I SA/Gd 200/03

I SA/Gd 200/03 - Wyrok WSA w Gdańsku
Data orzeczenia
2005-12-28
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2003-02-06
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Sędziowie
Bogusław Szumacher /przewodniczący/
Ewa Wojtynowska
Małgorzata Gorzeń /sprawozdawca/
Symbol z opisem
6110 Podatek od towarów i usług
Sygn. powiązane
I FSK 671/06 - Wyrok NSA z 2007-04-04
Skarżony organ
Izba Skarbowa
Treść wyniku
Oddalono skargę
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Bogusław Szumacher Sędziowie: NSA Małgorzata Gorzeń /spr./ WSA Ewa Wojtynowska Protokolant – Monika Szymańska po rozpoznaniu w dniu 7 grudnia 2005 r. na rozprawie sprawy ze skargi A.H. i T.W. na decyzję Izby Skarbowej z dnia 31 grudnia 2002 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za styczeń 1999 r. oddala skargę.
Uzasadnienie
I SA/Gd 200/03
U z a s a d n i e n i e
Zaskarżoną decyzją Izba Skarbowa utrzymała w mocy decyzje Inspektora Kontroli Skarbowej z Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia 28 czerwca 2002r, w przedmiocie zobowiązania A.H. z domu Z. i T.W., wspólników spółki cywilnej "A", w podatku od towarów i usług za miesiąc styczeń 1999 r.
W uzasadnieniu decyzji Izba Skarbowa podała, że bezspornym jest, iż Spółka Cywilna "A" A.Z., T.W. w wyniku samoobliczenia podatku w złożonej za miesiąc styczeń 1999 roku deklaracji dla podatku od towarów i usług VAT-7 wykazała nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny miesiąc w wysokości 508,- zł.
Poza sporem pozostaje również, że do w/w rozliczenia przyjęto podatek naliczony w wysokości 202.708,00 zł, wynikający z faktury Nr 364/ST z dnia 14 października 1998 roku (wartość netto: 921.400,00 zł, VAT: 202.708,- zł) wystawionej przez firmę "B" S.A. Z.P.Chr. z siedzibą w G., dotyczącej wykupu przez firmę "A" S.C. A.Z., T.W. programów użytkowych w/g specyfikacji.
Izba Skarbowa wskazuje, że zebrany w sprawie materiał dowodowy pozwala na twierdzenie, iż bezspornie towar udokumentowany przez firmę "C" J.W. fakturą Nr 01/09/98 z dnia 15.09.1998 r. został następnie zafakturowany przez firmę "D" T.H. jako sprzedaż na rzecz "B" S.A. Z.P.Chr., a w następnej kolejności na rzecz spółki Cywilnej "A" A.Z., T.W. w/g faktury Nr 364/ST z dnia 14.10.1998r., w oparciu o którą to fakturę Spółka "A" obniżyła podatek należny w rozliczeniu za miesiąc styczeń 1999 roku.
W ocenie organu odwoławczego dowód na powyższe stanowią w szczególności ustalenia stanu faktycznego poczynione w wyniku postępowania przeprowadzonego w stosunku do Spółki "A" w zakresie prawidłowości rozliczenia podatku VAT za miesiące od stycznia do grudnia 1999 roku, w tym materiały dowodowe uzyskane przez inspektora Kontroli Skarbowej w ramach prowadzonego w firmie "D" T.H. postępowania kontrolnego (włączone do sprawy objętej odwołaniem przez Inspektora Kontroli Skarbowej postanowieniem z dnia 3 czerwca 2002 roku) w powiązaniu z materiałem dowodowym zebranym bezpośrednio w postępowaniu kontrolnym prowadzonym przez Inspektora Kontroli Skarbowej w sprawie objętej odwołaniem.
Z w/w materiałów wynika, że J.W. zeznał, iż wystawił i podpisał fakturę Nr 01/09/98 z dnia 15.09.1998 r. na rzecz firmy "D" T.H. Akta sprawy dowodzą, że pełnomocnik T.H. przesłał do Inspektora Kontroli Skarbowej K.O. oświadczenie J.W. i T.H. o zapłacie gotówką należności wynikającej z faktury Nr 01/09/98 dnia 15.09.1998 r., tj. faktury wystawionej przez J.W. na rzecz firmy "D" T.H.
W/w towar został następnie odsprzedany firmie "B" S.A. Z.P.Chr. na podstawie faktury Nr 03/09/98 z dnia 30.09.1998r. Dowód na powyższe stanowi odpowiedź na zapytanie Inspektora Kontroli Skarbowej o źródło pochodzenia towaru, którego sprzedaż została udokumentowana fakturą Nr 364/ST z dnia 14.10.1998r. Firma "B" S.A. Z.P.Chr. przesłała jako dowód zakupu kserokopię faktury Nr 03/09/98/B z dnia 30.09.1998 r., wystawionej przez "D" T.H.
Wskazać przy tym należy, że tożsamość przedmiotu sprzedaży opisanego w fakturze Nr 01/09/98 z dnia 15.09.1998r. wystawionej przez "C" J.W., faktury 03/09/98/B z dnia 30.09.1998 r. wystawionej przez "D" T.H. na rzecz "B" S.A. Z.P.Chr. oraz faktury Nr 364/ST z dnia 14.10.1998 r. wystawionej przez "B" S.A. Z.P.Chr. na rzecz Spółki Cywilnej "A" daje się wywieść wprost z porównania jego opisów zawartych w w/w fakturach. Rubryki faktur Nr 01/09/98 z dnia 15.09.1998 i 03/09/98/B z dnia 30.09.1998 r. określone jako "Nazwa towaru lub usługi" oraz specyfikacji faktury Nr 364/ST z dnia 14.10.1998 r. zostały bowiem wypełnione w sposób identyczny co do treści.
Z akt sprawy wynika, że wystawca faktury Nr 01/09/98 z dnia 15.09.1998 r., tj. dokumentu, na podstawie którego komputerowe programy użytkowe zostały wprowadzone do obrotu. J.W. - przesłuchiwany w dniu 11 lipca 2001 roku w charakterze świadka w postępowaniu kontrolnym Nr [...] dotyczącym firmy "D" T.H. - zeznał, że:
- programów użytkowych nie zakupił, nie zlecił ich wykonania;
- nie sprzedał w/w programów na rzecz firmy "D" – T.H.;
- z zawodu jest chłodniarzem i nie ma przygotowania fachowego do wykonywania usług oprogramowania dotyczącego rynku jubilerskiego w Europie i Azji;
- usługa wymieniona w fakturze Nr 01/09/98 z dnia 15.09.1998r. nigdy nie została wykonana;
- należności z tytułu wystawionej faktury nie otrzymał.
W/w zeznania uznała Izba Skarbowa za istotny dowód w sprawie, dla której przedłożony przez Inspektora Kontroli Skarbowej materiał dowodowy nie zawiera przeciwdowodu, jak również przeciwdowodu w tym zakresie strona nie wskazała w złożonych odwołaniach. Ponadto podkreśliła, Izba że:
- przesłuchiwany w charakterze świadka w postępowaniu w sprawie programu komputerowego T.W. zeznał, że jego firma zajmuje się eksportem biżuterii srebrnej, gdy z akt sprawy wynika, że Spółka Cywilna "A" w czasie swojej działalności nie osiągnęła przychodu z działalności handlowej, przedmiotem której była sprzedaż wyrobów jubilerskich w kraju czy też za granicą.
Stwierdzić zatem należy, że w/w zeznanie było nieprawdziwe, wprowadzało w błąd organy i zostało przez stronę złożone - w ocenie organu odwoławczego - w celu uprawdopodobnienia zdarzenia kradzieży programu.
- drugi ze wspólników – A.H. z d. Z. - w toku prowadzonego postępowania przed organem pierwszej instancji wykazała zupełny brak wiedzy o zakupionym przez jej firmę programie o znacznej wartości.
W tym stanie rzeczy Izba Skarbowa podzieliła zasadność stanowiska organu pierwszej instancji, iż powyższe fakty świadczą, że faktura, którą wystawiła firma "B" S.A. Z.P.Chr. na rzecz Spółki Cywilnej "A" nie dokumentuje transakcji faktycznie dokonanej. Skoro bowiem dowodnie wykazano, iż znamiona fikcyjności posiada pierwotna transakcja dokonana pomiędzy firmą "C" J.W. a firmą "D" T.H., to logicznym jest wniosek, że sprzedaż programu komputerowego, którą wykazała firma "D" T.H. w fakturze dokumentującej sprzedaż na rzecz firmy "B" S.A. Z.P.Chr., a następnie "B" S.A. Z.P.Chr. na rzecz Spółki Cywilnej "A" nie znajduje uzasadnienia w materiale dowodowym.
Tym samym Izba Skarbowa podzieliła zasadność stanowiska organu pierwszej instancji, iż powyższe fakty świadczą, że faktura, którą wystawiła firma "B" S.A. Z.P.Chr. na rzecz Spółki Cywilnej "A" nie dokumentuje transakcji faktycznie dokonanej, tym samym należy stwierdzić, że w/w faktura wystawiona przez firmę "B" S.A. Z.P.Chr. na rzecz Spółki cywilnej "A" dokumentuje czynności nie dokonane.
Kwestię sporną w sprawie objętej odwołaniami stanowi zatem stwierdzenie, czy w sprawie objętej odwołaniem zaistniały przesłanki do zastosowania przepisu § 54 ust. 4 pkt 5a rozporządzenia, na podstawie którego odmówiono Spółce Cywilnej "A" prawa do obniżenia podatku należnego od dokonanej w miesiącu styczniu 1999 roku sprzedaży o podatek naliczony, wynikający z faktury Nr 364/ST z dnia 14.10.1998 r., wystawionej przez "B" S.A. Z.P.Chr., dokumentującej wykup przez Spółkę "A" programu użytkowego wg załączonej specyfikacji w sytuacji gdy - jak twierdzi ona - faktura ta została prawidłowo zaewidencjonowana jak również dokonano zapłaty należności z niej wynikającej.
Ustosunkowując się do kwestii spornej Izba Skarbowa zważyła, że w myśl art. 19 ust. l i ust. 2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 roku o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 11, poz.50 z późn.zm.) - zwanej dalej ustawą VAT - podatnik ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego od sprzedaży towarów i usług o kwotę podatku naliczonego przy ich zakupie. Zgodnie z ust. 2 cyt. przepisu kwotę podatku naliczonego stanowi przy tym suma kwot podatku określonych w fakturach stwierdzających nabycie towarów i usług co oznacza, że podstawę dokonania przez płatnika odliczenia podatku naliczonego przy zakupie towarów stanowi wyłącznie faktura sporządzona prawidłowo pod względem materialnym i formalnym, odzwierciedlająca rzetelnie zdarzenie gospodarcze.
W art. 32 ust. l ustawy VAT ustawodawca nałożył na podatników VAT obowiązek wystawiania faktur stwierdzających w szczególności: sprzedaż towaru, jej datę, cenę jednostkową bez podatku, wartość sprzedaży, kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące sprzedawcy i nabywcy. Jednocześnie w ust. 5 cyt. przepisu ustawodawca zawarł delegację ustawową dla Ministra Finansów do określenia w drodze rozporządzenia wykonawczego zasad wystawiania faktur i danych, które winny zawierać faktury stwierdzające dokonanie sprzedaży.
W wykonaniu w/w delegacji ustawowej Minister Finansów w dniu 15 grudnia 1997 roku wydał rozporządzenie w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 156, poz. 1024 z późn. zm.) gdzie w § 36-49 określił warunki, jakim winna odpowiadać otrzymana przez podatnika faktura stanowiąca podstawę do obniżenia kwoty podatku należnego, stanowi jednocześnie w § 54 ust. 4 cyt. rozporządzenia o przypadkach, w których faktury nie stanowią podstawy do skorzystania z prawa, o którym mowa w art. 19 ust. l ustawy VAT. M. in. w przepisie § 54 ust. 4 pkt. 5 lit.a rozporządzenia postanowiono, iż podstawy takiej nie stanowi faktura stwierdzająca czynności, które nie zostały dokonane.
W odniesieniu do zarzutu odwołania, dotyczącego bezzasadnego przyjęcia przez Inspektora Kontroli Skarbowej zeznań złożonych przez J.W. w postępowaniu kontrolnym prowadzonym wobec firmy "D" T.H. jako podstawy do zakwestionowania prawa Spółki Cywilnej "A" do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktury Nr 364/ST z dnia 14.10.1998 r. - wystawionej przez "B" S.A. Z.P.Chr. - Izba Skarbowa stwierdza, że powyższe działanie organu pierwszej instancji nie narusza prawa.
Ordynacja podatkowa przyjmuje koncepcję otwartego postępowania dowodowego. Wyraża to przepis art. 180 § l cyt. ustawy, zgodnie z którym w postępowaniu podatkowym jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. W dalszej części wskazuje, że w szczególności dowodem mogą być księgi podatkowe, zeznania świadków, opinie biegłych oraz materiały i informacje zebrane w wyniku oględzin.
Aby zeznania świadka mogły zostać uznane za dowód muszą spełniać wymogi zawarte w przepisach Ordynacji podatkowej. Poprawny formalnie dowód w kolejnym etapie postępowania dowodowego podlega natomiast swobodnej ocenie organu podatkowego na podstawie przepisu art. 180 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, z którego wynika, że organ podatkowy nie jest związany żadnymi regułami dowodowymi, a rozstrzyga sprawę na podstawie przekonania opartego na swobodnym uznaniu niektórych dowodów za wiarygodne. Ocena ta nie jest przy tym dowolna, lecz zgodna z wymogami wiedzy, doświadczenia i logiki. Ponadto przy ocenie czy dana okoliczność jest udowodniona danym dowodem należy brać pod uwagę, czy strona miała możliwość wypowiedzenia się odnośnie tego dowodu (art. 192 cyt. ustawy).
W sprawie dotyczącej odrębnego postępowania organ pierwszej instancji uznał, że zeznania J.W. nie pozostają w sprzeczności z prawem, są wiarygodne i stanowią istotny dowód w sprawie. Podzielając powyższy pogląd w kontekście ustaleń poczynionych w spółce "A" Inspektor Kontroli Skarbowej działając na podstawie art. 180 § l oraz art. 216 ustawy Ordynacja podatkowa postanowieniem Nr [...] z dnia 3 czerwca 2002 roku włączył protokoły przesłuchał J.W. do sprawy objętej odwołaniem.
Działanie organu pierwszej instancji w tym zakresie uznaje Izba Skarbowa; za prawidłowe i zgodne z powołanymi powyżej przepisami ustawy Ordynacja podatkowa dotyczącymi postępowania dowodowego. Przesłuchanie J.W. zostało przeprowadzone w sposób zgodny z przepisami prawa.
W szczególności w/w działanie organu pierwszej instancji nie uzasadnia argument odwołania o pozbawieniu strony czynnego udziału w postępowaniu i pominięciu przez to okoliczności i dowodów istotnych dla wyjaśnienia sprawy.
Podkreślenia wymaga bowiem, że z materiałem dowodowym zgromadzonym w sprawie objętej odwołaniem - w tym z protokołem z przesłuchania J.W. - obaj pełnomocnicy strony, tj. J.B. i T.H. zostali zapoznani w dniu 19 czerwca 2002 roku. Z akt sprawy wynika, że po zapoznaniu się z w/w materiałem pełnomocnicy nie wnieśli uwag co do treści złożonych przez J.W. zeznań. W piśmie z dnia 24 czerwca 2002 roku wnieśli o:
• przesłuchanie w obecności T.H., J.W. na okoliczność sprzedaży programu komputerowego firmie "D";
• przesłuchanie T.W. w charakterze świadka kradzieży programu komputerowego.
Oceniając powyższe Izba Skarbowa stwierdza, że J.W. przesłuchany na okoliczność sprzedaży programu komputerowego firmie "D" udokumentowanej fakturą Nr 01/09/98 z dnia 15.09.1998 r. - dowód: protokół przesłuchania z dnia 11 lipca 2001 roku, włączony do akt sprawy postanowieniem Inspektora Kontroli Skarbowej Nr [...] z dnia 3 czerwca 2002 roku. Podkreślenia wymaga, że z w/w protokołem T.H. został zapoznany w dniu 19 czerwca 2002 roku.
Fakt, iż w w/w przesłuchaniu nie uczestniczył T.H. pozostaje bez znaczenia w sprawie, ponieważ o w/w przesłuchaniu powiadomiony został jego pełnomocnik J.B., który dnia 10 lipca 2001 roku poinformował prowadzącego postępowanie Inspektora, że będzie nieobecny. Z podanych wyżej przyczyn nie znajduje uzasadnienia wniosek strony o przesłuchanie J.W. bowiem w świetle art. 188 ustawy Ordynacja podatkowa okoliczności stanowiące przedmiot dowodu zostały wystarczająco stwierdzone w toku postępowania przed organem pierwszej instancji.
Za bezzasadny uznała również Izba Skarbowa wniosek strony o przesłuchanie T.W. w charakterze świadka w sprawie kradzieży. Sprawa kradzieży (w której T.W. zeznawał w charakterze świadka) pozostaje bowiem bez wpływu na ustalenia dokonane przez Inspektora Kontroli Skarbowej w zakresie podatku od towarów i usług za miesiąc styczeń 1999 roku. Zważyć ponadto należy, że w sprawie zobowiązania Spółki Cywilnej "A" z tytułu podatku od towarów i usług za miesiąc styczeń 1999 roku T.W. jest stroną i jako strona na każdym etapie tego postępowania był upoważniony (a także zobowiązany) do dostarczania wszelkich dowodów mogących przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a które byłyby zgodne z prawem, w tym do składania zeznań. Z akt sprawy wynika, że z prawa tego podatnik nie skorzystał.
W tym miejscu, za pozostające bez wpływu na rozstrzygnięcie podjęte w sprawie objętej odwołaniem uznaje Izba Skarbowa oświadczenie A.K. z dnia 18 sierpnia 2002 roku, dotyczące okoliczności związanych z kradzieżą programu komputerowego, przesłane do tut. Izby przez T.W. przy piśmie z dnia 30.09.2002 r.
Ustosunkowując się do w/w dowodu Izba Skarbowa zauważa, że fakt kradzieży nie był przez Inspektora Kontroli Skarbowej kwestionowany. Ustalenia organu pierwszej instancji wykazały jedynie, że faktura Nr 364/ST z dnia 14.10.1998 r. nie potwierdzała czynności sprzedaży wykonanej przez jej wystawcę, tj. "B" S.A. Z.P.Chr. co oznacza, że pomiędzy wskazanymi w fakturze Nr 364/ST z dnia 4.10.1999r. podmiotami - tj. firmą "B" S.A. Z.P.Chr., a Spółką Cywilną "A" A.Z., T.W. - nie doszło do transakcji sprzedaży towaru, o którym w tej fakturze mowa.
Powyższe wyczerpuje zatem przesłanki określone w § 54 ust.4 pkt 5 lit.a rozporządzenia z tej przyczyny, iż faktura Nr 364/ST dokumentuje zdarzenie gospodarcze, które nie zaistniało pomiędzy podmiotami gospodarczymi uwidocznionymi na tej fakturze jako sprzedawca i nabywca. Stąd bez znaczenia dla istoty rozstrzygnięcia pozostaje przesłane przez T.W. oświadczenie, ponieważ ocena organów podatkowych dotyczy konkretnego zdarzenia gospodarczego udokumentowanego fakturą, która co do istoty winna odzwierciedlać rzeczywistą transakcję pomiędzy stronami.
Podkreślenia wymaga ponadto, że strona, kwestionując w złożonych odwołaniach dowód w postaci zeznań J.W. nie wskazała przeciwdowodu, na podstawie którego można byłoby uznać, że składane przez świadka zeznania były niewiarygodne.
Uzasadniając powyższe strona poddała jedynie w wątpliwość wiarygodność składanych przez J.W. zeznań podnosząc, że w/wym. proceder wystawiania fikcyjnych dokumentów prowadził nieodpłatnie oraz jest oskarżony o wyłudzanie sprzętu komputerowego.
W ocenie organu odwoławczego w/w okoliczności nie mają wpływu na ustalenia dokonane przez Inspektora Kontroli Skarbowej w zakresie podatku od towarów i usług za miesiąc styczeń 1999 roku. Nie sposób bowiem uznać, że od ustaleń poczynionych w stosunku do J.W. w postępowaniu karnym zależy rozpatrzenie sprawy i podjęcie strzygnięcia w przedmiocie określenia zobowiązania z tytułu podatku od towarów i usług wspólnikom Spółki Cywilnej "A" wobec stwierdzenia okoliczności, o których mowa w § 54 ust. 4 pkt 5 lit.a) ww. rozporządzenia. Materiał dowodowy gromadzony przez organy podatkowe jest niezależny od dowodów zebranych w toku postępowania karnego. Przedmiotem postępowania karnego nie jest wymiar należności podatkowych. Proces ustalania istnienia lub nie istnienia faktów stanowi proces dowodzenia, który w ujęciu normatywnym stanowi postępowanie dowodowe przy zastosowaniu zasady prawdy obiektywnej. Ocena dowodów (w tym dowodu ze świadka) dokonywana przez organ podatkowy jest swobodną oceną dokonywaną w całokształcie zebranego materiału dowodowego. Przy czym przy ustalaniu stanu faktycznego organ podatkowy nie jest skrępowany żadnymi regułami ustalającymi wartość poszczególnych dowodów co oznacza, że przy rozstrzyganiu sprawy należy uwzględnić wszystkie zebrane w sprawie materiały w ich wzajemnej łączności.
W sprawie objętej odwołaniem Izba Skarbowa stwierdza, że w uzasadnieniu wydanej przez organ pierwszej instancji decyzji zostały wskazane w sposób szczegółowy zebrane w sprawie dowody świadczące o zasadności podjętego rozstrzygnięcia, jak również dowody, którym odmówiono wiarygodności. Wobec powyższego zarzut podatnika o naruszeniu przez Inspektora Kontroli Skarbowej art.122 ustawy ordynacja podatkowa poprzez nie wyjaśnienie wszystkich okoliczności istotnych dla podjęcia rozstrzygnięcia uznaje Izba Skarbowa za nieuzasadniony. Wskazać przy tym należy, iż omawiany zarzut odwołania nie został przez podatnika uzasadniony, jak również nie przedstawiono żadnych dowodów i argumentów pominiętych - w jego ocenie - w uzasadnieniu wydanej decyzji, które wskazywałyby na naruszenie przepisu.
W tym miejscu Izba Skarbowa zauważa, że dowodów w w/w zakresie nie zawierają również pisma wniesione przez stronę po zapoznaniu się w dniu 23 grudnia 2002 r. w trybie art. 200 § l ustawy Ordynacja podatkowa z materiałem dowodowym zebranym w sprawie.
T.W. w piśmie z dnia 30 grudnia 2002 roku zarzuca organowi pierwszej instancji "rażącą powierzchowność prowadzenia postępowania podatkowego" o czym świadczy - w jego ocenie - oparcie przez ten organ rozstrzygnięcia jedynie na dowodach z zeznań J.W. W ocenie organu odwoławczego w w/w piśmie strona nie wskazała przeciwdowodu pozwalającego na stwierdzenie, że zeznania J.W. w zakresie transakcji sprzedaży programu komputerowego wymienionego w fakturze Nr 01/09/98 z 15.09.1998 r. były nieprawdziwe.
Dowodów w powyższym zakresie nie zawiera również - w ocenie organu odwoławcze pismo pełnomocnika strony T.H. z dnia 28 grudnia 2002 roku.
W w/w piśmie strona podnosi, że organ pierwszej instancji oparł rozstrzygnięcie o dowód z zeznań J.W. odrzucając jednocześnie "wszystkie inne dowody". Strona nie sprecyzowała jednak o jakie dowody chodzi. W dalszej części pisma strona kwestionuje wiarygodność osoby J.W. ze względu na jego działalność przestępczą.
W ocenie Izby Skarbowej w/w pismo nie zawiera natomiast dowodów mogących przemawiać za uznaniem, że zeznania J.W. w zakresie transakcji sprzedaży programu komputerowego wymienionego w fakturze Nr 01/09/98 z dnia 15.09.1998 r. były nieprawdziwe.
Strona nie wskazała również dowodów, że faktycznie doszło do transakcji sprzedaży programu komputerowego pomiędzy "B" S.A. Z.P.Ch., a Spółką "A" na podstawie faktury Nr 364/ST z dnia 14.10.1998 r. Reasumując: Izba Skarbowa - oceniając argumenty zawarte w pismach wniesionych przez stronę po zapoznaniu z materiałem zebranym w sprawie – stwierdziła, że w/w pisma nie zawierają dowodów pozwalających na stwierdzenie, że organ pierwszej instancji naruszył prawo, poprzez oparcie rozstrzygnięcia w sprawie na niekompletnym materiale dowodowym.
Ponadto Izba Skarbowa podzieliła pogląd prezentowany przez organ pierwszej instancji, iż w sprawie wystąpiły również przesłanki, o których mowa w art. 25 ust. l art. 3 ustawy VAT.
Zgodnie z w/w przepisem obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika towarów i usług, którymi rozporządzono w sposób nie pozwalający na zaliczenie poniesionych wydatków do kosztów uzyskania przychodu w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym.
Zgodnie z art. 22 ust. l ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 1993 r., Nr 90, poz. 416 z późn. zm.) kosztami uzyskania przychodów z poszczególnego źródła są wszelkie koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów co oznacza, że jedynie faktycznie poniesione koszty mogą zostać poddane ocenie, co do ich celowości ze względu na prowadzoną działalność gospodarczą i uznania ich za koszty w rozumieniu w/w przepisu.
Skoro - jak wykazano powyżej - zakup przez Spółkę Cywilną "A" oprogramowania komputerowego na podstawie faktury Nr 364/ST nie miał miejsca, to nie można mówić o poniesieniu przez Spółkę kosztu, w tym kosztu, który mógłby zostać uznany za koszt uzyskania przychodu, to tym samym - w ocenie organu odwoławczego - zaistniała przesłanka wyłączenia prawa podatnika do odliczenia podatku VAT z ww. faktury, o której mowa w art. 25 ust. l pkt 3 ustawy VAT. Dowiedziono, iż podatnik nie dokonywał obrotu metalami i kamieniami szlachetnymi oraz biżuterią, i brak jest związku przyczynowo-skutkowego pomiędzy wydatkiem udokumentowanym sporną fakturą a przychodem osiągniętym z działalności gospodarczej.
Bez znaczenia pozostaje przy tym stwierdzenie strony zawarte w odwołaniu, że "nie sposób osiągnąć dochodu ze źródła, które ukradziono" ponieważ treść podpisanego przez T.W. zeznania - a w szczególności zdanie: cyt. "nadmieniam, że moja firma zajmuje się eksportem biżuterii srebrnej" wskazywała na zamiar wprowadzenia w błąd prowadzącego przesłuchanie, że firma T.W. zajmuje się eksportem srebra podczas, gdy od początku prowadzenia działalności, tj. od miesiąca sierpnia 1998 roku czynności polegające na eksporcie towarów branży jubilerskiej nie miały miejsca.
W tym stanie faktycznym i prawnym za prawidłowe uznała Izba Skarbowa określenie z tytułu podatku od towarów i usług za miesiąc styczeń 1999 roku dokonane przez organ I instancji.
W skardze wniesionej do Naczelnego Sądu Administracyjnego skarżący wnieśli o zmianę decyzji Izby Skarbowej, a ponadto podnieśli, iż w decyzji Izby zostały pominięte istotne dla sprawy fakty. Decyzja ta została zaś wydana o pobieżnie zebrany materiał dowodowy.
Za nieprawidłowe uznała przy tym strona działanie organów I i II instancji, które oparły się na wątpliwych zeznaniach J.W., przeciwko któremu prowadzone jest postępowanie karne. Jednocześnie strona skarżąca podniosła, iż J.W. nie ma potwierdzenia dla swoich zeznań, natomiast wielu świadków twierdzi przeciwnie. Jako dowód na powyższe strona wskazała pismo R.B. z dnia 15 czerwca 2002 r. z którego wynika, że J. W. dokonał w 1998 r. zakupu zestawu mebli do prowadzenia firmy logistycznej.
W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa podtrzymało swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie i wniosło o jej oddalenie.
Zgodnie z art. 97 § 1 Ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U.2002.153.1271) sprawy, w których skargi zostały wniesione do Naczelnego Sądu Administracyjnego przed dniem 1 stycznia 2004 r. i postępowanie nie zostało zakończone, podlegają rozpoznaniu przez właściwe wojewódzkie sądy administracyjne na podstawie przepisów ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje:
Zgodnie z zasadami wyrażonymi w art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2001 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) w związku z art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Sąd bada zaskarżone orzeczenie pod kątem jego zgodności z obowiązującym prawem i nie jest przy tym związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.
W rozpoznawanej sprawie skarga nie zasługuje na uwzględnienie, zaskarżona decyzja nie narusza bowiem przepisów prawa.
Jest poza sporem, że kluczowe znaczenie dla każdego postępowania ma należyte ustalenie stanu faktycznego sprawy, tylko bowiem w takim przypadku możliwe jest prawidłowe ustalenie zakresu praw i obowiązków strony takiego postępowania.
Zgodnie z treścią art. 122 Ordynacji podatkowej, obowiązkiem organów podatkowych jest podjęcie wszelkich niezbędnych działań w celu wyjaśnienia i ustalenia stanu faktycznego i załatwienia sprawy zgodnie z tą zasadą (prawdy obiektywnej), będącej naczelną zasadą postępowania.
Przy czym nie można nakładać na organy nieograniczonego obowiązku poszukiwania faktów potwierdzających zasadność stanowiska strony, w rozpoznawanej sprawie w przedmiocie możliwości dokonania obniżenia podatku należnego o podatek naliczony od spornej faktury, zwłaszcza jeżeli argumentacja podatnika opiera się przede wszystkim na negowaniu działań podejmowanych przez te organy.
Z akt sprawy bezspornie wynika, że przedmiot spornej faktury był przedmiotem wcześniejszych transakcji; kolejno był przedmiotem sprzedaży pomiędzy:
- firmą "C" J.W. a firmą "D" T.H., transakcja z dnia 15 września 1998 r. udokumentowana fakturą Nr 01/09/98,
- firmą "D" T.H. a "B" S.A. Z.P.Chr., transakcja z dnia 30 września 1998 r. Nr 03/09/98/B,
- firmą "B" S.A. Z.P.Chr. a skarżącymi, transakcja z dnia 14 października 1998 r. udokumentowana fakturą Nr 364/ST.
Zatem nic nie stało na przeszkodzie, aby organy podatkowe – dla ustalenia okoliczności istnienia przedmiotu transakcji udokumentowanej sporną fakturą VAT, wykorzystały dowód, który wcześniej posłużył do ustalenia tej samej okoliczności w innym postępowaniu podatkowym. J.W., słuchany w postępowaniu dot. firmy "D" T.H., zeznał, że przedmiotowych programów komputerowych nie zakupił, nie wykonał, nie zlecił ich wykonania ani nie sprzedał firmie "D", usługa opisana w fakturze Nr 01/09/98 nie została wykonana.
Zeznania te, organy podatkowe, uznały za wiarygodne i logiczne w kontekście całego materiału dowodowego.
Powyższego stanowiska organów podatkowych, zdaniem Sądu, nie mogą skutecznie podważyć zarzuty skarżących, dotyczące w zasadzie wiarygodności J. W. jako świadka ze względu na jego konflikt z prawem. Również kwestia zapłaty za sporną fakturę ani kwestia jak sprzedający potraktował przychód z tej faktury czy ocena przyczyn kradzieży przedmiotowego programu (niedbalstwo po stronie podatnika, czy jego brak) nie zmieniają oceny dowodu z zeznań świadka. Zgodnie z treścią przepisu art. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, opodatkowaniu podlega sprzedaż towarów i usług w okolicznościach wymienionych w art. 5.
Zatem podnoszona przez skarżących kwestia zapłaty czy sposobu zaksięgowania przychodu przez kontrahenta, jest kwestią wtórną, pozostającą bez znaczenia przy ocenie transakcji – w świetle przepisów w/w ustawy, jeżeli w rzeczywistości nie było sprzedaży towarów czy usług.
Reasumując, należy wskazać, że skarżący kwestionując sposób prowadzenia postępowania podatkowego i twierdząc, że po przesłuchaniu J. W. w obecności T. W. można byłoby wysnuć inne wnioski niż uczyniły to organy podatkowe, nie wskazali dowodów i okoliczności potwierdzających to stanowisko. Skarżący poprzestali na negowaniu prawidłowości postępowania przeprowadzonego przez organy w zakresie niekorzystnym dla podatników.
Również w skardze, będącej w istocie skrótowym powtórzeniem argumentacji odwołania od decyzji organu I instancji, nie wskazano okoliczności, które zdaniem Sądu, mogłyby mieć wpływ na zmianę oceny przedstawionego w zaskarżonych decyzjach stanu faktycznego.
Nie stanowi takiej okoliczności również dołączone do skargi pismo R. B., który również nie może udokumentować swoich twierdzeń.
Biorąc pod uwagę powyższe ustalenia, zasadnie organy podatkowe przyjęły, że przedmiotowa faktura stwierdzała czynności, które nie zostały dokonane.
Zasadnie zatem Izba Skarbowa wskazała, że w myśl art. 19 ust. 1 i ust. 2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 z późn. zm.), podatnik ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego od sprzedaży towarów i usług o kwotę podatku naliczonego przy ich zakupie. Zgodnie z ust. 2 cyt. przepisu kwotę podatku naliczonego stanowi przy tym suma kwot podatku określonych w fakturach stwierdzających nabycie towarów i usług co oznacza, że podstawę dokonania przez podatnika odliczenia podatku naliczonego mu przy zakupie towarów stanowi wyłącznie faktura sporządzona prawidłowo pod względem materialnym i formalnym, odzwierciedlająca rzetelnie zdarzenie gospodarcze.
W art. 32 ust. 1 ustawy VAT ustawodawca nałożył na podatników VAT obowiązek wystawiania faktur stwierdzających w szczególności: sprzedaż towaru, jej datę, cenę jednostkową bez podatku, wartość sprzedaży, kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące sprzedawcy i nabywcy. Jednocześnie w ust. 5 cyt. przepisu ustawodawca zawarł delegację ustawową dla Ministra Finansów do określenia w drodze rozporządzenia wykonawczego zasad wystawiania faktur i danych, które winny zawierać faktury stwierdzające dokonanie sprzedaży. W wykonaniu w/w delegacji ustawowej Minister Finansów w dniu 15 grudnia 1997 r. wydał rozporządzenie w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 156, poz. 1024 z późn. zm.) gdzie w § 36-49 określił warunki, jakim winna odpowiadać otrzymana przez podatnika faktura stanowiąca podstawę do obniżenia kwoty podatku należnego, stanowiąc jednocześnie w § 54 ust. 4 cyt. rozporządzenia o przypadkach, w których faktury nie stanowią podstawy do skorzystania z prawa, o którym mowa w art. 19 ust. 1 ustawy VAT. M. in. w przepisie § 54 ust. 4 pkt 5 lit.a rozporządzenia postanowiono, iż podstawy takiej nie stanowi faktura stwierdzająca czynności, które nie zostały dokonane.
Z analizy w/w przepisów wynika, że zawarte w nich wymogi dotyczące prawidłowo wystawionych faktur mają aspekt zarówno formalny – tj. zawierają uregulowania co do formy, jak i materialny – treść faktury musi odpowiadać rzeczywistym zdarzeniom gospodarczym. Faktura prawidłowa i stanowiąca podstawę do skorzystania przez podatnika z prawa, o którym mowa w art. 19 ust. 1 ustawy VAT jest to zatem dokument poprawny zarówno pod względem formalnym (czyni zadość wymogom co do formy), jak i materialnym (odpowiada rzeczywistym zdarzeniom gospodarczym). Rozłączne spełnienie przez fakturę w/w wymogów lub spełnienie tylko jednego z nich skutkuje brakiem prawa do odliczenia podatku w takiej fakturze naliczonego.
W ocenie Sądu, organy podatkowe nie naruszyły reguł postępowania dowodowego i ustaliły istotne dla rozstrzygnięcia sprawy okoliczności. Wnioski organów podatkowych wyprowadzone z zebranego w sprawie materiału dowodowego nie wykraczają poza swobodną ocenę tego materiału, a więc nie stanowią naruszenia prawa. Sąd nie znalazł również podstaw do stwierdzenia, że zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem prawa w takim stopniu, który miał wpływ na wynik sprawy.
Mając na uwadze powyższe, Wojewódzki Sąd Administracyjny, na mocy art. 151 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi cyt. wyżej orzekł, jak w sentencji.