I SA/Gd 963/25

I SA/Gd 963/25 - Wyrok WSA w Gdańsku
Data orzeczenia
2026-02-25
orzeczenie nieprawomocne
Data wpływu
2025-12-18
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Sędziowie
Elżbieta Rischka
Irena Wesołowska /przewodniczący sprawozdawca/
Marek Kraus
Symbol z opisem
6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
6560
Hasła tematyczne
Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ
Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku
Uchylono indywidualną interpretację
Powołane przepisy
Dz.U. 2024 poz 226
art. 10 ust. 1 pkt 8, art. 10 ust. 5
Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j.)
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Irena Wesołowska (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Marek Kraus, Sędzia NSA Elżbieta Rischka, Protokolant Specjalista Beata Jarecka, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 25 lutego 2026 r. sprawy ze skargi M.G. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 10 października 2025 r., nr 0115-KDIT1.4011.613.2025.2.MST w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych 1. uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną; 2. zasadza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz strony skarżącej kwotę 697 (sześćset siedemdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.
Uzasadnienie
W dniu 5 sierpnia 2025 r. M.G. (dalej: "Wnioskodawca", "Skarżący") złożył wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych.
Wnioskodawca wskazał, że jest osobą fizyczną będącą polskim rezydentem podatkowym. Postanowieniem Sądu Rejonowego Gdańsk-Południe w Gdańsku, XII Wydział Cywilny z 18 stycznia 2023 r., sygn. akt XII Ns 915/22, nabył on w całości spadek po żonie B.G. Składnikiem masy spadkowej był lokal mieszkalny stanowiący odrębną nieruchomość o powierzchni użytkowej 49,20 m2 wraz z piwnicą nr 044 o powierzchni 4,20 m2, położony w G. przy ul. [...], dla którego Sąd Rejonowy w Gdyni, V Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą KW [...].
Żona Wnioskodawcy nabyła przedmiotowe mieszkanie jako spadek po zmarłej W.I., na podstawie postanowienia Sądu Rejonowego w Gdyni z 19 stycznia 2021 r., sygn. akt VII Ns 831/20. Żona Wnioskodawcy była siostrzenicą zmarłej W.I. i nabyła spadek w całości z dobrodziejstwem inwentarza na podstawie testamentu notarialnego z 19 stycznia 1999 r. W.I. stała się właścicielką ww. nieruchomości jeszcze w latach 90. ubiegłego wieku.
Na podstawie umowy sprzedaży z 24 stycznia 2025 r. zawartej w formie aktu notarialnego, Repertorium A numer [...], Wnioskodawca dokonał zbycia całości opisanej wyżej nieruchomości osobie fizycznej za cenę 475.000 zł.
Pani W.I. zmarła 30 maja 2020 r. w G.
W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:
Czy w związku z opisanym w stanie faktycznym odpłatnym zbyciem odziedziczonej nieruchomości na Wnioskodawcy ciąży obowiązek opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych dochodu uzyskanego ze sprzedaży tej nieruchomości?
Zdaniem Wnioskodawcy, odpłatne zbycie nieruchomości opisanej w stanie faktycznym, które miało miejsce po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie, nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o PIT, a tym samym dochód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.
W myśl art. 10 ust. 5 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2024 r., poz. 226 ze zm., dalej: "pdf"), w przypadku odpłatnego zbycia, nabytych w drodze spadku, nieruchomości lub praw majątkowych, określonych w ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), okres, o którym mowa w tym przepisie, liczy się od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie tej nieruchomości lub nabycie prawa majątkowego przez spadkodawcę.
Wnioskodawca stanął na stanowisku, iż w myśl powołanego przepisu w opisanym przypadku pięcioletni okres należy liczyć od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości przez spadkodawcę – W.I.
Do prawidłowego wyliczenia pięcioletniego okresu wliczany jest zatem zarówno okres posiadania nieruchomości przez Wnioskodawcę, który dokonał sprzedaży, jak i okres posiadania nieruchomości przez spadkodawców - W.I., a następnie B.G.
Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: Dyrektor) w interpretacji indywidualnej z 10 października 2025 r. uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe.
Dyrektor powołując art. 9 ust. 1, art. 10 ust. 1 pkt 8 oraz art. 10 ust. 5 pdf oraz art. 922, art. 924, art. 925 i art. 1025 § 1 kc stwierdził, że lokal mieszkalny, który odpłatnie Wnioskodawca zbył w 2025 roku, został przez nabyty w drodze spadkobrania po żonie, która weszła w posiadanie tej nieruchomości w wyniku spadku po swojej ciotce. Momentem nabycia nieruchomości przez spadkodawczynię, tj. żonę Wnioskodawcy, która tę nieruchomość nabyła również w drodze spadku, jest data śmierci jej spadkodawczyni, a więc 30 maja 2020 r. Tym samym w sytuacji Wnioskodawcy jako spadkobiercy po żonie, okres pięciu lat określony w art. 10 ust. 1 pkt 8 w zw. z art. 10 ust. 5 pdf należy liczyć od końca 2020 roku.
Zatem sprzedaż nieruchomości w 2025 roku, tj. przed upływem ww. okresu - wbrew prezentowanemu we wniosku stanowisku - stanowi źródło przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 w zw. z ust. 5 pdf.
Ze stanowiskiem organu interpretacyjnego nie zgodził się Skarżący, który wniósł do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku skargę na ww. indywidualną interpretację podatkową.
Zaskarżonej interpretacji Skarżący zarzucił:
1) naruszenie przepisów postępowania, to jest:
a) art. 120, art. 121 i art. 125 w zw. z art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. (t.j. Dz. U. z 2025 r., poz. 111 z późn. zm.) Ordynacja podatkowa - poprzez niewłaściwe zastosowanie, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, w związku z błędną interpretacją prawa materialnego oraz zastosowaniem .argumentacji nieznajdującej oparcia w treści przepisów - a tym samym nieposzanowanie zasady zaufania do organów podatkowych, które są zobowiązane do działania na podstawie i w granicach prawa;
b) art. 14b § 1 i 3 Ordynacji podatkowej poprzez niedostateczne wyjaśnienie sprawy i orzeczenie wbrew przedstawionemu stanowi faktycznemu, co miało wpływ na wynik postępowania;
2) naruszenie przepisów prawa materialnego, to jest:
a) art. 10 ust. 1 pkt 8 i art. 10 ust. 5 pdf w zw. z art. 97 § 1 Ordynacji podatkowej i art. 922 k.c. poprzez ich błędną wykładnię, a w konsekwencji niewłaściwe zastosowanie, polegające na uznaniu, że skarżący jest zobowiązany do zapłaty podatku od odpłatnego zbycia nieruchomości nabytej w drodze spadku po zmarłej W.I., która była uprawniona do zbycia tej nieruchomości bez konieczności zapłaty podatku dochodowego;
b) art. 10 ust. 1 pkt 8 i art. 10 ust. 5 pdf w zw. z art. 1035 k.c. poprzez ich błędną wykładnię, a w konsekwencji niewłaściwe zastosowanie polegające na przyjęciu, że dla skarżącego dniem nabycia nieruchomości dziedziczonej po W.I., od którego należy liczyć 5-letni termin, o którym mowa w art. 10 ust. 5 pdf jest dzień nabycia spadku po W.I., a nie dzień nabycia tej nieruchomości przez W.I.;
c) art. 97 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez nieuwzględnienie faktu, że przewidziane w przepisach prawa podatkowego majątkowe prawa i obowiązki spadkodawcy przechodzą na jego spadkobierców, a co za tym idzie uprawnienie zmarłej spadkodawczyni W.I. do nieopodatkowanego zbycia nieruchomości zostało przejętej przez spadkobierców.
W oparciu o podniesione zarzuty Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej interpretacji w całości.
W odpowiedzi na skargę Dyrektor podtrzymał swoją argumentację zawartą w interpretacji podatkowej.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje:
Na wstępie rozważań należy wskazać, że zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tekst jedn. Dz. U. z 2024 r. poz. 1267) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem.
Stosownie zaś do art. 3 § 1 i § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2024 r., poz. 935 ze zm. dalej: "p.p.s.a."), kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg m. in. na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach. Sąd uwzględniając skargę na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego uchyla taką interpretację (art. 146 § 1 p.p.s.a.).
Ponadto należy wskazać, że zgodnie z treścią art. 57a p.p.s.a. skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.
Dokonując kontroli zaskarżonej interpretacji indywidualnej w oparciu o przedstawione wyżej kryteria, Sąd doszedł do przekonania, że skarga zasługuje na uwzględnienie.
Spór w sprawie sprowadza się do rozstrzygnięcia czy pięcioletni termin, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 pdf, zgodnie z art. 10 ust. 5 pdf w przypadku zbycia nieruchomości lub praw majątkowych nabytych w drodze kolejnego spadku, należy liczyć od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie przez ostatniego spadkodawcę, czy też przez pierwszego spadkodawcę.
W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) - c) pdf, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2: a) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej, c) prawa wieczystego użytkowania gruntów, c) jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie. Na mocy zaś art. 10 ust. 5 pdf, w przypadku odpłatnego zbycia, nabytych w drodze spadku, nieruchomości lub praw majątkowych, określonych w ust. 1 pkt 8 lit. a - c, okres, o którym mowa w tym przepisie, liczy się od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie tej nieruchomości lub nabycie prawa majątkowego przez spadkodawcę.
Regulacja tych przepisów w kontekście zarysowanego w tej sprawie sporu była już przedmiotem rozstrzygnięć sądów administracyjnych – w wyroku WSA w Łodzi z dnia 19 listopada 2024 r., I SA/Łd 607/24, w wyroku WSA w Warszawie z dnia 17 lipca 2024 r., III SA/Wa 1066/24, wyroku WSA w Warszawie z dnia 9 marca 2023 r., III SA/Wa 42/23, wyroku NSA z dnia 24 maja 2016 r., II FSK 1014/14, a w pewnym zakresie także uchwały NSA z 17 listopada 2014 r., II FPS 3/14. W orzeczeniach tych sądy wyraziły pogląd prezentowany w skardze, które zresztą odwołuje się do poglądów judykatury. Podzielając ten pogląd Sąd orzekający w tej sprawie zauważa, co jest podkreślane w poszczególnych orzeczeniach, że norma art. 10 ust. 5 pdf została wprowadzona do porządku prawnego mocą ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2159; zw. dalej ustawą zmieniającą). Przepisy te stosuje się do dochodów (przychodów) uzyskanych od 1 stycznia 2019 r. Zmiana obejmuje zatem wszystkich, którzy dokonają zbycia nieruchomości po 31 grudnia 2018 r., bez względu na datę odziedziczenia nieruchomości (tak trafnie NSA II FSK 1826/20). Norma art. 10 ust. 5 pdf - obowiązująca od 1 stycznia 2019 r. i zmieniająca regulacje w zakresie praw majątkowych nabytych w drodze spadku - jest implementacją korzystnych dla podatników kierunków wykładni art. 10 ust. 1 pkt 8 wynikających z uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 15 maja 2017 r., II FPS 2/17, podjętej w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2007 r. O zasadności powyższego świadczy też argumentacja przedstawiona w uzasadnieniu projektu ustawy zmieniającej wskazująca cele, których osiągnięciu służyć ma owa nowelizacja prawa podatkowego w zakresie podatków dochodowych. Głównym celem było doprowadzenie do neutralności systemu podatkowego, czyli sytuacji, w której przejrzysty, prosty i przyjazny system podatkowy przyczyni się do pewności prawa po stronie podatników.
Wprowadzone zmiany dotyczące spadkobierców miały, jak podkreślają sądy we wskazanych wcześniej orzeczeniach - na celu pełniejszą realizację na gruncie podatku pdf sukcesji praw spadkodawcy związanych z odziedziczoną nieruchomością. W tym zakresie Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku o sygn. III SA/Wa 42/23, wskazał, że wykładnia językowa art 10 ust. 5 pdf jest niezgodna z zasadą dostatecznej określoności przepisów prawa podatkowego, ponieważ przepis zwalniający z opodatkowania spadkobierców nabywających nieruchomość w drodze spadku nie uwzględnia sytuacji, w których zgodnie z celem przepisu, tj. ochroną rodziny, brak opodatkowania również powinien być przewidziany. Powyższy wniosek zdaniem Sądu przemawia za przyjęciem celowościowej wykładni art 10 ust. 5 pdf, zgodnie z którą pojęcia "w przypadku odpłatnego zbycia, nabytych w drodze spadku, nieruchomości lub praw majątkowych, określonych w ust. 1 pkt 8 lit. a-c, okres, o którym mowa w tym przepisie, liczy się od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie tej nieruchomości lub nabycie prawa majątkowego przez spadkodawcę", należy odczytywać w ten sposób, że okres 5 lat powinien być liczony od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie tej nieruchomości lub nabycie prawa majątkowego przez wszystkich spadkodawców do których uprzednio należał przedmiotowy majątek. Taka sytuacja w praktyce dotyczy przede wszystkim sukcesji w ramach rodziny i powinna odpowiadać celom założonym przez ustawodawcę w nowelizacji z 2018 r.
Wprowadzenie zmian odnoszących się do spadkobierców zbywających nieruchomości lub określone prawa majątkowe nabyte w spadku ukierunkowane było na pełniejszą realizację na gruncie podatku pdf (ustawy o pdf) sukcesji praw spadkodawcy związanych z odziedziczoną nieruchomością. Zatem w świetle art. 10 ust. 5 pdf 5-letni okres, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) – c) pdf, liczony będzie od daty nabycia przez spadkodawcę. Ustawowa realizacja celu wskazanego w projekcie ustawy nie budzi wątpliwości.
W ocenie Sądu, analiza literalna brzmienia art. 10 ust. 5 pdf powinna być zestawiona z celem ustawowym zwolnienia oraz z wykładnią historyczną analogicznego przepisu w postaci art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. d) pdf. Na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. d) pdf, zbycie nieruchomości nabytej w drodze spadkobrania skutkowało brakiem opodatkowania dochodu uzyskanego z takiego zbycia na gruncie ustawy o pdf. Obecnie zgodnie z art. 10 ust. 5 pdf, spadkobierca do 5-letniego okresu od nabycia lub wybudowania nieruchomości, których upływ skutkuje brakiem opodatkowania zbycia przedmiotowej nieruchomości może doliczyć okres od jej nabycia lub wybudowania przez spadkodawcę. W art. art. 10 ust. 5 pdf ustawodawca nie wprowadził – co wymaga podkreślenia - ograniczenia do jednego powiązania z bezpośrednim spadkobiorcą. Wobec tego przyjąć należy, że stosownie do tego przepisu okres 5-ciu lat liczy się od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie (lub wybudowanie) tej nieruchomości przez spadkodawcę – lege non distinguente – spadkodawcę, czyli także spadkodawcę spadkodawcy (w tym przypadku przez spadkodawcę żony Skarążcego jako pierwszego spadkodawcę).
Jako wsparcie dla powyższego stanowiska są – w judykaturze – przywoływane także przepisy dotyczące przejścia spadku. I tak, zgodnie z art. 922 § 1 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U.2024.1061, dalej: k.c.), prawa i obowiązki majątkowe zmarłego przechodzą z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób stosownie do przepisów księgi niniejszej. W myśl art. 924 k.c., spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy. Natomiast art. 925 k.c. stanowi, że spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku. W tym zakresie w orzecznictwie sądowoadministracyjnym ugruntowane jest stanowisko, zgodnie z którym pojęcie dziedziczenia oznacza przejście na spadkobierców praw i obowiązków majątkowych zmarłego powodujące następstwo prawne pod tytułem ogólnym, czyli sukcesję uniwersalną, w tym wskazuje się, iż prawo związane z posiadaniem majątku przechodzi na kolejnych spadkobierców. Stanowisko takie zostało zaprezentowane w uchwale składu siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 17 listopada 2014 r., II FPS 3/14 dotyczącej odliczenia przez spadkobiercę wydatków na nabycie jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych, czy też np. w wyroku NSA z dnia 24 maja 2016 r., II FSK 1014/14, dotyczącym przejęcia przez spadkobiercę zobowiązania do zbycia nieruchomości na podstawie umowy przyrzeczonej. Szczególnie istotnym jest także wyrok NSA z dnia 9 lutego 2023 r.,II FSK 1826/20, czy wyrok WSA w Warszawie z dnia 9 marca 2023 r., III SA/Wa 42/23, omawiające szczegółowo kwestie przejścia prawa związanego z posiadaniem majątku na kolejnych spadkobierców w kontekście art. 10 ust. 5 pdf, która to norma była podstawą rozstrzygnięcia w przedmiotowej sprawie (włącznie z analizą uzasadnienia ustawy wprowadzanej zmiany do ustawy o pdf - dodania normy art. 10 ust. 5 pdf do porządku prawnego). Organ w zaskarżonej interpretacji nie uwzględnił uzasadnienia implementacji normy art. 10 ust. 5 pdf do porządku prawnego - czyli celu jakim było uznanie praw nabytych w odniesieniu do dziedziczenia nieruchomości przez spadkobiercę. W wyroku WSA z dnia 9 marca 2023 r., III SA/Wa 42/23, jako podsumowanie wskazano, że jakiekolwiek dokumenty, które zostały sporządzone podczas przebiegu procesu legislacyjnego mogą być traktowane jako mające charakter pomocniczy w zakresie wykładni przepisów prawa (vide wyrok NSA z dnia 14 września 2022 r., III FSK 723/22, LEX nr 3486788). To jednak z powyższego wynikają dwa istotne wnioski co do celu analizowanej w sprawie regulacji: po pierwsze, projektodawca, jak i racjonalny ustawodawca miał na celu powrót, jednak w zmienionej formule, do poprzedniego brzmienia przepisów, zgodnie z którymi cały dochód ze zbycia nieruchomości nabytej wyłącznie drodze spadku byłby wolny od opodatkowania (moment jej nabycia i upływ czasu od tego momentu nie miał wówczas znaczenia prawnego pod kątem przedmiotowego zwolnienia), po drugie - ustawodawca podatkowy poprzez tę regulację wyraża szczególną ochronę rodziny oraz procesu spadkobrania w polskim systemie podatkowym.
W uzasadnieniu tego wyroku Sąd także wskazał na motyw, jaki przyświecał ustawodawcy, podnosząc, że "w omawianym opracowaniu [tj. treści Oceny skutków regulacji zawartych w rządowym projekcie ustawy – dopisek WSA] podniesiono także, że zmiana wymuszona została po części orzecznictwem sądowym, które skłania się do tego, aby w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych nabytych przez współmałżonka w wyniku dziedziczenia, za datę ich nabycia lub wybudowania w rozumieniu art 10 ust 1 pkt 8 in fine pdf uznawać dzień nabycia (wybudowania) tych nieruchomości i praw majątkowych do majątku wspólnego małżonków. Zakres podmiotowy projektowanego rozwiązania jest jednak szerszy, bowiem dotyczy wszystkich spadkobierców (nie tylko małżonków). Dodatkowo wnioskodawca proponuje, aby nie uznawać za nabycie lub zbycie nieruchomości i praw majątkowych ich nabycia lub zbycia w drodze działu spadku, do wysokości przysługującego podatnikowi udziału w spadku (nowy ust. 7 wart. 10 pdf)".Orzecznictwo wskazuje zatem, iż prawa nabyte przez spadkodawcę przechodzą na spadkobiercę (brak ograniczenia tego przejścia tylko na pierwszą w linii osobę będącą spadkobiercą), tym samym wydana interpretacja narusza normy prawa procesowego nakazujące prowadzenie postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie, tj. przy uwzględnieniu wykładni prezentowanej przez władzę sądowniczą powołaną do kontroli wydawanych orzeczeń władzy państwowej.
Zgodnie z art. 97 § 1 o.p., spadkobiercy podatnika, z zastrzeżeniem § 2, przejmują przewidziane w przepisach prawa podatkowego majątkowe prawa i obowiązki spadkodawcy. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 17 listopada 2014 r., II FPS 3/14, wskazał, że w piśmiennictwie przyjmuje się, iż pojęcie dziedziczenia oznacza przejście na spadkobierców praw i obowiązków majątkowych zmarłego w drodze jednego zdarzenia, jakim jest śmierć osoby fizycznej, powodujące następstwo prawne pod tytułem ogólnym, czyli sukcesję uniwersalną. Oznacza to, że na spadkobiercę (spadkobierców) przechodzi na skutek dziedziczenia całość praw i obowiązków majątkowych należących do spadku, w wyniku czego spadkobierca nabywa wszelkie przedmioty majątkowe zaliczane do spadku, niezależnie od ich charakteru. Przedmioty spadkowe (ale też prawa i obowiązki) przechodzą więc na spadkobiercę w takim kształcie prawnym, w jakim przysługiwały spadkodawcy. Z chwilą otwarcia spadku, spadkobiercy w drodze sukcesji generalnej, wstępują we wszelkie prawa majątkowe spadkodawcy, przysługujące mu w chwili śmierci.
Przepis art. 97 § 1 o.p., obejmuje prawa majątkowe, jakie są przewidziane w przepisach prawa podatkowego, a więc prawa wynikające z regulacji podatkowych, które za życia spadkodawcy kształtowały jego sytuację z punktu widzenia ekonomicznego, a więc przede wszystkim prowadziły do zmniejszenia czy wyeliminowania obciążenia podatkowego (por. np. wyrok WSA w Lublinie z dnia 4 listopada 2015 r., I SA/Lu 651/15).
Organ uznając, że Skarżący, dziedzicząc prawa i obowiązki po zmarłej żonie, nie odziedziczył praw jakie jej przysługiwały po śmieci ciotki, naruszył normę art. 97 § 1 o.p., ograniczając zakres nabytych praw. Zgodzić należy się zatem ze Skarżącym, że gdyby ciotka żony dokonała sprzedaży nieruchomości przed swoją śmiercią, to uniknęłaby płacenia podatku od odpłatnego zbycia. Oznacza to, że przyjęcie poglądu prezentowanego przez organ byłoby dla Skarżącego niekorzystne i ograniczałoby zakres praw nabytych. Stawiałoby to Skarżącego w sytuacji znacznie gorszej niż jej poprzednika prawnego. A przecież z art. 97 § 1 o.p. wynika, iż "spadkobiercy podatnika z zastrzeżeniem § 2, przejmują przewidziane w przepisach prawa podatkowego majątkowe prawa i obowiązki spadkodawcy". Prawem podatnika (spadkodawcy) przejmowanym przez spadkobierców było prawo do wyłączenia przychodu uzyskanego z odpłatnego zbycia nieruchomości nabytej w warunkach, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) pdf. Podobne konkluzje płyną także z powołanego wyroku NSA z dnia 24 maja 2016 r., II FSK 1014/14, dotyczącym zbliżonego stanu prawnego, aczkolwiek w aspekcie realizacji postanowień umowy przedwstępnej zawartej przez spadkodawcę.
W efekcie w opisanej sytuacji, zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) pdf, nie powstanie przychód podatkowy ze względu upływu 5-letniego okresu liczonego od daty nabycia nieruchomości przez ciotkę żony Skarżącego, będącą pierwszą ze spadkodawców.
Tym samym za zasadne uznać należało naruszenie przez organ art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) oraz art. 10 ust. 5 pdf przez błędną wykładnię i uznanie, że kwota uzyskana ze sprzedaży będzie podlegać opodatkowaniu. Organ naruszył także art. 97 § 1 o.p. w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) pdf w sposób wskazany w skardze.
Sąd uznał także za zasadne zarzuty naruszenia przepisów postępowania, tj. art. 121 § 1 w zw. z art. 14h o.p., poprzez pominięcie ugruntowanej linii orzeczniczej sądownictwa administracyjnego wskazującej, że prawo związane z posiadaniem majątku przechodzi na kolejnych spadkobierców. Naruszenie to bowiem miało istotny wpływ na treść rozstrzygnięcia.
Ponownie rozpoznający sprawę organ będzie związany powyżej przedstawioną oceną prawną i wykładnią prawa materialnego.
Mając powyższe na uwadze Sąd, na podstawie art. 146 § 1 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a.), uwzględnił skargę. O kosztach postępowania sądowego w kwocie 200 zł orzeczono w oparciu o art. 200 i art. 205 § 1 p.p.s.a.