I SA/GD 293/25

I SA/Gd 293/25 - Wyrok WSA w Gdańsku
Data orzeczenia
2025-07-16
orzeczenie nieprawomocne
Data wpływu
2025-04-23
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Sędziowie
Elżbieta Rischka
Irena Wesołowska /przewodniczący sprawozdawca/
Małgorzata Gorzeń
Symbol z opisem
6532 Sprawy budżetowe jednostek samorządu terytorialnego
Hasła tematyczne
Finanse publiczne
Skarżony organ
Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku
Oddalono skargę
Powołane przepisy
Dz.U. 2023 poz 2383
art. 68 § 1, art. 70 §
Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j.)
Dz.U. 2023 poz 1270
art. 67 ust. 1
Ustawa z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (t. j.)
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Irena Wesołowska (spr.), Sędziowie Sędzia NSA Małgorzata Gorzeń, Sędzia NSA Elżbieta Rischka, Protokolant Starszy sekretarz sądowy Dorota Kotlarek, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 16 lipca 2025 r. sprawy ze skargi P. I.-E. Sp. z o.o. z siedzibą w P. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Gdańsku z dnia 30 stycznia 2025 r., sygn. akt SKO Gd/2109/24 w przedmiocie zwrotu dotacji pobranej nienależnie i niezgodnie z przeznaczeniem oddala skargę.
Uzasadnienie
S.(dalej w skrócie zwany Starostą lub organem pierwszej instancji), w dniach od 17 września 2018 r. do 13 lutego 2019 r. przeprowadził w P. Sp. z o.o. z siedzibą w P. (dalej w skrócie zwana Spółką) kontrolę prawidłowości pobrania i wykorzystania dotacji udzielonej z budżetu Powiatu P.za rok 2017 i pierwsze półrocze 2018 roku dla L. (dalej w skrócie zwane Liceum).
W dniu 13 stycznia 2020 r. poinformowano Spółkę o zakończeniu postępowania dotyczącego niniejszej sprawy i zawiadomiono o możliwości zapoznania się z aktami sprawy i możliwości wypowiedzenia się co do zebranych dowodów i materiałów oraz zgłoszonych żądań.
Starosta decyzją z 7 lutego 2020 r. orzekł o obowiązku zwrotu przez Spółkę - organ prowadzący Liceum kwoty dotacji w wysokości 94.789,42 zł, jako pobranej nienależnie oraz 15.692,40 zł, jako wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem - wraz z odsetkami w wysokości określonej jak dla należności podatkowych, liczonymi od dnia następnego po dniu przekazania kwot dotacji.
Decyzją z 16 czerwca 2020 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Gdańsku (dalej w skrócie zwane Kolegium lub organem odwoławczym) utrzymało w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Skarga wniesiona przez Spółkę od wskazanej decyzji została oddalona wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z 14 kwietnia 2021 r. sygn. akt I SA/Gd 740/20. Wyrok ten został uchylony przez NSA wyrokiem z dnia 26 stycznia 2022 r., sygn. akt. I GSK 1179/21. Rozpatrując ponownie sprawę Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku wyrokiem z 13 grudnia 2022 r., sygn. akt I SA/Gd 1138/22, uchylił decyzję Kolegium z 16 czerwca 2020 r.
W efekcie tego Kolegium decyzją z 19 kwietnia 2023 r. uchyliło decyzję Starosty
z 7 lutego 2020 r. i przekazało sprawę do ponownego rozpatrzenia.
Starosta decyzją z 4 marca 2024 r. orzekł o obowiązku zwrotu przez Spółkę - organ prowadzący Liceum kwoty dotacji w wysokości 94.789,42 zł, jako pobranej nienależnie oraz 15.692,40 zł, jako wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem.
Po rozpatrzeniu wniesionego przez Spółkę odwołania Kolegium decyzją z 30 stycznia 2025 r. utrzymało w mocy decyzję Starosty z 4 marca 2024 r.
Uzasadniając wydane rozstrzygnięcie Kolegium zwróciło uwagę na kwestię przedawnienia wskazując, że dla dotacji udzielonej w 2017 r. okres przedawnienia upłynąłby z dniem 31 grudnia 2022 r., a dla dotacji udzielonej w 2018 r. z dniem 31 grudnia 2023 r. W sprawie doszło jednak do zawieszenia biegu terminu przedawnienia w okresie od 18 grudnia 2020 r. do 14 lutego 2023 r. w związku z postępowaniami toczącymi się przed sądami administracyjnymi.
Następnie Kolegium wskazało, że zgodnie z wytycznymi zawartymi w wyroku WSA z 13 grudnia 2022 r., organ pierwszej instancji uzupełnił materiał dowodowy i przeprowadzono kontrolę uzupełniającą. Organ odwoławczy podkreślił następnie, że oddziały sportowe Liceum nie realizowały obowiązkowego tygodniowego wymiaru godzin zajęć sportowych przez cały rok 2017 i sześć miesięcy 2018 roku. Zgodnie bowiem z obowiązującymi w tym czasie przepisami Rozporządzeń Ministra Edukacji Narodowej (z dnia 15 października 2012 r. w sprawie warunków tworzenia, organizacji oraz działania oddziałów sportowych, szkół sportowych oraz szkół mistrzostwa sportowego oraz z 27 marca 2017 r. w sprawie oddziałów i szkół sportowych oraz oddziałów i szkół mistrzostwa sportowego), obowiązkowy tygodniowy wymiar godzin zajęć sportowych wynosił w oddziałach sportowych i szkołach sportowych - co najmniej 10 godzin. Tymczasem taki wymiar godzin zajęć sportowych w Liceum nie był realizowany, czemu Spółka nie zaprzecza.
Kolegium zwróciło dalej uwagę, że otrzymane przez Spółkę dotacje były przeznaczone na realizację co najmniej 10 godzinnego tygodniowego wymiaru godzin zajęć sportowych, natomiast tego minimalnego wymiaru zajęć sportowych Liceum nie realizowało; realizowano bowiem jedynie 7 godzin tych zajęć tygodniowo. W związku z tym, przyznana Spółce dotacja na 10 godzin zajęć sportowych w tygodniu nie była tak wykorzystywana. Organ podkreślił przy tym, że oba wskazane wyżej Rozporządzenia nie przewidywały możliwości "odkładania" dotacji za każde 3 godziny w tygodniu, z każdego oddziału sportowego Liceum, na obozy sportowe. Obozy takie mogły być prowadzone i było to wskazane, ale jedynie jako zajęcia dodatkowe. Dotacja, której sprawa dotyczy nie była przyznana na zajęcia dodatkowe (na organizowane obozy żeglarskie) lecz na realizację obowiązkowego tygodniowego wymiaru zajęć wychowania sportowego w oddziałach Liceum. Zdaniem organu odwoławczego, uzasadnione jest zatem przyjęcie, że skoro Liceum nie spełniało obowiązku realizowania w tygodniu pełnych 10 godzin zajęć sportowych, to dotacja przyznana na ten cel była dotacją przyznaną nienależnie.
Kolegium wskazało jednocześnie, że organ pierwszej instancji, ustalając wysokość nienależnie pobranej dotacji uwzględnił fakt, że Liceum przysługiwała dotacja za prowadzenie 3 godzin zajęć sportowych tygodniowo tj. na organizację i prowadzenie obowiązkowych zajęć wychowania fizycznego w każdej szkole, i to zostało w rozliczeniu uwzględnione.
Na decyzję Kolegium Spółka wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku domagając się jej uchylenia oraz zasądzenia kosztów postępowania. Zaskarżonemu rozstrzygnięciu zarzuciła:
1) naruszenie art. 138 § 1 pkt. 2 Kpa. poprzez jego niezastosowanie i nieuchylenie zaskarżonej decyzji mimo jej wad prawnych;
2) naruszenie art. 170 p.p.s.a. poprzez jego niezastosowanie:
a) zaaprobowanie przez Organ II instancji wadliwej decyzji Organu I Instancji mimo niewykonania przez Organ I Instancji zaleceń Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego zawartych w prawomocnym wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 13 grudnia 2022 r. w sprawie I SA/Gd 1138/22, tj. poprzez uchylenie się od nałożonego wyrokiem obowiązku zebrania i oceny materiału dowodowego w zakresie ustaleń czy środki w ramach dotacji na organizację oddziałów sportowych zostały przeznaczone na organizację, przygotowanie i przeprowadzenie zajęć w Oddziale sportowym, zajęć wychowania fizycznego co najmniej w wymiarze niespornym (7 godzin) zawierającym się w ustalonym przez dyrektora Liceum obowiązkowym tygodniowym wymiarze zajęć sportowych dla oddziałów sportowych Szkoły;
b) niewykonanie przez Organy I i II Instancji wytycznych z prawomocnego wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 13 grudnia 2022 r. w sprawie I SA/Gd 1138/22, w tym:
- niewykonanie obowiązku organu odniesienia się do faktu przeprowadzania przez Szkołę zajęć w wymiarze co najmniej 7 godzin tygodniowo i należnej z tego tytułu dotacji oświatowej,
- niewykonanie obowiązku ustalenia i oceny czy środki z przedmiotowej dotacji w ramach dotacji na organizację oddziałów sportowych zostały przeznaczone na organizację, przygotowanie i przeprowadzenie zajęć w Oddziale sportowym, zajęć wychowania fizycznego zawierających się w ustalonym przez dyrektora Liceum obowiązkowym tygodniowym wymiarze zajęć sportowych dla oddziałów sportowych Szkoły lub w proporcji zajęć, co najmniej w jej niespornej części (7 godzin);
- naruszenie art. 170 p.p.s.a. poprzez jego niezastosowanie i pominięcie oceny NSA zawartej w wyroku z dnia w sprawie I GSK 1179/21, który nie przesądził, że argumenty Skarżącej w zakresie wliczenia obozów sportowych do minimum liczby godzin zajęć sportowych są nieuzasadnione;
3) sprzeczne z § 6 ust. 6 rozporządzenia Ministra Edukacji Narodowej z dnia 27 marca 2017 r. w sprawie oddziałów i szkół sportowych oraz oddziałów i szkół mistrzostwa sportowego (t.j. Dz. U. z 2020 r. poz. 2138) oraz § 4 ust. 3 rozporządzenia Ministra Edukacji Narodowej z dnia 15 października 2012 r. w sprawie warunków tworzenia, organizacji oraz działania oddziałów sportowych, szkół sportowych oraz szkół mistrzostwa sportowego (Dz. U. poz. 1129). przyjęcie, że zajęcia odbywane w ramach obozów szkoleniowych stanowią zajęcia dodatkowe a nie mogą być zaliczane do kategorii zajęć sportowych (szkolenie sportowe);
4) naruszenie art. 7 w zw. z art. 77 § 1 Kpa. oraz art. 80 Kpa., poprzez zaniechanie wbrew wytycznej WSA zebrania, i dokonania wnikliwej i wyczerpującej analizy materiału dowodowego zgromadzonego w rozpoznawanej sprawie, w tym pominięcia, że środki z przedmiotowej dotacji w ramach dotacji na organizację oddziałów sportowych zostały przeznaczone na organizację, przygotowanie i przeprowadzenie zajęć w Oddziale sportowym, zajęć wychowania fizycznego zawierających się w ustalonym przez dyrektora Liceum obowiązkowym tygodniowym wymiarze zajęć sportowych dla oddziałów sportowych Szkoły, oraz na obozy sportowe, zostało dofinansowane z dotacji na oddział sportowy, czy niezależnie od tej dotacji - nawet jeśli nie na 10 godzin/tygodniowo to proporcjonalnie w części niespornej (7godzin/tygodniowo);
5) naruszenie art. 90 ust. 3 ustawy o systemie oświaty oraz art. 35 ust. 1 ustawy i finansowaniu zadań oświatowych poprzez przyjęcie, sprzecznie z faktami, że środki z dotacji na organizację oddziałów sportowych, zostały przeznaczone wbrew warunkom ustawy;
6) naruszenie art. 68 § 1, art. 70 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja Podatkowa (Dz. U. z 2023 r., poz. 2383 t.j.), w związku z art. 21 § 1 pkt. 2 OP, w związku z art. 67 ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2023 r., poz. 1270 t.j.) - dalej zwanej u.f.p. - poprzez ich niezastosowanie w sprawie i wydanie wadliwej decyzji o obowiązku zwrotu dotacji pomimo tego, że obowiązek zwrotu, przynajmniej w części, uległ przedawnieniu;
7) naruszenie art. 7 w zw. z art. 77 § 1 Kpa. oraz art. 80 Kpa., poprzez zaniechanie zebrania oraz dokonania wnikliwej i wyczerpującej analizy materiału dowodowego już zgromadzonego w rozpoznawanej sprawie, w tym pominięcia, że środki przedmiotowej dotacji zostały w całości przeznaczone na organizację, przygotowanie i przeprowadzenie zajęć w Oddziale sportowym, niezależnie od ewentualnego niespełnienia wszystkich ustawowych warunków, co wynika z dowodów w sprawie, oraz informacji znanych Organowi z urzędu, wobec treści rozliczeń dotacji oraz braku zwrotu dotacji niewykorzystanej;
8) naruszenie art. 107 § 1 pkt. 6 Kpa., art.8 Kpa. - poprzez sporządzenie uzasadnienia decyzji II Instancji w sposób, który nie może być uznany prawidłowy, w tym zarówno w zakresie braków fragmentów uzasadnienia, przypadkowych powołań wyroków itp., co utrudnia odczytanie argumentacji oraz sformułowanie zarzutów;
Kolegium w odpowiedzi na skargę wniosło o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, zważył co następuje:
Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.
W rozpoznawanej sprawie sporny problem dotyczył orzeczenia obowiązku zwrotu dotacji w części, w jakiej została ona pobrana na finansowanie realizacji zajęć sportowych w prowadzonym przez Spółkę Liceum. Zdaniem organu, dotacja ta została pobrana nienależnie, albowiem nie został spełniony wymóg prowadzenia zajęć sportowych w wymiarze co najmniej 10 godzin tygodniowo. Jak stwierdziły organy obu instancji, niedopuszczalna była bowiem taka sytuacja, w której z otrzymanej dotacji Spółka finansowała realizację zajęć sportowych prowadzonych w wymiarze 7 godzin tygodniowo oraz 3 godzin zajęć dodatkowych, realizowanych w formie obozów żeglarskich.
Rozważania na temat spornego zagadnienia należy poprzedzić stwierdzeniem, że sprawa dotycząca rozliczenia przyznanej Spółce dotacji oświatowej, była przedmiotem kontroli przeprowadzonej przez sądy administracyjne. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, realizując zalecenia Naczelnego Sądu Administracyjnego, wyrokiem
z 13 grudnia 2022 r., sygn. akt I SA/Gd 1138/22 uchylił decyzję Kolegium z 16 czerwca 2020 r. W przywołanym wyroku, stwierdzając wadliwość decyzji Kolegium Sąd wskazał, że wynikająca z decyzji sankcja w postaci zwrotu nienależnie pobranej dotacji dotyczyła okresu od stycznia 2017 r. do czerwca 2018 r. Tymczasem ustalenia faktyczne w zaskarżonej decyzji, dotyczące wymiaru godzin przeznaczonych na zajęcia sportowe odnosiły się jedynie do "roku szkolnego 2017/2018", tj. z pominięciem ustaleń dotyczących pierwszej połowy 2017 r. Tym samym, jak stwierdził Sąd, obowiązkiem organu będzie dokonanie ustaleń we wskazanym wyżej zakresie, tak aby z akt sprawy wynikało w sposób niebudzący wątpliwości, że Szkoła realizowała, bądź nie, tygodniowy wymiaru 10 godzin zajęć w całym 2017 roku i w pierwszej połowie 2018 r.
Dalej Sąd podkreślił, że obowiązkiem organu, po dokonaniu pełnych ustaleń faktycznych, będzie odniesienie ich do właściwej podstawy prawnej obowiązującej w danym okresie, albowiem z uzasadnienia zaskarżonej decyzji nie można odczytać na jakiej podstawie prawnej dotyczącej organizacji oraz działania oddziałów sportowych ustalił, że przed 1 września 2017 r. nie był zachowany tygodniowy obowiązkowy wymiar godzin zajęć sportowych, skoro jedyny przepis jaki brał pod uwagę, to obowiązujący od 1 września 2017 r. § 9 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia Ministra Edukacji Narodowej z dnia 27 marca 2017 r. w sprawie oddziałów i szkół sportowych oraz oddziałów i szkół mistrzostwa sportowego.
Sąd zwrócił następnie uwagę na to, że obowiązkowe zajęcia wychowania fizycznego w szkołach i oddziałach sportowych realizowane są w ramach ustalanego przez dyrektora szkoły w porozumieniu z organem prowadzącym szkołę obowiązkowego tygodniowego wymiaru zajęć sportowych, który wynosi co najmniej 10 godzin (§ 9 ust. 1 pkt 1, ust. 2 i ust. 3 rozporządzenia z dnia 27 marca 2017 r. oraz § 7 ust. 1 pkt 1, ust. 2 i ust. 3 rozporządzenia z dnia 15 października 2012 r.). W związku z powyższym obowiązkiem organu jest ustalenie, czy Spółka zrealizowała tak rozumiany – obowiązkowy, tygodniowy wymiar zajęć sportowych wynoszący dla oddziałów sportowych oraz szkół sportowych co najmniej 10 godzin. Obowiązkiem organu w ponownie prowadzonym postępowaniu będzie zatem uzupełnienie materiału dowodowego również o wskazane wyżej informacje, a ponadto jego ocena w kontekście prowadzonych w Szkole obowiązkowych zajęć z wychowania fizycznego.
W uzasadnieniu wyroku wskazane zostało również, że jeżeli w ponownym postępowaniu organ ustali, że w okresie objętym kontrolą Spółka rzeczywiście nie realizowała obowiązkowego tygodniowego wymiaru godzin zajęć sportowych dla oddziałów sportowych (10 godzin), to obowiązkiem organu będzie odniesienie się do faktu przeprowadzania przez Szkołę zajęć w wymiarze co najmniej 7 godzin tygodniowo. Ta okoliczność musi być oceniona nie tylko z uwzględnieniem szczegółowego celu przyznanych dotacji (organizacja oddziałów sportowych w Liceum) ale także z uwzględnieniem ogólnego celu dotacji wynikającego z art. 90 ust. 3d ustawy o systemie oświaty oraz z art. 35 ust. 1 ustawy o finansowaniu zadań oświatowych (dofinansowanie realizacji zadań szkoły). Zdaniem Sądu, nie ma wątpliwości, że również w przypadku szkół sportowych lub oddziałów sportowych dofinansowaniu podlegają także wszystkie inne zadania polegające na realizacji zajęć objętych właściwymi dla poszczególnych typów szkół ramowymi planami nauczania, w tym również obowiązkowe zajęcia wychowania fizycznego. Takie obowiązkowe zajęcia wychowania fizycznego w szkołach i oddziałach sportowych realizowane są w ramach ustalanego przez dyrektora szkoły w porozumieniu z organem prowadzącym szkołę obowiązkowego tygodniowego wymiaru zajęć sportowych, który wynosi co najmniej 10 godzin. Tymczasem, jak wskazał Sąd, z akt sprawy nie wynika, czy dofinansowanie zadania polegającego na organizacji i prowadzeniu obowiązkowych dla danego typu szkoły (liceum) zajęć wychowania fizycznego zawierających się w ustalonym przez dyrektora Liceum obowiązkowym tygodniowym wymiarze zajęć sportowych dla oddziałów sportowych Szkoły, zostało dofinansowane w ramach dotacji na organizację oddziałów sportowych, czy niezależnie od tej dotacji. Ustalenie tej okoliczności jest istotne dla orzeczenia o zwrocie dotacji, ponieważ w przypadku gdyby ta dotacja była przeznaczona na dofinansowane organizacji i prowadzenia tej części zajęć sportowych, które są obowiązkowymi dla danego typu szkoły zajęciami wychowania fizycznego, to wówczas nie można byłoby stwierdzić, że w tej części dotacja nie była należna.
Należy mieć na uwadze, że stosownie do treści art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnym (Dz.U. z 2024 r. poz. 935) – dalej p.p.s.a., ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie. Norma zawarta w art. 153 p.p.s.a. ma charakter doniosły i bezwzględnie obowiązujący. Oznacza bowiem, że ani organy administracji publicznej, ani sądy orzekające ponownie w tej samej sprawie, nie mogą nie uwzględnić oceny prawnej i wskazań wyrażonych wcześniej w orzeczeniach sądu, gdyż są nimi związane. Jego zasięgiem oddziaływania objęte zostają również wszystkie przyszłe - ewentualne - postępowania administracyjne i sądowoadministracyjne dotyczące danej sprawy administracyjnej. Natomiast zwrot normatywny "w sprawie" wskazuje na tożsamość przedmiotu oceny prawnej określonego orzeczenia sądowego oraz przedmiotu skargi sądowej, która dotyczy szeroko rozumianej sprawy administracyjnej pozostającej w zakresie właściwości organów administracji publicznej. Innymi słowy, kiedy mowa o "sprawie", chodzi w danym wypadku o konkretną sytuację faktyczną, w której wzajemne uprawnienia i obowiązki indywidualnie określonego podmiotu (lub podmiotów) oraz administracji publicznej podlegają prawnej kwalifikacji na podstawie obowiązujących przepisów materialnego prawa administracyjnego (por. wyroki NSA: z dnia 10 kwietnia 2019 r., sygn. akt II OSK 1327/17; z dnia 29 stycznia 2021 r., sygn. akt II OSK 2548/20).
Odpowiadając na formułowane przez stronę zarzuty Sąd w pierwszej kolejności odniesie się do zagadnienia przedawnienia obowiązku zwrotu udzielonej Spółce dotacji.
Zgodnie z art. 67 ust. 1 u.f.p. – do spraw dotyczących należności, o których mowa w art. 60, nieuregulowanych niniejszą ustawą stosuje się przepisy k.p.a. i odpowiednio przepisy działu III Ordynacji podatkowej. Z kolei w myśl art. 60 pkt 1 u.f.p. – środkami publicznymi stanowiącymi niepodatkowe należności budżetowe o charakterze publicznoprawnym są dochody budżetu państwa albo budżetu j.s.t., w tym kwoty dotacji podlegające zwrotowi w przypadkach określonych w u.f.p. Stosowanie "odpowiednie" oznacza w szczególności niezbędną adaptację (i ewentualnie zmianę niektórych elementów) normy do zasadniczych celów i form danego postępowania, jak również pełne uwzględnienie charakteru i celu danego postępowania oraz wynikających stąd różnic w stosunku do uregulowań, które mają być zastosowane (zob. postanowienie SN z 19 kwietnia 2012 r., IV CZ 153/11, dostępne na: www.sn.pl/orzecznictwo oraz powołane w nim orzeczenia).
Zgodnie z utrwaloną linią orzeczniczą przyjmuje się, że decyzja orzekająca o zwrocie dotacji ma charakter deklaratoryjny, a w związku z tym do obliczenia terminu przedawnienia, podobnie jak w przypadku zobowiązań powstających z mocy prawa, powinien mieć zastosowanie art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z nim zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Okolicznością powodującą uruchomienie biegu terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych jest więc upływ terminu płatności podatku.
Następnie wskazać należy, że zgodnie z art. 169 ust. 1 pkt 1 u.f.p. – dotacje udzielone z budżetu państwa wykorzystane niezgodnie z przeznaczeniem – podlegają zwrotowi do budżetu wraz z odsetkami w wysokości określonej jak dla zaległości podatkowych, w ciągu 15 dni od dnia stwierdzenia okoliczności, o których mowa w pkt 1. Przy czym, w myśl art. 169 ust. 4 u.f.p. – zwrotowi do budżetu państwa podlega ta część dotacji, która została wykorzystana niezgodnie z przeznaczeniem, nienależnie udzielona lub pobrana w nadmiernej wysokości.
Odpowiednie zastosowanie art. 70 § 1 o.p. w sprawie prowadzi do wniosku, że pięcioletni termin przedawnienia, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności, w przypadku wykorzystania środków niezgodnie z przeznaczeniem, rozpoczyna swój bieg od dnia otrzymania tych środków przez beneficjenta. W takich więc okolicznościach, wydanie i doręczenia decyzji winno nastąpić w ciągu pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym dotacja była przyznana i powinna zostać wykorzystana zgodnie z przeznaczeniem.
W sprawie poddanej kontroli Sądu, dotacje zostały przyznane na rok 2017 oraz pierwsze półrocze roku 2018. W związku z powyższym, ustawowy 5-letni termin przedawnienia stosownie do regulacji art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 67 ust. 1 i art. 252 ust. 1 u.f.p. upływał dla dotacji za 2017 rok z dniem 31 grudnia 2022 r., natomiast dla dotacji za 2018 rok z dniem 31 grudnia 2023 r. Zasadniczo więc decyzja organu odwoławczego (z dnia 30 stycznia 2025 r.) została wydana po upływie terminu przedawnienia.
Słusznie jednak Kolegium powołało się na okoliczność zawieszenia biegu terminu przedawnienia, uregulowaną w art. 70 § 6 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Przepis ten mocą powołanego art. 67 ust. 1 u.f.p. ma odpowiednie zastosowanie w sprawie dotacji podlegających zwrotowi i biegu jej przedawnienia.
Przepis ten stanowi, że bieg terminu przedawnienia nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu z dniem wniesienia skargi do sądu administracyjnego na decyzję dotyczącą tego zobowiązania. Bieg terminu przedawnienia rozpoczyna się, a po zawieszeniu biegnie dalej, od dnia następującego po dniu doręczenia organowi podatkowemu odpisu orzeczenia sądu administracyjnego, ze stwierdzeniem jego prawomocności. Przy czym, bieg terminu przedawnienia pozostaje zawieszony (nie biegnie), bez względu na to czy skargę kasacyjną od wyroku sądu pierwszej instancji wniosła strona skarżąca, czy organ administracyjny.
Spółka zaskarżyła decyzję Kolegium z 16 czerwca 2020 r. sygn. akt SKO Gd/1378/20, a WSA w Gdańsku wyrokiem z 14 kwietnia 2021 r., sygn. akt I SA/Gd 740/20 oddalił skargę. Od zapadłego wyroku Spółka wniosła skargę kasacyjną do NSA, który wyrokiem z 26 stycznia 2022 r., sygn. akt I GSK 1179/21 uchylił zaskarżony wyrok i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania Sądowi w Gdańsku. Wyrokiem z 13 grudnia 2022 r., sygn. akt I SA/Gd 1138/22 WSA w Gdańsku uchylił decyzję Kolegium z 16 czerwca 2020 r.
Akta sprawy wraz ze skargą na decyzję Kolegium z 16 czerwca 2020 zostały przekazane do WSA w Gdańsku w dniu 17 grudnia 2020 r. a następnie, po uprawomocnieniu się wyroku z 13 grudnia 2022 r., sygn. akt I SA/Gd 1138/22 zostały doręczone organowi odwoławczemu 13 lutego 2023 r. W związku z powyższym okres zawieszenia biegu terminu przedawnienia trwał od 18 grudnia 2020 r. do 14 lutego 2023 r. Zaskarżona decyzja Kolegium, po uwzględnieniu okresu zawieszenia biegu terminu przedawnienia, została zatem wydana przed upływem terminu przedawnienia.
Odnosząc się do zasadniczego zagadnienia będącego przedmiotem sporu należy w pierwszej kolejności przywołać regulacje prawne mające zastosowanie do ustalonego stanu faktycznego.
W zakresie dotacji na organizację oddziałów sportowych przyznanej od 1 stycznia 2017 r. do 30 czerwca 2017 r. zastosowanie miały przepisy rozporządzenia Ministra Edukacji Narodowej z dnia 15 października 2012 r. w sprawie warunków tworzenia, organizacji oraz działania oddziałów sportowych, szkół sportowych oraz szkół mistrzostwa sportowego (Dz.U. z 2012 r. poz. 1129). W § 7 ust. 1 pkt 1 tego rozporządzenia wskazano, że obowiązkowy tygodniowy wymiar godzin zajęć sportowych wynosi w oddziałach sportowych i szkołach sportowych - co najmniej 10 godzin. Jednocześnie zgodnie z § 7 ust. 2 obowiązkowy tygodniowy wymiar godzin zajęć sportowych w oddziałach i szkołach, o których mowa w ust. 1, ustala dyrektor szkoły w porozumieniu z organem prowadzącym, na podstawie programu szkolenia sportowego, z uwzględnieniem etapu szkolenia sportowego, sportu oraz poziomu wyszkolenia sportowego uczniów, z zastrzeżeniem ust. 3. Stosownie do § 7 ust. 3 tego rozporządzenia w ramach ustalonego zgodnie z ust. 2 obowiązkowego tygodniowego wymiaru godzin zajęć sportowych są realizowane obowiązkowe zajęcia wychowania fizycznego, przewidziane w ramowym planie nauczania dla danego typu szkoły.
Natomiast w zakresie dotyczącym zajęć sportowych w realizowanych od drugiej połowy 2017 r. obowiązuje (od 1 września 2017 r.) rozporządzenie Ministra Edukacji Narodowej z dnia 27 marca 2017 r. w sprawie oddziałów i szkół sportowych oraz oddziałów i szkół mistrzostwa sportowego (Dz.U. z 2017 r., poz. 671). W § 9 ust. 1 pkt 1 tego rozporządzenia wskazano, że obowiązkowy tygodniowy wymiar godzin zajęć sportowych wynosi w oddziałach sportowych i szkołach sportowych – co najmniej 10 godzin. W § 9 ust. 2 ww. rozporządzenia podano, że obowiązkowy tygodniowy wymiar godzin zajęć sportowych w oddziałach i szkołach, o których mowa w ust. 1, ustala dyrektor szkoły w porozumieniu z organem prowadzącym szkołę, na podstawie programu szkolenia, z uwzględnieniem etapu szkolenia sportowego, sportu oraz poziomu wyszkolenia sportowego uczniów. Natomiast w ustępie 3 ww. rozporządzenia zapisano, że w ramach ustalonego zgodnie z ust. 2 obowiązkowego tygodniowego wymiaru godzin zajęć sportowych są realizowane obowiązkowe zajęcia wychowania fizycznego, przewidziane w ramowym planie nauczania dla danego typu szkoły, o którym mowa w przepisach wydanych na podstawie art. 47 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. - Prawo oświatowe.
Odnosząc się do treści przepisów Rozporządzeń należy wskazać, że regulują one w sposób tożsamy, że w skład tygodniowego wymiaru dziesięciu godzin zajęć sportowych należy włączyć obowiązkowe zajęcia wychowania fizycznego, przewidziane w ramowym planie nauczania.
Cotygodniowy wymiar zajęć sportowych w szkołach o profilu sportowym (lub w oddziałach sportowych), zgodnie z przepisami wskazanych Rozporządzeń, musi wynosić co najmniej 10 godzin. Powyższe należy odczytywać w ten sposób, że ustalając taki wymiar godzin, dyrektor działający w porozumieniu z organem prowadzącym szkołę musi mieć na względzie to, aby wymiar zajęć sportowych został określony w danym tygodniu, na minimalnym poziomie wynoszącym 10 godzin. Dopuszczalne jest zwiększenie tego wymiaru powyżej tej wartości, ale konieczne jest zachowanie tygodniowego, minimalnego wymiaru zajęć. W świetle takich regulacji nie może być zatem tak, że wymiar zajęć sportowych w danym tygodniu zostanie ustalony poniżej wskazanej w Rozporządzeniach ilości godzin, a różnica pomiędzy ustaloną przez dyrektora liczbą godzin zajęć w danym tygodniu a wymiarem wynikającym z przepisów, zostanie określona poprzez przeznaczenie brakującej liczby godzin na prowadzenie zajęć sportowych w innym terminie. Minimalny dziesięciogodzinny wymiar zajęć sportowych odnosić należy do okresu tygodniowego i nie może on być sumą zajęć prowadzonych w różnych okresach roku szkolnego lub po jego zakończeniu nawet, jeżeli zajęcia te mają charakter sportowy.
Mając powyższe na względzie, niezgodna z przepisami Rozporządzeń była taka sytuacja z jaką mieliśmy do czynienia w przedmiotowej sprawie tj. podzielenie wskazanego dziesięciogodzinnego tygodniowego minimum, na zajęcia sportowe realizowane w danym tygodniu w wymiarze 7 godzin oraz 3 godzin realizowanych w innym terminie, w formie zajęć dodatkowych (obozu żeglarskiego). Skoro w przepisach Rozporządzeń przewidziano określony wymóg minimalnego wymiaru zajęć sportowych, to do sfinansowania wydatków ponoszonych w związku z realizacją tego celu, w drodze otrzymania dotacji oświatowej, konieczne było ustalenie właśnie takiego wymiaru godzin zajęć sportowych realizowanych w każdym tygodniu roku szkolnego. Brak spełnienia takiego wymogu oznacza, że otrzymana przez Spółkę dotacja na prowadzenie zajęć sportowych w Liceum, była dotacją nienależną, o czym prawidłowo orzekły organy administracyjne.
Należy przypomnieć, że dotacja, o której mowa w art. 90 ust. 2a u.s.o. ma charakter dotacji podmiotowo-celowej. Dotacja przysługuje na każdego ucznia i w tym zakresie ma charakter podmiotowy jednakże przeznaczona jest na dofinansowanie realizacji konkretnych zadań szkoły i w tym zakresie przyznawana dotacja ma charakter celowy. Rola dotacji oświatowej nie polega na subsydiowaniu wszelkiej działalności prowadzonej przez szkołę bądź jednostkę prowadzącą szkoły, czy też pokrywaniu wszelkich jej wydatków ale takich, które są realizowane zgodnie z ustalonymi w przepisach wymogami kształcenia. Warunkiem otrzymania dotacji nie jest zatem samo przygotowanie i prowadzenie zajęć w oddziale sportowym (jak zdaje się tego oczekiwać Spółka), ale realizowanie ich w określonym tygodniowo, co najmniej dziesięciogodzinnym wymiarze. Takie wymogi w zakresie prowadzenia zajęć sportowych zostały bowiem wskazane w przepisach Rozporządzeń jako przewidziane dla realizacji celów szkolenia sportowego w szkołach (oddziałach) sportowych. Niezrealizowanie tego wymogu ustanowionego dla prowadzenia zajęć w szkołach (oddziałach) sportowych oznacza brak możliwości przyznania dotacji nawet w sytuacji, gdy zajęcia sportowe były realizowane w mniejszym (tutaj siedmiogodzinnym) tygodniowym wymiarze niż wymagają tego przepisy Rozporządzeń. Efektem prowadzenia zajęć w mniejszym wymiarze było bowiem niespełnienie jednego z wymogów koniecznych dla funkcjonowania oddziału sportowego, czego wymagały przepisy obu Rozporządzeń. Jak trafnie wskazało na to Kolegium, nie było zatem podstaw do tego, aby Spółka mogła uzyskać zwiększoną subwencję oświatową na prowadzenie zajęć w wymiarze 7 godzin, skoro dla oddziałów sportowych przyznanie tej dotacji było uzasadnione prowadzeniem zajęć w wymiarze co najmniej 10 godzin tygodniowo.
Sąd zwraca przy tym uwagę, że kierując się wytycznymi zawartymi w wyroku WSA w Gdańsku organy przyjęły, że w ramach 10 godzin tygodniowo zajęć sportowych (w liceum z oddziałami sportowymi) powinny być realizowane 3 godziny wychowania fizycznego wynikające z ramowego planu nauczania dla liceum ogólnokształcącego bez oddziałów sportowych. Z tego względu, zdaniem organów, zwrotowi nie podlega dotacja w części przeznaczonej na realizację zajęć wychowania fizycznego w wymiarze 3 godzin, tylko ta, która wynika ze zwiększonej subwencji oświatowej na organizację szkolenia sportowego w liceum z oddziałami sportowymi.
Kontrolując zaskarżoną decyzję Sąd nie stwierdził przy tym, aby organy, w ponownie prowadzonym postępowaniu naruszyły wskazywane w skardze przepisy k.p.a. w zakresie gromadzenia i oceny materiału dowodowego oraz, aby uchybiły zaleceniom Sądu zawartym w przywoływanym wyroku z 13 grudnia 2022 r. W zakresie niezbędnym do prawidłowego ustalenia stanu faktycznego, w zgodzie z wytycznymi Sądu, w Liceum przeprowadzono ponownie kontrolę i poczyniono ustalenia co do zakresu realizowanych zajęć sportowych w odniesieniu do całego 2017 roku, jak i do pierwszej połowy roku 2018. Z poczynionych ustaleń, na co wskazano w zaskarżonej decyzji wynika, że we wskazanym okresie, tygodniowy wymiar realizowanych zajęć sportowych wynosił 7 godzin, a zatem był poniżej wymaganego dziesięciogodzinnego minimum, przewidzianego w przepisach Rozporządzeń.
Wbrew stanowisku strony skarżącej, organy nie pominęły zbadania tego, czy przyznane z dotacji środki zostały przeznaczone na organizację zajęć sportowych, a jedynie odmiennie niż Spółka oceniły to, czy wykorzystanie tych środków było zgodne z obowiązującymi w tej mierze regulacjami. Organy stwierdzały bowiem, że realizowanie zajęć sportowych w niższym minimalnym tygodniowym wymiarze niż wynikało to z przepisów przywoływanych Rozporządzeń, nie dawało stronie prawa do uzyskania zwiększonej subwencji oświatowej na organizację szkolenia sportowego w prowadzonym przez Spółkę Liceum. Odmienne wnioski wyciągnięte przez organ na podstawie prawidłowo zgromadzonego materiału dowodowego nie oznaczają, że organ wadliwie ustalił stan faktyczny sprawy.
Dodać jednocześnie należy, że zgodnie z wytycznymi Sądu, organy obu instancji, przy ponownym rozpoznaniu sprawy, jako podstawę rozstrzygnięcia przywołały przepisy właściwych Rozporządzeń; rozporządzenia Ministra Edukacji Narodowej z dnia 15 października 2012 r. w sprawie warunków tworzenia, organizacji oraz działania oddziałów sportowych, szkół sportowych oraz szkół mistrzostwa sportowego dla ustalenia obowiązku zwrotu dotacji za pierwsze półrocze roku 2017 oraz rozporządzenia Ministra Edukacji Narodowej z dnia 27 marca 2017 r. w sprawie oddziałów i szkół sportowych oraz oddziałów i szkół mistrzostwa sportowego dla obowiązku zwrotu dotacji za drugie półrocze roku 2017 i pierwsze roku 2018.
Podsumowując Sąd stwierdza, że organ wydający decyzję nie uchybił wskazywanym przez stronę przepisom prawa procesowego jak również dokonał prawidłowej wykładni przepisów prawa materialnego. Sąd za trafne uznaje takie stanowisko prezentowane w zaskarżonym akcie, zgodnie z którym brak realizacji obowiązku prowadzenia zajęć sportowych w minimalnym 10 godzinnym wymiarze tygodniowym, przewidzianym dla szkół (oddziałów) sportowych, uzasadniał stwierdzenie, że przeznaczona na sfinansowanie tych zajęć dotacja oświatowa została pobrana nienależnie, a zatem podlegała zwrotowi.
Biorąc pod uwagę powyższe, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku na podstawie art. 151 p.p.s.a. oddalił skargę.