I SA/GD 891/24

I SA/Gd 891/24 - Wyrok WSA w Gdańsku
Data orzeczenia
2025-03-04
orzeczenie nieprawomocne
Data wpływu
2024-11-05
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Sędziowie
Alicja Stępień /przewodniczący/
Elżbieta Rischka
Sławomir Kozik /sprawozdawca/
Symbol z opisem
6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne
Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku
Oddalono skargę
Powołane przepisy
Dz.U. 2016 poz 2032
art. 27 ust. 9 albo 9a oraz art. 27g
Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jedn.
Dz.U. 2006 nr 250 poz 1840
art. 14 ust. 3, art. 22 ust. 1 lit. b
KONWENCJA między Rzecząpospolitą Polską a Zjednoczonym Królestwem Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej w sprawie unikania podwójnego  opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od zysków majątkowych, podpisana w  Londynie dnia 20 lipca 2006 r.
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Alicja Stępień, Sędziowie Sędzia NSA Sławomir Kozik /spr./, Sędzia NSA Elżbieta Rischka, Protokolant Specjalista Dorota Pellowska, , po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 4 marca 2025 r. sprawy ze skargi M. Z. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku z dnia 30 sierpnia 2024 r., nr 2201-IOD-2.4102.33.2024.24. w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2017 r. oddala skargę
Uzasadnienie
Zaskarżoną decyzją z 30 sierpnia 2024 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku (dalej: Dyrektor IAS lub organ odwoławczy), działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 2 lit. a) ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j.: Dz. U. z 2023r. poz. 2383 ze zm.) - dalej: "O.p." oraz art. 3 ust. 1, ust. 1a, art. 4a, art. 9 ust. 1, art. 10 ust. 1, art. 11a ust. 1, art. 12 ust. 1, art. 21 ust. 1 pkt 20, art. 22 ust. 2 pkt 1, art. 27 ust. 1, ust. 9 i 9a, art. 27g ust. 1, ust. 2, art. 44 ust. 6, art. 45 ust. 1 i ust. 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j.: Dz. U. z 2016 r. poz. 2032 ze zm.) - dalej: u.p.d.o.f.) po rozpoznaniu odwołania M. Z. i M. Z. (dalej: Podatnicy) do decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w Wejherowie (dalej: Naczelnik US lub organ pierwszej instancji) z 30 marca 2023 r. nr 2220-SPV-2.4102.1.55.2021, 2220-SPV.4102.329.2023 w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2017 r. w kwocie 50.726,00 zł, uchylił w całości ww. decyzję organu pierwszej instancji i określił zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2017 rok w wysokości 41.529,00 zł.
Powyższe rozstrzygnięcia zapadły na tle następującego stanu faktycznego i prawnego sprawy:
W dniu 4 kwietnia 2019 r. Podatnicy złożyli do Urzędu Skarbowego
roczne zeznanie podatkowe PIT-36 za 2017 r. o wysokości osiągniętego dochodu. Do zeznania dołączyli informację PIT/ZG o wysokości dochodów z zagranicy i zapłaconym podatku w roku podatkowym 2017, w którym M. Z. (dalej: Skarżący lub Podatnik) wykazał, że w 2017 roku uzyskał dochód z Norwegii, o którym mowa w art. 27 ust. 9 i ust. 9a u.p.d.o.f., w wysokości 204.701,87 zł, obliczony podatek wyniósł 41.725,38 zł, podatek należny 501 zł, sumę wpłaconych zaliczek oraz pobranych przez płatnika 129 zł.
W związku z tym, że pomimo wezwania Podatników do skorygowania zeznania podatkowego nie dokonali korekty, Naczelnik US z urzędu wszczął postępowanie podatkowe, a następnie decyzją z dnia 30 marca 2023 r. określił Podatnikom wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych 2017 rok w kwocie 50.726,00 zł.
Organ pierwszej instancji stwierdził, że zgromadzony w sprawie materiał dowodowy nie potwierdza, aby podmiot wskazany przez Podatnika tj. T. AS z siedzibą w N. eksploatował w transporcie międzynarodowym statek L. Spółka świadczy bowiem jedynie usługi zarządzania i usługi rekrutacyjne w odniesieniu do ww. statku, który był własnością firmy należącej do Grupy T. Materiał dowodzi też temu, że Podatnik nie figuruje w bazach norweskiej administracji podatkowej i ze względu na fakt, iż wykonywał pracę poza Norwegią i nie był jej rezydentem, nie jest wymagane zastosowanie od jego wynagrodzenia norweskich podatków i takich też nie zastosowano.
Z kolei, wobec stanowiska pełnomocnika Strony, który wskazał, że nie neguje faktu, że statek "L." nie był eksploatowany w latach 2017 – 2018 przez podmiot norweski, z dokumentów zebranych w toku postępowania wymiarowego dotyczącego roku 2015, wynika, że statek ten był eksploatowany przez podmioty brytyjskie, w związku z czym do dochodów Podatnika znajdzie zastosowanie Konwencja między Rzecząpospolitą Polską a Zjednoczonym Królestwem Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od zysków majątkowych (Dz. U.z 2006 r. Nr 250, poz. 1840) – dalej: "konwencja polsko – brytyjska", która przewidywała metodę wyłączenia z progresją, organ pierwszej instancji zwrócił się do brytyjskiej administracji podatkowej o udzielenie informacji.
Po uzyskaniu odpowiedzi i dokonaniu analizy zebranego w sprawie materiału organ podatkowy uznał, iż dochody Podatnika uzyskane z tytułu pracy na wskazanym statku podlegają opodatkowaniu wyłącznie w kraju rezydencji podatkowej, czyli w Polsce, a zatem do ich rozliczenia należy zastosować przepisy u.p.d.o.f. w takim zakresie, w jakim dotyczą one przychodów uzyskanych na terytorium RP (art. 27 ust. 1).
W konsekwencji Naczelnik US przyjął, że w stosunku do dochodów uzyskanych przez Podatnika w 2017 r. z tytułu pracy najemnej wykonywanej na pokładzie ww. jednostki - nie mogą mieć zastosowania zasady określone w art. 27 ust. 8 oraz art. 27 ust. 9 albo 9a u.p.d.o.f. Uznano zatem, iż Podatnikowi nie przysługuje wykazane w rocznym zeznaniu podatkowym PIT-36 odliczenie tzw. "ulgi abolicyjnej", o której mowa w art. 27g u.p.d.o.f.
Dyrektor IAS, po rozpoznaniu odwołania Podatników, decyzją z dnia 10 sierpnia 2023 r. utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji.
W wyniku rozpatrzenia skargi M. Z. od ww. decyzji Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku prawomocnym wyrokiem sygn. akt I SA/Gd 889/23 z 23 stycznia 2024 r. uchylił w całości decyzję Dyrektora IAS z 10 sierpnia 2023 r. nakazując przeprowadzanie dodatkowego postępowania wyjaśniającego. Zdaniem Sądu z odpowiedzi udzielonej przez brytyjską administrację podatkową nie można bezpośrednio wywieść, która firma wypłaciła Skarżącemu wynagrodzenie z tytułu zatrudnienia na statku L. i czy zostały potrącone od wypłaconego wynagrodzenia kwoty z tytułu opodatkowania, a przede wszystkim czy dochody te podlegają, bądź nie podlegają opodatkowaniu na terenie Wielkiej Brytanii. W związku z powyższym stwierdzenie w oparciu o przedłożony dokument, że administracja podatkowa Wielkiej Brytanii wykluczyła powstanie obowiązku podatkowego w tym kraju od dochodów Skarżącego z pracy na pokładzie statku L. jest nieuprawnione. Powołana przez Dyrektora IAS informacja jest niewystarczająca do podjęcia oceny i tym bardziej wyrażenia stanowiska, które zostało zaprezentowane w zaskarżonej decyzji. Co też ważne istotna była informacja o istnieniu obowiązku podatkowego na terenie Wielkiej Brytanii z tytułu uzyskiwanych przez Skarżącego dochodów, której to nie można wywieść z dokumentu zawartego w aktach sprawy.
Dyrektor IAS, będąc związany prawomocnym wyrokiem WSA w Gdańsku wystąpił do brytyjskiej administracji podatkowej z zapytaniem dotyczącym kwestii opodatkowania dochodów Skarżącego uzyskanych w 2017 roku z tytułu pracy na pokładzie statku L. Odpowiedzi udzielono pismem nr DT_R_PL_GB_20240613-2169Y4_Eol_F52287_REP_20240717.
Zaskarżoną decyzją z 30 sierpnia 2024 r. Dyrektor IAS uchylił w całości decyzję organu pierwszej instancji i określił zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2017 rok w wysokości 41.529,00 zł.
W uzasadnieniu zaskarżonej Dyrektor IAS powołując się na treść prawomocnego wyroku wskazał, że istnienie obowiązku podatkowego w umawiającym się państwie (wynikające z przepisów wewnętrznych tego kraju), w którym Podatnik ma uzyskać dochód, jest kluczowe dla uznania, że wobec Podatnika zastosowanie mają zapisy umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania. Stosowanie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania jest możliwe jedynie wtedy, gdy podatnik w wyniku zajścia tego samego stanu faktycznego zobowiązany byłby do zapłaty podatku w obu umawiających się państwach.
Dyrektor IAS zauważył, że w kwestii zastosowania do dochodów osiągniętych przez Podatnika w 2017 roku z tytułu pracy na pokładzie statku L. zapisów Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Norwegii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, podpisana w Warszawie dnia 9 września 2009 roku (Dz. U. z 2010r. Nr 134, poz. 899, dalej jako Konwencja polsko - norweska) oraz Protokół do tej Konwencji, odniósł się WSA w Gdańsku w prawomocnym wyroku sygn. akt I SA/Gd 889/23 z 23 stycznia 2024 r. Sąd zbadał ustalenia organów, czy Podatnik obok opodatkowania w Polsce jednocześnie mógł podlegać opodatkowaniu w Norwegii, a zatem czy w sprawie zastosowanie miała Konwencja polsko - norweska. Sąd stwierdził, że organy podatkowe zasadnie przyjęły, że treść informacji udzielonych przez norweską administrację podatkową prowadzi do wniosku, że ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Norwegii nie podlegały dochody Skarżącego osiągane w 2017 r. z tytułu pracy najemnej świadczonej na statku, który nie figurował w norweskich rejestrach (NIS, NOR). Zgromadzony w sprawie materiał dowodowy nie potwierdza, aby podmiot wskazany przez podatnika tj. T. AS z siedzibą w N. eksploatował w transporcie międzynarodowym statek L. Spółka ta świadczy bowiem jedynie usługi zarządzania i usługi rekrutacyjne w odniesieniu do ww. statku, który był własnością firmy należącej do Grupy T.
W realiach rozpoznawanej sprawy nie mają jednak istotnego wpływu na jej rozstrzygnięcie ewentualne wątpliwości dotyczące tego, który z podmiotów operujących na statku można uznać za podmiot faktycznie eksploatujący ów statek, gdyż organ podatkowy wykazał, że sporne dochody nie podlegały ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Norwegii. Konsekwencją powyższego jest stwierdzenie, że zastosowania w rozpoznawanej sprawie nie miały postanowienia umowy polsko-norweskiej co do unikania podwójnego opodatkowania skoro owe dochody nie podlegały norweskim przepisom prawa podatkowego.
Skoro dochody Skarżącego nie powodowały powstania ograniczonego obowiązku podatkowego w Norwegii, gdyż nie została spełniona przesłanka eksploatacji statku L. przez norweskie przedsiębiorstwo, to organy orzekające w sprawie trafnie przyjęły, że do tych dochodów nie znajdowały zastosowania przepisy Konwencji polsko-norweskiej w części dotyczącej unikania podwójnego opodatkowania.
W niniejszej sprawie nie podlega również kwestionowaniu okoliczność, że Podatnik nie jest brytyjskim rezydentem podatkowym (nie ciąży na nim w Wielkiej Brytanii nieograniczony obowiązek podatkowy). Podatnik jest polskim rezydentem podatkowym, zatem w Polsce posiada nieograniczony obowiązek podatkowy, o którym mowa w art. 3 ust. 1 u.p.d.o.f.
Dopiero stwierdzenie, że Wielka Brytania rości sobie prawo do opodatkowania osiąganych przez Podatnika w 2017 r. dochodów oraz, że zachodzi ryzyko podwójnego opodatkowania tych dochodów, stanowiłoby o tym, że w sprawie znajdą zastosowanie przepisy Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Zjednoczonym Królestwem Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od zysków majątkowych (Dz. U. z 2006 r. Nr 250, poz. 1840).
Zgodnie z zaleceniami Sądu zawartymi wyroku z 23 stycznia 2024 r. Dyrektor IAS zwrócił się do brytyjskiej administracji podatkowej z wnioskiem o udzielenie dodatkowej informacji dotyczącym zatrudnienia Podatnika w latach 2017-2018. Z uzyskanej odpowiedzi wynika jednoznacznie, że Podatnik nie pojawia się w żadnym z systemów H. jako podatnik we wskazanym okresie (lub jakimkolwiek innym okresie). To sugeruje, że podatnik nigdy nie pojawił się w brytyjskim systemie payroll ani nie składał deklaracji. Ponadto okręt L. należy do L., ale został przekazany w ramach długoterminowego leasingu firmie B. Zatem latach 2017 i 2018 firma B. Limited eksploatowała okręt L. w ramach międzynarodowego transportu. Z powyższego wynika, że brytyjska administracja podatkowa po raz drugi nie potwierdziła, że na Podatniku ciążył obowiązek podatkowy w Wielkiej Brytanii.
Dyrektor IAS wskazał, że statek, na którym Podatnik był zatrudniony w 2017 r. nie podnosił bandery brytyjskiej (lecz Bahamów) i nie operował na terenie brytyjskiego szelfu kontynentalnego. Skoro zaś Wielka Brytania nie rości sobie prawa do opodatkowania dochodów osiągniętych przez Podatnika z tytułu pracy na statku L., to nie zachodzi ryzyko podwójnego opodatkowania tych dochodów. Tym samym nie ma podstaw do zastosowania zawartej z Wielką Brytanią umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, ani analizowania, czy zostały spełnione przesłanki wskazane w treści jej przepisów.
Dyrektor IAS zauważył, że polscy marynarze pracujący na statkach eksploatowanych przez przedsiębiorstwa z Wielkiej Brytanii składają na koniec roku zeznanie (druk P60) mające stanowić dowód tego, że ciążył na nich w Wielkiej Brytanii obowiązek podatkowy z tytułu podatku dochodowego. Takiego zaświadczenia, ani żadnego innego, wystawionego przez Brytyjski Organ Podatkowy, do chwili obecnej – Podatnik nie przedłożył.
Dodatkowo - mając na uwadze, że organ pierwszej instancji w decyzji z 30 marca 2023 r. poddał ocenie, czy spełnione zostały przesłanki wymienione w art. 14 ust. 3 tej Konwencji - Dyrektor IAS uznał za zasadne - z ostrożności procesowej - odniesienie się do tej kwestii.
Dyrektor IAS wskazał, że z materiału dowodowego wynika, że okręt L. należy do L., ale został przekazany w ramach długoterminowego leasingu firmie B.(z wstępnym okresem wynoszącym 10 lat), który rozpoczął się w 2013/2014 roku. Firma B. następnie wynajęła okręt kilku firmom w ramach leasingów krótkoterminowych, firma nie zwróciła okrętu firmie L. Zatem w latach 2017 i 2018 firma B. eksploatowała okręt L. w ramach międzynarodowego transportu. Eksploatację statku w transporcie należy utożsamiać z jego używaniem w żegludze do określonych, własnych celów, zaś warunkiem eksploatacji statku w transporcie międzynarodowym jest uzyskiwanie przez eksploatującego przychodów z transportu międzynarodowego. Transport morski oznacza więc przewóz statkami w celach zarobkowych pasażerów i ładunków przez wody morskie.
Odnosząc się do kwestii związanej z eksploatacją statku przez przedsiębiorstwo z siedzibą w W. Dyrektor IAS zaznaczył, że zyski z żeglugi morskiej, śródlądowej i wodnego transportu międzynarodowego tak naprawdę przesądzają, w jakim miejscu będzie podlegał opodatkowaniu dochód marynarzy i z tymi zyskami łączyć należy podmiot, o jakim mowa w art. 14 ust. 3 Konwencji. Mając na uwadze powyższe, eksploatację statku w transporcie należy utożsamiać z jego używaniem w żegludze do określonych, własnych celów, we własnym imieniu i na własną rzecz, zaś warunkiem eksploatacji statku w transporcie międzynarodowym jest uzyskiwanie przez eksploatującego przychodów z tego transportu. Natomiast podstawową przesłanką eksploatacji jest odprowadzenie podatków od zysków osiąganych z żeglugi danej jednostki.
Tymczasem z informacji uzyskanej z Brytyjskiej Administracji Podatkowej wynika, że statek L. został wynajęty przez firmę B. w ramach leasingu krótkoterminowego kilku innym firmom. Oznacza to, że firma B. w badanym roku nie uzyskiwała dochodów z tytułu eksploatacji tego statku w transporcie międzynarodowym, lecz z tytułu jego leasingu. A to wyklucza możliwość zastosowania w sprawie przepisów art. 14 ust. 3 Konwencji polsko- brytyjskiej.
W świetle powyższych ustaleń dochód uzyskany przez Podatnika w badanym roku podlega opodatkowaniu wyłącznie w Polsce na zasadach przewidzianych w u.p.d.o.f.
Z książeczki żeglarskiej wynika, że Podatnik zamustrowany na pokładzie statku L. Natomiast na postawie wydruków płacowych (payslip) ustalono, że Podatnik przebywał na pokładzie statku (z uwzględnieniem ilości dni podróży z i na statek) łącznie 203 dni. Ponadto ustalono, że z tytułu wykonywanej pracy najemnej otrzymał w 2017 r. wynagrodzenie w łącznej wysokości 50.676,80 EURO.
Materiał dowodowy zgromadzony w niniejszej sprawie oraz ustalony stan faktyczny nie potwierdzają, że państwem uzyskania przychodów z pracy najemnej wykonywanej na pokładzie statku L. była Norwegia lub Wielka Brytania. Niemniej Podatnik w związku z wykonywaną pracą przebywał czasowo poza granicami kraju.
Zatem do wyliczenia kwoty określonej w art. 21 ust. 1 pkt 20 ustawy, Organ podatkowy przyjął stawkę diety za dobę podróży zagranicznej w odniesieniu do państwa innego niż wymienionego w załączniku do rozporządzenia, tj. 41 EUR (zgodnie z poz. 112).
Biorąc powyższe pod uwagę Organ odwoławczy dokonał ponownego wyliczenia, w którym uwzględnił prawidłową ilość dni pobytu na statku oraz w podróży. Z dokonanych ustaleń wynika, iż Podatnik przebywał na pokładzie statku L. przez 9 miesięcy 2017 roku. Zatem zgodnie z treścią art. 22 ust. 2 pkt 1 u.p.d.o.f. przysługują mu koszty uzyskania przychodu w kwocie 1.001,25 zł (tj. 9 m-cy x 111,25 zł). Analiza złożonego zeznania podatkowego PIT-36 za 2017 rok ujawniła, iż z tytułu osiągniętych dochodów poza granicami kraju Podatnik nie wykazał opłaconych składek na powszechne ubezpieczenie społeczne oraz zdrowotne.
Reasumując Dyrektor IAS stwierdził, że do dochodów osiągniętych przez Podatnika w 2017 roku z tytułu pracy na statku L. nie miały zastosowania przepisy art. 27g u.p.d.o.f..
Skarżący reprezentowany przez profesjonalnego pełnomocnika – radcę prawnego wniósł skargę na powyższą decyzję do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, domagając się uchylenia decyzji organów obu instancji oraz zasądzenia na rzecz Skarżącego kosztów postępowania według norm przepisanych.
Zaskarżonej decyzji zarzucił:
1) obrazę przepisów prawa materialnego:
- art. 14 ust. 3 w zw. z art. 3 ust. 1 lit "f" i "g" w związku 22 ust. 2 lit "a" i "c" Konwencji polsko-brytyjskiej poprzez bezpodstawne połączenie miejsca opodatkowania dochodów podatnika z rzekomym "obowiązkiem podatkowym" w Wielkiej Brytanii i uznanie, że zastosowanie wobec Skarżącego metody wyłączenia z progresją w 2017 / 2018 r. było uzależnione od podlegania "obowiązkowi podatkowemu" w tym kraju, a w związku z tym:
- art. 27 ust. 8 u.p.d.o.f. poprzez bezpodstawne uznanie, że zastosowanie wobec Skarżącego metody wyłączenia z progresją w 2017/ 2018 r. było uzależnione od zapłaty podatku za granicą,
- art. 22 ust. 2 lit "a" i "c" Konwencji polsko-brytyjskiej w zw. z art. 27 ust. 8 u.d.o.p.f. poprzez ich błędną interpretację w oparciu o dowolne kryteria, co prowadzi do bezpodstawnego połączenia miejsca opodatkowania dochodów podatnika z rzekomym "obowiązkiem podatkowym" w Wielkiej Brytanii i bezzasadne uznanie, że zastosowanie wobec Skarżącego metody wyłączenia z progresją w 2017 / 2018 roku było uzależnione od podlegania "obowiązkowi podatkowemu" w Wielkiej Brytanii,
- art. 22 ust. 2 lit "a" i "c" ww. Konwencji poprzez ich błędną interpretację – tj. powołanie się przez Sąd I instancji na jakieś nieokreślone bliżej wewnętrzne regulacje brytyjskie i niezdefiniowane bliżej instytucje prawne w rodzaju "obowiązku podatkowego" w Wielkiej Brytanii, które w ww. Konwencji nie występują,
- art. 217 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej poprzez dokonanie przez organ II instancji wbrew literalnemu brzmieniu przepisu ustawy, wykładni celowościowej przepisów podatkowych, która prowadzi do zwiększenia obciążeń podatkowych,
- art. 7 w zw. z art. 87 ust. 1 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej a contrario poprzez błędne stosowanie przez Sąd I instancji przepisów obcego prawa, które nie obowiązują w Polsce.
2) obrazę przepisów postępowania podatkowego:
- art. 120 O.p., poprzez zlekceważenie ustaleń faktycznych uzyskanych w niniejszej sprawie od brytyjskich władz podatkowych i orzekanie bez wskazania podstawy prawnej,
- art. 121 § 1 O.p. poprzez dokonanie oceny sytuacji faktycznej i prawnej Skarżącego bez podstawy prawnej - tj. z naruszeniem zasady zaufania do organów podatkowych, negowanie ustaleń organów brytyjskich wskazujących, iż spółka B. Eksploatowała statek L. w rozumieniu art. 14 ust. 1 konwencji polsko-brytyjskiej oraz dowolna ocenę materiału dowodowego w szczególności poprzez uznanie, że informacje otrzymane od brytyjskich organów podatkowych wykluczają powstanie obowiązku podatkowego w wielkiej Brytanii,
- art. 122 O.p. w zw. z art. 194 § 1 O.p. poprzez pominięcie w postępowaniu dowodowym przez organ II instancji, dowodów dotyczących eksploatacji statku L. w transporcie międzynarodowym przez przedsiębiorstwo z siedzibą w W. potwierdzonych dokumentem urzędowym – informacją od brytyjskich organów podatkowych,
- art. 187 O.p. poprzez brak wyczerpującego rozpatrzenia materiału dowodowego przedstawionego przez Skarżącego oraz zaniechanie czynności dowodowych mających na celu pełne ustalenie sytuacji faktycznej i prawnej Skarżącego oraz art. 210 § 4 O.p. w związku z brakiem wyjaśnienia podstawy faktycznej i prawnej rozstrzygnięcia vi wyjaśnienia, dlaczego organ II instancji pominął dowody przedstawione przez Skarżącego na potwierdzenie faktu eksploatacji statku L. przez podmiot brytyjski i na jakiej podstawie prawnej uznał, że zastosowanie wobec Skarżącego Konwencji polsko-brytyjskiej w 2017 / 2018 r. było uzależnione od podlegania "obowiązkowi podatkowemu" w Wielkiej Brytanii.
W związku z powyższym Pełnomocnik wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji Naczelnika US w całości i zasądzenie na rzecz Skarżącego kosztów postępowania – wg norm przepisanych.
W odpowiedzi na skargę Dyrektor IAS wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko.
Na rozprawie Pełnomocnik Skarżącego wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji, podtrzymał skargę i podkreślił, że organ bez podstawy prawnej wywodzi z istnienia roszczenia danego państwa objęcie podatkiem.
Pełnomocnik Dyrektora IAS podtrzymał stanowisko zawarte w odpowiedzi na skargę i wniósł o jej oddalenie.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje:
Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, gdyż zaskarżona decyzja nie narusza prawa.
Istota sporu w niniejszej sprawie dotyczy ustaleniem, czy organ podatkowy, określając podatnikowi wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za wskazany rok zasadnie odmówił zastosowania tzw. ulgi abolicyjnej, o jakiej mowa w art. 27g ust. 2 u.p.d.o.f.
Na wstępie zauważyć trzeba, że sprawa niniejsza była już przedmiotem kontroli sądowej. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku prawomocnym wyrokiem z dnia 23 stycznia 2024 r., sygn. akt I SA/Gd 889/23, uchylił decyzję Dyrektora IAS z 10 sierpnia 2023 r. w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2017 r., wobec czego granice rozpoznania sprawy wyznacza art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j.: Dz. U. z 2024 r., poz. 935 ze zm.) – dalej: "p.p.s.a.".
Zgodnie z art. 153 p.p.s.a. ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.
Z powyższego przepisu wynika, że organy rozpatrując sprawę ponownie, związane są oceną prawną i wskazaniami co do dalszego postępowania wyrażonymi w ww. wyroku WSA w Gdańsku. W orzecznictwie podkreśla się, że ustanowiona w art. 153 p.p.s.a. zasada związania oceną prawną powoduje, że skutki wyroku sądu administracyjnego dotyczą każdego nowego postępowania prowadzonego w zakresie danej sprawy i obejmują zarówno postępowanie sądowoadministracyjne, w którym orzeczenie zostało wydane, postępowanie administracyjne, w którym zapadło zaskarżone rozstrzygnięcie administracyjne, jak i wszystkie przyszłe postępowania administracyjne i sądowoadministracyjne dotyczące danej sprawy administracyjnej (por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z 20 stycznia 2006 r., sygn. akt I FSK 505/05, z 16 maja 2007 r., sygn. akt I FSK 857/06, z 16 października 2014 r., sygn. akt II FSK 2506/12, wszystkie przywołane orzeczenia dostępne na stronie: orzeczenia.nsa.gov.pl, dalej jako "CBOSA").
Podkreślenia wymaga, że komentowany przepis ma charakter bezwzględnie obowiązujący, co oznacza, że ani organ administracji publicznej, ani sąd, orzekając ponownie w tej samej sprawie, nie mogą nie uwzględnić oceny prawnej i wskazań wyrażonych wcześniej w orzeczeniu sądu, gdyż są nimi związane. Nieprzestrzeganie tego przepisu w istocie podważałoby obowiązującą w demokratycznym państwie prawnym, zasadę sądowej kontroli nad aktami i czynnościami organów administracji i prowadziło do niespójności działania systemu władzy publicznej.
Przez "ocenę prawną" rozumie się wyjaśnienie istotnej treści przepisów prawnych i sposobu ich zastosowania w rozpoznanej sprawie. Pojęcie to obejmuje zarówno krytykę sposobu zastosowania normy prawnej w zaskarżonym akcie, jak i wyjaśnienie, dlaczego stosowanie tej normy przez organ, który wydał dany akt, zostało uznane za błędne, bądź za prawidłowe. Natomiast "wskazania co do dalszego postępowania" dotyczą sposobu działania w toku ponownego rozpoznania sprawy i mają na celu uniknięcie błędów już popełnionych oraz wskazanie kierunku, w którym powinno zmierzać przyszłe postępowanie dla uniknięcia wadliwości w postaci np. braków w materiale dowodowym lub innych uchybień procesowych (por. A. Kabat [w:] B. Dauter i in., Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, Warszawa 2018).
Zgodnie z art. 3 ust. 1 u.p.d.o.f. osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy). W świetle ww. przepisu za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym. Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b u.p.d.o.f. stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 4a u.p.d.o.f.).
Jak podkreśla się w orzecznictwie (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 7 maja 2019 r., sygn. akt II FSK 1639/17, publ. Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych, orzeczenia.nsa.gov.pl, dalej jako ,,CBOSA"), międzynarodowe prawo podatkowe posługuje się pojęciem rezydenta na określenie osoby, która podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, to znaczy opodatkowaniu w państwie rezydencji co do całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich uzyskania. Podatnik w państwie innym, niż jego rezydencji jest natomiast określany mianem nierezydenta. Na podmiocie takim spoczywa ograniczony obowiązek podatkowy, to znaczy że jest on w danym państwie opodatkowany tylko w zakresie uzyskanych w nim dochodów.
W ten sposób zagadnienie rezydenta i nierezydenta zostało uregulowane także w przepisach prawa polskiego, to jest odpowiednio w art. 3 ust. 1 oraz art. 3 ust. 2a u.p.d.o.f. W sytuacji gdy Skarżący nie jest rezydentem podatkowym innego państwa, istotna jest informacja, czy nie podlega on w państwie uzyskiwania dochodu ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu jako nierezydent. O tym, czy spoczywa na nim wskazany obowiązek nie przesądza natomiast okoliczność, że nie płacił on podatku bądź jego subiektywna ocena, że nie powinien był zapłacić podatku w określonym państwie.
Zagadnienie powstawania obowiązku podatkowego jest o tyle istotne, że jak wskazuje się w piśmiennictwie przedmiotu, kolizja norm prawa podatkowego uzasadniająca ich rozstrzygnięcie poprzez zastosowanie umowy międzynarodowej, może dotyczyć trzech przypadków. Po pierwsze, może nastąpić nałożenie się na siebie ograniczonych obowiązków podatkowych w dwóch państwach. Po drugie, kolizja może dotyczyć dwóch nieograniczonych obowiązków podatkowych. Po trzecie, i jest to sytuacja niemal powszechna, może dojść do kolizji pomiędzy nieograniczonym obowiązkiem podatkowym w jednym państwie i ograniczonym obowiązkiem w drugim państwie. (K. Holmes, International Tax Policy and Double Tax Treaties, Amsterdam 2007, s. 23-24).
W sprawie niesporne jest, że Skarżący w analizowanym roku podatkowym podlegał nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce, jak również, że nie jest on rezydentem Norwegii, ani Wielkiej Brytanii, co za tym idzie nie podlega opodatkowaniu w tych państwach. Powyższe okoliczności niewątpliwie wykluczają więc możliwość wystąpienia zarówno pierwszej, jak i drugiej z opisanych kolizji. Nie wykluczają jednak możliwości wystąpienia trzeciej kolizji, to znaczy pomiędzy nieograniczonym obowiązkiem podatkowym w Polsce i ograniczonym w Norwegii czy Wielkiej Brytanii.
Dla porządku należy wyjaśnić, że w kwestii możliwości zastosowania przepisów Konwencji polsko-norweskiej w wyroku o sygn. akt I SA/Gd 889/23 Sąd przedstawił już swoje stanowisko. Przesądzono w nim kwestię możliwości zastosowania do dochodów Skarżącego konwencji polsko – norweskiej. Sąd w wyroku tym oceniał ustalenia dotyczące tego, czy Podatnik obok opodatkowania w Polsce jednocześnie może podlegać opodatkowaniu w Norwegii, a zatem czy w sprawie miała zastosowania wskazana konwencja. Sąd stwierdził, że z ustaleń faktycznych wynika, że Skarżący nie podlegał ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Norwegii z tytułu jego dochodów za pracę świadczoną na statku pływającym pod banderą Wysp Bahama. Statek L. nie figurował w 2017 r. w norweskich rejestrach (NIS, NOR). Okoliczność ta wyklucza możliwość opodatkowania w Norwegii dochodów osoby fizycznej (marynarza) z tytułu pracy na tym statku. W konsekwencji do dochodów Skarżącego nie znajdowały zastosowania przepisy art. 14 ust. 3 i art. 22 ust. 1 lit. b oraz lit. d konwencji polsko-norweskiej. Dodatkowo, z informacji uzyskanych za pośrednictwem norweskiej administracji podatkowej wynikało też, że do Podatnika, który wykonywał swoją pracę poza Norwegią i nie był rezydentem Norwegii, nie jest wymagane zastosowanie norweskich podatków od jego wynagrodzenia. W konsekwencji nabycie przez Skarżącego prawa do tzw. ulgi abolicyjnej w rezultacie zastosowania przepisów konwencji polsko - norweskiej nie znajduje podstaw.
Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że co do wskazanych wyżej zagadnień Skarżący obecnie nie może formułować skutecznych zarzutów, gdyż ich ocena została przedstawiona w prawomocnym wyroku. Kwestionowanie tych ocen było możliwe w postępowaniu kasacyjnym. Skoro żadna ze stron postępowania nie zaskarżyła ww. wyroku i nie został on uchylony, to obecnie kwestie, które zostały w orzeczeniu tym zaakceptowane, należy uznać za rozstrzygnięte. Tym samym zarzuty wykraczające ponad, to co Sąd w prawomocnym wyroku nakazał zbadać nie mogą być ponownie rozpatrywane, z uwagi na związanie z art. 153 p.p.s.a.
Z tych względów Skarżący nie może też kwestionować braku konieczności wykazania obowiązku podatkowego w Wielkiej Brytanii. Sąd w wyroku z 23 stycznia 2024 r. uznał za konieczne zbadanie sytuacji prawnopodatkowej Skarżącego w Wielkiej Brytanii. Przy czym stwierdził, że zgromadzony materiał dowodowy jest niewystarczający do jednoznacznego wykluczenia objęcia Skarżącego obowiązkiem podatkowym w Wielkiej Brytanii.
Zgodnie z art. 14 ust. 3 ww. konwencji, bez względu na poprzednie postanowienia niniejszego artykułu, wynagrodzenie otrzymywane za pracę najemną, wykonywaną na pokładzie statku morskiego bądź statku powietrznego eksploatowanego w transporcie międzynarodowym przez przedsiębiorstwo Umawiającego się Państwa może być opodatkowane w tym Państwie. Natomiast zgodnie z art. 22 ust. 2 lit a) i c) tej konwencji w przypadku Polski, podwójnego opodatkowania unika się w następujący sposób: a) Jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga dochód, który zgodnie z postanowieniami niniejszej Konwencji podlega opodatkowaniu w Zjednoczonym Królestwie, Polska zwolni taki dochód z opodatkowania, z zastrzeżeniem postanowień punktu b) niniejszego ustępu. Jeżeli zgodnie z postanowieniami niniejszej Konwencji dochód uzyskany przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce jest zwolniony z opodatkowania w Polsce, Polska może, przy obliczaniu kwoty podatku od pozostałego dochodu lub zysków majątkowych takiej osoby, uwzględnić zwolniony dochód (lit. c).
Odnosząc się do zarzutów naruszenia przepisów konwencji polsko-brytyjskiej należy wyjaśnić, że w tym postępowaniu - z uwagi na związanie prawomocnym wyrokiem zarzuty naruszenia prawa materialnego w tym zakresie nie mogły być skuteczne, gdyż wcześniej przesądzono, że organy prawidłowo zastosowały i zinterpretowały te przepisy. Sąd we wskazanym wyroku stwierdził konieczność uzupełnienia i ponownej oceny zebranego materiału dowodowego, a więc Skarżący mógł podnosić skuteczne zarzuty jedynie w zakresie zebrania i oceny materiału dowodowego.
Sąd w wyroku z 23 stycznia 2024 r. wskazał, że organy podatkowe z tłumaczenia otrzymanej w dniu 1 lutego 2023 r. odpowiedzi organów brytyjskich, nie mogły wywieść, że administracja podatkowa Wielkiej Brytanii wykluczyła powstanie obowiązku podatkowego w tym kraju. Sformułowania zawarte w tym tłumaczeniu są niejednoznaczne i niezrozumiałe. Z informacji tej nie można bezpośrednio wywieść, która firma wypłaciła Skarżącemu wynagrodzenie z tytułu zatrudnienia na statku L. i czy zostały potrącone od wypłaconego wynagrodzenia kwoty z tytułu opodatkowania, a przede wszystkim czy wynagrodzenie to podlega, bądź nie podlega opodatkowaniu na terenie Wielkiej Brytanii. Nie można zatem przyjąć w oparciu o przedłożony dokument, że administracja podatkowa Wielkiej Brytanii wykluczyła powstanie obowiązku podatkowego w tym kraju od dochodów Skarżącego. Istotna była informacja o podleganiu obowiązkowi podatkowemu na terenie Wielkiej Brytanii, której to nie można wywieść z dokumentu zawartego w aktach sprawy. Okoliczność braku obowiązku podatkowego w Wielkiej Brytanii od dochodów podatnika z pracy na statku L. nie została potwierdzona w odpowiedzi organu administracji brytyjskiej. W związku z powyższym Sąd zobowiązał organ w szczególności do zebrania materiału dowodowego wskazującego w sposób jednoznaczny, czy dochody Skarżącego uzyskiwane w 2017 r. z tytułu pracy na pokładzie statku morskiego, podlegały obowiązkowi podatkowemu na terenie Wielkiej Brytanii oraz dokona oceny zastosowania w sprawie konwencji polsko – brytyjskiej.
Sąd obecnie rozpoznający sprawię stwierdza, że Dyrektor IAS wykonał wszystkie zalecenia zawarte w prawomocnym wyroku z 23 stycznia 2024 r. Organ ponownie zwrócił się do brytyjskiej administracji podatkowej z wnioskiem o udzielenie informacji. Z uzyskanej odpowiedzi wynika, że Skarżący nie widnieje w żadnym z systemów H. jako podatnik. Z powyższego wynika jednoznacznie, że Podatnik nigdy nie pojawił się w brytyjskim systemie, ani nie składał deklaracji.
Ponadto ustalono, że okręt L.należy do L. , ale został przekazany w ramach długoterminowego leasingu firmie B. (z wstępnym okresem wynoszącym 10 lat), który rozpoczął się w 2013/14 roku. Firma B. następnie wynajęła okręt kilku firmom w ramach leasingów krótkoterminowych, firma nie zwróciła okrętu firmie L. Z powyższej informacji wynika, że w latach 2017 i 2018 firma B. eksploatowała okręt L. w ramach międzynarodowego transportu.
Zatem brytyjska administracja podatkowa jednoznacznie stwierdziła, że na Podatniku nie ciążył obowiązek podatkowy w Wielkiej Brytanii. Skoro obecnie uzyskane informacje świadczą o tym, że Wielka Brytania nie rości sobie prawa do opodatkowania dochodów osiągniętych przez Skarżącego z tytułu pracy na statku L. (a prawidłowość konieczności wykazania powstania obowiązku podatkowego przesadzono w wyroku z 23 stycznia 2024 r.), to nie zachodzi ryzyko podwójnego opodatkowania tych dochodów. Tym samym nie ma podstaw do zastosowania zawartej z Wielką Brytanią umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, ani analizowania, czy zostały spełnione przesłanki wskazane w treści jej przepisów. Tym samym stanowisko Dyrektora IAS zaprezentowane w zaskarżonej decyzji jest prawidłowe. Nie doszło zatem w tej sprawie do naruszenia art. 153 p.p.s.a., gdyż Dyrektor IAS wykonał wszystkie zalecenia zawarte w wyroku Sądu.
Istnienie obowiązku podatkowego w umawiającym się państwie, w którym Podatnik ma uzyskać dochód, jest kluczowe dla uznania, że wobec Podatnika zastosowanie mają zapisy umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania. Przepisy umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, jako stanowiące modyfikację ogólnej zasady nieograniczonego obowiązku podatkowego, znajdują zastosowanie w określonych sytuacjach, mianowicie kiedy zachodzi ryzyko podwójnego opodatkowania, a zatem kiedy jednocześnie obce państwo rości sobie prawo do przypisania podatnikowi obowiązku podatkowego. Jeżeli natomiast drugie państwo nie rości sobie prawa do opodatkowania dochodów uzyskiwanych przez polskiego rezydenta podatkowego poza granicami Polski (chociażby w postaci objęcia ich obowiązkiem podatkowym w tym drugim państwie), to do dochodów tych nie mają zastosowania przepisy umów o unikaniu podwójnego opodatkowania zawartych przez Polskę z innymi państwami. Nie występuje bowiem wówczas ryzyko dwukrotnego opodatkowania tego samego dochodu przez dwa różne państwa. Stosowanie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania jest możliwe jedynie wtedy, gdy podatnik w wyniku zajścia tego samego stanu faktycznego zobowiązany byłby do zapłaty podatku w obu umawiających się państwach (por. wyrok NSA z dnia 2 grudnia 2022 r. sygn. akt II FSK 1002/22).
Jednakże, jak już podkreślono, w niniejszej sprawie organy prawidłowo ustaliły, że w stosunku do Skarżącego nie znajdują zastosowania postanowienia Konwencji. Wskazały bowiem na okoliczności uzasadniające przyjęcie stanowiska, że dochody Skarżącego, niebędącego brytyjskim rezydentem, uzyskane z tytułu świadczenia pracy na statku, nie są objęte obowiązkiem podatkowym w Wielkiej Brytanii. Skoro zatem nie wystąpiła sytuacja możliwości objęcia dochodów Skarżącego opodatkowaniem w dwóch różnych krajach, to nie ma podstaw do zastosowania przepisów Konwencji o unikaniu podwójnego opodatkowania. Tym samym nie mogło dojść do spełnienia się przesłanki określonej w art. 14 ust. 3 Konwencji. To zaś oznacza, że zastosowania w niniejszej sprawie nie znajdowały przepisy regulujące możliwość zastosowania tzw. ulgi abolicyjnej (art. 27g ust. 2 u.p.d.o.f.), której konstrukcja polega na odliczeniu od podatku kwoty stanowiącej różnicę między podatkiem obliczonym zgodnie z art. 27 ust. 9 albo ust. 9a u.p.d.o.f. a podatkiem obliczonym zgodnie z zasadami określonymi w art. 27 ust. 8 tej ustawy. Zastosowanie w art. 27g ust. 2 u.p.d.o.f. zwrotu "podatkiem obliczonym zgodnie z art. 27 ust. 9 albo ust. 9a u.p.d.o.f." sprawia, że warunkiem zastosowania konstrukcji podatkowej ustanowionej w art. 27g tej ustawy jest ziszczenie się hipotezy wyrażonej w art. 27 ust. 9 albo ust. 9a u.p.d.o.f. W przeciwnym bowiem wypadku, tj. gdy hipoteza wyrażona w art. 27 ust. 9 albo ust. 9a u.p.d.o.f. nie ziści się, nie będzie możliwości przeprowadzenia operacji kluczowej dla zastosowania tzw. ulgi abolicyjnej, tj. obliczenia kwoty stanowiącej różnicę między podatkiem obliczonym zgodnie z zasadami określonymi w art. 27 ust. 9 albo ust. 9a u.p.d.o.f. a podatkiem obliczonym zgodnie z art. 27 ust. 8 tej ustawy.
W konsekwencji bezpodstawne okazały się zarzuty podniesione skardze. Okoliczność opodatkowania dochodów Skarżącego w Wielkiej Brytanii została wykluczona przez brytyjską administrację podatkową, co wynika z udzielonej odpowiedzi. W świetle ustalonych okoliczności, organy prawidłowo przyjęły, że do rozliczenia dochodów uzyskanych przez Skarżącego z tytułu pracy na ww. statku, nie miały zastosowania zasady określone w art. 27 ust. 9 albo 9a oraz art. 27g u.p.d.o.f.
Mając powyższe na uwadze, Sąd rozpatrujący niniejszą sprawę uznaje, że dokonane przez Dyrektora IAS rozliczenie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2017 r. oraz określenie wysokości zobowiązania jest prawidłowe.
Mając na uwadze powyższe, nie sposób zgodzić się z zarzutami w zakresie naruszenia art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 187 § 1, art. 194 § 1 oraz 210 § 4 O.p., bowiem organy podatkowe działały na podstawie obowiązujących przepisów prawa, w sposób budzący zaufanie, dokładając należytej staranności w ustaleniu stanu faktycznego. Dokonano oceny znaczenia i wartości zebranych dowodów, oceniając je wyłącznie z punktu widzenia ich znaczenia i wartości dla toczącej się sprawy. Dokonana przez organy podatkowe odmienna ocena dowodów znajdujących się w aktach sprawy nie stanowi naruszenia obowiązującego w tym zakresie prawa. To, że treść kwestionowanej decyzji nie odpowiada oczekiwaniom strony, w żaden sposób nie narusza ani zasady legalizmu, ani zasady pogłębiania zaufania do organów podatkowych czy też zasady prawdy obiektywnej. Strona ma bowiem prawo do własnego subiektywnego przekonania o zasadności jej zarzutów, zaś przekonanie to nie musi mieć odzwierciedlenia w obowiązujących przepisach prawnych i ich wykładni. Natomiast sam fakt, że wnioski organu orzekającego wynikające z zebranego materiału dowodowego są odmienne od oczekiwań strony, nie stanowi o naruszeniu wskazanych przepisów.
Podsumowując, ocena zaskarżonej decyzji nie dała Sądowi podstaw do jej wyeliminowania z obrotu prawnego. W przedmiotowej sprawie nie doszło do naruszenia przepisów prawa materialnego ani procesowego w sposób mogący odnieść wpływ na istotę rozstrzygnięcia.
Sąd rozpoznając niniejszą sprawę, będąc związany dyspozycją art. 134 § 1 p.p.s.a. nie stwierdził naruszeń prawa, które powodowałoby konieczność wyeliminowania zaskarżonego rozstrzygnięcia z obrotu prawnego.
Biorąc pod uwagę przedstawione powyżej okoliczności, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, na podstawie art. 151 ww. ustawy oddalił skargę, uznając ją za bezzasadną.