I SA/GD 517/25

I SA/Gd 517/25 - Wyrok WSA w Gdańsku
Data orzeczenia
2025-10-01
orzeczenie nieprawomocne
Data wpływu
2025-07-14
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Sędziowie
Alicja Stępień /przewodniczący/
Irena Wesołowska
Małgorzata Gorzeń /sprawozdawca/
Symbol z opisem
6117 Odpowiedzialność podatkowa osób trzecich, ulgi płatnicze (umorzenie, odroczenie, rozłożenie na raty itp.)
Hasła tematyczne
Odpowiedzialność podatkowa osób trzecich
Skarżony organ
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku
Oddalono skargę
Powołane przepisy
Dz.U. 2025 poz 111
art. 70 par 1 i 6, art. 107 par 2, art. 115
Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j.)
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Alicja Stępień, Sędziowie Sędzia NSA Małgorzata Gorzeń (spr.), Sędzia WSA Irena Wesołowska, , po rozpoznaniu w Wydziale I w trybie uproszczonym w dniu 1 października 2025 r. sprawy ze skargi D. R. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku z dnia 14 maja 2025 r., nr 2201-IEW.4123.15.2025/EP w przedmiocie orzeczenia odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki oddala skargę.
Uzasadnienie
1. Zaskarżoną decyzją z dnia 14 maja 2025 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku (dalej "Dyrektor IAS"), po rozpatrzeniu odwołania D.R. (dalej "Skarżący") od decyzji Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w G. (dalej "Naczelnik US") z dnia 12 grudnia 2024 r. w przedmiocie orzeczenia odpowiedzialności podatkowej jako byłego wspólnika R. Sp. z o.o. Spółka jawna solidarnej z tą Spółką oraz Q. Sp. z o.o. w likwidacji, T. Sp. z o.o. w likwidacji i K.R. za zaległości podatkowe R. Sp. z o.o. Spółka jawna z tytułu podatku od towarów i usług za okres od kwietnia do grudnia 2019 r. oraz od 1 kwartału 2020 r. do 4 kwartału 2020 r. wraz z odsetkami za zwłokę i kosztami postępowania egzekucyjnego, utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji.
2. Rozstrzygnięcie zapadło na tle następującego stanu faktycznego sprawy:
2.1. R. Sp. z o.o. Sp. jawna nie uregulowała podatku od towarów i usług za okres od kwietnia do grudnia 2019 r., od 1 kwartału 2020 r. do 4 kwartału 2020 r. (wynikającego z decyzji Naczelnika Pomorskiego Urzędu Celno-Skarbowego w G. z 15 grudnia 2023 r.), w konsekwencji czego powstały zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę oraz koszty egzekucyjne.
2.2. Naczelnik US decyzją z 12 grudnia 2024 r. orzekł o odpowiedzialności podatkowej Skarżącego jako byłego wspólnika R. Sp. z o.o. Spółka jawna solidarnej z tą Spółką oraz Q. Sp. z o.o. w likwidacji, T. Sp. z o.o. w likwidacji i K.R. za zaległości podatkowe R. Sp. z o.o. Spółka jawna z tytułu podatku od towarów i usług za sporne okresy wraz z odsetkami za zwłokę i kosztami postępowania egzekucyjnego w kwotach wskazanych w sentencji.
2.3. Po rozpatrzeniu wniesionego przez Skarżącego odwołania, decyzją z dnia 14 maja 2025 r. Dyrektor IAS utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji.
W uzasadnieniu organ odwoławczy wskazał, że postępowanie w sprawie odpowiedzialności osoby trzeciej zostało wszczęte 3 grudnia 2024 r. postanowieniem z 15 listopada 2024 r., natomiast decyzja Naczelnika Pomorskiego Urzędu Celno-Skarbowego w G. z 15 grudnia 2023 r. określająca R. Sp. z o.o. Spółka jawna zobowiązanie z tytułu podatku od towarów i usług została uznana za doręczoną przed dniem wszczęcia postępowania w przedmiocie orzeczenia odpowiedzialności Skarżącej tj. 29 grudnia 2023 r.
Powołując treść art. 107 § 1, § 2 pkt 2 oraz art. 155 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 111, dalej "O.p."), organ odwoławczy podkreślił, że z Krajowego Rejestru Sądowego oraz akt sprawy (umowy Spółki z [...] listopada 2011 r. i porozumienia do umowy Spółki z [...] stycznia 2023 r.) wynika, że od 10 listopada 2011 r. do 22 stycznia 2023 r. Skarżący był wspólnikiem R. Sp. z o.o. Spółka jawna. Zatem zaistniała pozytywna przesłanka dla orzeczenia Skarżącemu (jako byłemu wspólnikowi) odpowiedzialności solidarnej z tą spółką za jej zaległości podatkowe z tytułu podatku od towarów i usług za okres od kwietnia do grudnia 2019 r., od 1 kwartału 2020 r. do 4 kwartału 2020 r. wraz z odsetkami za zwłokę i kosztami postępowania egzekucyjnego.
Naczelnik US odrębnymi decyzjami orzekł solidarną odpowiedzialność drugiego byłego wspólnika (K.R.) oraz obecnych wspólników, tj. Q. Sp. z o.o. w likwidacji i T. Sp. z o.o. w likwidacji.
Zdaniem organu orzekanie o odpowiedzialności wspólników czy byłych wspólników spółki jawnej za jej zaległości podatkowe nie jest oparte na zasadzie winy i dlatego nie ma znaczenia ustalenie przyczynienia się, któregoś z byłych wspólników do powstania zaległości. Argumentacja Skarżącego, że nie był jedynym wspólnikiem spółki nie może stanowić podstawy do zmiany rozstrzygnięcia w sprawie, a co za tym idzie uwolnienia od odpowiedzialności określonej w art. 115 O.p.
Organ odwoławczy nie zgodził się również z zarzutami Strony dotyczącymi naruszenia przepisów postępowania podatkowego oraz przepisów prawa materialnego.
Organ wskazał, że zaległości R. Sp. z o.o. Spółka jawna z tytułu podatku od towarów i usług od kwietnia do listopada 2019 r. nie uległy przedawnieniu. Nastąpiło bowiem zawieszenie (od 1 sierpnia 2023 r.) biegu terminu przedawnienia w związku z wszczęciem śledztwa przez Prokuraturę Rejonową [...] w G. w sprawie o przestępstwo skarbowe, w związku z podaniem nieprawdy w deklaracjach VAT poprzez ujęcie faktur niedokumentujących rzeczywistych zdarzeń gospodarczych w okresie od stycznia 2018 r. do marca 2021 r. (art. 70 § 6 pkt 1 O.p.), o którym Spółka została zawiadomiona 19 września 2023 r. Postępowanie pozostaje w toku. W zakresie pozostałych zaległości Spółki nie upłynął jeszcze ustawowy 5-letni termin przedawnienia.
3. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Skarżący, reprezentowany przez profesjonalnego pełnomocnika, wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji oraz o zwrot kosztów postępowania według norm przepisanych, w tym kosztów zastępstwa procesowego, zarzucając:
1) naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 187 § 1 w zw. z art. 191 O.p. poprzez przeprowadzenie postępowania podatkowego w sposób wybiórczy i niepełny z naruszeniem zasady swobodnej oceny dowodów i zasady zaufania obywatela do organów podatkowych i błędne przyjęcie przez organ, że Skarżący odpowiada za zaległości podatkowe spółki R. sp. z o.o. spółka jawna;
2) naruszenie przepisów prawa materialnego w postaci art. 115 § 1 w zw. z art. 108 § 1 O.p. poprzez niewłaściwe zastosowanie, polegające na uznaniu, iż w sprawie zachodzą przesłanki orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności Skarżącego za zaległości podatkowe spółki R. sp. z o.o. spółka jawna.
Skarżący wskazał, że nie był jedynym wspólnikiem spółki, nie istnieje związek pomiędzy zaległościami podatkowymi spółki a odpowiedzialnością Skarżącego. Skarżący nie ponosi winy w powstaniu zaległości podatkowych spółki, organ nie wykazał, że czynności Skarżącego spowodowały powstanie zaległości.
4.1. W odpowiedzi na skargę Dyrektor IAS wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.
4.2. Postanowieniem z dnia 22 lipca 2025 r. WSA w Gdańsku odmówił wstrzymania wykonania zaskarżonej decyzji.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje:
5.1. Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, bowiem organy podatkowe nie naruszyły ani przepisów prawa materialnego, ani przepisów procesowych w stopniu mającym lub mogącym mieć wpływ na wynik sprawy. W szczególności nie ma podstaw do uznania, że zostały naruszone przepisy wskazane w zarzutach skargi.
5.2. Prawo podatkowe przewiduje możliwość odpowiedzialności osób trzecich za zaległości podatkowe podatnika, co wynika z art. 107 O.p. Zakres i zasady tej odpowiedzialności oraz krąg podmiotów odpowiadających za zaległości podatkowe podatnika zostały określone w rozdziale 15 Działu III Ordynacji podatkowej.
Podstawą materialnoprawną przypisania Skarżącemu odpowiedzialności za zaległości R. sp. z o.o. spółka jawna jest art. 115 § 1 O.p., zgodnie z którym wspólnik spółki cywilnej, jawnej, partnerskiej oraz komplementariusz spółki komandytowej albo komandytowo-akcyjnej odpowiada całym swoim majątkiem solidarnie ze spółką i z pozostałymi wspólnikami za zaległości podatkowe spółki. Z kolei z § 2 tego artykułu wynika, że powyższy przepis § 1 stosuje się również do odpowiedzialności byłego wspólnika za zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie, gdy był on wspólnikiem, oraz zaległości wymienione w art. 52 oraz art. 52a powstałe w czasie, gdy był on wspólnikiem. Za zobowiązania podatkowe powstałe na podstawie odrębnych przepisów po rozwiązaniu spółki, za zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał po rozwiązaniu spółki, oraz za zaległości wymienione w art. 52 oraz art. 52a powstałe po rozwiązaniu spółki, odpowiadają osoby będące wspólnikami w momencie rozwiązania spółki.
Porównanie obu paragrafów art. 115 O.p. prowadzi do wniosku, że różny jest zakres odpowiedzialności wspólnika i byłego wspólnika wymienionych w przepisie spółek cywilnych i osobowych. W przypadku aktualnych wspólników przepisy O.p. nie ograniczają ich odpowiedzialności do tych należności, jakie powstały w okresie, w którym mieli oni taki status. Oznacza to, że będą oni odpowiadać za wszystkie zaległości spółki istniejące w okresie, w którym byli oni wspólnikami – bez względu na datę ich powstania (por. J. Brolik, R. Dowgier, L. Etel, C. Kosikowski, P. Pietrasz, M. Popławski, S. Presnarowicz, W. Stachurski, Ordynacja podatkowa. Komentarz do art. 115, LEX 2013 oraz np. wyrok NSA z 9 grudnia 2014 r., sygn. akt I FSK 1965/13; z 26 listopada 2020 r., sygn. akt II FSK 1428/20, wszystkie przywołane orzeczenia dostępne w CBOSA na stronie internetowej orzeczenia.nsa.gov.pl). Przepisy Ordynacji podatkowej nie ograniczają ich odpowiedzialności do tych należności, jakie powstały w okresie, w którym mieli oni status wspólnika.
Inaczej natomiast kształtuje się zakres odpowiedzialności byłego wspólnika. Odpowiada on za zaległości podatkowe (również należności wskazane w art. 107 § 2 O.p.) oraz zaległości wymienione w art. 52 O.p. Odpowiedzialność ta dotyczy jednak tylko zaległości z tytułu zobowiązań, których termin płatności upłynął w czasie, gdy był on wspólnikiem. Ponadto za zobowiązania podatkowe powstałe na podstawie odrębnych przepisów, po rozwiązaniu spółki, odpowiadają osoby będące wspólnikami w momencie rozwiązania spółki (art. 115 § 2 O.p.).
Odpowiedzialność wspólników spółek wskazanych w art. 115 O.p. obejmuje zaległości podatkowe spółki. Wobec braku przepisów szczególnych przyjąć należy, że odpowiedzialność ta dotyczy także innych należności wskazanych w art. 107 § 2 O.p.
Z odpowiedzialnością będziemy mieli do czynienia w przypadku zaległości w podatkach, w których spółka osobowa posiada przymiot podatnika (np. podatku od towarów i usług).
Uwzględniając powyższe uwagi natury ogólnej należy stwierdzić, że organ podatkowy prawidłowo i bez naruszenia przepisów prawa orzekł o odpowiedzialności Skarżącego za wyszczególnione w decyzji zaległości podatkowe Spółki jawnej. Przede wszystkim w postępowaniu tym organ podatkowy ustalił przesłanki odpowiedzialności Skarżącego, jako byłego wspólnika Spółki jawnej oraz wskazał, że Skarżący był wspólnikiem Spółki jawnej w czasie, w którym upływał termin płatności przedmiotowych zobowiązań podatkowych. Wysokość zobowiązania podatkowego Spółki jawnej została ustalona w odrębnej decyzji adresowanej do tej spółki.
Nie jest zatem zasadny zarzut naruszenia art. 187 § 1 w zw. z art. 191 O.p., bowiem istotne w tej sprawie okoliczności faktyczne, to okoliczności mające znaczenie w świetle wskazanych wyżej przepisów, i te właśnie okoliczności zostały wyjaśnione. Organ ustalił bowiem, że spółka nie rozliczyła się prawidłowo z podatku od towarów i usług za sporne okresy, prawidłowe rozliczenie tego podatku nie jest kwestionowane i wynika ze wskazanej przez organ decyzji podatkowej.
Organ wykazał też, że Skarżący był wspólnikiem R. sp. z o.o. spółka jawna w czasie, w którym upływał termin płatności przedmiotowych zobowiązań podatkowych. Temu ustaleniu Skarżący nie zaprzecza, natomiast stwierdza, że nie był jedynym wspólnikiem spółki i że nie ponosi winy za powstanie zaległości podatkowych. Okoliczność, że Skarżący nie był jedynym wspólnikiem została przez organy uwzględniona, bowiem Naczelnik US odrębnymi decyzjami orzekł solidarną odpowiedzialność za przedmiotowe zaległości drugiego byłego wspólnika oraz obecnych wspólników Spółki jawnej. Organ podatkowy prawidłowo ukształtował krąg podmiotów, na które przeniósł odpowiedzialność za zaległości Spółki jawnej. Uwzględniony został solidarny charakter odpowiedzialności osób trzecich za zaległości podatkowe Spółki jawnej.
Natomiast fakt braku zawinienia Skarżącego w powstaniu zaległości podatkowych jest irrelewantny w rozpatrywanej sprawie. Orzekanie o odpowiedzialności wspólników nie jest oparte na zasadzie winy i dlatego nie ma znaczenia ustalenie przyczynienia się do powstania zaległości. Stopień zaangażowania poszczególnych wspólników w działalność spółki jawnej i przyczynienia się do powstania zaległości podatkowych nie ma znaczenia dla orzekania o odpowiedzialności wspólników za te zaległości. Odpowiedzialność ta ma bowiem charakter obiektywny, niezależny od zawinienia i jest solidarna (por. wyrok WSA w Olsztynie z 19 października 2007 r., sygn. akt I SA/Ol 182/06). Dla orzekania o odpowiedzialności wspólnika nie ma też znaczenia możliwość reprezentowania spółki oraz dysponowania jej majątkiem (zob. wyrok NSA z 19 października 2022 r., sygn. akt II FSK 955/21, oraz wyrok NSA z 10 października 2023 r., sygn. akt III FSK 366/22).
Odnosząc się do zarzutu pominięcia przez organ wniosków dowodowych złożonych przez Skarżącego, Sąd stwierdza, że w skardze nie wskazano, jakie wnioski dowodowe organ pominął, a w aktach sprawy nie znajdują się żadne pisma, w których Skarżący wnosiłby o przeprowadzenie dowodów.
Reasumując, istotne w sprawie okoliczności zostały przez organ ustalone w prawidłowy sposób, a weryfikacja rozliczenia podatkowego Spółki jawnej nie była w tym postępowaniu możliwa. Wyrokiem z dnia 4 czerwca 2025 r. sygn. akt I SA/Gd 1015/24 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku oddalił skargę R. Sp. z o.o. Sp. j. na decyzję Dyrektora IAS z dnia 17 października 2024 r., którą utrzymano w mocy decyzję Naczelnika Pomorskiego Urzędu Celno-Skarbowego w G. z dnia 15 grudnia 2023 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące od sierpnia 2018 r. do grudnia 2019 r. i od I kwartału 2020 r. do I kwartału 2021 r.
5.3. W zakresie przedawnienia zobowiązania podatkowego organ odwoławczy słusznie zauważył, że zobowiązania podatkowe z tytułu podatku od towarów i usług od kwietnia do listopada 2019 r. nie uległy przedawnieniu. Nastąpiło bowiem zawieszenie (od 1 sierpnia 2023 r.) biegu terminu przedawnienia w związku z wszczęciem śledztwa przez Prokuraturę Rejonową [...] w G. w sprawie o przestępstwo skarbowe, w związku z podaniem nieprawdy w deklaracjach VAT poprzez ujęcie faktur niedokumentujących rzeczywistych zdarzeń gospodarczych w okresie od stycznia 2018 r. do marca 2021 r. (art. 70 § 6 pkt 1 O.p.), o którym Spółka została zawiadomiona 19 września 2023 r. Postępowanie to pozostaje nadal w toku. W zakresie pozostałych zaległości Spółki objętych zaskarżoną decyzją nie upłynął jeszcze ustawowy 5-letni termin przedawniania, o którym mowa w art. 70 § 1 O.p. O braku upływu terminu przedawnienia przedmiotowych zobowiązań przesądzono w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 4 czerwca 2025 r., sygn. akt I SA/Gd 1015/24.
5.4. Z uwagi na powyższe Sąd oddalił skargę, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.), jako nieuzasadnioną.