I SA/GD 368/25

I SA/Gd 368/25 - Wyrok WSA w Gdańsku
Data orzeczenia
2025-07-02
orzeczenie nieprawomocne
Data wpływu
2025-05-16
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Sędziowie
Elżbieta Rischka /przewodniczący/
Joanna Zdzienicka-Wiśniewska /sprawozdawca/
Małgorzata Gorzeń
Symbol z opisem
6117 Odpowiedzialność podatkowa osób trzecich, ulgi płatnicze (umorzenie, odroczenie, rozłożenie na raty itp.)
Hasła tematyczne
Odpowiedzialność podatkowa osób trzecich
Skarżony organ
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku
Oddalono skargę
Powołane przepisy
Dz.U. 2025 poz 111
art. 70 § 1, § 6 pkt 1, art. 107, art. 115 § 1-2
Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j.)
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia NSA Elżbieta Rischka Sędziowie: Sędzia NSA Małgorzata Gorzeń Sędzia NSA Joanna Zdzienicka-Wiśniewska (spr.) po rozpoznaniu w Wydziale I w trybie uproszczonym w dniu 2 lipca 2025 r. sprawy ze skargi Q. Sp. z o.o. w likwidacji z siedzibą w G. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku z dnia 11 marca 2025 r. nr 2201-IEW.4123.75.2024/EP w przedmiocie orzeczenia odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki oddala skargę.
Uzasadnienie
Decyzją z 11 marca 2025 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
w Gdańsku działając na podstawie art. 107 § 1 i § 2, art. 155 § 1 i § 2 oraz art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 200 § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa ( t.j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm, dalej O.p.) po rozpatrzeniu odwołania Q. Sp. z o.o. w likwidacji z siedzibą w G. od decyzji Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w Gdańsku z 7 listopada 2024 r., w przedmiocie orzeczenia odpowiedzialności za zaległości podatkowe W. Sp. z o.o. Spółka jawna z tytułu podatku od towarów i usług od lutego do grudnia 2019 r. oraz od pierwszego kwartału 2020 r. do czwartego kwartału 2020 r. wraz z odsetkami za zwłokę oraz kosztami postępowania egzekucyjnego utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji.
Stan faktyczny sprawy przedstawia się następująco:
W. Sp. z o.o. Sp. jawna nie uregulowała podatku od towarów i usług od lutego do grudnia 2019 r. oraz od 1 kwartału 2020 r. do 4 kwartału 2020 r. Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w Gdańsku decyzją z 7 listopada 2024 r. orzekł o odpowiedzialności podatkowej Skarżącej jako wspólnika W. Sp. z o.o. Spółka jawna. Skarżąca odpowiada solidarnie z dłużnikiem oraz pozostałymi wspólnikami - T. Sp. z o.o. w likwidacji, panem D.R. i panem K.R. za zaległości podatkowe W. Sp. z o.o. Spółka jawna.
Po rozpatrzeniu odwołania, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku decyzją z 11 marca 2025 r. utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji.
W uzasadnieniu organ wskazał, że postępowanie w sprawie odpowiedzialności osoby trzeciej zostało wszczęte postanowieniem z 25 września 2024 r., natomiast decyzja Naczelnika Pomorskiego Urzędu Celno - Skarbowego w Gdyni z 23 października 2023 r. określająca W. Sp. z o.o. Spółka jawna zobowiązanie z tytułu podatku od towarów i usług za wskazane okresy została doręczona przed dniem wszczęcia postępowania w przedmiocie orzeczenia Spółce odpowiedzialności tj. 7 listopada 2023 r.
Powołując treść art. 107 § 1, § 2 pkt 2 O.p. oraz art. 155 § 1 O.p. organ odwoławczy podkreślił, że z Krajowego Rejestru Sądowego nr [...] oraz akt sprawy wynika, że od 21 stycznia 2023 r. Skarżąca jest wspólnikiem W. Sp. z o.o. Spółka jawna wraz z drugim wspólnikiem T. Sp. z o.o. (porozumienie z 21 stycznia 2023 r.). Status Skarżącej jako wspólnika W. Sp. z o.o. Spółka jawna uzasadnia odpowiedzialność solidarną za jej zaległości podatkowe Spółki z tytułu podatku od towarów i usług za wskazane okresy wraz z odsetkami za zwłokę i kosztami postępowania egzekucyjnego. Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w Gdańsku odrębnymi decyzjami orzekł solidarną odpowiedzialność drugiego wspólnika T. Sp. z o.o. w likwidacji oraz byłych wspólników tj. D.R. i K.R., którzy byli wspólnikami (do 22 stycznia 2023 r.) w czasie, gdy upływał termin płatności zobowiązań W. Sp. z o.o. Spółka jawna.
Odpowiedzialność wspólników oraz byłych wspólników spółki jawnej za zaległości podatkowe spółki nie jest oparte na zasadzie winy, zatem nie ma znaczenia ustalenie przyczynienia się wspólników do powstania zaległości. Argumentacja Skarżącej, że przystąpiła do W. Sp. z o.o. Spółka jawna w okresie nieobjętym powstałymi zaległościami, nie zwalnia od odpowiedzialności na podstawie art. 115 O.p. Wnioskowane przez Skarżącą dowody na okoliczność przesłanek niewypłacalności w rozumieniu prawa upadłościowego oraz braku winy w zakresie uchylania się od realizacji ciążących obowiązków podatkowych nie zostały uwzględnione. Zaległości W. Sp. z o.o. Spółka jawna z tytułu podatku od towarów i usług od lutego do listopada 2019 r. nie uległy przedawnieniu, gdyż nastąpiło zawieszenie (od 1 sierpnia 2023 r.) biegu terminu przedawnienia w związku z wszczęciem śledztwa przez Prokuraturę Rejonową Gdańsk - Wrzeszcz w Gdańsku w sprawie o przestępstwo skarbowe, w związku z podaniem nieprawdy w deklaracjach VAT poprzez ujęcie faktur niedokumentujących rzeczywistych zdarzeń gospodarczych w okresie od stycznia 2018 r. do marca 2021 r. (art. 70 § 6 pkt 1 O.p.), o którym Spółka została zawiadomiona 1 września 2023 r.
W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego Strona wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji oraz o zwrot kosztów postępowania według norm przepisanych, w tym zwrotu kosztów zastępstwa procesowego.
Strona zaskarżonej decyzji zarzuciła:
1. naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 187 § 1 O.p., w zw. z art. 191 O.p. poprzez przeprowadzenie postępowania z naruszeniem zasady swobodnej oceny dowodów i zasady zaufania obywatela do organów podatkowych,
2. naruszenie przepisów prawa materialnego w postaci art. 115 § 1 i § 2 w zw. z art. 108 § 1 O.p. poprzez niewłaściwe zastosowanie.
W uzasadnieniu Skarżąca wskazała, że wskutek nieuwzględnienia istotnych wniosków dowodowych złożonych w toku postępowania doszło do nieprawidłowego ustalenia stanu faktycznego przez Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w Gdańsku. Skarżąca przystąpiła do spółki W. sp. z o.o. spółka jawna w charakterze wspólnika dopiero w dniu 21 stycznia 2023 r., w czasie nieobjętym powstałymi zaległościami podatkowymi. Pominięto, że każdemu ze wspólników przysługiwały odmienne kompetencje w spółce W. sp. z o.o. spółka jawna, co oznacza brak zawinienia poszczególnych wspólników w powstaniu zaległości. Kwestia zmian osobowych i organizacyjnych oraz ich wpływu na bieżące funkcjonowanie W. sp. z o.o. spółka jawna była podnoszona w toku postępowania. Nieprawidłowo ustalono stan faktyczny, co doprowadziło do niezgodnego z prawem orzeczenia o odpowiedzialności Skarżącej za zaległości podatkowe spółki jawnej.
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko. .
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje:
Sąd administracyjny w granicach swojej właściwości bada zgodność zaskarżonych decyzji z prawem
Skarga nie jest uzasadniona, bowiem organy podatkowe nie naruszyły ani przepisów prawa materialnego, ani przepisów procesowych w stopniu mającym lub mogącym mieć wpływ na wynika sprawy. Prawo podatkowe przewiduje możliwość odpowiedzialności osób trzecich za zaległości podatkowe podatnika, co wynika z art. 107 O.p. Zakres i zasady tej odpowiedzialności oraz krąg podmiotów odpowiadających za zaległości podatkowe podatnika zostały określone w rozdziale 15 Działu III Ordynacji podatkowej.
Podstawą materialnoprawną przypisania Skarżącej odpowiedzialności za zaległości W. sp. z o.o. spółka jawna jest art. 115 § 1 O.p., zgodnie
z którym wspólnik spółki cywilnej, jawnej, partnerskiej oraz komplementariusz spółki komandytowej albo komandytowo-akcyjnej odpowiada całym swoim majątkiem solidarnie ze spółką i z pozostałymi wspólnikami za zaległości podatkowe spółki. Z kolei z § 2 tego artykułu wynika, że powyższy przepis § 1 stosuje się również do odpowiedzialności byłego wspólnika za zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie, gdy był on wspólnikiem, oraz zaległości wymienione w art. 52 oraz art. 52a powstałe w czasie, gdy był on wspólnikiem. Za zobowiązania podatkowe powstałe na podstawie odrębnych przepisów po rozwiązaniu spółki, za zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał po rozwiązaniu spółki, oraz za zaległości wymienione w art. 52 oraz art. 52a powstałe po rozwiązaniu spółki, odpowiadają osoby będące wspólnikami w momencie rozwiązania spółki.
Porównanie obu paragrafów art. 115 O.p. prowadzi do wniosku, że różny jest zakres odpowiedzialności wspólnika i byłego wspólnika wymienionych w przepisie spółek cywilnych i osobowych. W przypadku aktualnych wspólników przepisy O.p. nie ograniczają ich odpowiedzialności do tych należności, jakie powstały w okresie, w którym mieli oni taki status. Oznacza to, że odpowiadają za wszystkie zaległości spółki istniejące w okresie, w którym byli oni wspólnikami, bez względu na datę ich powstania (por. J. Brolik, R. Dowgier, L. Etel, C. Kosikowski, P. Pietrasz, M. Popławski, S. Presnarowicz, W. Stachurski, Ordynacja podatkowa. Komentarz do art. 115, LEX 2013 oraz np. wyrok NSA z 9 grudnia 2014 r., sygn. akt I FSK 1965/13; z 26 listopada 2020 r., sygn. akt II FSK 1428/20). Przepisy Ordynacji podatkowej nie ograniczają ich odpowiedzialności do tych należności, jakie powstały w okresie, w którym mieli oni status wspólnika.
Inaczej natomiast kształtuje się zakres odpowiedzialności byłego wspólnika. Odpowiada on za zaległości podatkowe (również należności wskazane w art. 107 § 2 O.p.) oraz zaległości wymienione w art. 52 O.p. Odpowiedzialność ta dotyczy jednak tylko zaległości z tytułu zobowiązań, których termin płatności upłynął w czasie, gdy był on wspólnikiem. Ponadto za zobowiązania podatkowe powstałe na podstawie odrębnych przepisów, po rozwiązaniu spółki, odpowiadają osoby będące wspólnikami w momencie rozwiązania spółki (art. 115 § 2 O.p.).
Odpowiedzialność wspólników spółek wskazanych w art. 115 O.p. obejmuje zaległości podatkowe spółki. Wobec braku przepisów szczególnych przyjąć należy, że odpowiedzialność ta dotyczy także innych należności wskazanych w art. 107 § 2 O.p.
Organ podatkowy prawidłowo i bez naruszenia przepisów prawa ustalił przesłanki odpowiedzialności Skarżącej jako aktualnego wspólnika Spółki jawnej za zobowiązania, których wysokość określono w decyzji wymiarowej . Nie jest zasadny zarzut naruszenia art. 187 § 1 O.p. w zw. z art. 191 O.p., bowiem istotne w tej sprawie okoliczności faktyczne zostały prawidłowo ustalone. Skarżąca jest aktualnym wspólnikiem W. sp. z o.o. spółka jawna.. Nie jest sporne, że Skarżąca nie była wspólnikiem Spółki w chwili powstania przedmiotowych zaległości podatkowych. Aktualny wspólnik spółki jawnej odpowiada za wszystkie zaległości istniejące w okresie, w którym jest wspólnikiem, a więc także za te, które powstały wcześniej, ale nadal istnieją i obciążają podatnika. Organ podatkowy prawidłowo ustalił krąg podmiotów solidarnie odpowiedzialnych odpowiedzialność za zaległości Spółki..
Nie było potrzeby przeprowadzania dowodu z opinii biegłego z zakresu rachunkowości na okoliczność ustalenia przesłanek niewypłacalności spółki
w rozumieniu art. 11 Prawa upadłościowego i naprawczego, ani tym bardziej dowodu
z dokumentacji znajdującej się w aktach postępowania zabezpieczającego
i egzekucyjnego na okoliczność braku winy w zakresie uchylenia się od realizacji ciążących na podatniku obowiązków podatkowych. Orzekanie o odpowiedzialności wspólników nie jest oparte na zasadzie winy i dlatego nie ma znaczenia przyczynienia się do powstania zaległości. Stopień zaangażowania poszczególnych wspólników w działalność spółki jawnej, możliwość reprezentowania spółki oraz dysponowania jej majątkiem nie stanową kryteriów orzekania o odpowiedzialności wspólników spółki jawnej. Odpowiedzialność ma charakter obiektywny, niezależny od zawinienia i jest solidarna (por. wyrok WSA w Olsztynie z 19 października 2007 r., sygn. akt I SA/Ol 182/06, wyrok NSA z 19 października 2022 r., sygn. akt II FSK 955/21, wyrok NSA z 10 października 2023 r., sygn. akt III FSK 366/22- orzeczenia dostępne www.orzeczenia.nsa.gov.pl).
Odpowiedzialność wspólnika ma charakter osobisty, solidarny, ale i subsydiarny. Oznacza to, że wobec braku wyłączenia w art. 115 O.p. zasady wynikającej z art. 108 § 4 O.p. egzekucja wobec wspólnika będzie mogła być podjęta jedynie w przypadku bezskuteczności (w całości lub w części) prowadzonego wobec spółki postępowania egzekucyjnego. Postępowanie w sprawie odpowiedzialności jest prowadzone na zasadach określonych w art. 108 § 2 O.p. Oznacza to, że zasadniczo podjęcie tego postępowania wobec podmiotów, o których mowa w art. 115 O.p. nie jest uzależnione od wyniku egzekucji prowadzonej wobec spółki (zob. wyrok WSA
w Białymstoku z 9 stycznia 2019 r., sygn. akt I SA/Bk 627/18). Wyjątkiem jest przypadek określony w art. 108 § 2 pkt 3 O.p. Postępowanie zmierzające do orzeczenia o odpowiedzialności wspólnika lub byłego wspólnika spółki jawnej może być wszczęte nawet wówczas, gdy w stosunku do spółki nie wykazano bezskuteczności egzekucji. Przepis art. 115 § 1 i § 2 nie zawiera zastrzeżenia podobnego do tego, jaki zawarto w art. 116 § 1 O.p.
Istotne w sprawie okoliczności zostały przez organ ustalone
w prawidłowy sposób, a weryfikacja rozliczenia podatkowego Spółki jawnej nie była w tym postępowaniu możliwa. Wyrokiem z 15 kwietnia 2025 r. sygn. akt I SA/Gd 817/24 Wojewódzki Sąd Administracyjny oddalił skargę W. sp. z o.o. sp. j. z siedzibą w G. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku z dnia 6 sierpnia 2024 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące od sierpnia 2018 r. do grudnia 2019 r. i od I kwartału 2020 r. do I kwartału 2021 r.
W zakresie przedawnienia zobowiązania podatkowego organ odwoławczy słusznie zauważył, że zobowiązanie podatkowe z tytułu podatku od towarów i usług od lutego do listopada 2019 r. nie uległy przedawnieniu. Nastąpiło bowiem zawieszenie (od 1 sierpnia 2023 r.) biegu terminu przedawnienia w związku
z wszczęciem śledztwa przez Prokuraturę Rejonową Gdańsk - Wrzeszcz w Gdańsku
w sprawie o przestępstwo skarbowe, w związku z podaniem nieprawdy w deklaracjach VAT poprzez ujęcie faktur niedokumentujących rzeczywistych zdarzeń gospodarczych w okresie od stycznia 2018 r. do marca 2021 r. (art. 70 § 6 pkt 10.p.), o którym Spółka została zawiadomiona 15 września 2023 r. Postępowanie to pozostaje nadal w toku. W zakresie pozostałych zaległości Spółki objętych niniejszą decyzją nie upłynął jeszcze ustawowy 5-letni termin przedawnienia, o którym mowa w art. 70 § 1 O.p. W uzasadnieniu wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z 15 kwietnia 2025 r., sygn. akt I SA/Gd 817/24 wskazano, że zaskarżona decyzja organu odwoławczego w zakresie rozliczenia W. Sp. z o.o. Spółka jawna z tytułu podatku od towarów i usług za poszczególne okresy rozliczeniowe od października 2018 r. do I kwartału 2021 r. została wydana 23 października 2023 r., zatem przed upływem 5 letniego terminu przedawnienia (art. 70 § 1 O.p.).
Z uwagi na powyższe należało oddalić skargę na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.).
Końcowo Sąd wskazuje, że orzeczenia sądów administracyjnych cytowane w treści niniejszego uzasadnienia, dostępne są w Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych pod adresem https://orzeczenia.nsa.gov.pl.