała się ona o nabyciu jednostek uczestnictwa na podstawie dyspozycji uczestnika funduszu inwestycyjnego otwartego albo specjalistycznego funduszu inwestycyjnego otwartego na wypadek śmierci dopiero w dniu 7 czerwca 2023r., gdy otrzymała pismo z S1. Natomiast organ twierdzi, iż już w dniu 19 kwietnia 2023r. powzięła wiedzę o nabyciu jednostek uczestnictwa na podstawie dyspozycji uczestnika funduszu inwestycyjnego na wypadek śmierci. W tym dniu podpisała też zlecenie odkupienia jednostek uczestnictwa.
W tym miejscu wskazać należy, iż zgodnie z art. 922 § 2 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. (t.j. Dz. U. z 2024r., poz. 1064 ze zm.), nie należą do spadku prawa i obowiązki zmarłego ściśle związane z jego osobą, jak również prawa, które z chwilą jego śmierci przechodzą na oznaczone osoby niezależnie od tego, czy są one spadkobiercami. Do tej kategorii praw, m.in. zalicza się nabycie jednostek uczestnictwa na podstawie dyspozycji uczestnika funduszu inwestycyjnego otwartego albo specjalistycznego funduszu inwestycyjnego otwartego na wypadek jego śmierci i związane z tym dokonanie po śmierci uczestnika wypłaty środków zgromadzonych w ramach funduszy inwestycyjnych - osobie, którą uczestnik wskazał funduszowi w pisemnej dyspozycji na wypadek śmierci.
W art. 111 ust. 1 pkt 2 u.f.i. ustawodawca uregulował skutki złożenia dyspozycji przez uczestnika funduszu inwestycyjnego otwartego - które realizują się z chwilą jego śmierci - polegające na powstaniu po stronie funduszu obowiązku odkupienia jednostek funduszu od osoby wskazanej przez uczestnika w dyspozycji - o ile zgłosi ona takie żądanie - i wypłaty na rzecz tej osoby kwoty uzyskanej z odkupienia. Osoba wskazana zatem przez uczestnika funduszu - w trybie art. 111 ust. 1 pkt 2 cyt. ustawy - jest osobą uposażoną, która może dysponować zapisanymi jej jednostkami uczestnictwa poprzez złożenie wniosku o dokonanie odkupu jednostek uczestnictwa w funduszu. Zatem kwoty wypłacone przez fundusz, tytułem realizacji dyspozycji na wypadek śmierci uczestnika funduszu, do wysokości określonego w ww. art. 111 ust. 1 pkt 2 omawianej ustawy limitu, nie wchodzą do spadku po zmarłym uczestniku. Jeżeli natomiast po realizacji dyspozycji na wypadek śmierci uczestnika oraz ewentualnej wypłacie kwot związanych z kosztami pogrzebu - na podstawie art. 111 ust. 1 pkt 1 u.f.i., pozostaną jeszcze jednostki, to one wchodzą do masy spadkowej pozostałej po zmarłym uczestniku i podlegają dziedziczeniu na mocy przepisów Kodeksu cywilnego, dotyczących spadków.
Stosownie do postanowień art. 1 ust. 2 u.p.s.d. podatkowi podlega również nabycie praw do wkładu oszczędnościowego na podstawie dyspozycji wkładem na wypadek śmierci oraz nabycie jednostek uczestnictwa na podstawie dyspozycji uczestnika funduszu inwestycyjnego otwartego albo specjalistycznego funduszu inwestycyjnego otwartego na wypadek śmierci.
Z powyższych unormowań wynika, iż przedmiotem nabycia jednostek uczestnictwa na podstawie dyspozycji uczestnika funduszu inwestycyjnego otwartego albo specjalistycznego funduszu inwestycyjnego otwartego na wypadek śmierci jest konkretna liczba jednostek określonego z nazwy funduszu inwestycyjnego albo konkretna liczba jednostek specjalistycznego określonego z nazwy funduszu inwestycyjnego.
Obowiązek podatkowy w zakresie podatku od spadków i darowizn, w związku z nabyciem jednostek uczestnictwa określonych w art. 1 ust. 2 u.p.s.d. - stosownie do zapisu w art. 6 ust. 1 pkt 3a tej ustawy - powstaje z chwilą śmierci uczestnika funduszu inwestycyjnego. Co istotne zgodnie z art. 8 ust. 1 ww. ustawy, wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych przyjmuje się w wysokości określonej przez nabywcę, jeżeli odpowiada ona wartości rynkowej tych rzeczy i praw, a wartość praw do wkładów oszczędnościowych - w wysokości tych wkładów. W myśl zapisu ust. 1a tego artykułu, wartość jednostek uczestnictwa przyjmuje się w wysokości ustalonej przez fundusz inwestycyjny zgodnie z przepisami ustawy z dnia 27 maja 2004 r. o funduszach inwestycyjnych i zarządzaniu alternatywnymi funduszami inwestycyjnymi.
Jednakże art. 4a ust. 1 u.p.s.d. przewiduje zwolnienie od podatku. W myśl tego przepisu zwalnia się od podatku nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych przez małżonka, zstępnych, wstępnych, pasierba, rodzeństwo, ojczyma i macochę, jeżeli zgłoszą nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego w terminie 6 miesięcy od dnia powstania obowiązku podatkowego powstałego na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 2-5, 7 i 8 oraz ust. 2, a w przypadku nabycia w drodze dziedziczenia w terminie 6 miesięcy od dnia uprawomocnienia się orzeczenia sądu stwierdzającego nabycie spadku, z zastrzeżeniem ust. 2 i 4. Z kolei przepis art. 4a ust. 2 u.p.s.d. stanowi, że jeżeli nabywca dowiedział się o nabyciu własności rzeczy lub praw majątkowych po upływie terminów, o których mowa w ust. 1 pkt 1, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, stosuje się, gdy nabywca zgłosi te rzeczy lub prawa majątkowe naczelnikowi urzędu skarbowego nie później niż w terminie 6 miesięcy od dnia, w którym dowiedział się o ich nabyciu, oraz uprawdopodobni fakt późniejszego powzięcia wiadomości o ich nabyciu. W przypadku niespełnienia warunków, o których mowa w ust. 1 i 2, nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych podlega opodatkowaniu na zasadach określonych dla nabywców zaliczonych do I grupy podatkowej (art. 4a ust. 3 u.p.s.d.).
W rozpatrywanej sprawie faktem jest, że na rzecz skarżącej zostały zrealizowane zlecenia odkupienia jednostek uczestnictwa we wskazanych funduszach inwestycyjnych, w związku z realizacją ustanowionego na rzecz skarżącej zapisu na wypadek śmierci uczestnika – E. K. zmarłej w dniu 1 grudnia 2022 r. i w tej dacie po stronie skarżącej powstał obowiązek podatkowy stosownie do art. 6 ust. 1 pkt 3a u.p.s.d.
W celu ewentualnego skorzystania ze zwolnienia od podatku przewidzianego w art. 4a ust. 1 pkt 1 u.p.s.d., skarżąca winna zgłosić nabycie spadku w terminie 6 miesięcy od dnia 1 grudnia 2022r. czyli do dnia 1 czerwca 2023r . Tymczasem skarżąca dokonała powyższego zgłoszenia dnia 14 lipca 2023r., gdyż jak twierdzi dopiero w dniu 7 czerwca 2023r. uzyskała wiedzę, co do przedmiotu ustanowionego na rzecz skarżącej zapisu na wypadek śmierci uczestnika – E. K.
W tym miejscu odwołać się trzeba do niekwestionowanych okoliczności, które zaistniały w rozpoznanej sprawie. Wbrew temu, co wskazano w zaskarżonej decyzji, organ nie wykazał, aby w dniu 19 kwietnia 2023r. skarżąca posiadała wiedzę, co do liczby przypadających jej w udziale z tytułu zapisu jednostek określonego z nazwy funduszu (subfunduszu) inwestycyjnego oraz ich wartości. Nie miała również wiedzy, co do nazwy funduszu. Ze znajdującej się w aktach sprawy kserokopii zlecenia odkupienia jednostek uczestnictwa z tytułu zapisu na wypadek śmierci podpisanego przez skarżącą, omawiane informacje precyzujące przedmiot zapisu (prawo majątkowe) nie wynikają. Co więcej, podatniczka podniosła w skardze, iż w kwietniu 2023r. podczas osobistej wizyty w S dowiedziała się, iż zmarła matka E. K. była posiadaczką instrumentów finansowych, jednak nie została poinformowana jakie konkretnie to instrumenty ani jaka była ich wartość, a pracownik banku wyjaśnił, że o szczegółach dowie się po przedłożeniu aktu poświadczenia dziedziczenia. W związku z wyjaśnieniami pracownika banku podatniczka podpisała formularz zlecenia odkupienia jednostek uczestnictwa. Z zaskarżonej decyzji nie wynika, aby organ podjął próbę wykazania jakie szczegółowe informacje w odniesieniu do spornych instrumentów finansowych posiadała skarżąca na dzień 19 kwietnia 2023r. Sąd stwierdza, iż ogólna informacja, co do faktu nabycia przez skarżącą jednostek uczestnictwa, bez precyzyjnej informacji ile jednostek uczestnictwa określonego z nazwy funduszu inwestycyjnego nabyła skarżąca, nie stanowi powzięcia wiedzy o nabyciu praw majątkowych w rozumieniu art. 4a ust. 2 u.p.s.d.
W tym miejscu zauważyć należy, iż zgodnie z art. 8 ust. 1 u.p.s.d. wartość rzeczy i praw majątkowych przyjmuje się w wysokości określonej przez nabywcę, jeżeli odpowiada ona wartości rynkowej tych rzeczy i praw, a wartość praw do wkładów oszczędnościowych – w wysokości tych wkładów. Jednak zgodnie z art. 8 ust. 1a wartość jednostek uczestnictwa przyjmuje się w wysokości ustalonej przez fundusz inwestycyjny zgodnie z przepisami ustawy z dnia 27 maja 2004r. o funduszach inwestycyjnych i zarzadzaniu alternatywnymi funduszami inwestycyjnymi.
Zatem w przypadku jednostek uczestnictwa ustawa podatkowa nie daje uprawnienia nabywcy do określenia ich wartości. W takim przypadku wartość tych jednostek ustala fundusz inwestycyjny. Wskazać należy, iż w formularzu SD-Z2 w rubryce nr 8 odnoszącej się do jednostek uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym w pkt 86 należy określić wartość rynkową nabywanych praw majątkowych, która może zostać określona wyłącznie przez fundusz inwestycyjny. Zatem do momentu, gdy fundusz inwestycyjny nie określi precyzyjne tej wartości, brak podstaw prawnych do określania hipotetycznej wartości nabytych jednostek uczestnictwa przez podatnika.
Z akt sprawy wynika, iż skarżąca po złożeniu w Banku S formularza zlecenia odkupienia jednostek uczestnictwa, otrzymała pismo z S1 datowane na dzień 16 maja 2023r., w którym poinformowano ją o tym, iż dnia 2 maja 2023r. została dokonana na jej rzecz wypłata w kwocie:
- 148.646,42 zł (netto) z tytułu spadkobrania jednostek uczestnictwa Subfunduszu [...] KAT.S,
- 24.942,39 zł (netto) z tytułu spadkobrania jednostek uczestnictwa Subfunduszu [...]. Skarżąca wskazana została w w/w piśmie jako spadkobierca.
Powyższe pismo, co prawda nie określało liczby nabytych jednostek uczestnictwa, jednak w oczywisty sposób ich liczba wynikała pośrednio z wartości wypłaty przyporządkowanej do danego subfunduszu. Zdaniem Sądu nie sposób jednak przyjąć, iż od tego moment podatniczka dowiedziała się o nabyciu praw majątkowych w postaci precyzyjnej ilości jednostek uczestnictwa wymienionego z nazwy funduszu inwestycyjnego. Podkreślić należy, iż ze znajdującego się w aktach sprawy kolejnego pisma S1 z dnia 7 czerwca 2023r. wynika, iż uprzednio dokonana wypłata na rzecz skarżącej była błędna. Bank S zmienił nie tylko wysokość dokonanej wypłaty, która stanowi w istocie wartość przypadających na rzecz podatniczki jednostek uczestnictwa w dwóch subfunduszach, ale zmienił również podstawę (tytuł prawny) dokonanej wypłaty. W piśmie S1 z dnia 7 czerwca 2023r. wskazano bowiem, iż podatniczka jest osobą uposażoną z tytułu zapisu na wypadek śmierci, a dokonana wypłata nastąpiła nie z tytułu spadkobrania, ale z tytułu odkupienia jednostek uczestnictwa Subfunduszu [...] KAT.S oraz subfunduszu [...].
Jednoczenie ze znajdującego się w aktach sprawy pisma S1 z dnia 7 czerwca 2023r. skierowanego do [...] Urzędu Skarbowego w C. wynika, iż dane podane w piśmie z dnia 16 maja 2023r. zostały przekazane na podstawie błędnej realizacji zlecenia. W konsekwencji z uwagi na błędne dane przekazane w piśmie S1 z dnia 16 maja 2023r. nie sposób przyjąć, iż to z tej korespondencji skarżąca mogła posiąść wiedzę na temat nabycia przez nią praw majątkowych. Błąd dotyczył tytułu nabycia jednostek uczestnictwa, co miało istotne znaczenie do obliczenia terminu z art. 4a ust. 1 pkt 1 u.p.s.d. Przypomnieć należy, iż w przypadku spadkobrania w realiach rozpoznanej sprawy termin ten należy liczyć od daty zarejestrowania aktu poświadczenia dziedziczenia.
Ponadto pismo z dnia 16 maja 2023r. zawierało błędną informację, co do wartości jednostek uczestnictwa w subfunduszach, co stanowi w istocie nieprawdziwą informację, co do ilości nabytych jednostek uczestnictwa. W rezultacie w powyższym piśmie zawarto niezgodne ze stanem rzeczywistym informacje, co do nabycia praw majątkowych.
Ostateczne i niewadliwe informacje, co do nabycia praw majątkowych skarżąca otrzymała od S1 dopiero w piśmie tej instytucji datowanym na dzień 7 czerwca 2023r.
Zdaniem Sądu nie sposób uznać, iż skarżąca dowiedziała się o nabyciu praw majątkowych w postaci nabycia jednostek uczestnictwa z pisma S1 z dnia 16 maja 2023r., w sytuacji w której S1wyjaśniła organowi, iż informacje tam zawarte powstały na skutek błędnej realizacji zlecenia, które zostało złożone przez skarżąca w Banku S. Dopiero bowiem w dniu 7 czerwca 2023r. skarżąca posiadała pełną wiedze, co do nabycia praw majątkowych.
Jedynie na marginesie można wskazać, iż organy podatkowe ustalając wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od spadków i darowizn w niniejszej sprawie powołują się na pismo S1 z dnia 13 listopada 2023r. w którym obok wartości jednostek uczestnictwa, wyspecyfikowano szczegółowo liczbę jednostek uczestnictwa przypadającą na subfundusze. Sąd stwierdza, iż dopiero ta informacja S1 jest pełna i kompleksowa.
Sąd zauważa, że skorzystanie ze zwolnienia podatkowego zależy od woli podatnika i to na nim ciąży obowiązek spełnienia przesłanek, które warunkują skorzystanie z tego zwolnienia. Nie można tego obowiązku przerzucać też na organ podatkowy, w szczególności organ nie ma obowiązku informowania podatników o warunkach skorzystania ze zwolnień podatkowych (por. wyrok WSA w Gliwicach z dnia 12 marca 2015 r., sygn. akt I SA/Gl 900/14). Niemniej jednak w okolicznościach rozpatrywanej sprawy, mając na uwadze błędny poczynione przez S1 przy realizacji zlecenia odkupienia jednostek uczestnictwa z tytułu zapisu na wypadek śmierci w postaci podania w piśmie z dnia 16 maja 2023r. nieprawdziwych informacji, co do faktu nabycia przez skarżącą praw majątkowych w postaci jednostek uczestnictwa w funduszu, skarżąca mogła pozostawać w przeświadczeniu, iż termin z art. 4a ust. 2 u.p.s.d. rozpoczął swój bieg w dniu 7 czerwca 2023r., czyli w dniu, gdy otrzymała prawdziwe i ostateczne informacje w zakresie nabytych przez nią jednostek uczestnictwa w subfunduszach inwestycyjnych, w tym ilość jednostek i ich wartość.
W rezultacie Sąd nie podziela stanowiska organu odwoławczego, że w sprawie nie zaistniały przesłanki do zastosowania art. 4a ust. 2 u.p.s.d. W ocenie rozpatrującego sprawę składu orzekającego przepis ten stanowi regulację zabezpieczającą dla osoby uprawnionej do zwolnienia w przypadku, gdy dowiedziała się ona o nabyciu własności rzeczy lub praw majątkowych po upływie ustawowych terminów, w tym po upływie terminu określonego w art. 4a ust. 1 pkt 1 u.p.s.d. Wprowadzono jednocześnie dodatkowy wymóg dla realizacji zgłoszenia, to jest obowiązek uprawdopodobnienia faktu późniejszego powzięcia wiadomości o nabyciu (por. P. Borszowski [w:] P. Borszowski, K. Stelmaszczyk-Borszowska, K. Musiał, A.Nita, J. Wantoch-Rekowski, Ustawa o podatku od spadków i darowizn. Komentarz, Warszawa 2022, s. 149). Sąd wskazuje, iż przepis art. 4a ust. 2 u.p.s.d. należy odnieść do momentu, w którym podatnik dowiedział się o nabyciu konkretnych rzeczy lub praw majątkowych, w tym co do ilości nabytych jednostek uczestnictwa funduszu.
Wniosek taki potwierdza użyty w art. 4a ust. 2 u.p.s.d. zwrot legislacyjny: "gdy nabywca zgłosi te rzeczy lub prawa majątkowe naczelnikowi urzędu skarbowego nie później niż w terminie 6 miesięcy od dnia, w którym dowiedział się o ich nabyciu". W konsekwencji termin 6 miesięcy, o którym mowa w art. 4a ust. 2 u.p.s.d. może rozpocząć swój bieg dopiero po skonkretyzowaniu przedmiotu opodatkowania w rozumieniu art. 1 u.p.s.d., to jest jednoznacznego i precyzyjnego ustalenia, jakie konkretnie prawa majątkowe zostały przez skarżącą nabyte. W rozpoznanej sprawie nastąpiło to dopiero z momentem otrzymania przez skarżącą pismo z S1 z dnia 7 czerwca 2023r., a podatniczka uprawdopodobniła przyczynę opóźnienia.
Przepis art. 4a ust 2 u.p.s.d. nie będzie miał natomiast zastosowania w przypadku, gdy podmiot przez zaniedbanie uchybił obowiązkowi zgłoszenia (por. wyrok NSA z 4 marca 2020 r., sygn. akt II FSK 803/18) lub dysponował wiedzą o nabyciu rzeczy lub praw majątkowych w trakcie biegu terminu z art. 4a ust. 1 pkt 1 u.p.s.d. Taka sytuacja nie dotyczy analizowanej sprawy. Z dokonanych w toku postępowania podatkowego ustaleń okoliczności faktycznych w sposób jednoznaczny wynika, że dopiero z momentem otrzymania przez skarżącą pisma z S1, czyli w dniu 7 czerwca 2023r. skarżąca otrzymała pełną i wiarygodną wiedzę w zakresie ilości nabytych jednostek uczestnictwa w precyzyjnie określonych z nazwy subfunduszach inwestycyjnych wraz ze ścisłym podaniem ich wartości.
Całokształt przedstawionych okoliczności spowodował, iż uznać należało, że do wydania zaskarżonej decyzji doszło z naruszeniem art. 4a ust. 2 u.p.s.d., co uzasadnia jej uchylenie na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i lit. c p.p.s.a.
O kosztach postępowania Sąd orzekł na podstawie art. 200 p.p.s.a. zasądzając od organu na rzecz skarżącej kwotę obejmującą uiszczony wpis sądowy (305 zł, 44 gr).