I SA/Gd 23/26

I SA/Gd 23/26 - Postanowienie WSA w Gdańsku
Data orzeczenia
2026-03-25
orzeczenie nieprawomocne
Data wpływu
2026-01-14
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Sędziowie
Krzysztof Przasnyski /przewodniczący sprawozdawca/
Symbol z opisem
6118 Egzekucja świadczeń pieniężnych, zabezpieczenie zobowiązań podatkowych
Hasła tematyczne
Odrzucenie skargi
Skarżony organ
Naczelnik Urzędu Skarbowego
Treść wyniku
Odrzucono skargę
Powołane przepisy
Dz.U. 2026 poz 143
art. 58 § 1 pkt 1
Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie: Przewodniczący: Sędzia WSA Krzysztof Przasnyski po rozpoznaniu w dniu 25 marca 2026 r. na posiedzeniu niejawnym skargi R. sp. z o.o. z siedzibą w G. na czynność Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w Gdańsku z dnia 19 listopada 2025 r. w przedmiocie zwrotu podatku VAT za wrzesień 2025 r. postanawia: 1. odrzucić skargę; 2. zwrócić Stronie Skarżącej kwotę 200 (dwieście) zł uiszczoną tytułem wpisu od skargi.
Uzasadnienie
R. sp. z o.o. z siedzibą w G. (dalej: "Skarżąca", "Spółka") w dniu 27 października 2025 r. złożyła wniosek o zwrot wysokości nadwyżki podatku naliczonego nad należnym na rachunek VAT w terminie 25 dni.
W dniu 19 listopada 2025 r. Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego
w Gdańsku zrealizował zwrot podatku VAT na rachunek komornika sądowego.
Po otrzymaniu informacji o przekazaniu zwrotu podatku Skarżąca złożyła w dniu 10 grudnia 2025 r. wniosek o przywrócenie prawidłowego zwrotu VAT oraz podjęcie działań w celu odzyskania nienależnie przekazanych środków.
W odpowiedzi na wyżej wymienione żądanie organ pismem z 15 grudnia 2025 r. wskazał, że brak jest podstaw prawnych do realizacji wniosku o zwrot podatku VAT za wrzesień 2025 r. Zgodnie bowiem z art. 76 § 2a i art. 76b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. (Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.) dalej jako: "O.p.", w przypadku zajęcia wierzytelności organ podatkowy realizuje zajęcie wierzytelności po zaliczeniu zwrotu na poczet zaległości podatkowych.
Spółka wniosła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku skargę na czynność Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w Gdańsku w przedmiocie zwrotu podatku VAT za wrzesień 2025 r. W uzasadnieniu Skarżąca wskazała, że składa skargę na czynność organu podatkowego polegająca na bezprawnym przekazaniu zwrotu podatku od towarów i usług za wrzesień 2025 r. na rachunek komornika sądowego, pomimo wyraźnej dyspozycji zwrotu na rachunek VAT, zawartej w deklaracji VAT-7. W skardze Strona wniosła na podstawie art. 3 § 2 pkt 4a, art. 50 § 1 oraz art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. 2026 r. poz.143) dalej jako "p.p.s.a." o: 1) stwierdzenie, że zaskarżona czynność została dokonana z rażącym naruszeniem prawa; 2) zobowiązanie organu do dokonania zwrotu podatku VAT zgodnie z art. 87 ust. 6a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2025 r. poz. 775) dalej jako: "u.p.t.u." na rachunek Skarżącej; 3) zasądzenie kosztów postępowania.
Zaskarżonej czynności Skarżąca zarzuciła naruszenie:
1) art. 87 ust. 6a u.p.t.u. poprzez jego niezastosowanie;
2) błędne zastosowanie art. 76 § 2a i art. 76b O.p.;
3) naruszenie zasady lex specialis derogat legi generali;
4) naruszenie art. 7 Konstytucji RP;
5) obejście ochrony rachunku VAT wynikające z art. 62b Prawa bankowego.
W odpowiedzi na skargę Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w Gdańsku wniósł o jej oddalenie. Organ wskazał, że wobec zbiegu egzekucji komorniczej w dniu 19 listopada 2025 r. zrealizował zwrot podatku VAT za wrzesień 2025 r. na rachunek bankowy komornika sądowego zgodnie z dyspozycją art. 76 § 2a oraz art. 76b O.p.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje:
Tytułem wstępu wyjaśnienia wymaga, że badanie merytorycznej zasadności skargi każdorazowo poprzedza analiza jej dopuszczalności. Postępowanie sądowoadministracyjne może toczyć się bowiem wyłącznie na podstawie prawnie dopuszczalnej i skutecznie wniesionej skargi.
Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale z 7 marca 2022 r., sygn. akt II OPS 1/21 w świetle art. 3 p.p.s.a., kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg - ogólnie ujmując - na akty i czynności (art. 3 § 2 pkt 1 - 7 p.p.s.a.) oraz na stan faktyczny, tj. bezczynność i przewlekłe prowadzenie postępowania administracyjnego (art. 3 § 2 pkt 8 - 9 p.p.s.a.).
Na podstawie art. 3 § 2 p.p.s.a. kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na:
1) decyzje administracyjne;
2) postanowienia wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także na postanowienia rozstrzygające sprawę co do istoty;
3) postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które przysługuje zażalenie;
4) inne niż określone w pkt 1-3 akty lub czynności z zakresu administracji publicznej dotyczące uprawnień lub obowiązków wynikających z przepisów prawa, z wyłączeniem aktów lub czynności podjętych w ramach postępowania administracyjnego określonego w ustawie z dnia 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2024 r. poz. 572), postępowań określonych w działach IV, V i VI ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 i 2760), postępowań, o których mowa w dziale V w rozdziale 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2023 r. poz. 615, z późn. zm.), oraz postępowań, do których mają zastosowanie przepisy powołanych ustaw;
4a) pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach, opinie zabezpieczające i odmowy wydania opinii zabezpieczających, opinie w sprawie opodatkowania wyrównawczego, opinie zabezpieczające w sprawie opodatkowania wyrównawczego i odmowy wydania opinii zabezpieczających w sprawie opodatkowania wyrównawczego;
4b) opinie, o których mowa w art. 119zzl § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa, i odmowy wydania tych opinii;
5) akty prawa miejscowego organów jednostek samorządu terytorialnego i terenowych organów administracji rządowej;
6) akty organów jednostek samorządu terytorialnego i ich związków, inne niż określone w pkt 5, podejmowane w sprawach z zakresu administracji publicznej;
7) akty nadzoru nad działalnością organów jednostek samorządu terytorialnego;
8) bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania w przypadkach określonych w pkt 1-4 lub przewlekłe prowadzenie postępowania w przypadku określonym w pkt 4a;
9) bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania w sprawach dotyczących innych niż określone w pkt 1-3 aktów lub czynności z zakresu administracji publicznej dotyczących uprawnień lub obowiązków wynikających z przepisów prawa podjętych
w ramach postępowania administracyjnego określonego w ustawie z dnia 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego oraz postępowań określonych
w działach IV, V i VI ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa oraz postępowań, do których mają zastosowanie przepisy powołanych ustaw.
Zgodnie z art. 3 § 3 p.p.s.a. sądy administracyjne orzekają także w sprawach,
w których przepisy ustaw szczególnych przewidują sądową kontrolę, i stosują środki określone w tych przepisach.
Zgodnie z art. 76a § 1 O.p. w sprawach zaliczenia nadpłaty na poczet zaległych oraz bieżących zobowiązań podatkowych i należności, o których mowa w art. 76 § 1a, organ podatkowy, na wniosek podatnika, wydaje postanowienie, na które służy zażalenie. W przypadku zaliczenia nadpłaty na poczet zaległych zobowiązań podatkowych i należności, o których mowa w art. 76 § 1a, przepisy art. 55 § 2 i art. 62 § 1 stosuje się odpowiednio.
W konsekwencji wskazać należy, że formalna kontrola prawidłowości zaliczenia nadpłaty na poczet zaległych zobowiązań podatkowych i należności, co do zasady możliwa jest po uprzednim wniosku o wydanie postanowienia o stwierdzeniu zaliczenia nadpłaty. Dopiero takie postanowienie podlega kontroli instancyjnej w wyniku wniesienia zażalenia i dalej kontroli sądowoadministaracyjnej.
Stosownie natomiast do art. 76b § 1 O.p. przepisy art. 76, art. 76a, art. 77b, art. 79 i art. 80 stosuje się odpowiednio do zwrotu podatku. Zaliczenie, o którym mowa
w art. 76a § 2 pkt 1, następuje odpowiednio z dniem złożenia deklaracji wykazującej zwrot podatku lub korekty takiej deklaracji.
Charakter postanowienia w sprawie zaliczenia zwrotu podatku na poczet zobowiązań podatkowych wyjaśniony został w orzecznictwie sądowym. Postanowienie w sprawie zaliczenia zwrotu podatku na poczet zobowiązań podatkowych (zaległych, bieżących, przyszłych) odzwierciedla i potwierdza wykonanie czynności rachunkowo-technicznej, o której mowa w art. 76a O.p. Ma ono charakter formalny i samo w sobie nie przesądza, ani o istnieniu zwrotu podatku, ani o istnieniu zaległości podatkowej.
W tym zakresie postanowienie artykułuje i potwierdza w formie aktu administracyjnego
w indywidualnej sprawie, że w dacie wynikającej z prawa i wskazanej w tymże postanowieniu nastąpiły zaliczenie określonej kwoty nadpłaty lub odmowa dokonania zaliczenia (zwrotu) zgodnie z wnioskiem podatnika. W tym znaczeniu wydanie postanowienia, o którym mowa w art. 76a § 1 O.p, ma jedynie charakter techniczny, potwierdzający dokonanie zaliczenia określonej nadpłaty na oznaczoną zaległość podatkową z odsetkami za zwłokę. Stanowi ono dla podatnika informację o sposobie zaliczenia, co umożliwia mu kontrolę prawidłowości tej czynności, w tym przez zainicjowanie postępowania zażaleniowego (zob. Babiarz Stefan i in. Ordynacja podatkowa. Komentarz, wyd. XII, art. 76a opubl. WKP 2024 ). W przypadku gdy na podatniku ciążą zobowiązania z różnych tytułów, organ musi wskazać, na poczet którego z nich zalicza się zwrot podatku, z uwzględnieniem terminów ich płatności, o ile podatnik nie wskaże, na poczet którego zobowiązania ma być zaliczony zwrot podatku.
Odnosząc powyższe wyjaśnienia do okoliczności faktycznych sprawy poddanej sądowej kontroli stwierdzić należy, że skoro zaliczenie zwrotu podatku następuje
w formie postanowienia to Stronie przysługuje środek zaskarżenia w postaci zażalenia. Zauważenia wymaga, że wystąpienie ze skargą do Sądu powinno być poprzedzone nie tylko rozstrzygnięciem organu pierwszej instancji, lecz również zakończeniem postępowania drugoinstancyjnego, tj. wydaniem rozstrzygnięcia, które mogłoby dopiero stanowić przedmiot skargi w postępowaniu sądowoadministracyjnym. Zasadą jest bowiem, że skargę do wojewódzkiego sądu administracyjnego można wnieść na rozstrzygnięcia mające charakter ostateczny, a zatem takie na które stronie nie przysługuje żaden środek zaskarżenia.
W świetle powyższego, wniesiona skarga na czynność organu pierwszej instancji była niedopuszczalna i podlegała odrzuceniu, gdyż zaskarżeniu do Sądu mogło podlegać tylko ostateczne rozstrzygnięcie organu drugiej instancji, zgodnie z zasadą dwuinstancyjności postępowania administracyjnego. Skargi na takie czynności nie mieszczą się w katalogu czynności i aktów poddawanych nadzorowi sądowemu
w świetle art. 3 § 2 p.p.s.a., ani jako forma kontroli sposobu załatwienia sprawy przez organy, ani jako skarga na odrębną czynność tych organów.
Dostrzec także należy, że skarga nie dotyczy interpretacji indywidualnej (art. 3 § 2 pkt 4a p.p.s.a.), a tak kwalifikuje to w skardze Skarżąca.
Jednocześnie Sąd podkreśla, iż nie jest organem nadzoru nad organem, lecz sprawuje kontrolę legalności działań administracji publicznej, z tych też względów nie może w sposób władczy wpłynąć na rozstrzygnięcia organu. Sąd administracyjny nie jest też właściwy do rozpoznania kwestii związanych ze sposobem załatwienia skarg na działanie organów w zakresie w jakim podlegają one rozpatrzeniu w trybie art. 227
i nast. k.p.a. Przedmiotem skargi powszechnej może być w szczególności zaniedbanie lub nienależyte wykonywanie zadań przez właściwe organy albo przez ich pracowników, naruszenie praworządności lub interesów skarżących, a także przewlekłe lub biurokratyczne załatwianie spraw (art. 227 k.p.a.). W konsekwencji, działania administracji publicznej będące przedmiotem tego typu skarg nie podlegają kontroli sądów administracyjnych z uwagi na to, że nie mieszczą się w katalogu czynności
i aktów poddawanych nadzorowi sądowemu w świetle art. 3 § 2 p.p.s.a.
W orzecznictwie sądowoadministracyjnym jednolicie wskazuje się, że w sprawach skarg i wniosków, o których mowa w Dziale VIII k.p.a., nie przysługuje skarga do sądu administracyjnego. Właściwość sądu administracyjnego nie obejmuje spraw zainicjowanych skargami na działalność organów, a więc takich, których przedmiotem jest krytyka nienależytego wykonywania lub organizacji zadań przez organy i ich pracowników, skarg zawierających zarzuty wadliwej działalności organu, wyrażających niezadowolenie z jego pracy, wytykających zaniechania i inne nieprawidłowości, czyli skarg tzw. "powszechnych" (obywatelskich), o których mowa w art. 227 k.p.a. Prawo wniesienia takiej skargi stanowi realizację zagwarantowanego każdemu w Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, prawa składania petycji, skarg i wniosków do organów państwowych, organów jednostek samorządu terytorialnego, organów samorządowych jednostek organizacyjnych oraz do organizacji i instytucji społecznych. Do rozpatrywania tego rodzaju skarg, właściwe są organy państwowe, działające w trybie określonym w Dziale VIII k.p.a. "Skargi i wnioski".
Mając na uwadze powyższe Sąd na podstawie art. 58 § 1 pkt 1 p.p.s.a. orzekł jak w punkcie 1 sentencji postanowienia.
Orzeczenie o zwrocie kosztów postępowania zawarte w punkcie 2 sentencji postanowienia, uzasadnia natomiast art. 232 § 1 pkt 1 p.p.s.a., zgodnie z którym sąd
z urzędu zwraca stronie cały uiszczony wpis od pisma odrzuconego lub cofniętego do dnia rozpoczęcia rozprawy.