I SA/Gd 781/24

I SA/Gd 781/24 - Wyrok WSA w Gdańsku
Data orzeczenia
2025-01-28
orzeczenie nieprawomocne
Data wpływu
2024-09-26
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Sędziowie
Alicja Stępień /sprawozdawca/
Joanna Zdzienicka-Wiśniewska /przewodniczący/
Marek Kraus
Symbol z opisem
6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
6560
Hasła tematyczne
Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ
Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku
Uchylono zaskarżoną interpretację indywidualną
Powołane przepisy
Dz.U. 2023 poz 2383
art. 14c par. 1 i 2
Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j.)
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Joanna Zdzienicka-Wiśniewska, Sędziowie Sędzia WSA Marek Kraus, Sędzia NSA Alicja Stępień /spr./, Protokolant Specjalista Beata Jarecka, , po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 28 stycznia 2025 r. sprawy ze skargi M.M. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 29 lipca 2024 r. nr 0115-KDIT3.4011.544.2024.1.AD w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych 1. uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną; 2. zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz strony skarżącej kwotę 697( sześćset dziewięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.
Uzasadnienie
W dniu 10 lipca 2024 r. wpłynął wniosek wspólny M. i E.M. z 9 lipca 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczył podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości.
W ww. wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny;
M.M. (Wnioskodawca nr 1) i E.M. (Wnioskodawca nr 2) posiadają wyłącznie obywatelstwo polskie. Na terenie Polski zamieszkują, są rezydentami polskimi, w Polsce posiadają nieograniczony obowiązek podatkowy. Wnioskodawcy nie zawierali umów małżeńskich. W ich małżeństwie obowiązuje ustrój wspólności ustawowej małżeńskiej.
M.M. ( Wnioskodawca nr 1) prowadzi indywidualną działalność gospodarczą zgłoszoną w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej prowadzonej przez Ministra Rozwoju i Technologii, jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Prowadzi księgi podatkowe w tym księgi rachunkowe. Wybrał sposób opodatkowania podatkiem dochodowym osiągniętych dochodów z działalności gospodarczej na zasadach określonych w art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
E.M. (Wnioskodawca nr 2) nie prowadzi i nie prowadziła działalności gospodarczej, nie jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.
W dniu 26 marca 2001 r. Wnioskodawcy kupili od Gminy Miasta nieruchomość gruntową zabudowaną (dalej Nieruchomość). Nieruchomość od momentu zakupu do dnia sprzedaży nie stanowiła nieruchomości przeznaczonej na cele mieszkaniowe.
Dnia 8 marca 2001 r. odbył się pisemny przetarg nieograniczony w sprawie sprzedaży tej nieruchomości gruntowej zabudowanej stanowiącej działkę nr [...], obszaru 3.715 m2, stanowiącej własność Gminy Miasta, przeznaczonej zgodnie z miejscowym szczegółowym planem zagospodarowania przestrzennego dzielnicy [...] na cele usług nieuciążliwych, administracji publicznej z wyłączeniem funkcji mieszkaniowej. Komisja przetargowa zdecydowała o przyjęciu oferty złożonej przez M.M. (Wnioskodawcy nr 1).
W związku z powyższym przedstawiciel Gminy Miasta sprzedał Wnioskodawcom -zabudowaną działkę nr [...], obszaru 3.715 m2 za cenę 1.835.000 zł, w tym grunt za cenę 1.503.232 zł, zaś budynek - pawilon przeznaczony do adaptacji, znajdujący się na tej działce za cenę 331.768 zł, a Wnioskodawcy nr 1 i 2 działkę tę za podaną cenę kupili, dokonując nabycia ze środków pochodzących z majątku dorobkowego, do majątku objętego wspólnością ustawową. Dodatkowo oświadczyli, że powyższą Nieruchomość nabywają w celu prowadzenia na niej działalności gospodarczej przez M.M.. Nabycie zostało sfinansowane częściowo ze środków własnych Wnioskodawców, częściowo z kredytu, jaki udzielił im B. SA- w kwocie 900.000 zł, waloryzowany kursem średnim waluty EURO ogłoszonym przez Narodowy Bank Polski, oprocentowany według zmiennej stopy procentowej ustalonej jako stopa bazowa powiększona o marżę banku. Zabezpieczeniem kredytu była hipoteka ustanowiona na tej Nieruchomości. Kupujący w związku z nabyciem Nieruchomości ponieśli koszty z tytułu przygotowania nieruchomości gruntowej do przetargu oraz opłaty notarialne.
Dodatkowo na mocy zawartej umowy Wnioskodawcy zobowiązani byli spełnić uwarunkowania urbanistyczno-architektoniczne zgodne z załącznikiem nr 2 Uchwały Zarządu Miasta Gdańska nr 73/791/2000 z 19 grudnia 2000 r.:
• rozpocząć budowę - adaptację obiektów w terminie jednego roku od dnia zawarcia umowy,
• zakończyć budowę - adaptację obiektów w terminie trzech lat od dnia zawarcia umowy,
• korzystać z nieruchomości w sposób zgodny z jej przeznaczeniem oraz utrzymywać nieruchomość w należytym stanie.
M.M. (Wnioskodawca nr 1) prowadził i prowadzi działalność handlową. Budynek pawilonowo-magazynowy po nabyciu został wprowadzony przez niego do ewidencji środków trwałych. Wartość początkową budynku ustalono na kwotę 331.768 zł, przyjęto 10% stawkę amortyzacji.
M.M. korzystał z postanowienia art. 22g ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który pozwolił mu na przyjęcie wartości początkowej składnika majątku - budynku w pełnej wartości (100%) jako należącego do składników majątku stanowiących wspólność majątkową małżonków, wykorzystywanego do działalności gospodarczej tylko jednego z małżonków.
We wrześniu 2007 r. przeprowadzono modernizację budynku i została zwiększona wartość początkowa o kwotę 33.961 zł 03 gr.
Kolejną modernizację przeprowadzono w grudniu 2017 r., w wyniku której nastąpiło kolejne zwiększenie wartości środka trwałego o kwotę 161.194 zł 97 gr.
Budynek przed sprzedażą został w 100% zamortyzowany. Budynek został wykreślony z ewidencji po sprzedaży nieruchomości przez Wnioskodawców.
Grunt nie podlegał wpisowi do ewidencji środków trwałych i nie był amortyzowany.
Kredyt zaciągnięty przez Wnioskodawców został w 100% spłacony. Odsetki od kredytu nie były na bieżąco odpisywane w koszty prowadzonej działalności gospodarczej przez M.M.. Podatek od nieruchomości był zaliczany do kosztów uzyskania przychodów.
W dniu 13 czerwca 2024 r. w wykonaniu umowy przedwstępnej z 23 lutego 2024 r. Wnioskodawcy sprzedali wyżej opisaną nieruchomość na rzecz W. w G., na cele prowadzonej działalności statutowej Uczelni.
Czynność sprzedaży nieruchomości podlegała zwolnieniu od podatku od towarów i usług u M.M. na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług, natomiast E.M. nie prowadzi działalności gospodarczej i nie jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług.
Na łączną cenę sprzedaży "ZZZZ" składała się cena za grunt w kwocie "XXXX" oraz cena za budynek i poniesione na nieruchomość nakłady w kwocie "YYYY".
W umowie przedwstępnej strony ustaliły, że wpłata 20% ceny "ZZZZ" zostanie wpłacona tytułem zaliczki na rzecz M.M., na konto bankowe prowadzone dla jego działalności gospodarczej. M.M. rozliczył wpływ zaliczki w księgach podatkowych.
W czerwcu 2024 r. zgodnie z postanowieniami umowy z 13 czerwca 2024 r. z łącznej ceny sprzedaży "ZZZZ" - 50% została zapłacona przez kupującego na rzecz E.M. na jej konto bankowe oraz pozostałe 30% ceny "ZZZZ" zostało zapłacone na rzecz M.M. na konto bankowe prowadzone dla jego działalności gospodarczej.
W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:
1) Czy Wnioskodawcy jako sprzedający majątek w postaci wyżej opisanej nieruchomości objętej ich wspólnością majątkową małżeńską powinni opodatkować przychód ze sprzedaży w równych udziałach po 50%?
2) Czy Wnioskodawca nr 1 powinien rozpoznać dochód ze sprzedaży Nieruchomości jako dochód z działalności gospodarczej?
3) Czy Wnioskodawca nr 1 jest uprawniony do ustalenia kosztu uzyskania przychodu w postaci 50% udokumentowanych kosztów nabycia nieruchomości w tym kosztu gruntu, budynku, nakładów, kosztów finansowych - spłatę odsetek od kredytu zaciągniętego na zakup Nieruchomości, części zwrotu kapitału z udzielonego kredytu w związku ze spłatą kredytu jaką zwracał kwotę kapitału większą niż kwota otrzymanego kredytu - w wysokości różnicy między kwotą zwrotu kapitału, a kwotą otrzymanego kredytu, opłat notarialnych, opłaty z tytułu przygotowania nieruchomości gruntowej do przetargu?
4) Czy cena uzyskana przez Wnioskodawcę nr 2 ze sprzedaży udziału we współwłasności Nieruchomości będzie stanowiła przychód w podatku dochodowym od osób fizycznych?
Przedstawiając własne stanowisko Wnioskodawcy oświadczyli, m.in. że:
• w zakresie pytania pierwszego - stoją na stanowisku, że przychód ze sprzedaży opisanej nieruchomości, która należała do ich majątku objętego wspólnością majątkową małżeńską powinni opodatkować po połowie, każdy odrębnie według obowiązujących ich przepisów,
• w zakresie pytania drugiego - w związku z treścią art. 8 ust. 1 i 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodem Wnioskodawcy nr 1 będzie 50% łącznej sprzedaży "ZZZZ". Przychód ten po pomniejszeniu o koszty uzyskania przychodu i ustaleniu dochodu będzie podlegał opodatkowaniu zgodnie z wybranym sposobem opodatkowania dochodów z działalności gospodarczej na 2024 r. przez Wnioskodawcę nr 1 - na zasadach określonych w art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
• w zakresie pytania trzeciego - Wnioskodawca nr 1 uważa, że dokonując ustalenia wartości dochodu ze zbycia Nieruchomości w ramach prowadzonej działalności gospodarczej jest uprawniony do rozliczenia zgodnie z jego udziałem w przychodzie 50% kosztów nabycia Nieruchomości (obejmującej: grunt, budynek, nakłady, koszty finansowe - spłatę odsetek od kredytu zaciągniętego na zakup Nieruchomości, część zwrotu kapitału z udzielonego kredytu w związku ze spłatą kredytu jaką zwracał kwotę kapitału większą niż kwota otrzymanego kredytu - w wysokości różnicy między kwotą zwrotu kapitału, a kwotą otrzymanego kredytu, opłat notarialnych opłaty z tytułu przygotowania nieruchomości gruntowej do przetargu) po ich zmniejszeniu o wartość dokonanych odpisów amortyzacyjnych. Koszty te są związane z osiągniętym przychodem, nie są wymienione w art. 23 jako wydatki nie stanowiące kosztu uzyskania przychodu i podlegają potrąceniu - rozliczeniu w roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody,
• w zakresie pytania czwartego - cena uzyskana ze sprzedaży Nieruchomości w części przypadającej na Wnioskodawcę nr 2 udziału (50% ceny sprzedaży) nie będzie stanowiła przychodu w podatku dochodowym od osób fizycznych, ze względu na upływ pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie.
W wydanej interpretacji z 29 lipca 2024 r. organ uznał stanowisko strony za nieprawidłowe.
W uzasadnieniu tego stanowiska organ zacytował przepisy art. 9 ust. 1, art. 10 ust. 1 pkt 3 i 8, art. 10 ust. 2 pkt 3, art. 10 ust. 3, art. 14 ust. 1, art. 14 ust. 2, art. 22a ust. 1, art. 22c oraz art. 22g ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Następnie - po przypomnieniu treści wniosku zacytowano art. 33 § 1 i art. 43 § 1 kodeksu rodzinnego i opiekuńczego.
Kolejno - jak wynika z uzasadnienia interpretacji, organ stwierdził, że sprzedaż opisanej we wniosku nieruchomości będzie stanowić w całości dla Wnioskodawcy nr 1 przychód z działalności gospodarczej, zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegający opodatkowaniu zgodnie z wybraną formą opodatkowania dochodów z tego źródła.
Nie można zatem zgodzić się ze stanowiskiem, że sprzedaż opisanej we wniosku nieruchomości - w związku z tym, że wchodzi w skład wspólności majątkowej małżeńskiej - spowoduje powstanie przychodu w podatku dochodowym od osób fizycznych "po połowie" ceny sprzedaży przypadającej na prawo opisanej we wniosku nieruchomości. Nie można również zgodzić się z twierdzeniem, że sprzedaż ta będzie stanowiła u E.M. (Wnioskodawca nr 2) przychód ze źródła przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jak bowiem wynika z wniosku, nieruchomość wykorzystywana była nieprzerwanie do dnia sprzedaży w prowadzonej przez Wnioskodawcę nr 1 działalności gospodarczej i została ujęta w ewidencji środków trwałych prowadzonej dla tej działalności. Tym samym uzyskany ze sprzedaży przychód powinien zostać opodatkowany w całości według zasad wynikających z art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przez Wnioskodawcę nr 1, t.j. podatnika prowadzącego działalność gospodarczą, natomiast po stronie E.M. (Wnioskodawca nr 2) nie wystąpi przychód do opodatkowania.
Wskazano, że nie można również zgodzić się ze stanowiskiem zaprezentowanym przez Wnioskodawcę nr 1, że dokonując ustalenia wartości dochodu ze zbycia nieruchomości w ramach prowadzonej działalności gospodarczej jest uprawniony do rozliczenia zgodnie z jego udziałem w przychodzie 50% kosztów nabycia nieruchomości (obejmującej: grunt, budynek, nakłady, koszty finansowe - spłatę odsetek od kredytu zaciągniętego na zakup Nieruchomości, część zwrotu kapitału z udzielonego kredytu w związku ze spłatą kredytu jaką zwracał kwotę kapitału większą, niż kwota otrzymanego kredytu - w wysokości różnicy między kwotą zwrotu kapitału, a kwotą otrzymanego kredytu, opłat notarialnych opłaty z tytułu przygotowania nieruchomości gruntowej do przetargu) po ich zmniejszeniu o wartość dokonanych odpisów amortyzacyjnych.
Kolejno, po zacytowaniu art. 23 ust. 1, art. 22h ust. 1 pkt 1, art. 22h ust. 2 oraz art. 22 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano, że skarżący jest uprawniony do rozpoznania kosztów uzyskania przychodów w związku z odpłatnym zbyciem w wysokości wydatków jakie poniósł na nabycie i ulepszenie opisanej we wniosku nieruchomości.
Następnie po wskazaniu 22g ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: uznano, że w przypadku Wnioskodawcy nr 1 kosztami uzyskania przychodu rozpoznanymi w związku odpłatnym zbyciem opisanej we wniosku nieruchomości są:
• kwota należna zbywcy powiększona o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania jej do używania, tj. wskazane w pytaniu opłaty notarialne, opłaty z tytułu przygotowania nieruchomości gruntowej do przetargu, odsetki od kredytu zaciągniętego na zakup nieruchomości, oraz
• suma wydatków poniesionych na ulepszenie nieruchomości, które zgodnie z art. 22g ust. 17 powiększały jej wartość jako środka trwałego, stanowiące podstawę naliczania przez stronę odpisów amortyzacyjnych.
Nie będą natomiast stanowiły kosztów uzyskania przychodów z tytułu zbycia nieruchomości:
• odsetki zapłacone przez stronę po dniu oddania jej do użytkowania, oraz
• część zwrotu kapitału z udzielonego kredytu w związku ze spłatą kredytu jaką Wnioskodawca nr 1 zwracał, tj. kwotę kapitału większą niż kwota otrzymanego kredytu - w wysokości różnicy między kwotą zwrotu kapitału, a kwotą otrzymanego kredytu.
Ww. wydatki nie mieszczą się bowiem w dyspozycji art. 23 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 22g ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Następnie po przytoczeniu art. 24 ust. 2 pkt 1 (zdanie drugie) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano, że w sytuacji opisanej we wniosku:
• uzyskany ze sprzedaży opisanej we wniosku nieruchomości przychód powinien zostać opodatkowany w całości według zasad wynikających z art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przez Wnioskodawcę nr 1, tj. podatnika prowadzącego działalność gospodarczą,
• po stronie E.M. (Wnioskodawca nr 2) nie wystąpi przychód do opodatkowania,
• kosztami uzyskania przychodu rozpoznanymi w związku odpłatnym zbyciem opisanej we wniosku nieruchomości są:
- kwota należna zbywcy powiększona o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania jej do używania, tj. wskazane w pytaniu opłaty notarialne, opłaty z tytułu przygotowania nieruchomości gruntowej do przetargu, odsetki od kredytu zaciągniętego na zakup nieruchomości, oraz
- suma wydatków poniesionych na ulepszenie nieruchomości, które zgodnie z art. 22g ust. 17 powiększały jej wartość jako środka trwałego, stanowiące podstawę naliczania przez Wnioskodawcę nr 1 odpisów amortyzacyjnych.
Nie stanowią natomiast kosztów uzyskania przychodów z tytułu zbycia nieruchomości:
• odsetki zapłacone przez Wnioskodawcę nr 1 po dniu oddania jej do użytkowania, oraz
• część zwrotu kapitału z udzielonego kredytu w związku ze spłatą kredytu jaką Wnioskodawca nr 1 zwracał, tj. kwotę kapitału większą niż kwota otrzymanego kredytu - w wysokości różnicy między kwotą zwrotu kapitału, a kwotą otrzymanego kredytu.
W konsekwencji zajęte przez stronę stanowisko organ uznał za nieprawidłowe.
W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego strona wydanej interpretacji zarzuciła naruszenie:
1) art. 120, art. 121 § 1 w zw. z art. 14c § 1 i 2 w zw. z art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2023 r., poz. 2383 z późn. zm.) - dalej OP-U, poprzez brak szczegółowego wyjaśnienia i odniesienia się do poszczególnych pytań skarżącego, zawarcie ogólnej odpowiedzi bez przedstawienia argumentacji dla przyjętej wykładni przepisów prawa przez organ, niewyjaśnienie dlaczego, zdaniem organu wskazane przez skarżącego przepisy prawa nie będą miały zastosowania w sprawie, pominięcie istotnych norm prawnych, które winny mieć zastosowanie w sprawie (art. 6 ust. 1 i art. 8 ust. 1, ust. 1a, art. 22 ust. 5 i 5d, art. 23 ust. 1 pkt 8 , art. 24 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.) - dalej PDOF-U, zastosowanie przepisów - art. 24 ust. 2 pkt 1 PDOF-U obejmujący swym zakresem inny stan faktyczny (podatników prowadzących podatkowe księgi przychodów i rozchodów), niż wskazany przez skarżącego w opisie stanu faktycznego, w którym wyraźnie wskazano, że skarżący prowadzi księgi rachunkowe, a pominięcie art. 24 ust. 1 PDOF-U - co miało istotny wpływ na wynik rozstrzygnięcia,
2) art. 120 w zw. art. 121 § 1 w zw. z art. 14c § 1 i 2 w zw. z art. 14h OP-U w związku z art. 10 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a PDOF-U - ze względu na stwierdzenie, że stanowisko skarżącego dotyczące rozpoznania przez niego przychodu i dochodu ze zbycia rzeczy jako przychodu związanego z prowadzoną działalnością gospodarczą jest nieprawidłowe, a następnie w uzasadnieniu wskazanie, że uzyskany przychód jest przychodem związanym z prowadzoną przez skarżącego działalnością gospodarczą, co obarcza skarżoną interpretację sprzecznością wewnętrzną, niespójnością i niejednoznacznością,
3) art. 120 w zw. z art. 121 § 1 w zw. z art. 14 c § 1 i 2 w zw. 14 h, art. 7 i art. 2a OP-U w zw. z art. art. 6 ust. 1 i art. 8 ust. 1, w zw. z art. art. 3 ust. 1 PDOF-U, w związku z art. 2, art. 7, art. 8, art. 32, art. 84 i art. 217 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz. U. 1997 r., nr 78, poz. 483 z późn. zm.) - dalej Konstytucja - poprzez niewłaściwą ocenę co do zastosowania przepisu prawa materialnego i pominięcie w wykładni przepisów mających zastosowanie do przedstawionego przez skarżącego stanu faktycznego, oraz nie wyjaśnienie dlaczego zdaniem organu podatnikiem ma zostać tylko jedna z dwóch osób będących sprzedającym w wykonanej czynności prawnej oraz nie zastosowanie zasady nakazującej w razie wątpliwości prawnych dokonania wykładni przepisów na korzyść podatnika;
4) art. 120 w zw. z art. 121 § 1 w zw. z art. 14 c § 1 i 2 w zw. 14 h OP-U w zw. z art. art. 6 ust. 1 i art. 8 ust. 1, w zw. z art. 3 ust. 1 PDOF-U i art. 32, art. 84 i art. 217 - poprzez bezpodstawne pozbawienie przymiotu podatnika strony czynności prawnej jednego z dwóch sprzedających i obciążenie obowiązkiem podatkowym tylko jednego z małżonków - skarżącego jednego ze współwłaścicieli) sprzedanej rzeczy i doprowadzenie do rozszerzenia obowiązku podatkowego w stosunku do skarżącego, co jest niedopuszczalne w świetle art. 32, art. 84 i art. 217 Konstytucji;
- naruszenia zasad postępowania miały istotny wpływ na wynik sprawy i doprowadziły w konsekwencji do wydania skarżonej interpretacji, w której brak sformułowania przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej prawidłowego uzasadnienia prawnego oceny stanowiska skarżącego przejawiający się w nieodniesieniu się do całości opisu zdarzenia zaistniałego, pomyleniu rodzaju prowadzonych ksiąg podatkowych, a w konsekwencji przeprowadzeniu argumentacji do zupełnie innego stanu faktycznego w stosunku do przedstawionego we wniosku o interpretację, nieodniesienie się do argumentacji przedstawionych we wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji prawa podatkowego, gdyż uzasadnienie prawne musi stanowić rzetelną informację dla wnioskodawcy, dlaczego w jego sprawie określone przepisy znajdują zastosowanie, a także dlaczego wyrażony przez niego pogląd nie zasługuje na uwzględnienie (zob. np. wyroki NSA: z dnia 15 listopada 2019 r. sygn. akt II FSK 3911/17, czy z dnia 5 czerwca 2019 r. sygn. akt II FSK 2433/17). Innymi słowy - uzasadnienie prawne to rozważenie normatywnej treści mających zastosowanie w sprawie przepisów materialnego prawa podatkowego, a więc dokonanie ich wykładni oraz dokonanie subsumcji do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego (dokonanie oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego);
5) naruszenie prawa materialnego:
- art. 6 ust. 1 w zw. z art. 8 ust. 1 i 1a w zw. z art. 3 ust. 1 PDOF-U w związku z art. 32, art. 84 i art. 217 Konstytucji, poprzez jego błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie (niezastosowanie), a więc niewłaściwą ocenę co do zastosowania przepisu prawa materialnego i pominięcie w wykładni przepisów mających zastosowanie do przedstawionego przez skarżącego stanu faktycznego i przyjęcie, że przychód i dochód uzyskany przez dwoje podatników (dwie osoby fizyczne) z tytułu sprzedaży ich wspólnej rzeczy nie podlega podziałowi dla celów podatkowych zgodnie z przysługującym im udziałem w rzeczy, a wobec faktu istniejącej współwłasności bezudziałowej, nie przyjęcia, że prawo do udziału w zysku jest równe, co doprowadziło do uznania za podatnika tylko jednego z małżonków wybranego przez organ, co narusza zasadę płynącą z Konstytucji (art. 32, art. 84 i art. 217), że nakładanie podatków, określanie podmiotów następuje w drodze ustawy i każdy jest obowiązany do ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych w tym podatków , określonych w ustawie, wszyscy wobec prawa są równi;
- art. 9 ust. 1 i 2, art. 9a ust. 1 i 2, art. 8 ust. 1 i 2, art. 10 ust. 1 pkt 3 i pkt 8 lit. a), art. 10 ust. 2 pkt 3 w zw. z art. 14 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a) w zw. z art. 22 ust. 5 i 5d, art. 22g ust. 11 PDOF-U w zw. z art. 7 OP-U w związku z art. 32, art. 84 i art. 217 Konstytucji poprzez błędne przyjęcie, że pomimo zrealizowania czynności prawnej sprzedaży przez dwoje współwłaścicieli, za podatnika uznano tylko jednego skarżącego, co doprowadziło do błędnego wskazania, że przychód powinien opodatkować w całości skarżący oraz że przysługuje mu prawo rozliczenia 100% kosztów uzyskania przychodu, co pozostaje w oczywistej sprzeczności z jednoznacznym brzmieniem normy prawnej, w której ustawodawca stwierdza, że podatnikiem jest osoba fizyczna, a nie małżeństwo - reprezentowane przez jednego z małżonków, dochody podlegają opodatkowaniu zgodnie z posiadanym udziałem w zysku i według tej zasady podlegają ustaleniu koszty uzyskania przychodu, a wszyscy wobec prawa są równi;
- art. 11a w zw. z art. 23 ust. 1 pkt 8 lit. a) w zw. z art. 22 ust. 1, ust. 5 i ust. 5d w zw. z art. 23 ust. 1 pkt 1 lit. a- c PDOF-U poprzez błędne nieuznanie prawa do rozliczenia kosztu związanego ze spłatą odsetek oraz z różnicami kursowymi (w tym od kapitału) jako kosztu uzyskania przychodu, wobec jednoznacznie brzmiącej normy , że u podatników prowadzących księgi rachunkowe koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z tymi przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącane w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody i że za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano), który jednoznacznie wskazuje, że koszty związane ze sprzedażą rzeczy skarżący w związku z prowadzeniem ksiąg rachunkowych jest uprawniony do rozliczenia w roku podatkowym, w którym uzyskał przychód z jej sprzedaży (zarówno spłata odsetek od kredytu, jak i różnice kursowe są kosztem bezpośrednio związanym z uzyskanym przychodem, będąc składową poniesionych kosztów związanych z zakupem rzeczy - nieruchomości);
- art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a PDOF-U w zw. z art. 32, art. 84 i art. 217 Konstytucji poprzez błędną wykładnię i nieuprawnione przyjęcie, że dochód z współwłasności przypada tylko temu współwłaścicielowi, który prowadzi działalność gospodarczą, któremu można przypisać powiązanie przychodu z działalnością gospodarczą, a pozostali współwłaściciele nie osiągają przychodu w ogóle;
- art. 24 ust. 2 pkt 1 (zdanie drugie), art. 24 ust. 1 w zw. z art. 22 ust. 5 i 5d PDOF-U poprzez niewłaściwą ocenę co do zastosowania przepisu prawa materialnego do zaistniałego stanu faktycznego, gdyż ustawodawca w art. 24 ust. 2 PDOF-U zastrzegł, że norma ta dotyczy podatników osiągających dochody z działalności gospodarczej i prowadzących księgi przychodów i rozchodów, a skarżący wyraźnie wskazał w opisie stanu faktycznego, że prowadzi księgi podatkowe w tym księgi rachunkowe, dla których ustawodawca wskazał zasady rozliczenia kosztu zgodnie z art. 22 ust. 5 i 5d, które wskazują, że u podatników prowadzących księgi rachunkowe koszty uzyskania przychodów są potrącane w roku podatkowym, w którym zostały osiągnięte odpowiadające im przychody oraz, że za dzień poniesienia kosztu, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano), a dochód ustala się zgodnie z art. 24 ust. 1 PDOF-U, u podatników, którzy prowadzą księgi rachunkowe, i jest to dochód wykazany na podstawie prawidłowo prowadzonych ksiąg (w oparciu o ustawę o rachunkowości), zmniejszony o dochody wolne od podatku i zwiększony o wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodów, zaliczone uprzednio w ciężar kosztów uzyskania przychodów.
Na podstawie art. 146 § 1 wniesiono o uchylenie zaskarżonej interpretacji indywidualnej w całości, oraz na podstawie art. 200 PPSA o zwrot kosztów sądowych poniesionych w sprawie w zakresie objętym skargą w całości, a także na podstawie art. 200 w zw. z art. 205 § 1, 2 i 4 PPSA zasądzenie kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych oraz kosztów opłaty skarbowej od pełnomocnictwa w wysokości 17,00 zł.
W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje:
Skarga podlega uwzględnieniu.
Na wstępie przypomnienia wymaga, że skarżący wystąpił do organu o wydanie indywidualnej interpretacji prawa podatkowego w ramach wniosku wspólnego (dotyczącego skarżącego i jego żony). We wniosku został szczegółowo opisany stan faktyczny. Stan faktyczny to sprzedaż nieruchomości zabudowanej, niemieszkalnej należącej do małżonków E.M. M. (oboje małżonkowie byli zarówno stroną czynności prawnej jako kupujący jak i obecnie jako sprzedający), na której była prowadzona działalność gospodarcza przez skarżącego. Skarżący wraz z żoną kupili nieruchomość w 2001 roku, sprzedali w czerwcu 2024 roku. Skarżący dodatkowo wskazał, że jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, że prowadzi księgi podatkowe w tym księgi rachunkowe.
W opisie stanu faktycznego wskazano, że żona skarżącego nie jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, nie prowadziła i nie prowadzi działalności gospodarczej. We wniosku skarżący został oznaczony jako Wnioskodawca nr 1, a jego żona jako Wnioskodawca nr 2.
W ramach wniosku zostały zadane cztery pytania:
1) Czy Wnioskodawcy jako sprzedający majątek w postaci wyżej opisanej Nieruchomości objęty ich wspólnością majątkową małżeńską powinni opodatkować przychód ze sprzedaży w równych udziałach po 50%?
2) Czy Wnioskodawca nr 1 powinien rozpoznać dochód ze sprzedaży Nieruchomości jako dochód z działalności gospodarczej?
3) Czy Wnioskodawca nr 1 jest uprawniony do ustalenia kosztu uzyskania przychodu w postaci 50% udokumentowanych kosztów: nabycia nieruchomości w tym kosztu gruntu, budynku, nakładów, kosztów finansowych - spłatę odsetek od kredytu zaciągniętego na zakup Nieruchomości, części zwrotu kapitału z udzielonego kredytu w związku ze spłatą kredytu jaką zwracał kwotę kapitału większą niż kwota otrzymanego kredytu - w wysokości różnicy między kwotą zwrotu kapitału, a kwotą otrzymanego kredytu, opłat notarialnych, opłaty z tytułu przygotowania nieruchomości gruntowej do przetargu?
4) Czy cena uzyskana przez Wnioskodawcę nr 2 ze sprzedaży udziału we współwłasności Nieruchomości będzie stanowiła przychód w podatku dochodowym od osób fizycznych?
Organ wydał indywidualną interpretację w dniu 29 lipca 2024 roku, w której całościowo stwierdził, że stanowisko Skarżącego i jego żony przedstawione w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych - jest nieprawidłowe.
Jak wynika ze sprawy, skarżący w opisie stanu faktycznego szczegółowo przedstawił zaistniały stan faktyczny, w tym zostało wyjaśnione, że jako strona czynności prawnej - umowy sprzedaży w charakterze sprzedających wystąpili oboje właściciele nieruchomości .
Analiza legalności zaskarżonego aktu prowadzi do wniosku , że słuszny jest zarzut skargi, iż organ w zaskarżonej interpretacji najpierw przepisał stan faktyczny i uzasadnienie skarżącego (w tym informację, że skarżący prowadzi księgi rachunkowe), a następnie - nie odpowiadając na poszczególne pytania - dokonał zbiorczej oceny stanu faktycznego i związanych z nim skutków podatkowych, pomijając konieczność szczegółowego wyjaśnienia i wykładni przepisów prawa, które winny mieć zastosowanie do odpowiedzi na poszczególne pytania oraz wyjaśnienia dlaczego zaprezentowane przez skarżącego stanowisko jest nieprawidłowe.
Niewątpliwie właściwa jest teza, że z uzasadnienia prawnego każdej interpretacji powinien wynikać tok rozumowania organu interpretacyjnego, który doprowadził z jednej strony do zanegowania stanowiska wnioskodawcy, a z drugiej strony do przyjęcia przez organ stanowiska odmiennego. Uzasadnienie prawne musi bowiem stanowić rzetelną informację dla wnioskodawcy, dlaczego w jego sprawie określone przepisy znajdują zastosowanie, a także dlaczego wyrażony przez niego pogląd nie zasługuje na uwzględnienie. Innymi słowy, uzasadnienie prawne to rozważenie normatywnej treści mających zastosowanie w sprawie przepisów materialnego prawa podatkowego, a więc dokonanie ich wykładni oraz dokonanie subsumcji do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego (dokonanie oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego).
W orzecznictwie przyjmuje się - na co słusznie zwrócono uwagę w skardze - że ocena stanowiska wnioskodawcy obejmować winna skonkretyzowaną, pełną odpowiedź na zadane we wniosku pytanie, wraz z ustosunkowaniem się do poglądu (stanowiska) prezentowanego w danej sprawie przez wnioskodawcę, natomiast uzasadnienie prawne musi stanowić rzetelną informację dla wnioskodawcy, dlaczego w jego sprawie znajdują zastosowanie określone przepisy, oraz dlaczego wyrażony przez niego pogląd nie zasługuje na uwzględnienie.
Analiza treści uzasadnienia zaskarżonej interpretacji wskazuje, że nie spełnia ona wskazanych wymogów. Słusznie, zdaniem Sądu, strona dostrzega, że z uzasadnienia zaskarżonej interpretacji nie można w żaden sposób wywnioskować, dlaczego organ uważa, że odpłatne zbycie nieruchomości stanowiącej przedmiot majątku wspólnego małżonków, wykorzystywanej w działalności gospodarczej przez jednego z małżonków, stanowi w całości przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej jedynie tego podmiotu, który faktycznie przedmiotową nieruchomość wykorzystywał dla celów prowadzonej działalności gospodarczej. Teza taka może być oczywiście trafna, lecz w niniejszej sprawie jej nie uzasadniono.
Wydana indywidualna interpretacja nie spełnia zatem standardów stawianych jej przez ustawodawcę, a przez to narusza zasadę zaufania do organów.
Uzasadnienie prawne musi niewątpliwie stanowić rzetelną informację dla wnioskodawcy, dlaczego w jego sprawie określone przepisy znajdują zastosowanie, a także dlaczego wyrażony przez niego pogląd nie zasługuje na uwzględnienie. Uzasadnienie prawne nie może być utożsamiane z przytoczeniem przepisów prawa. Rzeczą organu interpretacyjnego jest wskazanie, dlaczego w świetle tych przepisów pogląd wnioskodawcy jest wadliwy. Konieczne przy tym jest odniesienie się do argumentacji wnioskodawcy.
Z uzasadnienia prawnego interpretacji wynikać więc winien tok rozumowania organu interpretacyjnego, który doprowadził z jednej strony do zanegowania słuszności stanowiska wnioskodawcy, a z drugiej strony - do przyjęcia odmiennego stanowiska.
Reasumując powyższe Sąd dokonując oceny legalności zaskarżonej interpretacji wskazuje, że organ interpretacyjny nie ustosunkował się do kluczowego argumentu wniosku o udzielenie interpretacji dotyczącego zasad podziału dochodu osiągniętego ze współwłasności pomiędzy współwłaścicieli oraz odrębnego opodatkowania małżonków, jak też przywołał w uzasadnieniu przepisy dotyczące podatników prowadzących podatkową księgę przychodów i rozchodów, które nie mają zastosowania do podatników prowadzących księgi rachunkowe, nie ustosunkował się również do przywołanych przez skarżącego przepisów dotyczących zasad ustalania kosztu i dochodu dla podatników prowadzących księgi rachunkowe. Zaprezentowane przez organ stanowisko, jak wskazuje orzecznictwo, winno być poparte jednoznacznym i czytelnym dla adresata uzasadnieniem prawnym, a uzasadnienie dokonanej oceny winno nastąpić poprzez odniesienie się do argumentacji wnioskodawcy.
W ocenie Sądu tych cech zaskarżony akt nie posiada, a przedstawione w odpowiedzi na skargę argumenty nie mogą konwalidować opisanych uchybień. W tej sytuacji Sąd uznał za przedwczesne odnoszenie się do podniesionych w skardze zarzutów w zakresie błędnej wykładni prawa materialnego.
Mając to na uwadze Sąd orzekł w myśl art. 146 § 1 w zw. z art. 145 § 1 pkt c p.p.s.a. oraz art. 200 i 205 p.p.s.a..