Orzeczenie · 2025-12-10

I SA/Gd 477/25

Sąd

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku

Miejsce

Gdańsk

Data

2025-12-10

NSApodatkowewsa

podatek dochodowyulga abolicyjnamarynarzeumowa o unikaniu podwójnego opodatkowaniaKonwencja polsko-norweskatransport międzynarodowypraca najemnarezydencja podatkowaNSAWSA

Podsumowanie

Przejdź do pełnego tekstu

Sprawa dotyczyła podatku dochodowego od osób fizycznych za 2015 rok i prawa R.L. do skorzystania z tzw. ulgi abolicyjnej (art. 27g u.p.d.o.f.). Skarżący uzyskał dochód z pracy na statku eksploatowanym w transporcie międzynarodowym przez norweskie przedsiębiorstwo. Organy podatkowe uznały, że dochód ten nie podlegał opodatkowaniu w Norwegii, a w związku z tym skarżący nie nabył prawa do ulgi abolicyjnej. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Skarżący wniósł skargę, zarzucając organom naruszenie przepisów postępowania i prawa materialnego, w tym błędną interpretację Konwencji polsko-norweskiej oraz przepisów Konstytucji RP i prawa UE. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku pierwotnie uchylił zaskarżoną decyzję, uznając, że organ niezasadnie zignorował dowody dotyczące eksploatacji statku przez norweskie przedsiębiorstwo. Naczelny Sąd Administracyjny uchylił jednak wyrok WSA i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania, wskazując na potrzebę wykładni przepisów Konwencji i ustalenia, czy zastosowanie metody unikania podwójnego opodatkowania oznacza nabycie prawa do zwolnienia czy odliczenia, a także czy brak zapłaty podatku za granicą ma istotne znaczenie. W ponownym rozpoznaniu sprawy, WSA, związany wykładnią NSA, uchylił zaskarżoną decyzję. Sąd uznał, że brak opodatkowania dochodów w Norwegii, wynikający z jej prawa wewnętrznego, nie wyklucza zastosowania ulgi abolicyjnej w Polsce. Podkreślono, że statek był eksploatowany przez norweskie przedsiębiorstwo, a dochody marynarza podlegają zwolnieniu z podatku na podstawie prawa wewnętrznego Norwegii. Sąd zasądził od Dyrektora zwrot kosztów postępowania.

Asystent · analiza prawna

Przeanalizuj tę sprawę w pełnym kontekście orzecznictwa.

Analiza orzecznictwa · odpowiedzi na pytania · badanie przepisów · drafting pism.

Wypróbuj Asystenta

Zagadnienia prawne (3)

Czy dochody uzyskane przez polskiego rezydenta z pracy na statku morskim eksploatowanym w transporcie międzynarodowym przez przedsiębiorstwo norweskie podlegają opodatkowaniu w Polsce z uwzględnieniem ulgi abolicyjnej, nawet jeśli nie zostały opodatkowane w Norwegii?Ratio decidendi

Odpowiedź sądu

Tak, dochody te podlegają opodatkowaniu w Polsce z uwzględnieniem ulgi abolicyjnej, nawet jeśli nie zostały opodatkowane w Norwegii, pod warunkiem, że statek był eksploatowany przez norweskie przedsiębiorstwo w transporcie międzynarodowym.

Uzasadnienie

Sąd uznał, że brak opodatkowania dochodów w Norwegii, wynikający z jej prawa wewnętrznego, nie wyklucza zastosowania ulgi abolicyjnej w Polsce. Kluczowe jest ustalenie, że statek był eksploatowany przez norweskie przedsiębiorstwo w transporcie międzynarodowym, a dochody marynarza podlegają zwolnieniu z podatku na podstawie prawa wewnętrznego Norwegii.

Jak należy interpretować pojęcie 'podmiot eksploatujący statek w transporcie międzynarodowym' na potrzeby zastosowania Konwencji polsko-norweskiej?Ratio decidendi

Odpowiedź sądu

Podmiotem eksploatującym statek jest ten, kto posiada władztwo operacyjne nad statkiem, decydując o zasadniczych elementach jego eksploatacji, takich jak przyjęcie ładunku i trasa przewozu. Nie musi być to właściciel ani armator, a miejsce faktycznego zarządu jest kluczowe.

Uzasadnienie

Sąd wskazał, że współczesna żegluga charakteryzuje się rozdzieleniem funkcji właścicielskich, technicznych i operacyjnych. Kluczowe jest miejsce faktycznego zarządu, a niekoniecznie siedziba firmy czy bandera statku. Organy podatkowe błędnie uznały, że statek nie był eksploatowany przez norweskie przedsiębiorstwo, mimo dowodów wskazujących na to.

Czy zmiana art. 14 ust. 3 Konwencji polsko-norweskiej oraz dodanie art. 22 ust. 1 lit. d Konwencji wpływa na możliwość zastosowania ulgi abolicyjnej w przypadku braku opodatkowania dochodów w Norwegii?Ratio decidendi

Odpowiedź sądu

Tak, zmiany te, w połączeniu z polską ulgą abolicyjną, umożliwiają zastosowanie ulgi nawet w sytuacji braku opodatkowania dochodów w Norwegii, jeśli statek jest eksploatowany przez norweskie przedsiębiorstwo.

Uzasadnienie

Sąd oparł się na wykładni NSA i analizie prac legislacyjnych, wskazując, że celem zmian było ujednolicenie opodatkowania marynarzy i zapewnienie, że brak opodatkowania w państwie źródła nie wyklucza zastosowania ulgi abolicyjnej w Polsce. Kluczowe jest, że Norwegia nie skorzystała z prawa do opodatkowania, a polskie prawo przewiduje ulgę.

Rozstrzygnięcie

Decyzja

Uchylono decyzję

Uchylono zaskarżoną decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej oraz poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Trzeciego Urzędu Skarbowego.

Przepisy (41)

Główne

u.p.d.o.f. art. 27g

Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych

Ulga abolicyjna, która pozwala na odliczenie od podatku kwoty stanowiącej różnicę między podatkiem obliczonym według metody progresywnej a metodą wyłączenia, jest dostępna nawet jeśli dochód nie został opodatkowany w państwie źródła, pod warunkiem spełnienia innych przesłanek.

u.p.d.o.f. art. 27 § ust. 9 i 9a

Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych

Przepisy określające zasady opodatkowania dochodów uzyskanych za granicą i możliwość odliczenia podatku zapłaconego za granicą.

Konwencja art. 14 § ust. 3

Konwencja między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Norwegii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu

Przepis zezwalający na opodatkowanie wynagrodzenia uzyskanego z pracy na statku morskim eksploatowanym w transporcie międzynarodowym przez przedsiębiorstwo Umawiającego się Państwa w tym Państwie. Po zmianie protokołem z 2012 r. nie wymaga rejestracji statku w danym kraju.

Konwencja art. 22 § ust. 1 lit. d

Konwencja między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Norwegii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu

Przepis dodany protokołem z 2012 r., który stanowi, że w przypadku braku opodatkowania dochodu w Norwegii, Polska stosuje metodę odliczenia proporcjonalnego, co w połączeniu z ulgą abolicyjną może prowadzić do braku opodatkowania w Polsce.

p.p.s.a. art. 145 § § 1 pkt 1 lit. a oraz lit. c

Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi

Podstawy uchylenia decyzji przez sąd administracyjny.

p.p.s.a. art. 135

Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi

Zakres rozpoznania sprawy przez sąd administracyjny.

Pomocnicze

Konwencja art. 3 § ust. 1 lit. f

Konwencja między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Norwegii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu

Definicja 'przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa'.

Konwencja art. 24

Konwencja między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Norwegii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu

Przepis dotyczący wymiany informacji podatkowych.

Konwencja Rady Europy/OECD o wzajemnej pomocy administracyjnej w sprawach podatkowych art. 5

Przepis dotyczący wzajemnej pomocy administracyjnej w sprawach podatkowych.

Konstytucja RP art. 2

Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej

Zasada demokratycznego państwa prawnego urzeczywistniającego zasady sprawiedliwości społecznej.

Konstytucja RP art. 7

Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej

Organy władzy działają na podstawie i w granicach prawa.

Konstytucja RP art. 32 § ust. 2

Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej

Równość wobec prawa.

Konstytucja RP art. 83

Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej

Przestrzeganie ratyfikowanych umów międzynarodowych.

Konstytucja RP art. 84

Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej

Obowiązek ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych.

Konstytucja RP art. 87 § ust. 1

Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej

Hierarchia źródeł prawa.

Konstytucja RP art. 217

Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej

Zakres regulacji ustawowej.

TUE art. 19 § ust. 1 i 2

Traktat o Unii Europejskiej

Zasady praworządności i ochrony praw podstawowych.

TUE art. 2

Traktat o Unii Europejskiej

Wartości Unii Europejskiej (poszanowanie godności ludzkiej, wolności, demokracji, równości, państwa prawnego, praw człowieka).

TUE art. 6

Traktat o Unii Europejskiej

Przynależność UE do Europejskiej Konwencji Praw Człowieka.

KPP art. 47

Karta Praw Podstawowych Unii Europejskiej

Prawo do skutecznego środka prawnego i dostępu do bezstronnego sądu.

EKPC art. 1 § protokół 1

Europejska Konwencja o Ochronie Praw Człowieka i Podstawowych Wolności

Ochrona własności.

EKPC art. 14

Europejska Konwencja o Ochronie Praw Człowieka i Podstawowych Wolności

Zakaz dyskryminacji.

Kodeks Dobrej Praktyki Administracyjnej art. 6

Prawo do dobrej administracji.

Konwencja Wiedeńska o Prawie Traktatów art. 26

Zasada pacta sunt servanda (umowy należy dotrzymywać).

Konwencja Wiedeńska o Prawie Traktatów art. 27

Prawo wewnętrzne jako podstawa niewykonania umowy.

Konwencja Wiedeńska o Prawie Traktatów art. 31

Zasady wykładni traktatów.

Konwencja Wiedeńska o Prawie Traktatów art. 32

Uzupełniające środki wykładni traktatów.

p.p.s.a. art. 190 § zdanie pierwsze

Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi

Związanie sądu pierwszej instancji wykładnią prawa dokonaną przez NSA.

p.p.s.a. art. 200

Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi

Orzekanie o kosztach postępowania.

o.p. art. 233 § § 1 pkt 1