II FSK 132/16

II FSK 132/16 - Wyrok NSA
Data orzeczenia
2018-01-31
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2016-01-19
Sąd
Naczelny Sąd Administracyjny
Sędziowie
Aleksandra Wrzesińska- Nowacka /przewodniczący/
Andrzej Jagiełło /sprawozdawca/
Marek Olejnik
Symbol z opisem
6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne
Inne
Sygn. powiązane
I SA/Gl 262/15 - Wyrok WSA w Gliwicach z 2015-09-29
Skarżony organ
Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku
Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy
Dz.U. 2017 poz 1369
art. 141 § 4
Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
Dz.U. 2015 poz 613
art. 165
Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.
Sentencja
Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Aleksandra Wrzesińska-Nowacka, Sędzia NSA Andrzej Jagiełło (sprawozdawca), Sędzia WSA del. Marek Olejnik, Protokolant Justyna Nawrocka, po rozpoznaniu w dniu 31 stycznia 2018 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej J.J. i Z.J. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 29 września 2015 r. sygn. akt I SA/Gl 262/15 w sprawie ze skargi J.J. i Z.J. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 31 grudnia 2014 r. nr [...] w przedmiocie wznowienia postępowania w sprawie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2003 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od J.J. i Z.J. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach kwotę 240 (dwieście czterdzieści) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.
Uzasadnienie
UZASADNIENIE 1.1 Wyrokiem z dnia 29 września 2015 r., sygn. akt I SA/GL 262/15, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach oddalił skargę J.J. i Z.J. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 31 grudnia 2014 r. w przedmiocie odmowy uchylenia w trybie wznowienia postępowania decyzji ostatecznej w sprawie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2003 r. 1.2 Przedstawiając stan sprawy Sąd pierwszej instancji wskazał, że decyzją z dnia 22 marca 2010 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach uchylił decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w T. z 27 października 2009 r. i określił podatnikom zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2003 r. w wysokości 1.970.411 zł, a WSA w Gliwicach wyrokiem z dnia 16 maja 2011 r., sygn. akt I SA/GL 632/10 oddalił skargę podatników na tę decyzję. Z kolei wyrokiem z dnia 17 grudnia 2013 r., sygn. akt II FSK 709/12 Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną od tego wyroku. Pismem z dnia 30 czerwca 2014 r. pełnomocnik podatników wniósł o wznowienie postępowania w tej sprawie z uwagi na to, że w wyniku toczącego się postępowania karnego przed Sądem Okręgowym w K. w sprawie [...] wyszły na jaw nowe istotne okoliczności faktyczne. Jako podstawę prawną wniosku wskazał art. 240 § 1 pkt 5 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2015 r., poz. 613) – dalej: O.p. Decyzją z dnia 27 sierpnia 2014 r. Dyrektor Izby Skarbowej odmówił uchylenia własnej decyzji wymiarowej z dnia 22 marca 2010 r. W uzasadnieniu wskazał, że pełnomocnik podatnika nie przedstawił żadnych dowodów i okoliczności, które istniały w dniu wydania decyzji z dnia 22 marca 2010 r., a były istotne w sprawie i nie były znane organowi odwoławczemu przed wydaniem decyzji, jak wymaga tego norma z art. 240 § 1 pkt 5 o.p. Za nowe dowody organ podatkowy nie uznał zeznań złożonych przez oskarżonego B. C. oraz materiału dowodowego, ujawnionego w aktach sprawy karnej , wynikających z protokołu rozprawy głównej z dnia 21 września 2011 r. Organ stwierdził, że decyzja z dnia 22 marca 2010 r. została wydana w oparciu o zgromadzony materiał dowodowy, na który składały się między innymi relacje B. C., Z.J., T.J., A. i P. S. raz B. P., z których wynika, że to B. P. (w zakresie handlu paliwami) decydował o działalności spółki komandytowej SPD, a faktyczni wspólnicy, tj. Z.J. i T.J., nie interesowali się jego poczynaniami, tylko mu pomagali. Organ zauważył, że podczas rozprawy w dniu 21 września 2011 r. B. C. podtrzymał wszystkie swoje wyjaśnienia, na których oparte zostało uzasadnienie decyzji. W jego ocenie przytoczone we wniosku o wznowienie, zeznania Z.J. oraz T.J. również nie noszą cech nowości, bowiem obaj wspólnicy potwierdzili, że nie brali bezpośrednio udziału w nielegalnym obrocie paliwem, a sprawowali jedynie funkcje pomocnicze. Wszystkie te okoliczności (fakty) były znane organowi podatkowemu w momencie wydania decyzji ostatecznej . Po rozpatrzeniu odwołania skarżących organ włączył do akt sprawy uwierzytelnione protokoły wszystkich rozpraw w sprawie [...] Sądu Okręgowego w K. Następnie utrzymał w mocy swoją decyzję wydaną w pierwszej instancji, rozwijając swoje wcześniejsze stanowisko w konfrontacji z treścią tych dokumentów i odnosząc się do zarzutów skarżących. W skardze do Sądu pełnomocnik podatników, wnosząc o uchylenie decyzji organu z dnia 31 grudnia 2014 r., zarzucił naruszenie art. 245 § 1 pkt 1 O.p. poprzez odmowę uchylenia ostatecznej decyzji z dnia 22 marca 2010 r. pomimo, że wyszły na jaw nowe okoliczności faktyczne istniejące w dniu wydania decyzji, nie znane organowi, który wydał decyzję, a które miały istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy, w szczególności, że zarówno firma A. jak i spółka SPD nie posiadały paliwa będącego podstawą przyjęcia do opodatkowania jako obrót, tylko właściciel firmy A. wystawiał puste faktury nie odzwierciedlające faktycznego zdarzenia gospodarczego. 1.3 Wojewódzki Sąd Administracyjny uznał, że zaskarżona decyzja nie narusza prawa i na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.) – dalej: p.p.s.a., skargę oddalił, przytaczając na wstępie reguły postępowania w sprawach o wznowienie postępowania. Jak wskazał, jego istotą nie jest ponowne rozpoznanie sprawy we wszystkich jej aspektach, a jedynie zbadanie, czy zaszły wyjątkowe okoliczności, ściśle wyliczone w art. 240 § 1 O.p. Zgodnie z art. 240 § 1 pkt 5 O.p. przesłanką do wznowienia postępowania podatkowego jest wyjście na jaw istotnych dla sprawy nowych okoliczności faktycznych lub nowych dowodów istniejących w dniu wydania decyzji, nieznanych organowi, który wydał decyzję. Przepis ten wymaga kumulatywnego spełnienia następujących elementów: a) nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody muszą zostać ujawnione po wydaniu decyzji ostatecznej; b) okoliczności lub dowody musiały istnieć już wcześniej, to jest w chwili wydawania decyzji ostatecznej; c) dla tego organu są one jednak nowe, ponieważ nie były mu wcześniej znane; d) muszą być istotne, tj. mogące mieć wpływ na odmienne rozstrzygnięcie sprawy, co oznacza, że w sprawie zapadłaby decyzja co do swej istoty odmienna od rozstrzygnięcia dotychczasowego. Sąd omówił przebieg postępowania i ustalenia w sprawie zakończonej decyzją ostateczną i stwierdził, że postępowaniu zwykłym stwierdzone zostały nieprawidłowości w spółce SPD (w której skarżący był komplementariuszem z udziałem wynoszącym 60%), polegające na tym, że wspólnicy tej spółki zajmowali się wprowadzaniem do obrotu paliw płynnych niewiadomego pochodzenia. Te ustalenia poczynione zostały na podstawie czynności przeprowadzonych w toku postępowania podatkowego oraz czynności podjętych w postępowaniu przygotowawczym prowadzonym przez Prokuraturę Okręgową w C., tj. na podstawie zgromadzonych dokumentów w trakcie kontroli podatkowych firm biorących udział w tej działalności, zeznań świadków, podatników, konfrontacji ich zeznań, czy przeprowadzonych kontroli krzyżowych w firmach związanych w zakresie zakupu paliw od spółki SPD. Z kolei strona skarżąca obecnie forsuje koncepcję, że nie istniał olej napędowy, który formalnie sprzedawała firma A., a – zdaniem organów podatkowych – faktycznie czyniła to spółka SPD. B. Cichy wystawiał puste faktury, ale bez udziału spółki SPD, które zatem nie mogły generować przychodu dla tej spółki. To stanowisko zostało oparte na relacjach złożonych przez niektóre osoby w toku postępowania karnego prowadzonego przed Sądem Okręgowym w K., a zainicjowanego aktem oskarżenia, wieńczącym postępowanie przygotowawcze, w którym złożone wyjaśnienia i zeznania były podstawą ustaleń dla organów podatkowych w postępowaniu zwykłym. W ocenie Sądu, wbrew wnioskowi pełnomocnika skarżących, w trakcie postępowania karnego przed Sądem Okręgowym w K., w sprawie [...], nie wyszły na jaw okoliczności, z których jednoznacznie (przekonująco) wynika, że spółka SPD "nie miała żadnego udziału w zdarzeniach, które były podstawą wydania kwestionowanej decyzji podatkowej". Wbrew jego twierdzeniom, w postępowaniu karnym nie ustalono przebiegu procedury handlowania fikcyjnymi fakturami w których spółka SPD nie uczestniczyła, jako że na dzień wydania zaskarżonej decyzji proces karny (choćby nieprawomocnie) nie zakończył się. W postępowaniu zwyczajnym stan faktyczny sprawy ustalony został na podstawie wyjaśnień złożonych przez wspólników i pracowników spółki SPD, to jest między innymi B. P., P. S., J. M. i L. S. Nadto na podstawie relacji osób biorących udział w fakturowym obrocie paliwem (to jest między innymi H.S., Z. M., B. C., T. B., M. M.), przedstawicieli podmiotów zajmujących się sprzedażą nielegalnie wytworzonego oleju napędowego (to jest T. S., P. K., W. J.); kierowców przywożących paliwo (to jest między innymi P. K., W. W.) oraz finalnych nabywców paliwa. Mając na uwadze zasadę swobodnej oceny dowodów, czy fakt, że zmiana postawy procesowej (np. zmiana wyjaśnień, zmiana zeznań) nie eliminuje uprzednio złożonych depozycji, Sąd stwierdził, że fakty wynikające z depozycji złożonych podczas trwającego postępowania karnego nie tylko nie podważają, ale nawet potwierdzają ustalenia dokonane przez organy podatkowe. Większość osób - w szczególności P. S., J. M., B. C., H.S. (w części), A. S., L. S. K. L., R. L., H. L., W. L., J. W., W. S., Z. S., S. L., W. W., T. R., H. O., T. B. - w procesie karnym, podtrzymała zeznania składane w postępowaniu przygotowawczym, na których to organy podatkowe oparły kwestionowane rozstrzygnięcie. Część osób uprzednich relacji nie podtrzymała, jednakże co należy podkreślić, nie złożyła w sprawie żadnych, bądź obszernych, istotnych wyjaśnień, co Sąd szczegółowo przeanalizował. Sąd odniósł się także do okoliczności ilości paliwa będącego przedmiotem obrotu oraz możliwości jego przewiezienia. W postępowaniu podatkowym organy ustaliły, że paliwo było w obrocie gospodarczym, dowodząc że było dostarczane do podmiotów gospodarczych, wykazujących duże zapotrzebowanie - ze względu na profil działalności - na olej napędowy. Sąd zauważył, że sam pełnomocnik skarżących przyznał w toku rozprawy, iż okoliczność nieistnienia paliwa w obrocie gospodarczym aktualnie jest wykazywana. Przedstawił zatem czynność udowadniania braku paliwa jako wciąż trwającą, a nie jako czynność zakończoną (dokonaną). Tymczasem art. 240 § 1 pkt 5 O.p. wymaga aby "nowa okoliczność faktyczna", tj. w tym przypadku brak paliwa, ze sprzedaży którego dochód został opodatkowany, już wystąpiła, tj. "wyszła na jaw". W ocenie Sądu kontrolowane nadzwyczajne postępowanie podatkowe zostało przeprowadzone w sposób wyczerpujący. W szczególności nie było konieczności przesłuchiwania Z. Jasica, jako że wszystkie jego twierdzenia, które zdaniem strony skarżącej miały świadczyć o "wyjściu na jaw" nowej okoliczności, istotnej dla sprawy, zostały zawarte w protokole rozprawy przed sądem karnym, załączonym do akt sprawy podatkowej. Pełnomocnik skarżących niezasadnie także powołał się na to, że z decyzji określającej B. C. zobowiązanie podatkowe za 2003 r. wynika, że wystawiał on puste faktury w tym znaczeniu , że dotyczyły one nieistniejącego paliwa. W istocie zaś w tej decyzji znajduje się wywód organu korespondujący z ustaleniami dokonanymi w toku postępowania wymiarowego za 2003 r. dotyczącego skarżących, tj. że B. C. faktycznie nie kupował paliwa, nie płacił za niego, jedynie podpisywał dokumentację – jednakże paliwo faktycznie istniało, tyle tylko, że rzeczywistym kupującym i ponoszącym koszty zakupu był B. P. Sąd wyjaśnił także powody dala których nie znalazł podstaw do zawieszenia postępowania sądowego 2.1 W skardze kasacyjnej od powyższego wyroku pełnomocnik skarżących zarzucił: naruszenie przepisów o postępowaniu w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy 1. na podstawie art. 174 pkt 1 p.p.s.a. w zw z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i b) p.p.s.a. naruszenie prawa materialnego , art. 141 § 4 p.p.s.a., które to naruszenie miało wpływ na wynik sprawy, bowiem WSA w Gliwicach niedokładnie zapoznał się z aktami sprawy i z tego powodu bezpodstawnie uznał, że materiał dowodowy w postaci akt sprawy karnej nie ma wpływu na rozstrzygnięcie w sprawie ustalenia prawidłowości wydanej decyzji pomimo iż wyszły na jaw nowe okoliczności mające wpływ na ocenę zebranego materiału dla celów prawidłowego określenia wysokości podatku; 2. na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a. w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i b) p.p.s.a. naruszenie przepisów postępowania w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bowiem Sąd pierwszej instancji pominął całkowitym milczeniem kwestię naruszenia przez organ podatkowy art. 165 O.p. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w skarżonym orzeczeniu pominął, co było zakresem wniosku o wszczęcie postępowania, iż podstawą wydania pierwotnej decyzji podatkowej była rzekoma dostawa paliwa z firmy D., gdy tymczasem jak wynika z postępowania karnego firma Dogger nie mogła dostarczyć paliwa z uwagi, iż jej właściciel przebywał w areszcie śledczym od 2002 r., a firma przestała prowadzić działalność. Przy tak sformułowanych zarzutach wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Gliwicach oraz zasądzenie kosztów postępowania. 2.2 Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach wniósł o oddalenie skargi oraz zasadzenie zwrotu kosztów postępowania. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: 3.1 Skarga kasacyjna jest pozbawiona usprawiedliwionych podstaw. Zgodnie z treścią art. 176 p.p.s.a., skarga kasacyjna powinna czynić zadość wymaganiom przepisanym dla pisma w postępowaniu sądowym oraz zawierać oznaczenie zaskarżonego orzeczenia ze wskazaniem, czy jest ono zaskarżone w całości, czy w części, przytoczenie podstaw kasacyjnych i ich uzasadnienie, wniosek o uchylenie lub zmianę orzeczenia z oznaczeniem zakresu żądanego uchylenia lub zmiany. W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego podkreśla się, że skarga kasacyjna jest sformalizowanym środkiem zaskarżenia, w którym należy przytoczyć podstawy kasacyjne wraz z ich uzasadnieniem. Trzeba zatem wskazać konkretny przepis prawa materialnego lub procesowego, który, zdaniem wnoszącego skargę, został naruszony przez sąd pierwszej instancji. Nie wystarczy przy tym ograniczenie się tylko do przytoczenia przepisu stanowiącego podstawę kasacji, konieczne jest także sprecyzowanie: do jakiego naruszenia przepisów prawa materialnego lub procesowego doszło i na czym ono polegało (por. wyrok NSA z 2 czerwca 2009 r., sygn. akt I FSK 306/08, wszystkie cyt. orzeczenia dost. na: www.orzeczenia.nsa.gov.pl) . Powyższy obowiązek nałożony na wnoszącego skargę kasacyjną jest konsekwencją zastosowanego przez ustawodawcę w art. 183 § 1 p.p.s.a. związania Naczelnego Sądu Administracyjnego granicami skargi kasacyjnej. Przepis ten bowiem stanowi, że Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze jednak z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania. Zatem w skardze kasacyjnej należy nie tylko wskazać konkretne przepisy, które zostały naruszone (razem z odpowiednimi jednostkami redakcyjnymi), ale także należy sformułować w sposób jednoznaczny podstawy kasacyjne. Koniecznym elementem prawidłowo sporządzonej skargi kasacyjnej jest także uzasadnienie podstaw kasacyjnych, które polega na wykazaniu, że stawiane zarzuty mają usprawiedliwioną podstawę. Naczelny Sąd Administracyjny związany bowiem zarzutami skargi kasacyjnej, nie może zastępować strony i precyzować, czy konkretyzować zarzutów, bądź też ich uzasadnienia ani też doszukiwać się naruszenia innych – niewymienionych w skardze kasacyjnej przepisów( por. np. wyroki NSA: z 19 lutego 2009 r., II FSK 97/08; z 10 czerwca 2009 r., II FSK 241/08; z dnia 8 kwietnia 2009 r., II FSK 1951/07; z 3 listopada 2010 r. I FSK 1663/09; z 26 października 2010 r., II OSK 1667/09 oraz z 10 grudnia 2010 r., II FSK 1387/09 i II FSK 1389/09). Należy także przypomnieć, że przedmiotem kontroli Sądu pierwszej instancji była decyzja organu o odmowie uchylenia decyzji ostatecznej wydana w trybie wznowienia postępowania. Badając legalność zaskarżonej decyzji należało zatem mieć na względzie to, że wznowienie postępowania jest trybem nadzwyczajnym, który toczy się w zakresie zbadania i oceny, czy w danej sprawie wystąpiły określone w art. 240 § 1 O.p. kwalifikowane wady, stanowiące ustawowe przesłanki wznowienia postępowania. Przedmiotem tego postępowania nie może być natomiast powtórne merytoryczne rozpoznanie sprawy, ale stworzenie prawnej możliwości wzruszenia ostatecznych decyzji organów podatkowych, których wydanie poprzedziło postępowanie dotknięte jedną z wad enumeratywnie wymienionych w art. 240 § 1 O.p. Kontroli Sądu podlegało więc to , czy organ podatkowy prawidłowo ocenił wystąpienie w sprawie przesłanki z art. 240 § 1 pkt 5 O.p., na którą powoływali się skarżący żądając wznowienia postępowania i na podstawie której organ wznowił postępowanie. Istota rozstrzygnięcia zaakceptowana przez Sąd pierwszej instancji wynika ze stwierdzenia, że w sprawie nie wyszły na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji i nieznane organowi, który wydał decyzję a zatem, że nie zaistniały przesłanki z art. 240 § 1 pkt 5 O.p. Skutkiem tego, stosownie do art. 245 § 1 pkt 2 O.p. była odmowa uchylenia wspomnianej decyzji ostatecznej. Podstawą prawną kwestionowanej w niniejszej sprawie decyzji były te właśnie przepisy prawa. Tymczasem zarówno w zarzutach skargi kasacyjnej, jak i w jej uzasadnieniu nie wskazano na ich naruszenie ani też nie powiązano ich z naruszeniem właściwych przepisów p.p.s.a. Powołując się na podstawę prawną z art. 174 pkt 1 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i b) p.p.s.a. w skardze kasacyjnej sformułowano natomiast zarzut naruszenia prawa materialnego art. 141 § 4 p.p.s.a. przez niedokładne zapoznanie się przez Sąd z aktami sprawy. W związku z tym w pierwszym rzędzie należy wskazać, że art. 141 § 4 p.p.s.a. nie jest przepisem prawa materialnego, lecz przepisem postępowania sądowoadministracyjnego. W zarzucie nie wskazano także, jakich konkretnie uchybień organu podatkowego w zakresie naruszenia prawa materialnego (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a.) oraz naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego (art. 145 § 1 pkt 1 lit. b) p.p.s.a.) nie dostrzegł Sąd pierwszej instancji. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego pozbawiony podstaw jest zarzut naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. Stosownie do tego przepisu uzasadnienie wyroku powinno zawierać zwięzłe przedstawienie stanu sprawy, zarzutów podniesionych w skardze, stanowisk pozostałych stron, podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie. Jeżeli zaś w wyniku uwzględnienia skargi sprawa ma być ponownie rozpatrzona przez organ administracji, uzasadnienie powinno ponadto zawierać wskazania co do dalszego postępowania. Jak przyjmuje się w orzecznictwie sądowym, wadliwość pisemnych motywów wyroku może stanowić przedmiot skutecznego zarzutu kasacyjnego opartego na podstawie przewidzianej w art. 174 pkt 2 p.p.s.a., gdy uzasadnienie wyroku nie zawiera wszystkich elementów wymienionych w tym przepisie prawa, gdy w ramach przedstawiania stanu sprawy Sąd pierwszej instancji nie wskaże, jaki i dlaczego stan faktyczny przyjął za podstawę orzekania lub gdy jest ono sporządzone w taki sposób, że niemożliwa jest kontrola instancyjna zaskarżonego wyroku (por. wyrok NSA z 29 kwietnia 2016 r., sygn. akt I FSK 1229/14). Zarzut naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. nie jest natomiast przydatnym instrumentem do kwestionowania stanowiska sądu w części odnoszącej się do sfery ustaleń faktycznych ani do podważania poglądów dotyczących innych kwestii związanych z przebiegiem postępowania przed organami administracji oraz przedstawioną wykładnią prawa materialnego. (por. wyrok NSA z 19 maja 2016 r., sygn. akt I OSK 311/15). W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego uzasadnienie zaskarżonego wyroku spełnia wszelkie wymogi wynikające z tego przepisu, zawiera szczegółowe przedstawienie stanu sprawy, zarzutów podniesionych w skardze i stanowiska skarżącego prezentowanego w toku postępowania, podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz wyczerpujące jej wyjaśnienie. W szczegółowych, wręcz drobiazgowych, rozważaniach Sąd odniósł się do wszelkich aspektów podnoszonych przez skarżących oraz wynikających z akt postępowania administracyjnego okoliczności, istotnych z punktu widzenia prawidłowości kwestionowanego rozstrzygnięcia sprawy tj. odmowy uchylenia po wznowieniu postępowania decyzji ostatecznej, a zatem wystąpienia przesłanki z art. 240 § 1 pkt 5 O.p. W sposób wyczerpujący i przekonujący, dokonując konfrontacji materiału dowodowego zgromadzonego w postępowaniu wymiarowym z materiałem i okolicznościami na które powoływała się strona w postępowaniu wznowieniowym, Sąd uzasadnił powody dla których podzielił stanowisko organu podatkowego, że sprawie nie wyszły na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji i nieznane organowi, który wydał decyzję. Ta konstatacja nie została w skardze kasacyjnej skutecznie podważona. Sam zaś fakt, że Sąd nie podzielił argumentów skarżących nie oznacza jeszcze, że dopuścił się naruszenia wskazanych w zarzucie przepisów. ` Podobnie pozbawiony podstaw jest drugi z zarzutów sformułowanych w skardze kasacyjnej z odwołaniem do art. 174 pkt 2 p.p.s.a. w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i b) p.p.s.a. tj. naruszenia przepisów postępowania w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, przez pominięcie przez Sąd pierwszej instancji kwestii naruszenia przez organ podatkowy art. 165 O.p. Należy zauważyć, że w zarzucie nie wskazano w zakresie której z licznych jednostek redakcyjnych tego przepisu (§ 1-7) nastąpiło uchybienie ze strony organu podatkowego, co uniemożliwia odniesienie się do tak skonstruowanego zarzutu. Należy jednakże zauważyć, że niniejsza sprawa rozpatrywana była przez organ w trybie nadzwyczajnym - wznowienia postępowania, a podstawą formalną wszczęcia takiego postępowania (wznowienia postępowania) jest art. 241 w zw. z art. 243 § 1 O.p. i na tej podstawie organ w niniejszej sprawie postanowieniem z dnia 24 lipca 2014 r. wznowił postępowanie w sprawie zakończonej decyzją ostateczną z dnia 22 marca 2010 r. Skoro zatem art. 165 O.p. nie miał zastosowania w analizowanym przypadku, to organ podatkowy nie mógł dopuścić się jego naruszenia. 3.2 Z tych wszystkich względów Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 184 p.p.s.a., skargę kasacyjną oddalił. O kosztach postępowania kasacyjnego Sąd orzekł na podstawie art. 209 w zw. z art. 204 pkt 1 i art. 205 § 2 p.p.s.a.