I SA/Gd 48/23

I SA/Gd 48/23 - Wyrok WSA w Gdańsku
Data orzeczenia
2023-04-04
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2023-01-16
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Sędziowie
Elżbieta Rischka /przewodniczący/
Irena Wesołowska
Krzysztof Przasnyski /sprawozdawca/
Symbol z opisem
6118 Egzekucja świadczeń pieniężnych, zabezpieczenie zobowiązań podatkowych
Hasła tematyczne
Zabezpieczenie zobowiązań podatkowych
Skarżony organ
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku
Oddalono skargę
Powołane przepisy
Dz.U. 2021 poz 1540
art. 223 § 1 pkt 1, art. 33 §, art. 33 § 2 pkt 2, art. 33 § 3, art. 33 § 4 pkt 2
Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Elżbieta Rischka, Sędziowie Sędzia WSA Irena Wesołowska, Sędzia WSA Krzysztof Przasnyski (spr.), Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Beata Jarecka, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 4 kwietnia 2023 r. sprawy ze skargi G. Sp. z o.o. z siedzibą w G. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku z dnia 10 listopada 2022 r. nr 2201-IEW.4253.112.2022.KP w przedmiocie określenia przybliżonej kwoty zobowiązania w podatku od towarów i usług od kwietnia do października 2020 r. oraz orzeczenia o zabezpieczeniu na majątku oddala skargę.
Uzasadnienie
Stan faktyczny sprawy przedstawia się następująco:
Na podstawie upoważnienia z dnia 8 stycznia 2021 r. Naczelnik Kujawsko-Pomorskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Toruniu wszczął wobec G. w G1. kontrolę celno-skarbową w zakresie podatku od towarów i usług za poszczególne okresy rozliczeniowe od kwietnia 2020 r. do października 2020 r.
W związku z ustaleniami dokonanymi w toku tej kontroli Naczelnik Kujawsko-Pomorskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Toruniu decyzją z dnia 8 czerwca 2022 r. określił G. przybliżone kwoty zobowiązań w podatku od towarów i usług, o których mowa w art. 108 ust. 1 i ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz. U. z 2011r., nr 177, poz. 1054 ze zm.) dalej: "ustawa o VAT" za okres od kwietnia do października 2020 roku wraz z odsetkami za zwłokę w wysokościach wskazanych w sentencji decyzji oraz orzekł o zabezpieczeniu na majątku spółki ww. kwot.
Nie zgadzając się z ww. decyzją pismem z dnia 18 lipca 2022 r. spółka złożyła w ustawowo przewidzianym terminie odwołanie.
Decyzją z dnia 10 listopada 2022 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Kujawsko-Pomorskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Toruniu z dnia 8 czerwca 2022 r.
W uzasadnieniu rozstrzygnięcia organ podniósł, że o uzasadnionej obawie niewykonania przez spółkę zobowiązań podatkowych określonych w przybliżonych kwotach decyzją organu I instancji - oprócz ustalonych w toku prowadzonej kontroli celno-skarbowej nieprawidłowości, tj. wystawiania faktur VAT, które nie odzwierciadlają rzeczywistych zdarzeń gospodarczych - świadczy zaistnienie w niniejszej sprawie także innych okoliczności. Organ odwoławczy zauważył, że organ I instancji w toku prowadzonej kontroli celno-skarbowej wzywał stronę do złożenia oświadczenia o nieruchomościach oraz prawach majątkowych, które mogą być przedmiotem hipoteki przymusowej lub rzeczach ruchomych oraz zbywalnych prawach majątkowych, które mogą być przedmiotem zastawu skarbowego (na formularzu ORD-HZ). Strona nie złożyła tego oświadczenia. Pomimo tego - jak wynika ze zgromadzonego materiału dowodowego - organ I instancji ustalił na podstawie dostępnych baz danych, że: nie posiada nieruchomości; nie jest właścicielem pojazdów mechanicznych; nie figuruje jako strona czynności w Centralnym Rejestrze Czynności Majątkowych; nie posiada ujawnionych w Krajowym Rejestrze Sądowym udziałów w spółkach prawa handlowego.
Powyższe potwierdzają także dane zawarte w ostatnim złożonym przez stronę sprawozdaniu finansowym za 2020 r., z którego wynika, że spółka posiada aktywa trwałe o wartości 23.100 zł, jak też oświadczenia Prezesa Zarządu i Wiceprezesa Zarządu złożone 14 kwietnia 2021 r., w których wskazano, że spółka nie posiada żadnego majątku poza rusztowaniami.
Organ zaznaczył, że okoliczności tych strona nie kwestionuje, jak również nie wskazuje istnienia składników majątku, mogących stanowić zabezpieczenie wykonania zobowiązań podatkowych.
Jak wynika ze składanych zeznań CIT-8 w latach 2019-2021 wykazano: za 2019 rok dochód w kwocie 44.888,64 zł, za 2020 rok dochód w kwocie 43.505,28 zł, za 2021 rok stratę w wysokości 280.514,06 zł. Nadto na dzień 7 listopada 2022 r. spółka posiada zaległości z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2020 r. w kwocie 3.019 zł oraz z tytułu kary pieniężnej za niedopełnienie obowiązku zgłoszenia do rejestru oraz przedstawienia zaświadczenia o niekaralności w kwocie 50.000 zł.
Ponadto w związku z nieregulowaniem przez stronę wymagalnych zobowiązań Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w Gdyni prowadził w stosunku do strony majątku postępowania egzekucyjne na podstawie tytułów wykonawczych nr [...] i [...] obejmujące podatek od towarów i usług, natomiast obecnie prowadzona jest egzekucja administracyjna na wniosek Naczelnika Trzeciego Urzędu Skarbowego w Bydgoszczy na podstawie tytułu wykonawczego nr [...] (obejmującego ww. karę pieniężną).
Powyższe okoliczności wskazują, że organ I instancji prawidłowo zidentyfikował istnienie uzasadnionej obawy niewykonania przez stronę zobowiązań podatkowych, które będą określone w przyszłej decyzji wymiarowej, przede wszystkim mając na względzie sytuację finansowo-majątkową strony.
W konsekwencji, zdaniem organu odwoławczego, bezzasadne są zarzuty dotyczące nieprawidłowego zastosowania art. 33 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz.U. z 2021 r., poz. 1540 ze zm.), dalej: "O.p.", bowiem stan faktyczny ustalony w sprawie wskazuje, że zaistniały przesłanki do dokonania zabezpieczenia wykonania zobowiązań podatkowych przed wydaniem decyzji określającej ich wysokość, a także, że istnieje uzasadniona obawa niewykonania tych zobowiązań w związku z sytuacją finansowo-majątkową spółki.
Spółka pismem z dnia 14 grudnia 2022 r. wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku.
Zaskarżonej decyzji spółka zarzuciła naruszenie:
1.art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 121 § 1, art. 210 § 4 oraz art. 222 O.p., poprzez brak wnikliwej oceny zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego przez organ odwoławczy, uzewnętrznionej w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, w tym także poprzez brak odniesienia się do zarzutów pod adresem decyzji organu pierwszej instancji, co uzasadnia zarzut braku należytego rozpoznania odwołania od tej decyzji,
2.art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 33 § 1, § 2 pkt 2, § 3 i § 4 O.p. w zw. z art. 80 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. o Krajowej Administracji Skarbowej oraz art. 108 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, poprzez błędne przyjęcie, jakoby na skarżącej spółce (podatniku) ciążyły wskazane w decyzji zobowiązania, o których mowa w art. 108 ust. 1 i 2 ustawy o podatku od towarów i usług, a ponadto zostały spełnione przesłanki zabezpieczenia tychże zobowiązań na Jej majątku.
Zarzucając powyższe, strona skarżąca wniosła o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji oraz zasądzenie kosztów procesu, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych.
W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko w sprawie.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje:
Oceniając zaskarżoną decyzję stwierdzić należy, że została ona wydana bez naruszenia prawa.
Spór w niniejszej sprawie sprowadza się do rozstrzygnięcia, czy organ podatkowy wykazał istnienie przesłanki uzasadnionej obawy niewykonania zobowiązania, określonej w art. 33 § 1 O.p.
Rozstrzygając tę kwestię w pierwszej kolejności, należy podkreślić, że zabezpieczenie wykonania zobowiązania podatkowego służy ochronie interesów wierzyciela podatkowego. Celem tego zabezpieczenia jest nie tyle pobór podatku, ile zagwarantowanie środków finansowych na zaspokojenie zobowiązań podatkowych. Zabezpieczenie to nie jest więc formą wykonania zobowiązania podatkowego, zwiększa jedynie gwarancję, że zobowiązanie podatkowe zostanie w przyszłości wykonane (zob. K. Lasiński-Sulecki, W. Morawski, Zabezpieczenie wykonania zobowiązań podatkowych (w:) System Prawa Finansowego, t. III, Prawo daninowe, red. L. Etel, Warszawa 2010, s. 538). Wobec tego celem postępowania zmierzającego do wydania decyzji o zabezpieczeniu jest ustalenie, czy istnieją przesłanki zabezpieczenia, a w przypadku zabezpieczenia dokonywanego w trybie art. 33 § 2 O.p., także określenie przybliżonej kwoty zobowiązania podatkowego, które ma być zabezpieczone.
Podstawą materialnoprawną wydania zaskarżonej decyzji jest przepis art. 33 § 1 O.p., który stanowi, że zobowiązanie podatkowe przed terminem płatności może być zabezpieczone na majątku podatnika, a w przypadku osób pozostających w związku małżeńskim także na majątku wspólnym, jeżeli zachodzi uzasadniona obawa, że nie zostanie ono wykonane, a w szczególności gdy podatnik trwale nie uiszcza wymagalnych zobowiązań o charakterze publicznoprawnym lub dokonuje czynności polegających na zbywaniu majątku, które mogą utrudnić lub udaremnić egzekucję.
Z kolei w myśl art. 33 § 2 pkt 1 O.p. zabezpieczenia w okolicznościach wymienionych w § 1 można dokonać również w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub kontroli celno-skarbowej, przed wydaniem decyzji ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego. W tym przypadku organ podatkowy na podstawie posiadanych danych co do wysokości podstawy opodatkowania określa w decyzji o zabezpieczeniu przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego, jeżeli zabezpieczenie następuje przed wydaniem decyzji, o której mowa w § 2 pkt 1, o czym stanowi art. 33 § 4 pkt 1 O.p.
W postępowaniu dotyczącym zabezpieczenia należności podatkowych organy mogą wykazywać ziszczenie się przesłanek ustawowych zabezpieczenia przy użyciu wszelkich dostępnych i możliwych środków, a także w oparciu o wszelkie okoliczności faktyczne uprawdopodobniające możliwość niewykonania zobowiązania podatkowego, przy czym nie można mówić w tym przypadku o klasycznym postępowaniu dowodowym i tradycyjnych dowodach. Ocenę, czy istnieje obawa niewykonania zobowiązania w konkretnym wypadku pozostawiono do uznania właściwego w sprawie organu. Uznanie to nie może oczywiście oznaczać dowolności działania, lecz powinno być oparte na całokształcie okoliczności faktycznych i prawnych. Nie może ona być domyślna, ale powinna być uprawdopodobniona w sposób jasny i czytelny dla podatnika (zob. wyrok NSA z 10 listopada 2015 r., II FSK 2725/13, dostępny na: http://orzeczenia.nsa.gov.pl).
Nie ulega też wątpliwości, że główną przesłanką wydania decyzji o zabezpieczeniu wykonania zobowiązania podatkowego w trybie art. 33 § 1 i 2 O.p. jest uzasadniona obawa, że zobowiązanie podatkowe nie zostanie wykonane. Ustawodawca nie wyjaśnił co należy rozumieć pod tym pojęciem niemniej jednak wskazał dwie szczegółowe przesłanki, które mogą taką obawę uzasadniać, a mianowicie gdy "podatnik trwale nie uiszcza wymagalnych zobowiązań o charakterze publicznoprawnym" lub "dokonuje czynności polegających na zbywaniu majątku, które mogą utrudnić lub udaremnić egzekucję". Jednakże przesłanki te mają charakter jedynie przykładowy. Nic nie stoi jednak na przeszkodzie, aby organ podatkowy wnioskujący o zastosowania zabezpieczenia wskazał na inne okoliczności, które tę obawę też uzasadniają. Chodzi o takie działania podatnika lub sytuacje z nim związane, które wpływają na jego stan majątkowy w kontekście przewidywanych zobowiązań i możliwości przeprowadzenia skutecznej egzekucji.
Zauważyć należy, że w powołanym przepisie mowa jest o przesłankach zabezpieczenia zobowiązania podatkowego na majątku podatnika, które mogą uzasadniać przypuszczenie, iż zobowiązanie nie zostanie wykonane. Oznacza to, że mogą uprawdopodobnić brak zapłaty podatku w przyszłości (por. D. Strzelec, Udowodnienie a uprawdopodobnienie w sprawach podatkowych, Monitor Podatkowy 2012/6/16-23). Stąd też organy podatkowe nie są zobowiązane do udowodnienia faktu, że zobowiązanie nie zostanie wykonane, lecz jego uprawdopodobnienia. Należy podkreślić, że uprawdopodobnienie nie prowadzi do pewności, lecz jedynie daje lub wskazuje na prawdopodobieństwo istnienia lub nieistnienia faktu.
Odnosząc powyższe uwagi do stanu faktycznego rozpoznawanej sprawy, należy stwierdzić, że organy podatkowe uprawdopodobniły wystąpienie okoliczności uzasadniających wydanie decyzji w sprawie zabezpieczenia zobowiązania podatkowego na majątku skarżącej. Podstawą podjętego rozstrzygnięcia była obawa niewykonania zobowiązania związana w szczególności z wprowadzaniem do obiegu faktur nieodzwierciedlających rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, a tym samym nierzetelne prowadzenie ksiąg podatkowych wskutek ujmowania w nich tego rodzaju dokumentów.
Zdaniem Sądu, dokumentowanie zdarzeń gospodarczych, które w rzeczywistości nie zostały przeprowadzone, rodzi uzasadnioną obawę uchylania się od uregulowania określonego w przybliżeniu zobowiązania podatkowego. Pogląd ten znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych.
I tak, w wyroku z dnia 5 marca 2021 r., I FSK 1463/18 NSA stwierdził, że samo podejrzenie uczestnictwa w łańcuchu podmiotów wykorzystujących konstrukcję podatku od towarów i usług do dokonania oszustw podatkowych, może uzasadniać przyjęcie istnienia uzasadnionej obawy niewykonania ewentualnych przyszłych zobowiązań podatkowych. Przesłanką dokonania zabezpieczenia może być ujawnienie w postępowaniu kontrolnym, iż rozliczając podatek strona dokonała obniżenia podatku należnego w oparciu o faktury, które w istocie nie uprawniają do obniżenia podatku należnego o kwoty podatku naliczonego z tych faktur wynikające. Tożsamy pogląd NSA wyraził w wyrokach z 12 marca 2021 r. I FSK 587/18, z 11 marca 2021 r. I FSK 15/21, z 15 stycznia 2021 r. I FSK 1312/20, z 16 grudnia 2020 r. II FSK 3030/18, dostępne na: http://orzeczenia.nsa.gov.pl).
Przenosząc powyższe na grunt rozpoznanej sprawy, należy odnotować, że Naczelnik Kujawsko-Pomorskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Toruniu na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego w toku prowadzonej kontroli celno-skarbowej ustalił, że strona skarżąca nie prowadziła rzeczywistej działalności gospodarczej, jedynie ją pozorując. Z wystawionych faktur VAT, zakwestionowanych przez organ, wynika, że głównym przedmiotem sprzedaży były usługi dzierżawy rusztowań, plandek i siatek ochronnych, usługi transportowe i "obsługa kontraktu Duisburg". Jak wynika z akt sprawy spółka posiada rusztowania, których wartość wynosi 24.375 zł (w tym rusztowania poleasingowe, uszkodzone o wartości 23.400 zł). Rusztowania poleasingowe (w tym uszkodzone) zostały nabyte w 2017 r. od H., (NIP [...]), w której w okresie od 12 grudnia 2016 r. do 26 października 2018 r. członkiem rady nadzorczej był W. K. (Wiceprezes Zarządu G.). W. K. w złożonych w toku kontroli celno-skarbowej wyjaśnieniach nie był w stanie wskazać szczegółowo ilości m2 rusztowań, które można uzyskać po ich złożeniu, nie zna producenta tych rusztowań ani nie jest w stanie podać dokładnej ilości i rodzaju poszczególnych elementów rusztowań, gdyż nie prowadzono ewidencji w tym zakresie. W ocenie kontrolujących, bez ww. wiedzy trudno rozporządzać tymi rusztowaniami i świadczyć usługi dzierżawy.
Ponadto W. K. zeznał, że posiadane przez spółkę rusztowania znajdują się na podnajmowanym od A. placu, przy ul. [...] w G1. (R. H. to syn R1. H. - udziałowca i prezesa zarządu H. od której te rusztowania odkupiono). Natomiast na pytanie dotyczące sposobu rozliczania się przez stronę z dzierżawionych od jednego z kontrahentów rusztowań, siatek i plandek ochronnych W. K. zeznał: "Tym generalnie zajmował się R. H. z placu, bo ja nie byłem w stanie stwierdzić ile szło na jaką umowę. Co kilka dni się spotykaliśmy i mówił ile poszło rusztowań i na ile wystawić fakturę. Nie mamy żadnych pokwitowań dotyczących ruchu elementów rusztowań, to robił R. H. na placu. Trudno by było żebym wchodził na jego plac bez jego wiedzy." W ocenie kontrolujących, powyższe w powiązaniu z przedłożonymi dokumentami dotyczącymi posiadanych rusztowań wskazują, że zostały one zakupione w celu uwiarygodnienia prowadzonej przez spółkę działalności gospodarczej. Z kolei przesłuchany w toku kontroli celno-skarbowej Prezes Zarządu G. R2. S. niewiele wiedział prowadzonej przez stronę działalności.
Jak ustalono w toku kontroli celno-skarbowej, poza usługami dzierżawy rusztowań spółka świadczyła usługi dzierżawy plandek i siatek ochronnych oraz usługi transportowe, przy czym: nie posiadała własnych plandek i siatek ochronnych; nie posiadała środków transportu; nie zatrudniała pracowników (oprócz Prezesa Zarządu i pomocy księgowej na 1/8 etatu).
Z ustaleń kontroli celno-skarbowej wynika także, że spółka dokonała zakupu usług od: Z. (NIP: [...]) - dzierżawy rusztowań, plandek, siatek ochronnych i usług transportowych oraz obsługi kontraktu D. na łączną kwotę netto 2.912.600 zł i VAT 669.898 zł (88,12% łącznej kwoty zakupów w kontrolowanym okresie); Firmy Inwestycyjno Innowacyjnej M. (NIP: [...]) -dzierżawy rusztowań na łączną kwotę netto 190.000 zł i VAT 43.700 zł (5,75% łącznej kwoty zakupów w kontrolowanym okresie); B. (NIP: [...]) - dzierżawy plandek i siatek ochronnych oraz usług transportowych na łączną kwotę 133.000 zł i VAT 30.590 zł (4,02% łącznej kwoty zakupów w kontrolowanym okresie),
Ustalenia kontroli celno-skarbowej prowadzonej wobec spółki wykluczają możliwość zakupu usług od Z., M., B., a w konsekwencji strona nie mogła ich również odsprzedać do wskazywanych na wystawionych fakturach VAT odbiorców.
Zdaniem Sądu, przedstawione przez organy podatkowe okoliczności stanowiły wystarczającą podstawę do przyjęcia, że została uprawdopodobniona uzasadniona obawa niewykonania zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług. Samo podejrzenie uczestnictwa skarżącej w procederze odliczania podatku naliczonego z faktur nie dokumentujących rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, może uzasadniać przyjęcie istnienia uzasadnionej obawy niewykonania ewentualnych przyszłych zobowiązań podatkowych.
Decyzja wydawana na podstawie przepisu art. 33 O.p. jest odrębną decyzją, nieprzesądzającą o treści decyzji wymiarowej. Istotą tej decyzji jest dokonanie zabezpieczenia, a nie rozstrzygnięcie co do wysokości zobowiązania podatkowego, a wydanie decyzji o zabezpieczeniu nie pozbawia skarżącej możliwości kwestionowania ustaleń dokonywanych w postępowaniu wymiarowym. Ocena dowodów stanowiących podstawę przyszłych merytorycznych rozstrzygnięć będzie podlegała analizie w postępowaniu wymiarowym, a skarżąca zachowuje prawo do czynnego udziału w tym postępowaniu. Ustalenia w tym zakresie w toku postępowania zabezpieczającego nie są więc przesądzone w zaskarżonej decyzji, zaś podejrzenie ich zaistnienia stanowiło podstawę do wstępnego wyliczenia przyszłego zobowiązania podatkowego i powzięcia obawy jego niewykonania.
Raz jeszcze Sąd zwraca uwagę, że szczegółowe kwestie dotyczące wymiaru podatku nie mogą być przedmiotem szczegółowej analizy w postępowaniu dotyczącym zabezpieczenia zobowiązania. Nie jest bowiem celem decyzji ustanawiającej zabezpieczenie ustalenie dokładnej kwoty zobowiązania podatkowego. Te funkcje pełni bowiem decyzja wydawana na późniejszym etapie postępowania. To na etapie postępowania wymiarowego organ jest zobowiązany do wykorzystania wszelkich środków dowodowych dla określenia rzeczywistej kwoty zobowiązania (por. wyrok NSA z 12 kwietnia 2018 r., sygn. akt I FSK 1170/16).
Z istoty zabezpieczenia uregulowanego w art. 33 O.p. wynika, że jest ono dokonywane przed wystąpieniem przesłanek do wszczęcia egzekucji administracyjnej i ma na celu zagwarantowanie środków na zaspokojenie należności podatkowych. W związku z tym, na tym etapie nie musi być znana dokładna wielkość tego zobowiązania. Prowizoryczny charakter wymiaru powoduje, że nie przeprowadza się dla celów ustalenia wysokości zabezpieczenia pełnego postępowania dowodowego. Wystarczające są takie dane, które pozwalają ustalić przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego (por. wyrok NSA z 19 lutego 2019 r., I FSK 2025/16).
Jako bezzasadny należy uznać zatem zarzut naruszenia art. 33 § 1, § 2 pkt 2, § 3, § 4 O.p. w zw. z art. 80 ustawy o Krajowej Administracji Skarbowej.
Nawiązując zaś do zarzutu naruszenia art. art. 108 ust. 1 ustawy o VAT, wskazać należy, że użyte w ww. przepisie pojęcie "obowiązek zapłaty podatku" wykazanego w fakturze należy rozumieć w sposób odrębny od pojęcia "zobowiązania podatkowego". Zobowiązania podatkowe w podatku VAT (w tym obowiązek zapłaty podatku z art. 108 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług) powstają z mocy prawa. Choć organ w ich zakresie wydaje stosowne decyzje określające wysokość owych zobowiązań, na przykład stwierdzając, że podatnik nie uwzględnił w swoim rozliczeniu podatku wykazanego na rzetelnie wystawionej fakturze, to i tak mają one charakter deklaratoryjny, gdyż potwierdzają to co powstało z mocy prawa (por. art. 21 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej).
W konsekwencji wszelkie skutki materialnoprawne i procesowe uregulowane w przepisach Ordynacji podatkowej dotyczące zobowiązania podatkowego należy odnosić również do obowiązku uregulowanego w ww. przepisie, w tym także w zakresie zabezpieczenia (por. wyrok NSA z 28 lutego 2019r., sygn. akt I FSK 296/17).Tym samym w kontrolowanej sprawie organy miały pełne podstawy, aby dokonać zabezpieczenia na należności powstałej na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.
O uzasadnionej obawie niewykonania przez spółkę zobowiązań podatkowych określonych w przybliżonych kwotach decyzją organu- oprócz ustalonych w toku prowadzonej kontroli celno-skarbowej nieprawidłowości, tj. wystawiania faktur VAT, które nie odzwierciadlają rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, zdaniem Sądu, świadczy zaistnienie w niniejszej sprawie także innych okoliczności.
Należy zauważyć, że organ w toku prowadzonej kontroli celno-skarbowej wzywał spółkę do złożenia oświadczenia o nieruchomościach oraz prawach majątkowych, które mogą być przedmiotem hipoteki przymusowej lub rzeczach ruchomych oraz zbywalnych prawach majątkowych, które mogą być przedmiotem zastawu skarbowego (na formularzu ORD-HZ). Skarżąca nie złożyła tego oświadczenia. Pomimo tego - jak wynika ze zgromadzonego materiału dowodowego - organ I instancji ustalił na podstawie dostępnych baz danych, że: spółka nie posiada nieruchomości; spółka nie jest właścicielem pojazdów mechanicznych; spółka nie figuruje jako strona czynności w Centralnym Rejestrze Czynności Majątkowych; spółka nie posiada ujawnionych w Krajowym Rejestrze Sądowym udziałów w spółkach prawa handlowego.
Powyższe potwierdzają także dane zawarte w ostatnim złożonym przez skarżącą sprawozdaniu finansowym za 2020 rok, z którego wynika, że posiada aktywa trwałe o wartości 23.100 zł, jak też oświadczenia Prezesa Zarządu i Wiceprezesa Zarządu złożone 14 kwietnia 2021 r., w którym wskazano, że nie spółka posiada żadnego majątku poza rusztowaniami.
Jak wynika ze składanych zeznań CIT-8 w latach 2019-2021 wykazano: za 2019 rok dochód w kwocie 44.888,64 zł, za 2020 rok dochód w kwocie 43.505,28 zł, za 2021 rok stratę w wysokości 280.514,06 zł. Jak wynika z informacji uzyskanych od Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w Gdyni, na dzień 7 listopada 2022 r. strona posiada zaległości z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2020 rok w kwocie 3.019 zł oraz z tytułu kary pieniężnej za niedopełnienie obowiązku zgłoszenia do rejestru oraz przedstawienia zaświadczenia o niekaralności w kwocie 50.000 zł.
Należy również zauważyć, że w związku z nieregulowaniem przez spółkę wymagalnych zobowiązań Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w Gdyni prowadził w stosunku do majątku spółka postępowania egzekucyjne na podstawie tytułów wykonawczych nr [...] i [...] obejmujące podatek od towarów i usług, natomiast obecnie prowadzona jest egzekucja administracyjna na wniosek Naczelnika Trzeciego Urzędu Skarbowego w Bydgoszczy na podstawie tytułu wykonawczego nr [...] (obejmującego ww. karę pieniężną).
Okoliczność nieregulowania wymagalnych zobowiązań oraz konieczność dochodzenia ich w trybie przymusowym w ramach egzekucji administracyjnej może stanowić zatem obawę, że kolejne zobowiązania podatkowe, w tym określone przyszłą decyzją również nie zostaną wykonane.
Zdaniem Sądu, słusznie zatem organ odwoławczy stwierdził, że organ I instancji prawidłowo zidentyfikował istnienie uzasadnionej obawy niewykonania przez stronę zobowiązań podatkowych, które będą określone w przyszłej decyzji wymiarowej, przede wszystkim mając na względzie sytuację finansowo-majątkową skarżącej.
Dodać również należy, że Naczelnik Kujawsko-Pomorskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Toruniu prowadzi wobec skarżącej kontrolę celno-skarbową w zakresie prawidłowości rozliczeń w podatku od towarów i usług za okres od kwietnia 2019 r. do marca 2020 r. W toku ww. kontroli celno-skarbowej zakwestionowano wystawione w tym okresie przez skarżącą faktury VAT jako niedokumentujące rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, w związku z czym Naczelnik Kujawsko-Pomorskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Toruniu decyzją z dnia 8 czerwca 2022 r. określił przybliżone kwoty zobowiązań podatkowych, o których mowa w art. 108 ust. 1 i ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług za poszczególne okresy rozliczeniowe od kwietnia 2019 r. do marca 2020 r. wraz z odsetkami za zwłokę w łącznej kwocie 1.109.202 zł oraz orzekł o zabezpieczeniu ww. kwoty na majątku spółki.
Mając powyższe na uwadze, nie można zgodzić się z zarzutami skargi, że w zakresie ustalenia stanu faktycznego organy podatkowe dopuściły się uchybienia wskazywanym przepisom Ordynacji podatkowej. Organy podatkowe działały, kierując się zasadami określonymi w art. art. 122 oraz art. 187 w zw. z art. 191 O.p., a ustalenia w sprawie zostały dokonane na podstawie całokształtu materiału dowodowego, zebranego w sposób wyczerpujący. Organ podatkowy podjął wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego i wnikliwego wyjaśnienia stanu faktycznego, zaś dokonana ocena materiału dowodowego i przedstawiona argumentacja jest spójna i logiczna. Uzasadnienie zaskarżonej decyzji odpowiada wymogom z art. 210 § 1 i 4 O.p., bowiem z jej treści w sposób niebudzący wątpliwości wynikał ustalony przez organ podatkowy stan faktyczny, stanowiący podstawę rozstrzygnięcia.
Konkludując, zaskarżona decyzja nie narusza prawa, a przy jej wydaniu, wbrew zarzutom skargi, nie doszło do naruszenia prawa materialnego, zaś organy podatkowe dokonały bowiem ich prawidłowej wykładni i właściwego zastosowania. Zdaniem Sądu, postępowanie w rozpoznawanej sprawie zostało przeprowadzone z uwzględnieniem naczelnych zasad postępowania podatkowego. Dokonana przez organy ocena materiału dowodowego była logiczna oraz zgodna z przepisami prawa i doświadczenia życiowego. Zawarte w decyzji ustalenia dowodzą, że postępowanie dowodowe zostało przeprowadzone w sposób prawidłowy i nie zostało obarczone istotnymi wadami, które mogły mieć wpływ na wynik sprawy.
W ocenie Sądu, skarżąca argumentując, że nie istnieje obawa niewykonania przez nią przyszłych zobowiązań podatkowych, nie wskazuje żadnych dowodów ani dokumentów, które kształtowałyby jej sytuację majątkową i posiadane zdolności płatnicze w sposób przemawiający za bezzasadnością stosowania wobec niej instytucji zabezpieczenia.
Z zestawienia zarzutów skargi zdaje się wynikać, że strona skarżąca błędnie utożsamia postępowanie w sprawie zabezpieczenia, które jest przedmiotem rozpoznawanej sprawy z postępowaniem wymiarowym. Co prawda, nie jest wykluczone korzystanie z argumentów właściwych, co do zasady, dla postępowania wymiarowego (czyli okoliczności towarzyszących powstaniu zobowiązań podatkowych i ocenianych ostatecznie w toku postępowania wymiarowego) w sprawie o zabezpieczenie, mogą one bowiem służyć wykazaniu, że zachodzi niebezpieczeństwo niewykonania zobowiązania podatkowego, ale podkreślenia jeszcze raz wymaga, że w takich przypadkach twierdzenia organów nie mają charakteru przesądzającego i rozstrzygającego z punktu widzenia sprawy podatkowej, gdyż organ decydując o zabezpieczeniu nie przeprowadza postępowania dowodowego w zakresie wymaganym do wydania decyzji podatkowej. Powoływane w takim przypadku okoliczności mają jedynie uwiarygodnić istnienie ryzyka niewywiązania się z zobowiązania podatkowego. Rolą organu jest więc jedynie uprawdopodobnienie istnienia określonych zdarzeń (działań, okoliczności) na tle przesłanki zabezpieczenia. Z tego też względu w ramach postępowania w przedmiocie zabezpieczenia nie dokonuje się oceny prawidłowości ustaleń organów podatkowych jako ostatecznych i wiążących dla określenia zobowiązania podatkowego (zadania te realizowane są w toku postępowania wymiarowego i sądowoadministracyjnego mającego za przedmiot decyzję podatkową), a jedynie bada się, czy podane przez organ podatkowy okoliczności uzasadniają ryzyko niewykonania zobowiązania podatkowego (stan hipotetyczny).
Biorąc powyższe pod uwagę, stwierdzić należało, że zebrany w sprawie materiał dowodowy, jego ocena i wyciągnięte z niej wnioski uzasadniały wydanie zaskarżonego rozstrzygnięcia. Organy podatkowe w sposób prawidłowy i wyczerpujący przedstawiły w uzasadnieniach podjętych decyzji motywy swojego rozstrzygnięcia na tle ustalonego stanu faktycznego sprawy i oparły swoje stanowisko na linii orzeczniczej sądów administracyjnych, którą i Sąd orzekający w niniejszej sprawie podziela.
Z przyczyn wyżej opisanych, również pozostałe zarzuty skargi nie mogły mieć istotnego wpływu na wynik sprawy.
Mając na względzie wszystkie przedstawione powyżej okoliczności Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn.: Dz.U. z 2023 r., poz. 259), oddalił skargę.