I SA/Gd 969/24

I SA/Gd 969/24 - Wyrok WSA w Gdańsku
Data orzeczenia
2025-02-05
orzeczenie nieprawomocne
Data wpływu
2024-12-04
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Sędziowie
Elżbieta Rischka /przewodniczący sprawozdawca/
Małgorzata Gorzeń
Marek Kraus
Symbol z opisem
6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
6560
Hasła tematyczne
Interpretacje podatkowe
Skarżony organ
Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku
Oddalono skargę
Powołane przepisy
Dz.U. 2024 poz 226
art. 23 ust. 1 pkt 47a
Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j.)
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Elżbieta Rischka /spr./, Sędziowie Sędzia NSA Małgorzata Gorzeń, Sędzia WSA Marek Kraus, Protokolant Specjalista Dorota Pellowska, , po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 5 lutego 2025 r. sprawy ze skargi P. W. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 16 października 2024 r., nr 0112-KDIL2-2.4011.508.2024.3.AG w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych oddala skargę.
Uzasadnienie
Zaskarżoną do sądu interpretacją indywidualną z 16 października 2024 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: organ lub DKIS) stwierdził, że stanowisko P. W. (dalej: podatnik, strona, wnioskodawca lub skarżący), w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych, jest nieprawidłowe.
W uzasadnieniu DKIS wskazał, że we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej z 10 lipca 2024 r., uzupełnionym w odpowiedzi na wezwanie organu pismem z 14 sierpnia 2024 r. w opisie zdarzenia przyszłego wnioskodawca podał, że prowadzi od 1 kwietnia 2007 r. jednoosobową działalność gospodarczą między innymi w zakresie długoterminowego wynajmu i dzierżawy samochodów osobowych i furgonetek oraz wynajem i dzierżawa maszyn i urządzeń budowlanych.
Wnioskodawca współdziała w ramach grupy podmiotów pod wspólną marką W. Zgodnie z przyjętym modelem biznesowym wszystkie podmioty działające pod tą marką są to firmy niezależne od siebie, niekonkurujące bezpośrednio, charakteryzujące się różnymi formami własności i strukturami.
Ideą działań pod wspólną marką jest wykorzystywanie sytuacji rynkowej na rynku niemieckim i pozostałych krajach europejskich do powiększenia sprzedaży. Podmioty w ramach działania pod jedną marką oparły swoją współpracę na zasadzie – duży może więcej. Strategia współpracy wykorzystuje siłę przetargową i efekt skali. Podmioty z grupy mogą zaproponować lepszą cenę lub udzielić rabatu. Mogą również oferować wspólne usługi skierowane do większych odbiorców, co jest bardziej funkcjonalne oraz korzystniejsze w toku negocjacji.
W ramach przyjętego modelu biznesowego Wnioskodawca prowadzi działalnością gospodarczą w zakresie najmu długoterminowego samochodów osobowych o masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 ton celem ich dalszego wynajmu. Jest to możliwe dzięki zawartym w umowach z firmami leasingowymi zapisami, które pozwalają na taką formę dalszego najmu tych samochodów. Wieloletnia współpraca Wnioskodawcy z filmami leasingowymi pozwoliła na wypracowanie korzystnych warunków współpracy oraz uzyskania korzystnej ceny. Jedną z głównych zalet wynajmu długoterminowego na rzecz podmiotów działających pod wspólną marką jest elastyczność. Wnioskodawca może dostosowywać warunki najmu do indywidualnych potrzeb, zarówno pod kątem czasu trwania umowy, jak i typów pojazdów. To idealne rozwiązanie dla tych firm, które potrzebują samochodów na określone projekty budowlane. Dodatkowo taki najem samochodów i maszyn eliminuje obawy związane z utratą wartości pojazdu oraz kosztami jego utrzymania.
Wszelkie naprawy, przeglądy, ubezpieczenie samochodu osobowego czy wymiany opon są pokrywane przez Wnioskodawcę. W kontekście planowania budżetowego koszty związane z użytkowaniem takiego samochodu zapewniają przewidywalność wydatków. Miesięczne raty najmu są stałe, co ułatwia planowanie budżetu i kontrolę nad finansami tych firm.
Przy tym modelu działalności Wnioskodawca nie używa i nie korzysta z danego leasingowanego samochodu osobowego, gdyż przekazuje go za odpłatnością innemu podmiotowi do używania (korzystania). Łącznie Wnioskodawca wynajmuje na rzecz firm działających pod wspólną marką w najmie długoterminowym 157 samochodów o masie do 3,5 ton. Kwoty netto leasingowanych samochodów w latach wcześniejszych nie przekraczały 150.000,00 zł. Na wszystkie te samochody zostały podpisane z firmami umowy najmu długoterminowego powyżej 2 i 3 lata. Strony w ramach podpisanych umów uzgodniły, że najemca będzie z tego tytułu uiszczał opłatę miesięczną na podstawie wystawionej faktury VAT. Wnioskodawca kwotę wynagrodzenia za każdy wynajęty samochód skalkulował w ten sposób, że obejmuje ona kwotę, jaką ponosi z tytułu opłaty leasingowej, plus marża.
Przychód, jaki Wnioskodawca uzyskuje z tytułu najmu samochodów, jest zaliczany do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej, a kosztami zakwalifikowanymi jako koszty uzyskania przychodów są opłaty leasingowe ponoszone przez Wnioskodawcę za te samochody.
W 2024 r. Wnioskodawca planuje zamówić w ramach leasingu operacyjnego 10 samochodów osobowych o masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony, z uwagi na wzrost cen samochodów, wartość netto tych samochodów przekracza kwotę 150.000,00 zł. Wszystkie te auta zostaną przeznaczone na najem długoterminowy firmom działającym pod wspólną marką i zostaną przekazane im do używania i korzystania.
W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, że formą opodatkowania działalności gospodarczej Wnioskodawcy jest podatek liniowy 19% stawką podatku dochodowego od osób fizycznych. Wnioskodawca prowadzi księgi rachunkowe zgodnie z ustawą o rachunkowości z uwagi na przekroczenie limitu przychodu. Umowy leasingu w momencie ich zawarcia będą spełniać wszystkie warunki określone w art. 23b ust. 1 ustawy o PIT. Samochody zamówione są samochodami osobowymi, zgodnie z art. 5a pkt 19a ww. ustawy. Ponieważ zamówione samochody są przeznaczone pod dalszy wynajem i zostaną bezpośrednio przekazane do używania ich najemcy na okres dłuższy niż 36 miesięcy, Wnioskodawca chce zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów 100% wstępnej opłaty leasingowej oraz 100% miesięcznych rat leasingowych. Wnioskodawca w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT jest podmiotem powiązanym z dwoma podmiotami działającymi pod wspólną marką. Z tego tytułu Wnioskodawca corocznie sporządza dokumentację cen transferowych oraz składa TPR-P w tym zakresie. Natomiast z pozostałymi podmiotami nie jest powiązany. Wszystkie podmioty działające pod wspólną marką kreują wzajemne relacje handlowe oraz ustalają ceny na poziomie rynkowym, czyli tak jak podmioty niezależne.
W związku z powyższym Wnioskodawca zadał pytanie: czy w okolicznościach przedstawionych w opisie stanu faktycznego Wnioskodawca postąpi prawidłowo i do kosztów uzyskania przychodów zaliczy 100% wydatków związanych z leasingowanymi samochodami osobowymi, które to samochody następnie przekaże spółkom działającym pod wspólną marką do odpłatnego korzystania na podstawie podpisanych umów najmu długoterminowego?
Zdaniem Wnioskodawcy w przedmiotowym stanie faktycznym, ponieważ samochody zostaną wynajęte podmiotom trzecim w ramach prowadzonej działalności gospodarczej na okres długoterminowy powyżej 2 lat, w związku z tym Wnioskodawca będzie miał prawo zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów 100% wydatków leasingowych za te samochody.
Wnioskodawca podkreślił, że art. 23 ust. 1 ustawy o PIT zawiera zamknięty katalog kosztów nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów. Oznacza to, że przy ustalaniu dochodu, stanowiącego podstawę opodatkowania, podatnik nie może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów takich kosztów, które zostały enumeratywnie wymienione w tym przepisie.
W ocenie strony przy prawidłowej wykładni przepisu art. 23 ust. 1 pkt 47a ustawy o PIT kluczowe znaczenie ma kwestia używania samochodu osobowego, o której mowa
w art. 23 pkt 1 ww. ustawy. W tej sytuacji podatnik nie używa (korzysta z) danego samochodu osobowego, gdyż przekazał go za odpłatnością innemu podmiotowi do używania (korzystania), w konsekwencji należy uznać, że przewidziane w art. 23 ust. 1 pkt 47a ustawy o PIT ograniczenie w zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów dotyczących samochodu osobowego nie obowiązuje.
Wnioskodawca dodatkowo zauważył, że wprowadzenie art. 23 ust. 1 pkt 47 i 47a ustawy o PIT nastąpiło na mocy art. 1 pkt 7 lit. a tiret piąty oraz szósty ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2159). Jak wynika z uzasadnienia do rządowego projektu ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (pismo z dn. 25 września 2018 r. Prezesa Rady Ministrów do Marszałka Sejmu RP, druk 2854) celem wprowadzenia ograniczenia przewidzianego w art. 23 ust. 1 pkt 47a ustawy o PIT było ujednolicenie zasad podatkowego rozliczenia przez podatników wykorzystywania w prowadzonej działalności samochodów osobowych, "niezależnie od rodzaju umowy na jakiej podatnik korzysta z takiego samochodu". W celu zapewnienia jednolitych zasad podatkowego rozliczenia samochodów osobowych, z których korzystają podatnicy i których charakterystyka (samochody luksusowe) niejednokrotnie przekracza faktyczne potrzeby przedsiębiorcy związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą, wprowadzono rzeczone ograniczenie w art. 23 ust. 1 pkt 47a ustawy o PIT.
Wskazany przepis został wprowadzony, gdyż korzystano z samochodów (samochody luksusowe) w sposób przekraczający faktyczne potrzeby przedsiębiorcy – co uzasadniało ograniczanie w zaliczeniu wydatków do kosztów uzyskania przychodów. Przyczyną wprowadzenia ww. ograniczenia było zatem używanie (korzystanie) z samochodów osobowych na podstawie umów, o których mowa w art. 23 ust. 1 pkt 47a nieodpowiadające faktycznym potrzebom przedsiębiorców. W konsekwencji również ww. uzasadnienie potwierdza, że zakresem zastosowania art. 23 ust. 1 pkt 47a ustawy o PIT winny być te sytuacje, gdy na podstawie wskazanych w tym przepisie umów samochody osobowe są używane (wykorzystywane) przez podmioty ponoszące opłaty z tego tytułu, albowiem taki był właśnie cel wprowadzonej zmiany.
Zadaniem Wnioskodawcy ponoszenie opłat w związku z zawarciem umowy, o której mowa w art. 23 ust. 1 pkt 47a ustawy o PIT, niniejszej sytuacji opisanej, gdy całość tej opłaty jest przerzucana na firmy wynajmujące te samochody, gdzie firmy je wynajmujące używają/wykorzystują samochód osobowe do ich działalności, odpowiada "faktycznym potrzebom".
DKIS w zaskarżonej interpretacji indywidualnej, uznając stanowisko podatnika za nieprawidłowe na wstępie przywołując definicję kosztów uzyskania przychodów sprecyzowaną w art. 22 ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.) – dalej ustawa o PIT, przywołując
art. 23 ust. 1 pkt 4, pkt 46a, pkt 47 i pkt 47a ust. 3b, ust. 5a-5g ustawy o PIT zawierający szereg unormowań, które w określony sposób limitują możliwość zaliczania przez podatnika do kosztów uzyskania przychodu wydatków związanych z używaniem samochodu osobowego, stwierdza na podstawie powyższych przepisów oraz opisu zdarzenia przyszłego, że, co do zasady, podatnik może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 22 ust. 1 ustawy o PIT wydatki ponoszone z tytułu leasingu operacyjnego samochodów osobowych wykorzystywanych w prowadzonej działalności gospodarczej, które będą dalej wynajmowane firmom działającym pod wspólną marką.
Ww. wydatki nie mogą zostać jednak, w opinii DKIS, zaliczone do kosztów podatkowych w pełnej wysokości, ponieważ zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 47a ustawy o PIT, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów dotyczących samochodu osobowego opłat wynikających z umowy leasingu, o której mowa w art. 23a pkt 1 tej ustawy, umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze, w wysokości przekraczającej ich część ustaloną w takiej proporcji, w jakiej kwota 150.000 zł pozostaje do wartości samochodu osobowego będącego przedmiotem tej umowy.
Z omawianego przepisu, zdaniem organu, jednoznacznie wynika, że tylko w przypadku, gdy wartość samochodu osobowego, będącego przedmiotem umowy, nie przekroczy 150.000 zł, to nie ma zastosowania ograniczenie wynikające z tego przepisu. Jeśli natomiast limit ten zostanie przekroczony, to należy bezwzględnie zastosować ograniczenie wynikające z tego przepisu.
Zawarcie umowy leasingu, czy najmu, których przedmiotem jest samochód osobowy (samochody osobowe) o wartości przekraczającej 150 000 zł, skutkuje tym, że ww. wydatki nie są kosztem podatkowym w wysokości przekraczającej ich część ustaloną w takiej proporcji, w jakiej kwota 150 000 zł pozostaje do wartości samochodu osobowego, będącego przedmiotem tych umów.
DKIS zwrócił uwagę, że ustawodawca nie przewidział żadnych przepisów szczególnych, które wyłączałyby stosowanie art. 23 ust. 1 pkt 47a ustawy o PIT dla pewnych grup podatników, jak to ma miejsce w związku z art. 23 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy i art. 23 ust. 5b tej ustawy.
W konsekwencji DKIS nie podzielił stanowiska strony, że nie powinien stosować ograniczenia w rozliczaniu kosztów uzyskania przychodów, o którym mowa w przepisie art. 23 ust. 1 pkt 47a ustawy o PIT, w stosunku do wydatków związanych z leasingowanymi samochodami, tj. opłaty wstępnej oraz raty leasingowej dotyczących samochodów dalej przez podatnika wynajmowanych o wartości przekraczającej 150.000 zł.
Podsumowując organ stwierdza, że wnioskodawca nie postąpi prawidłowo, zaliczając do kosztów uzyskania przychodów 100% wydatków związanych z leasingowanymi samochodami osobowymi (tj. opłaty wstępnej i raty leasingowej), które to samochody następnie przekaże spółkom działającym pod wspólną marką do odpłatnego korzystania na podstawie podpisanych umów najmu długoterminowego, ponieważ w sytuacji podatnika ma zastosowanie ograniczenie w zaliczaniu tych wydatków do kosztów uzyskania przychodów wynikające z art. 23 ust. 1 pkt 47a ustawy o PIT.
W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku na powyższą interpretację indywidualną Skarżący wnosząc o jej uchylenie, zaskarżonej interpretacji zarzucił naruszenie przepisów prawa:
1) art. 23 ust. 1 pkt 47a ustawy o PIT przez błędną wykładnię, gdzie Organ niepoprawnie przyjął, że hipoteza tej normy prawnej obejmuje koszty opłat leasingowych uiszczanych na rzecz leasingodawcy (finansującego) na podstawie umowy leasingu niezależnie od tego, czy samochody są w dalszej kolejności oddawane do opłatnego używania podmiotom trzecim; prawidłowa wykładnia art. 23 ust. 1 pkt 47a ustawy o PIT powinna prowadzić do wniosku, że ograniczenie, o którym mowa w przedmiotowym przepisie, nie dotyczy opłat z tytułu umowy leasingu (umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze)) ponoszonych przez leasingobiorcę (Podatnika) w zakresie, w jakim ten leasingobiorca przerzuca ekonomiczny ciężar tych opłat na podmiot faktycznie korzystający z samochodu osobowego (spółki zależne), tj. podmiot, któremu w ostatniej kolejności oddano do odpłatnego używania samochód osobowy;
2) art. 23 ust. 1 pkt 47a ustawy o PIT przez dopuszczenie się przez DKIS niewłaściwej oceny co do zastosowania tych przepisów. DKIS błędnie uznał, że te przepisy powinny znaleźć zastosowanie do stanu przyszłego przedstawionego przez Podatnika, podczas gdy prawidłowa subsumpcja powinna skutkować niezastosowaniem art. 23 ust. 1 pkt 47a ustawy o PIT do sytuacji strony.
Skarżący zwrócił uwagę, że DKIS dokonał krzywdzącej dla niego zawężającej wykładni przepisów, polegającej na ograniczeniu poniesionego kosztu związanego bezpośrednio z wielkością osiągniętego dla danego rodzaju prowadzonej działalności gospodarczej przychodu (z tytułu wynajmu samochodów). Zdaniem Skarżącego - DKIS, dokonując takiej wykładni zastosowanych przepisów, nie zauważył, że ograniczenie kosztów, jakie ponosi Skarżący w sytuacji, gdy dany samochód osobowy jest oddany do odpłatnego używania pomiotowi trzeciemu na podstawie umowy najmu, ostatecznie doprowadzi do tego, że przychód powyżej wskazanego w art. 23 ust. 1 pkt 47a ustawy o PIT limitu będzie równał się dochodowi.
W ocenie Skarżącego, w związku z zawarciem umowy, o której mowa w art. 23 ust. 1 pkt 47a ustawy o PIT, w sytuacji przyszłej opisanej przez Skarżącego, gdy całość tych opłat jest przerzucana na spółkę, której samochody zostaną wynajęte (gdzie spółka będzie używać samochody osobowe do jej działalności), trudno uznać za racjonalne ograniczenie tych kosztów.
Dodatkowo Skarżący zwrócił uwagę, że przyjęcie wykładni zaproponowanej przez DKIS spowodowałoby, że nie tylko leasingobiorca w sytuacji, takiej jak Skarżący, czyli gdy nie używa lub nie korzysta z danego samochodu osobowego, gdyż przekazuje go za odpłatnością innemu podmiotowi do używania (korzystania), musiałaby stosować ograniczenie przewidziane w art. 23 ust. 1 pkt 47a ww. ustawy, ale również podmiot faktycznie korzystający (używający) tego samochodu osobowego również musiałby stosować to ograniczenie. W przypadku całego łańcucha takich podmiotów (dokonujących podleasingu, podnajmu itd.), każdy z podmiotów stosowałby wskazane ograniczenie, przy jednoczesnym braku stosowania analogicznego ograniczenia po stronie przychodowej, co byłoby nieuzasadnione.
Zdaniem Skarżącego, skoro zatem ustawodawca wprowadził przepis art. 23 ust. 1 pkt 47a ustawy o PIT ze względu na to, że podatnik ponosi opłaty z tytułu umowy obejmującej kwestię używania samochodu osobowego, założył jednocześnie, że ponoszone opłaty wypełniają warunki określone w art. 22 ust. 1 tej ustawy. To oznacza zatem, że przyjął, że podatnik używa ten samochód. W przeciwnym bowiem razie nie zostałaby spełniona przesłanka określona w art. 22 ust. 1 ustawy o PIT, ponieważ ponoszenie opłat z tytułu umowy obejmującej używanie samochodu mimo braku faktycznego jego używania byłoby w takiej sytuacji niecelowe.
W konsekwencji, w ocenie Skarżącego, należy uznać, że przewidziane w art. 23 ust. 1 pkt 47a ustawy o PIT ograniczenie w zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów dotyczących samochodu osobowego opłat wynikających z umowy leasingu, o której mowa w art. 23a pkt 1, umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze, obejmuje sytuację, gdy podatnik ponosi takie opłaty w związku z używaniem (korzystaniem) przez niego z samochodu osobowego. W efekcie ograniczenie to nie znajduje zastosowania w szczególności w przypadku, gdy podatnik ponosi wskazane opłaty, mimo że nie używa (korzysta z) danego samochodu osobowego, gdyż przekazuje go za odpłatnością innemu podmiotowi do używania (korzystania).
W odpowiedzi na skargę DKIS wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje:
Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, albowiem zaskarżona do sądu interpretacja indywidualna nie narusza wskazanych przepisów prawa materialnego przez błędną ich wykładnię w stopniu skutkującym wyeliminowaniem jej z obrotu prawnego.
Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2024 r. poz. 1267) kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2024 r., poz. 935 ze zm.) – dalej jako "p.p.s.a.", w tym również interpretacji indywidualnych poddanych kontroli sądowej na podstawie art. 3 § 2 pkt 4a) p.p.s.a. sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem, z uwzględnieniem stanu prawnego, który miał zastosowanie w chwili orzekania w sprawie.
Na podstawie art. 57a p.p.s.a., skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego, a sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.
W myśl art. 146 § 1 p.p.s.a. sąd, uwzględniając skargę na akt lub czynność, o których mowa w art. 3 § 2 pkt 4 i 4a, uchyla ten akt lub interpretację albo stwierdza bezskuteczność czynności. Przepis art. 145 § 1 pkt 1 stosuje się odpowiednio.
Zgodnie z treścią art. 14c Ordynacji podatkowej, interpretacja indywidualna zawiera ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny (§ 1). W razie negatywnej oceny stanowiska wnioskodawcy interpretacja indywidualna zawiera wskazanie prawidłowego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym (§ 2). Na tle brzmienia powyższej regulacji zauważyć należy, że pisemna interpretacja przepisów prawa podatkowego, o której mowa w art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, zawiera ocenę prawną stanowiska pytającego wraz z uzasadnieniem prawnym, która to ocena wraz z uzasadnieniem musi być na tyle konkretna, aby podatnik mógł się do niej zastosować. W szczególności wymóg ten dotyczy interpretacji zawierającej negatywną ocenę stanowiska wnioskodawcy (dotyczy to rozpatrywanego przypadku), co expressis verbis wynika z treści art. 14c § 2 Ordynacji podatkowej.
Otóż, z informacji przedstawionych we wniosku oraz jego uzupełnienia wynikało, że Skarżący prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą m.in. w zakresie długoterminowego wynajmu i dzierżawy samochodów osobowych i furgonetek oraz wynajmu i dzierżawy maszyn i urządzeń budowlanych. Skarżący współdziała w ramach grupy podmiotów pod wspólną marką, które to firmy są niezależne od siebie, niekonkurujące bezpośrednio, charakteryzujące się różnymi formami własności i strukturami. Skarżący planuje zamówić w ramach leasingu operacyjnego 10 samochodów osobowych o masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 ton. Wartość netto tych samochodów przekroczy kwotę 150.000 zł. Wszystkie te samochody zostaną przeznaczone na najem długoterminowy firmom działającym pod wspólną marką i zostaną przekazane im do używania i korzystania.
Istotą sporu jest ustalenie, czy do Skarżącego będą miały zastosowanie ograniczenia, o którym mowa w art. 23 ust. 1 pkt 47a ustawy o PIT.
Zgodnie z art. 22 ust. 1 ww. ustawy: kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.
Przepis art. 23 ust. 1 ustawy o PIT zawiera katalog wydatków, których nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.
W zaskarżonej interpretacji DKIS wskazał m.in. na art. 23 ust. 1 pkt 47a ustawy o PIT, zgodnie z którym: nie uważa się za koszty uzyskania przychodów dotyczących samochodu osobowego opłat wynikających z umowy leasingu, o której mowa w art. 23a pkt 1, umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze, z wyjątkiem opłat z tytułu składek na ubezpieczenie samochodu osobowego, w wysokości przekraczającej ich część ustaloną w takiej proporcji, w jakiej kwota 150.000 zł pozostaje do wartości samochodu osobowego będącego przedmiotem tej umowy.
W świetle przywołanej regulacji prawnej w zaskarżonej interpretacji DKIS prawidłowo stwierdził, że, co do zasady, Skarżący może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 22 ust. 1 ustawy o PIT wydatki ponoszone z tytułu leasingu operacyjnego samochodów osobowych wykorzystywanych w prowadzonej przez Skarżącego działalności gospodarczej, które będą dalej wynajmowane firmom działającym pod wspólną marką. Natomiast Organ nie zgodził się z twierdzeniem Skarżącego, że Skarżący nie powinien stosować ograniczenia w rozliczaniu kosztów uzyskania przychodów, o którym mowa w przepisie art. 23 ust. 1 pkt 47a ustawy o PIT, w stosunku do opłat leasingowych (opłaty wstępnej oraz rat leasingowych) dotyczących samochodów o wartości przekraczającej 150.000 zł, które są przez Skarżącego dalej wynajmowane w ramach działalności gospodarczej.
Zawarcie umowy leasingu, czy najmu, których przedmiotem jest samochód osobowy (samochody osobowe) o wartości przekraczającej 150.000 zł, skutkuje tym, że ww. wydatki nie są kosztem podatkowym w wysokości przekraczającej ich część ustaloną w takiej proporcji, w jakiej kwota 150 000 zł pozostaje do wartości samochodu osobowego, będącego przedmiotem tych umów.
Organ w zaskarżonej interpretacji zasadnie zwrócił uwagę, że ustawodawca nie przewidział żadnych przepisów szczególnych, które wyłączałyby stosowanie art. 23 ust. 1 pkt 47a ustawy o PIT dla pewnych grup podatników, jak to ma miejsce w art. 23 ust. 1 pkt 4 i art. 23 ust. 5b tej ustawy.
Pierwszy z tych przepisów wprowadza ograniczenie w zaliczaniu do kosztów podatkowych odpisów amortyzacyjnych w części ustalonej od wartości początkowej samochodu osobowego przewyższającej kwotę 150.000,00 zł. W drugim z nich ustawodawca wskazał, że tego ograniczenia nie stosuje się do odpisów z tytułu zużycia samochodu osobowego, jeżeli ten samochód został oddany do odpłatnego używania na podstawie umowy leasingu, umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze, a oddawanie w odpłatne używanie na podstawie takiej umowy stanowi przedmiot działalności podatnika.
Skoro przepis art. 23 ust. 5b ustawy o PIT odnosi się tylko i wyłącznie do art. 23 ust. 1 pkt 4 tej ustawy, to nie ma podstaw, aby zastosować go również do art. 23 ust. 1 pkt 47a tej ustawy.
Zgodzić się należy z DKIS, że oddawanie samochodów do odpłatnego korzystania spółkom zależnym nie zmienia w niniejszej sprawie faktu, że Skarżący jest leasingobiorcą i uiszcza na rzecz leasingodawcy opłaty leasingowe. Późniejsze oddawanie przez Skarżącego samochodów do odpłatnego używania spółkom zależnym jest odrębną czynnością, dla której należy wywodzić odrębne skutki podatkowe. W konsekwencji, w ocenie Sądu, zasadnie DKIS wywiódł, że ograniczenia wynikające z art. 23 ust. 1 pkt 47a ustawy o PIT do opłat wynikających z umowy leasingu samochodu osobowego, znajdują również zastosowanie do Skarżącego w opisanej sytuacji przyszłej.
Reasumując, w ocenie Sądu, postępowanie w sprawie było prowadzone zgodnie z zasadą pogłębiania zaufania do organów podatkowych wyrażoną w art. 121 § 1 w zw. z art. 14h O.p. Organ dokonując rozstrzygnięcia nie naruszył postanowień przepisów O.p., ponieważ uwzględnił całość zawartych we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej informacji i w sposób uzasadniony ocenił stanowisko Skarżącego opisane we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego. Wydanie interpretacji indywidualnej polega na ocenie stanowiska wnioskodawcy, dotyczącego skutków podatkowych przedstawionego we wniosku stanu faktycznego bądź zdarzenia przyszłego. Organ, działając w ramach przepisów Ordynacji podatkowej, obowiązujących przy wydawaniu interpretacji indywidualnych, ściśle trzymał się wytyczonych mu zasad postępowania. Przestrzeganie w postępowaniu przepisów prawa jest zarazem realizacją przesłanki prowadzenia tego postępowania w sposób budzący zaufanie. Ponieważ działanie na podstawie przepisów prawa składa się na realizację zasady ogólnej pogłębiania zaufania obywateli do organów podatkowych, stwierdzić należy, że zachowana została zasada wynikająca z art. 121 § 1 O.p.
Z tych przyczyn na mocy art. 151 p.p.s.a. orzeczono jak w wyroku.