I SA/Gd 84/25

I SA/Gd 84/25 - Wyrok WSA w Gdańsku
Data orzeczenia
2025-06-04
orzeczenie nieprawomocne
Data wpływu
2025-01-30
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Sędziowie
Elżbieta Rischka /przewodniczący/
Irena Wesołowska
Małgorzata Gorzeń /sprawozdawca/
Symbol z opisem
6110 Podatek od towarów i usług
6560
Hasła tematyczne
Interpretacje podatkowe
Podatek od towarów i usług
Skarżony organ
Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku
Uchylono zaskarżoną interpretację indywidualną
Powołane przepisy
Dz.U. 2024 poz 361
art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 8 ust. 1, art. 29a ust. 1
Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
Dz.U. 2023 poz 2383
art. 14b § 3, art. 14c § 1
Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j.)
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Elżbieta Rischka, Sędziowie Sędzia NSA Małgorzata Gorzeń (spr.), Sędzia WSA Irena Wesołowska, Protokolant Starszy sekretarz sądowy Monika Fabińska, , po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 4 czerwca 2025 r. sprawy ze skargi T. C. S.i R. Sp. z o.o. z siedzibą w na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 17 kwietnia 2024 r. nr 0114-KDIP4-1.4012.48.2024.2.AM w przedmiocie podatku od towarów i usług 1. uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną; 2. zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz skarżącej kwotę 697 zł (słownie: sześćset dziewięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania.
Uzasadnienie
1. W dniu 2 lutego 2024 r. wpłynął do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej "Dyrektor KIS") wniosek złożony przez T. Sp. z o.o. z siedzibą w T. (dalej "Skarżąca", "Spółka"), o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej uznania rekompensaty za wynagrodzenie za świadczone na rzecz gminy usługi w ramach zadań powierzonych na podstawie Umowy wykonawczej oraz udokumentowania rekompensaty fakturą.
2. We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:
Spółka jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Wyłącznym udziałowcem Spółki, działającej w formie komunalnej spółki prawa handlowego, jest Gmina Miejska T. (dalej "Gmina"). Spółka pozostaje odrębnym od Gminy podatnikiem VAT.
W związku z art. 7 ust. 1 pkt 10 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 40 ze zm.), Gmina odpowiada za zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty z zakresu kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych. W związku z tym, w dniu 1 lutego 2022 r., pomiędzy Spółką a Gminą została zawarta umowa na świadczenie usług publicznych (dalej "Umowa wykonawcza"), której celem jest powierzenie Spółce realizacji ww. zadań własnych Gminy. Głównym przedmiotem działalności Spółki jest więc wykonywanie zadań o charakterze użyteczności publicznej poprzez zarządzanie oraz bieżące udostępnianie infrastruktury sportowo-rekreacyjnej do celów związanych z kulturą fizyczną i rekreacją oraz jej bieżące utrzymanie, przebudowa i rozbudowa. Odbiorcami realizowanych przez Spółkę usług są np. stowarzyszenia sportowe, osoby fizyczne, organizacje pozarządowe, osoby prawne, kluby sportowe itp., nie zaś sama Gmina. Spółka świadczy na rzecz Odbiorców w szczególności usługi w zakresie odpłatnego wstępu do obiektów sportowych i usługi rezerwacji powierzchni w obiektach.
Prowadzona przez Spółkę działalność wykonywana jest we własnym imieniu i na własny rachunek. Bieżące finansowanie nałożonych usług publicznych, wykonywanych przez Spółkę, następuje ze środków własnych Spółki, przy udziale rekompensaty. Zgodnie z treścią Umowy wykonawczej, w celu zapewnienia świadczenia powierzonych usług publicznych, Spółka jest również uprawniona do otrzymywania rekompensaty (dalej "Rekompensata" lub "Rekompensata roczna") powiększonej o kwotę rozsądnego zysku. Rekompensata roczna stanowi przysporzenie dla Spółki ze środków publicznych zgodnie z decyzją Komisji Europejskiej z dnia 20 grudnia 2011 r. w sprawie stosowania art. 106 ust. 2 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej do pomocy państwa w formie rekompensaty z tytułu świadczenia usług publicznych, przyznawanej przedsiębiorstwom zobowiązanym do wykonywania usług świadczonych w ogólnym interesie gospodarczym (Dz. Urz. UE L 2012.7.3; dalej "Decyzja"). Rekompensata roczna wypłacana Spółce jest kalkulowana w podziale na rekompensatę eksploatacyjną i rekompensatę inwestycyjną. Rekompensata roczna jest należna Spółce wyłącznie w przypadku powstania straty finansowej, stanowiącej nadwyżkę kosztów ponoszonych w ramach świadczonych usług publicznych, nad wartością przychodów osiąganych z tej działalności oraz działalności innej niż zadania powierzone. Przyjęty w Umowie wykonawczej mechanizm przyznawania Rekompensaty rocznej powiązany jest ściśle z sytuacją finansową Spółki, a nie z ceną świadczonych przez nią usług. Zgodnie z Umową wykonawczą, wypłacana Spółce Rekompensata pokrywa wyłącznie część kosztów realizacji zadań powierzonych przez Gminę i są to wyłącznie koszty, które nie znalazły pokrycia w przychodach Spółki (z zapewnieniem tzw. rozsądnego zysku).
Udzielana na rzecz Spółki Rekompensata roczna nie może przekroczyć maksymalnych kwot skalkulowanych na podstawie Decyzji, tj. kwoty koniecznej do pokrycia kosztów netto wynikających z wywiązywania się ze zobowiązań z tytułu świadczenia usług publicznych. Tym samym, dla wypłacanych Spółce Rekompensat rocznych ustanowione są również limity, które są nieprzekraczalne, a w konsekwencji ograniczają wysokość Rekompensat, które Spółka może otrzymać od Gminy w związku z realizacją zadań powierzonych.
Rekompensata otrzymywana przez Spółkę od Gminy nie ma bezpośredniego wpływu na cenę usług świadczonych przez Spółkę, a jej istotą jest jedynie pokrycie kosztów, które faktycznie zostały przez nią poniesione w związku ze świadczeniem usług publicznych i których wysokość została potwierdzona odpowiednimi dokumentami, a które nie znalazły pokrycia w przychodach Spółki.
Spółka zaznaczyła, że dotychczas traktowała otrzymywaną Rekompensatę jako wynagrodzenie z tytułu świadczenia przez nią usług na rzecz Gminy. W konsekwencji, Spółka opodatkowywała zadania wykonywane na podstawie Umowy wykonawczej oraz dokumentowała je wystawionymi na rzecz Gminy fakturami VAT.
Spółka dodała, że jednym z podstawowych założeń mechanizmu przyznawania Rekompensaty jest dążenie do zapewnienia całkowitej samodzielności finansowej Spółki. W związku z tym, możliwe są sytuacje, w których pomimo obowiązywania ww. umowy, Rekompensata nie będzie Spółce należna, a usługi z zakresu kultury fizycznej zostaną przez Spółkę wykonane. W takiej sytuacji źródłem finansowania Spółki byłyby wyłącznie osiągane przez nią przychody.
W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:
1) Czy wykonywanie przez Spółkę zadań powierzonych na podstawie Umowy wykonawczej stanowi odpłatne świadczenie usług na rzecz Gminy, w myśl art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 361 ze zm., dalej "u.p.t.u.")?
2) Czy wartość Rekompensaty, którą Spółka otrzymuje od Gminy z tytułu wykonywania zadań w ramach Umowy wykonawczej, stanowi element wynagrodzenia w rozumieniu art. 29a u.p.t.u., a tym samym powinna być ona dokumentowana fakturą VAT?
Zdaniem Spółki, wykonywanie przez Spółkę zadań powierzonych na podstawie Umowy wykonawczej nie stanowi odpłatnego świadczenia usług na rzecz Gminy, w myśl art. 8 ust. 1 u.p.t.u., zaś wartość Rekompensaty, którą Spółka otrzymuje od Gminy z tytułu wykonywania zadań w ramach Umowy wykonawczej, nie stanowi elementu wynagrodzenia w rozumieniu art. 29a ust. 1 u.p.t.u., a tym samym nie powinna być ona dokumentowana fakturą VAT. Spółka obszernie uargumentowała swoje stanowisko, wskazując, że Gmina nie jest adresatem zachowania Spółki, a z uwagi na ograniczenie wysokości Rekompensaty Decyzją, przełamana zostaje zasada ekwiwalentności świadczeń. Rekompensata nie ma bezpośredniego wpływu na ceny usług świadczonych przez Spółkę, lecz służy pokryciu deficytu – straty z tytułu wykonywania zadań publicznych. Rekompensata nie stanowi wynagrodzenia za odpłatne świadczenie usług, ani bezpośredniej dopłaty związanej z realizacją usług na rzecz Gminy, a zatem nie podlega ona udokumentowaniu fakturą VAT.
3. W dniu 17 kwietnia 2024 r. Dyrektor KIS wydał interpretację indywidualną, w której uznał stanowisko Spółki za nieprawidłowe.
W uzasadnieniu organ interpretacyjny stwierdził, że na podstawie Umowy wykonawczej Spółka wykonuje powierzone przez gminę zadania w zakresie kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych, a za ich realizację otrzymuje Rekompensatę.
Spółka wykonuje powierzone przez gminę zadania w zakresie kultury fizycznej, rekreacji i sportu, zwalniając tym samym gminę z określonych prawem obowiązków. Spółka wykonuje te czynności za wynagrodzeniem w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług. Rekompensata pozostaje w bezpośrednim związku z czynnościami, które wykonuje Spółka na rzecz gminy. Pomiędzy płatnością, którą otrzymuje Spółka od gminy w ramach Rekompensaty a świadczeniem na rzecz gminy, zachodzi związek bezpośredni, bowiem płatność następuje w zamian za to świadczenie.
Na podstawie Umowy wykonawczej Spółka zobowiązała się wykonywać czynności związane z realizacją zadań własnych gminy, co czyni jako odrębny od gminy podmiot, tj. odrębny podatnik VAT. W ramach wykonywania powierzonych przez gminę usług, Spółka działa w charakterze podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 u.p.t.u.
Gdy wykonywanie zadań powierzonych następuje w ramach władztwa publicznoprawnego, uznaje się, że wykonywane jest przez organ władzy publicznej lub urząd go obsługujący. W analizowanej sprawie nie można uznać, że powyższe usługi są wykonywane przez Spółkę w ramach takiego władztwa publicznego. Mimo, że Spółka wykonuje na rzecz gminy czynności z katalogu zadań własnych gminy to jednak nie wchodzi w skład administracji samorządowej, lecz prowadzi niezależną działalność gospodarczą. Zatem pomiędzy płatnością należną Spółce od gminy jako Rekompensata, a świadczeniem na jej rzecz, zachodzi związek bezpośredni, ponieważ płatność następuje w zamian za to świadczenie. Otrzymywane przez Spółkę z tytułu realizacji opisanych we wniosku czynności świadczenie pieniężne określane przez strony umownie jako Rekompensata, stanowi dla Spółki zapłatę za świadczone przez nią usługi. Spółka otrzymuje więc zindywidualizowaną korzyść (Rekompensatę), która pozostaje w bezpośrednim związku z czynnościami, które wykonuje na rzecz gminy.
To gmina, jako podmiot zobowiązany na podstawie ww. przepisów do zaspokojenia zbiorowych potrzeb wspólnoty jest de facto stroną, na rzecz której Spółka świadczy usługi w zamian za wynagrodzenie w postaci Rekompensaty.
Zatem czynności, które Spółka zobowiązała się wykonywać na rzecz gminy i których dotyczy otrzymywana Rekompensata, stanowią określone w art. 8 ust. 1 u.p.t.u. odpłatne świadczenie usług, które podlega opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u.
Sposób rozliczania wzajemnych świadczeń czy należności wynikających z zawartej umowy ustawodawca pozostawił stronom stosunku cywilnoprawnego. Ustalone w ramach umowy powierzenia okresy rozliczeniowe czy to miesięczne, kwartalne czy roczne, nie mogą determinować sposobu ich rozliczenia na gruncie podatku od towarów i usług.
Przywołując treść art. 29a ust. 1, 6 i 7 u.p.t.u. Dyrektor KIS wskazał, że otrzymane dotacje i inne dopłaty podlegają opodatkowaniu jako składnik ceny czynności, z którą są związane. Jeżeli dotacja, subwencja lub inna dopłata o podobnym charakterze przekazywana jest w celu sfinansowania dostawy konkretnych towarów lub świadczenia konkretnych usług - istnieje bezpośredni związek między otrzymaną dopłatą a dostawą towarów lub świadczeniem usług i ich ceną - to stanowi ona podstawę opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 u.p.t.u. i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Nie ma znaczenia, od kogo dostawca towaru lub świadczący usługę otrzymuje zapłatę - czy od nabywcy czy od osoby trzeciej, ważne jest, aby było to wynagrodzenie za daną konkretną usługę lub dostawę.
Przytaczając treść wyroku TSUE z 15 lipca 2004 r. w sprawie C-144/02 Komisja Wspólnot Europejskich przeciwko Republice Federalnej Niemiec, organ wskazał, że Rekompensata, którą otrzymuje Spółka od gminy z tytułu wykonywania powierzonych zadań własnych gminy w zakresie kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych, stanowi wynagrodzenie za świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 u.p.t.u.
Otrzymując od gminy Rekompensatę Spółka otrzymuje zindywidualizowaną korzyść, a przekazywane jej świadczenie pozostaje w bezpośrednim związku z czynnościami, których dokonuje na rzecz gminy. Zatem na gruncie u.p.t.u. otrzymywane z tytułu realizacji usług świadczenie pieniężne określane przez strony umownie jako Rekompensata, stanowi dla Spółki opodatkowaną zapłatę za świadczone przez nią usługi.
Skoro Spółka otrzymuje Rekompensatę powiększoną o kwotę rozsądnego zysku w celu zapewnienia świadczenia powierzonych usług publicznych, to realizując powierzone zadania, czyni to za wynagrodzeniem w rozumieniu przepisów u.p.t.u. Otrzymywana Rekompensata stanowi zatem wynagrodzenie (zapłatę) za wykonanie konkretnych czynności zleconych Spółce przez gminę. Nie jest ona dofinansowaniem do ogólnej działalności, lecz może zostać przeznaczona tylko na czynności związane z realizacją zadań powierzonych przez gminę na podstawie zawartej Umowy wykonawczej.
Czynności, które Spółka wykonuje na rzecz gminy, realizując powierzone zadania własne gminy w zamian za otrzymywaną Rekompensatę, stanowią określone w art. 8 ust. 1 u.p.t.u. odpłatne świadczenie usług, podlegające opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u. Zatem otrzymywana Rekompensata będąc wynagrodzeniem za świadczone usługi stanowi podstawę opodatkowania, o której mowa w art. 29a ust. 1 w zw. z art. 29a ust. 6 pkt 1 u.p.t.u.
Dyrektor KIS, przywołując treść art. 2 pkt 22, art. 106b ust. 1 pkt 1 i 4 oraz ust. 2 u.p.t.u., stwierdził, że Spółka jest zobowiązana udokumentować otrzymaną rekompensatę od gminy za wykonywane czynności i wystawić gminie fakturę.
4. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku Skarżąca, reprezentowana przez profesjonalnego pełnomocnika, wniosła o uchylenie zaskarżonej interpretacji w całości oraz zasądzenie zwrotu kosztów postępowania, zarzucając naruszenie:
1) przepisów prawa materialnego, tj.:
- art. 8 ust. 1 w zw. z art. 5 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u. przez błędną wykładnię oraz niewłaściwe zastosowanie, co doprowadziło do uznania przez organ, że wykonywanie przez Spółkę działań w zakresie kultury fizycznej, rekreacji i sportu zleconych przez Gminę na podstawie Umowy wykonawczej stanowi w relacji Spółka-Gmina świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 u.p.t.u., polegające na zwolnieniu Gminy z obowiązków określonych prawem w ww. obszarze, za które Spółka otrzymuje wynagrodzenie w postaci Rekompensaty, w sytuacji, w której pomiędzy Spółką a Gminą nie występuje świadczenie o charakterze ekwiwalentnym i wzajemnym, w tym sensie, iż odbiorcami końcowymi realizowanych przez Spółkę usług są odbiorcy zewnętrzni zainteresowani skorzystaniem z usług oferowanych przez Spółkę, a nie Gmina, zaś wypłacana Spółce Rekompensata nie jest bezpośrednio związana z wykonywanymi przez Spółkę usługami w tym zakresie;
- art. 29a ust. 1 i ust. 6 w związku z art. 5 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u. polegające na ich błędnej wykładni, co doprowadziło do uznania, że otrzymywana przez Spółkę Rekompensata stanowi wynagrodzenie za świadczenie na rzecz Gminy usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 u.p.t.u., a tym samym, że otrzymywana Rekompensata stanowi podstawę opodatkowania VAT w rozumieniu art. 29a ust. 1 u.p.t.u., podczas gdy Rekompensata wypłacana jest Spółce wyłącznie na pokrycie kosztów realizacji zadań powierzonych przez Gminę na podstawie Umowy Wykonawczej, nie zaś w związku ze świadczeniem usług na rzecz Gminy, jak również nie stanowi ona bezpośredniej dopłaty do ceny usług świadczonych przez Spółkę na rzecz osób trzecich;
2) przepisów prawa procesowego w sposób mogący mieć wpływ na wynik sprawy, tj.:
- art. 14j § 3 w zw. z art. 14b § 3 oraz art. 14c § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2383, dalej "O.p.") przez wyjście przez organ poza ramy stanu faktycznego opisanego we wniosku o interpretację i dokonanie oceny stanowiska Spółki w oparciu o okoliczności faktyczne różniące się od wskazanych przez Wnioskodawcę,
- art. 121 § 1 i art. 120 w związku z art. 14c § 1 oraz art. 14h O.p. przez działania naruszające zasadę pogłębiania zaufania do organu, ze względu na brak merytorycznej poprawności i staranności działania oraz uznanie stanowiska Skarżącej za nieprawidłowe, podczas gdy właściwe zastosowanie normy prawnej do opisanego zdarzenia przyszłego winno skutkować przyjęciem poprawności ujętego we wniosku rozumowania podatnika, przez co naruszono zasadę legalizmu i zasadę zaufania.
5. W odpowiedzi na skargę Dyrektor KIS wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Podczas rozprawy przed Sądem pełnomocnik Skarżącej podtrzymał dotychczasowe stanowisko i dodatkowo wskazał na wydany przez TSUE wyrok z dnia 8 maja 2025 r. w sprawie o sygn. C- 615/23, w którym TSUE wypowiedział się odnośnie rekompensat.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje:
6.1. Skarga zasługuje na uwzględnienie.
6.2. Na wstępie rozważań należy wskazać, że specyfika postępowania w sprawie wydania pisemnej interpretacji polega między innymi na tym, iż organ interpretacyjny rozpatruje sprawę tylko i wyłącznie w ramach zagadnienia prawnego zawartego w pytaniu podatnika, stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) przedstawionego przez niego oraz wyrażonej przez podatnika oceny prawnej (stanowisko podatnika). Organ nie przeprowadza w tego rodzaju sprawach postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku tylko do tych okoliczności wyraża następnie swoje stanowisko, które winno być ustosunkowaniem się do stanowiska prezentowanego w danej sprawie przez wnioskodawcę, a w razie negatywnej oceny stanowiska wyrażonego we wniosku winno wskazywać prawidłowe stanowisko z uzasadnieniem prawnym (art. 14b § 3 i art. 14c § 1 i § 2 O.p. Kontrola sądu administracyjnego w swojej istocie polega na ocenie, czy za podstawę udzielonej interpretacji podatkowej posłużył stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe przedstawiony przez podatnika we wniosku o interpretację, a jeśli tak, to czy organ prawidłowo zinterpretował przepisy prawa.
W świetle art. 57a p.p.s.a., granice rozpoznania przez Sąd sprawy dotyczącej skargi na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydanej w indywidualnej sprawie wyznaczają zatem zarzuty skargi. Zarzuty te w niniejszej sprawie koncentrowały się na dopuszczeniu się przez organ błędnej wykładni art. 8 ust. 1 w zw. z art. 5 ust. 1 pkt 1 oraz art. 29a ust. 1 i 6 u.p.t.u., a także naruszenia art. 14b § 3, art. 14c § 1, art. 120, art. 121 § 1 w zw. z art. 14h O.p. w kontekście przedstawionego we wniosku o interpretację stanu faktycznego.
Będąc związany granicami skargi, Sąd uznał, że skarga zasługuje na uwzględnienie, bowiem zaskarżona interpretacja indywidualna narusza prawo w stopniu powodującym konieczność jej wyeliminowania z obrotu prawnego.
6.3. W niniejszej sprawie istota sporu dotyczy wykładni art. 29a ust. 1 w zw. z art. 8 ust. 1 u.p.t.u. co do skutków podatkowych, na gruncie podatku od towarów i usług, rekompensaty przekazanej przez gminę na rzecz skarżącej, na postawie umowy wykonawczej.
Stosownie do art. 5 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u. opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Zgodnie z art. 8 ust. 1 tej ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...). Z ostatniej regulacji wynika, że definicja świadczenia usług ma charakter dopełniający definicję dostawy towarów i jest wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatników w ramach ich działalności gospodarczej. Przez świadczenie należy zatem rozumieć każde zachowanie na rzecz innego podmiotu. Warunkiem uznania danego świadczenia za odpłatne, jest istnienie stosunku prawnego pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Innymi słowy musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą a przekazanym w zamian za nią wynagrodzeniem. Powyższe oznacza, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę. W konsekwencji opodatkowanym świadczeniem usług jest każda transakcja podatnika w ramach jego działalności gospodarczej, która nie została wymieniona jako dostawa towarów, przy czym do uznania czynności za usługę konieczne jest istnienie odbiorcy usługi (bezpośredniego beneficjenta).
Jak stanowi art. 29a ust. 1 u.p.t.u. podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika. Regulacja zawarta w art. 29a ust. 1 u.p.t.u. jest odzwierciedleniem przepisu art. 73 dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. z 2006 r., L 347, s. 1 - dalej w skrócie: "Dyrektywa 2006/112/WE), zgodnie z którym - w odniesieniu do dostaw towarów i świadczenia usług innych niż te, o których mowa w art. 74-77 - podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług, od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia. Wobec powyższego dla określenia, czy dane dotacje (subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze) są, czy też nie są opodatkowane, kluczowe są szczegółowe warunki ich przyznawania, określające cele realizowanego dofinansowania w określonej formie.
Z powołanych przepisów u.p.t.u. wynika, że w sytuacji gdy podatnik, w związku z konkretną dostawą towarów lub świadczeniem usług, otrzymuje dofinansowanie (dotację, subwencję), stanowiące dopłatę do ceny towaru lub usługi, tego rodzaju dofinansowanie stanowi obok ceny, uzupełniający element podstawy opodatkowania z tytułu danej dostawy lub świadczenia. Kryterium uznania dotacji/dopłaty za zwiększającą obrót stanowi więc stwierdzenie, że dotacja/dopłata dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. A contrario dotacje niedające się powiązać z konkretnymi czynnościami, podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie stanowią obrotu w rozumieniu art. 29a ust. 1 u.p.t.u., co oznacza, że nie zwiększają podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w orzecznictwie TSUE. Z wyroku TSUE z dnia 22 listopada 2001 r., w sprawie o sygn. C-184/00 Office des produits wallons ASBL (ECLI:EU:C:2001:629), wynika bowiem, że sam tylko fakt, iż dotacja (czy inny sposób dofinansowania) wpływa na ostateczną cenę świadczenia (co niemal zawsze ma miejsce), nie może być decydujący dla uznania, że dotacja ta powinna zwiększać podstawę opodatkowania. Jednocześnie wyjaśniono, że do uznania dotacji (subwencji itp.) za zwiększającą podstawę opodatkowania konieczne jest stwierdzenie, że dotacja ta jest dokonywana w celu sfinansowania konkretnej czynności opodatkowanej (dostawy towarów lub świadczenia usług). Reasumując, TSUE opowiedział się za takim rozumieniem przepisów, iż opodatkowanie następowało tylko w stosunku do takich dotacji, czy innych form dofinansowania, które odpowiadają całości lub części wynagrodzenia z tytułu takiej czynności. Dotacja powinna być zatem związana z konkretną, oznaczoną dostawą albo usługą.
Mając na uwadze powyższe za zasadne uznać należy zarzuty skargi, wskazujące na błędną wykładnię art. 29a ust. 1 w zw. z art. 8 ust. 1 i art. 5 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u. w zaskarżonej interpretacji indywidualnej. Zdaniem Sądu rację należy przyznać stronie, że rekompensata, którą spółka otrzymuje lub będzie otrzymywać od gminy, w związku z zawartą umową wykonawczą, nie będzie miała bezpośredniego wpływu na cenę świadczonych usług. Z treści wniosku wynika jednoznacznie, że rekompensata roczna stanowi przysporzenie zgodnie z Decyzją Komisji Europejskiej z dnia 20 grudnia 2011 r., po wtóre jest to świadczenie w celu pokrycia straty finansowej i dotyczy wyłącznie kosztów realizacji zadań powierzonych przez gminę. Zdaniem Sądu w zaskarżonej interpretacji w niedostatecznym stopniu uwzględniono powyższe okoliczności, jak również to, że skarżąca spółka nie działa w istocie w warunkach komercyjnych, a wyłącznym udziałowcem w spółce jest gmina. Skoro sporna rekompensata ma za zadanie pokryć stratę finansową, w sytuacji, gdy koszty realizacji zadań powierzonych przez gminę zadań publicznych są wyższe od przychodów osiąganych przez spółkę z tego tytułu, to nie sposób przypisać jej do konkretnej czynności/usługi świadczonej przez skarżącą na rzecz opisanych we wniosku odbiorców, a nie na rzecz gminy. Organ interpretacyjny nie wyjaśnił w przekonywujący sposób, na czym polega bezpośredni wpływ rekompensaty na cenę usług dotyczących kultury fizycznej, ale nie wolnorynkowych. W ocenie Sądu powyższy wpływ na cenę usług w niniejszej sprawie jest w istocie wykluczony, w sytuacji gdy rekompensata liczona jest jako różnica między kosztami a przychodami i pokrywa ona wyłącznie część kosztów realizacji zadań powierzonych przez gminę w zakresie, który nie znalazł pokrycia w uzyskanych przychodach (z zapewnieniem tzw. rozsądnego zysku). W tym stanie rzeczy uzasadniony jest wniosek, że rekompensata roczna nie może mieć wpływu na cenę świadczonych przez stronę usług, co konsekwentnie podnosi strona skarżąca. Co więcej, udzielana spółce rekompensata nie może przekroczyć maksymalnych kwot skalkulowanych na podstawie ww. decyzji.
Sąd zauważa, że spółka zobowiązała się w umowie wykonawczej do realizacji zadań powierzonych, czyli do świadczenia usług polegających na wykonywaniu zadań własnych gminy o charakterze użyteczności publicznej z zakresu kultury fizycznej i sportu, w tym udostępniania infrastruktury sportowo-rekreacyjnej, organizacji wydarzeń oraz utrzymania, przebudowy i rozbudowy obiektów, a beneficjentami tych usług jest społeczność (stowarzyszenia, osoby fizyczne, organizacje pozarządowe, osoby prawne, kluby sportowe itp.), a nie gmina. Z treści wniosku wynika, że skarżąca otrzymuje rekompensatę na podstawie harmonogramu płatności załączonego do prognozy kształtowania się kosztów i przychodów dotyczących realizacji powierzonego zadania. Ustalając ceny usług, spółka nie wie czy otrzyma rekompensatę, ani tym bardziej nie zna jej ostatecznej wysokości, zatem rekompensata nie ma bezpośredniego wpływu na ceny poszczególnych usług. Powyższe okoliczności zostały pominięte w zaskarżonej interpretacji i podważają stanowisko organu interpretacyjnego, że sporna rekompensata następuje w zamian za świadczenie usług, które nie zostały bliżej określone przez organ, a świadczone są na rzecz odbiorców. Zdaniem Sądu w przypadku braku odpłatności, nie można rekompensacie w ogóle przypisać cech ekwiwalentności, co wyklucza powstanie obrotu podlegającego opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Powyższe wzmacnia zasadność stanowiska strony skarżącej, że sporna rekompensata ma charakter ogólny, a jej celem jest dotowanie działalności spółki. Spółka konsekwentnie bowiem podkreśla, że rekompensata, którą otrzymuje od gminy służy jedynie wyrównaniu kosztów, stanowi dopłatę do nich i nie może przekroczyć limitu przewidzianego w opisanej umowie wykonawczej.
Sąd zwraca uwagę, że podobne zagadnienie prawne, jak w niniejszej sprawie, dotyczące wykładni art. 29a ust. 1 u.p.t.u. w zw. z art. 73 Dyrektywy 2006/112/WE było przedmiotem analizy w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego oraz w wyrokach TSUE, np. we wspomnianej sprawie o sygn. C-184/00, C-353/00 (por. wyroki NSA z dnia: 29 listopada 2024 r., o sygn. akt I FSK 1141/22; 17 stycznia 2023 r., o sygn. akt I FSK 780/19; 28 marca 2023 r., o sygn. akt I FSK 974/22 i powołane w nich wyroki, których dostępna jest w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych, pod adresem: orzeczenia.nsa.gov.pl). Z powyższych orzeczeń wynika, że: (1) kluczowa dla uznania kwoty otrzymanego przez podatnika dofinansowania za składnik podstawy opodatkowania z tytułu dokonanej dostawy towarów lub świadczenia usług jest możliwość jednoznacznego przyporządkowania kwoty dofinansowania do konkretnej transakcji. Z okoliczności faktycznych transakcji musi wynikać, że dofinansowanie zostało udzielone przez podmiot trzeci jako część wynagrodzenia podatnika z tytułu konkretnej transakcji. W przypadku gdy taki bezpośredni związek nie istnieje należy uznać, że otrzymane przez podatnika dofinansowanie prowadzonej przez niego działalności nie powinno być uwzględniane w podstawie opodatkowania podatkiem od towarów i usług, nawet, jeśli dzięki opodatkowaniu efektywnie podatnik jest w stanie obniżyć cenę oferowanych towarów lub usług; (2) rekompensaty za świadczone usługi użyteczności publicznej, nie mogą być uznane za dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, zaliczane do podstawy opodatkowania, o której mowa art. 29a ust. 1 u.p.t.u. Rekompensaty te nie mają bowiem bezpośredniego wpływu na ceny za usługi świadczone przez spółkę (np. ceny za bilet wstępu na basen, czy na lodowisko, wynajem toru, czy basenu, wynajem kręgielni, kortu tenisowego czy lodowiska). Celem rekompensat ma być przede wszystkim pokrycie strat związanych z tego rodzaju działalnością (ewentualnie uzyskanie rozsądnego zysku) i umożliwienie jej prowadzenia w tego rodzaju sytuacji. Także sposób przyznania tych rekompensat wskazuje, że stanowią one dopłatę o charakterze podmiotowym związaną z kosztami funkcjonowania spółki w zakresie, w jakim świadczy przewozy o charakterze użyteczności publicznej, a nie z cenami usług przewozowych, na które rekompensata nie oddziałuje.
Sąd w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę akceptuje i podziela stanowisko wyrażone w powołanym powyżej orzecznictwie. Odnosząc powyższe do okoliczności niniejszej sprawy należy zwrócić uwagę, że sporna rekompensata stanowi dopłatę o charakterze podmiotowym związaną z kosztami funkcjonowania spółki w zakresie, w jakim świadczy usługi realizując powierzone jej zadania własne gminy w dziedzinie kultury fizycznej i sportu. Rekompensata nie ma zatem związku z konkretnymi cenami usług w zakresie kultury fizycznej, w tym udostępniania urządzeń i obiektów sportowo-rekreacyjnych, na które rekompensata nie oddziałuje. Rekompensata ma za zadanie wyrównać stratę poniesioną przez stronę w związku z wykonaniem powierzonego zadania własnego o charakterze użyteczności publicznej. Z treści wniosku wynika, że rekompensata jest należna spółce wyłącznie w przypadku powstania straty finansowej, stanowiącej nadwyżkę kosztów ponoszonych w ramach świadczonych usług publicznych, nad wartością przychodów osiąganych z tej działalności oraz działalności innej niż zadania powierzone. Tym samym, przyjęty w umowie wykonawczej mechanizm przyznawania rekompensaty powiązany jest ściśle z sytuacją finansową spółki, a nie z ceną świadczonych przez nią usług. W oparciu o powyższe zasadny jest wniosek, że sporna rekompensata ma charakter ogólny, a jej celem jest dotowanie co do zasadny nierentownej działalności skarżącej spółki. Nie sposób zatem przyjąć, że rekompensata ma wpływ na cenę usług świadczonych przez spółkę i na postawie art. 29a ust. 1 u.p.t.u. stanowi podstawę opodatkowania VAT. W okolicznościach analizowanej sprawy, nie da się powiązać spornej rekompensaty z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i nie jest ona uzależniona od ilości i wartości świadczonych usług, a tym samym nie może stanowić obrotu w rozumieniu art. 29a ust. 1 u.p.t.u. Sporna rekompensata nie ma bowiem bezpośredniego wpływu na ceny za usługi świadczone odbiorcom w zakresie kultury fizycznej i sportu. Jak wspomniano skarżąca jest podmiotem ściśle powiązanym z gminą, która jest jej wyłącznym udziałowcem, zatem spółka nie działa na zasadach komercyjnych, a przez rekompensaty gmina partycypuje w kosztach działalności skarżącej, stanowiącej realizację zadań publicznych. Istotnym jest, że przy przyznaniu rekompensaty uwzględniane są koszty działalności spółki, a nie wartość konkretnie świadczonych usług. Celem rekompensaty rocznej ma być przede wszystkim pokrycie strat związanych z prowadzoną przez spółkę działalnością w zakresie kultury fizycznej i sportu, w tym zarządzania i bieżącego udostępniania infrastruktury sportowo-rekreacyjnej oraz jej utrzymania, przebudowy i rozbudowy.
Zdaniem Sądu organ interpretacyjny nie dostrzegł w wystarczającym stopniu, że adresatem usług świadczonych przez spółkę nie jest gmina, ale społeczność - odbiorcy usług, czyli podmioty uprawnione do korzystania z usług (mieszkańcy, szkoły i inne instytucje). Wprawdzie pomiędzy spółką a gminą istnieje umowa wykonawcza, jednakże bezpośrednim beneficjentem usług jest co do zasady członek lokalnej społeczności, a więc spółka świadczy usługi na rzecz potencjalnych użytkowników urządzeń sportowych i obiektów rekreacyjnych, a wynagrodzenie z tego tytułu stanowią kwoty uzyskane przez spółkę, np. ze sprzedaży biletów na rzecz konkretnych odbiorców. Jak wynika z treści wskazanej we wniosku umowy wykonawczej, usługi udostępniania obiektów sportowych mogą być również świadczone nieodpłatnie, co umknęło uwadze organu interpretacyjnego, pomimo, że z tego tytułu spółka nie otrzymuje żadnego wynagrodzenia. Z powyższych okoliczności wynika, że przychody spółki są na tyle ograniczone, że nie wystarczają na pokrycie kosztów świadczonych usług. W tej sytuacji dopiero rekompensata, choć obwarowana limitem, pozwala spółce na sfinansowanie świadczenia usług publicznych w opisanym powyżej zakresie. Nie sposób jednak powiązać kwoty rekompensaty otrzymanej przez skarżącą z konkretnymi odbiorcami, korzystającymi z dostarczanych przez nią usług w zakresie kultury fizycznej i sportu, w tym udostępniania infrastruktury sportowo-rekreacyjnej. W zaskarżonej interpretacji nie uwzględniono okoliczności, że z ekonomicznego punktu widzenia spółka bez spornej rekompensaty mogła nie być w stanie świadczyć danych usług, bowiem z natury usługi realizowane w interesie publicznym są mało rentowne. Zdaniem Sądu, rekompensata nie jest dopłatą do ceny świadczonych usług z dziedziny kultury fizycznej i sportu, a w konsekwencji nie ma wpływu na cenę świadczonych usług. Rekompensata nie jest też świadczeniem o charakterze ekwiwalentnym i wzajemnym między spółką a gminą. Beneficjentami usług są bowiem odbiorcy zewnętrzni zainteresowani skorzystaniem z usług oferowanych przez spółkę.
Uwzględniając powyższe Sąd stoi na stanowisku, że wypłacona skarżącej rekompensata nie stanowi wynagrodzenia za świadczone usługi użyteczności publicznej. Wbrew wywodom zawartym w zaskarżonej interpretacji w okolicznościach przedstawionego stanu faktycznego nie mamy do czynienia z transakcją ekwiwalentną, czyli świadczeniem w zamian za wynagrodzenie. W zaskarżonej interpretacji nie wykazano, a tego wymaga art. 29a ust. 1 u.p.t.u., że zachodzi bezpośredni wpływ rekompensaty na cenę usług świadczonych przez skarżącą. Innymi słowy nie przedstawiono argumentów wskazujących na możliwość zidentyfikowania ekonomicznej i wyraźnej zależności pomiędzy sporną rekompensatą a ostateczną wartością - ceną wykonanych usług, co pozwala przyjąć, że taka możliwość nie istnieje. Reasumując, zdaniem Sądu, na uwzględnienie zasługuje pogląd skarżącej, że otrzymana od gminy rekompensata nie wypełnia dyspozycji art. 29a ust. 1 u.p.t.u., a tym samym nie podlega opodatkowaniu. Sporna rekompensata służy dopłacie do ogólnych kosztów związanych z prowadzoną przez spółkę działalnością w zakresie kultury fizycznej i sportu. Brak jest podstaw do przyjęcia, że otrzymana rekompensata od gminy stanowi bezpośrednią dopłatę związaną z wykonywaniem zadań powierzonych umową, gdyż nie wpływa bezpośrednio na wysokość ceny konkretnej usługi oferowanej przez spółkę. Wobec powyższego spornej rekompensaty, która ma na celu dofinansowanie ogólnych kosztów działalności, nie da się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, co więcej nie jest uzależniona od ilości i wartości świadczonych usług, a tym samym nie stanowi obrotu, w rozumieniu art. 29 ust. 1 u.p.t.u. Wobec powyższego zarzuty opisane w petitum skargi dotyczące obrazy prawa materialnego przepisów u.p.t.u. uznano za zasadne.
Reasumując, przekazywana skarżącej spółce przez gminę rekompensata nie ma bezpośredniego wpływu na cenę świadczonych przez spółkę usług w rozumieniu art. 29a ust. 1 u.p.t.u., jej bezpośrednim celem jest bowiem pokrycie strat związanych z tego rodzaju działalnością (por. wyrok NSA z dnia 27 maja 2021 r. sygn. akt I FSK 445/18). Takie dofinansowanie przeznaczone jest na pokrycie ogólnych kosztów działalności, a zatem nie występuje związek bezpośredni między przyznawanymi środkami finansowymi a ceną konkretnych usług.
Ponownie rozpoznając wniosek spółki o udzielenie interpretacji indywidualnej organ uwzględni ocenę prawną zawartą w uzasadnieniu niniejszego wyroku i dokona prawidłowej wykładni art. 29a ust. 1 w zw. z art. 5 ust. 1 pkt 1 i w zw. z art. 8 ust. 1 u.p.t.u., na tle przedstawionego przez spółkę stanu faktycznego. Odnosząc się do powołanego podczas rozprawy przed Sądem wyroku TSUE z dnia 8 maja 2025 r. w sprawie o sygn. C-615/23, dotyczącego wykładni Dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej i wątpliwości dotyczących opodatkowania VAT rekompensaty, wypłacanej przez jednostkę samorządu terytorialnego w kontekście włączenia do podstawy opodatkowania VAT, Sąd zauważa, że wprawdzie sprawa dotyczy usług transportu publicznego, jednak uwzględniając znaczne podobieństwo analizowanych zagadnień prawnopodatkowych wskazane będzie rozważenie przez organ interpretacyjny odniesienia się do wspomnianego orzeczenia w sprawie o sygn. C-615/23, w zakresie niezbędnym do okoliczności niniejszej sprawy.
6.4. Ponadto na uwzględnienie zasługuje również zarzut naruszenia art. 14b § 3 w zw. z art. 14c § 1 O.p. Zgodnie z treścią tych przepisów, Dyrektor KIS wydaje interpretację indywidualną na wniosek zainteresowanego, dokonując oceny stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Niewątpliwie zatem, zakres zagadnienia rozpatrywanego przez organ interpretacyjny wyznacza przedstawiony we wniosku o wydanie interpretacji stan faktyczny (lub zdarzenie przyszłe) oraz postawione w odniesieniu do niego pytania wnioskodawcy. W zaskarżonej interpretacji indywidualnej organ nie odniósł się do przywołanych we wniosku okoliczności takich jak: warunki udzielenia rekompensaty, sposób jej kalkulacji, charakter działalności prowadzonej przez spółkę, źródła dochodów spółki oraz kręgu odbiorców świadczonych przez spółkę usług. Natomiast w zawartym we wniosku o wydanie interpretacji opisie stanu faktycznego Spółka wprost opisała powyższe okoliczności oraz wskazała m.in., że odbiorcami realizowanych przez spółkę usług nie jest – jak to przyjął organ – gmina, lecz osoby fizyczne i prawne, stowarzyszenia, kluby i organizacje, a wypłacana spółce rekompensata jest niezależna od cen świadczonych przez nią usług, gdyż pokrywa część kosztów realizacji zadań powierzonych przez gminę wyłącznie w zakresie nieznajdującym pokrycia w przychodach spółki. Zatem Dyrektor KIS, wykraczając poza zakres wskazanego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej opisu stanu faktycznego, dopuścił się naruszenia art. 14b § 3 i art. 14c § 1 O.p. Zasadnie bowiem wskazała Skarżąca, iż organ dokonał oceny stanowiska spółki w oparciu o okoliczności faktyczne różniące się od wskazanych we wniosku. Wskutek powyższego zawarta w interpretacji ocena stanowiska Spółki nie odpowiada przedstawionemu we wniosku stanowi faktycznemu. W ocenie Sądu naruszenie to miało istotny wpływ na wynik sprawy.
Natomiast niezasadny jest zarzut naruszenia art. 120 i art. 121 w zw. z art. 14h O.p. Organ wydając zaskarżoną interpretację indywidualną działał w ramach ustawowego upoważnienia, na podstawie przepisów prawa, natomiast wyrażenie przez organ odmiennej oceny, nie oznacza jednocześnie naruszenia wynikających z tych przepisów zasad legalizmu, czy prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie.
W konkluzji należało uznać za zasadne zarzuty skargi w przedmiocie naruszenia przez organ interpretacyjny zarówno wskazanych przepisów postępowania, jak i prawa materialnego. Przy ponownym rozpatrzeniu wniosku o wydanie interpretacji prawa podatkowego organ winien zatem dokonać oceny przedstawionego przez Skarżącą stanu faktycznego wynikającego bezpośrednio z tego wniosku, z uwzględnieniem oceny prawnej wyrażonej w niniejszym uzasadnieniu orzeczenia Sądu, dotyczącej prawidłowej wykładni art. 29a ust. 1 w zw. z art. 8 ust. 1 i art. 5 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u. w kontekście przedstawionego we wniosku stanu faktycznego.
6.5. Mając na względzie wszystkie przedstawione powyżej okoliczności, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, na podstawie art. 146 § 1 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) p.p.s.a., uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną.
O kosztach postępowania Sąd orzekł zgodnie z art. 200 w zw. z art. 205 § 2 i 4 p.p.s.a. Na zasądzoną kwotę składają się: uiszczony wpis od skargi w kwocie 200 zł, opłata skarbowa w kwocie 17 zł oraz wynagrodzenie pełnomocnika w kwocie 480 zł.