I SA/GD 1621/99

FSK 2121/04 - Wyrok NSA
Data orzeczenia
2005-05-12
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2004-09-23
Sąd
Naczelny Sąd Administracyjny
Sędziowie
Bogusław Gruszczyński /przewodniczący/
Ryszard Mikosz /sprawozdawca/
Stanisław Bogucki
Symbol z opisem
6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne
Podatek od towarów i usług
Administracyjne postępowanie
Sygn. powiązane
I SA/Łd 1016/03 - Wyrok WSA w Łodzi z 2004-05-11
Skarżony organ
Izba Skarbowa
Treść wyniku
Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy
Dz.U. 2002 nr 153 poz. 1270
art. 145 par. 1 pkt 1 lit. c
Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
Dz.U. 1993 nr 11 poz. 50
art. 50 ust. 5
Ustawa z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym.
Tezy
Opinia wydana przez organ statystyki publicznej ma specyficzne znaczenie dowodowe, odpowiadające rangą wymowie dowodu z opinii biegłego /wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 12 października 2001 r., I SA/Gd 1621/99/. Organy statystyki są bowiem podmiotami wyspecjalizowanymi jeśli chodzi o dokonywanie klasyfikacji wyrobów i usług i ich opinii można z reguły przypisać walor czynnika przesądzającego w omawianej materii, o ile w danej sprawie nie występują inne opinie tych organów o istotnie odmiennej treści.
Sentencja
Naczelny Sąd Administracyjny po rozpoznaniu na rozprawie w Wydziale I Izby Finansowej skargi kasacyjnej Drukarni Offsetowej "F." Spółka jawna w likwidacji od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 11 maja 2004 r. I SA/Łd 1016/03 w sprawie ze skargi Drukarni Offsetowej "F." Spółka jawna w likwidacji na decyzję Izby Skarbowej w Ł. z dnia 10 czerwca 2003 r. (...) w przedmiocie podatku od towarów i usług za sierpień, wrzesień i październik 2001 r. - oddala skargę kasacyjną, (...).
Uzasadnienie
Wyrokiem z dnia 11 maja 2004 r., I SA/Łd 1016/03 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi oddalił skargę Drukarni Offsetowej "F." - Spółki Jawnej w likwidacji na decyzję Izby Skarbowej w Ł. z dnia 10 czerwca 2003 r., (...), którą utrzymano w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. z dnia 9 kwietnia 2003 r., (...), określającą skarżącej za sierpień 2001 r. zwrot podatku od towarów i usług na kwotę 8.689 zł oraz nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny miesiąc w kwocie 6.502 zł, zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za wrzesień 2001 r. na kwotę 61.008 zł oraz za październik 2001 r. na kwotę 13.827 zł.
W uzasadnieniu Sąd w pierwszej kolejności omówił przebieg postępowania podatkowego, w szczególności nawiązując do ustaleń kontroli podatkowej przeprowadzonej w Spółce "F.-D.". Wynikało z nich, że w związku z umową z dnia 28 czerwca 2001 r. drukowała ona dla spółki cywilnej "M.P." terminarze, kwalifikując je jako wyroby o symbolach SWW: 2711-2 /czasopisma/ oraz SWW 2712-1 /wydawnictwa dziełowe/, stosując w związku z wykonywaną usługą stawkę VAT "0" procent. Organy zakwestionowały tę kwalifikację rzeczową, stwierdzając, że terminarz nie był wydawnictwem prasowym w rozumieniu przepisów o statystyce publicznej. Przywołały treść opinii Ośrodka Interpretacji Standardów Klasyfikacyjnych Urzędu Statystycznego w Ł. z dnia 11 marca 2003 r., w świetle której terminarze, jako kalendarze książkowe, zawierające dużą ilość wolnego miejsca do zapisywania notatek oraz oddzielne strony z informacjami /poradniki, horoskopy/, powinny być przyporządkowane symbolowi SWW 1829-12 - "Notesy i blok-notesy" i opodatkowane według stawki podstawowej. Organy uznały również, że zgodnie z art. 50 ust. 5 /w wyroku wskazano na ust. 1/ pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym stawką VAT "0" procent opodatkowana była usługa polegająca na drukowaniu wydawnictw prasowych /SWW 2711/, książek i broszur /SWW 2712/ oraz czasopism specjalistycznych oznaczonych stosowanymi na podstawie odrębnych przepisów symbolami ISNN lub ISBN. Podkreśliły przy tym, iż posiadanie nadanego symbolu ISNN lub ISBN było warunkiem dodatkowym, którego spełnienie łącznie z realizacją druku i sprzedaży określonych w tym przepisie wydawnictw uprawniało do korzystania z obniżonej stawki VAT "0" procent.
W dalszej części uzasadnienia Sąd zreferował zasadnicze argumenty, które podniesione zostały w zaskarżonej decyzji. I tak w szczególności przytoczył pogląd Izby Skarbowej przyjmujący, że w przypadku wątpliwości co do zastosowania symbolu klasyfikacji SWW, podmiotem właściwym do wydawania opinii są wyłącznie organy statystyczne, a organy podatkowe, będąc związane tymi opiniami, mają obowiązek je uwzględniać. Zauważył również, iż zdaniem organu odwoławczego, użycie słowa "terminarz" nie było uproszczeniem czy skrótem myślowym. Do wniosku takiego skłaniały bowiem zarówno treść umowy zawartej w dniu 28 czerwca 2001 r. przez skarżącą i spółkę "M.P.", jak i stosowanie wspomnianego określenia na fakturach VAT oraz w publikacji będącej efektem wykonanej usługi. Organ odwoławczy zwrócił także uwagę, że produkt będący rezultatem umowy nie spełniał wymagań wskazanych w art. 7 ust. 2 pkt 1 Prawa prasowego, gdyż nie zawierał numeru bieżącego i daty wydania.
W kolejnym fragmencie uzasadnienia Sąd stwierdził, że ani organy podatkowe, ani tym bardziej sąd administracyjny nie są powołane do formułowania opinii /ocen/ dotyczących klasyfikacji poszczególnych towarów i usług w ramach standardowych klasyfikacji towarów /SWW i PKWiU/, ponieważ uprawnienia w tym zakresie przysługują organom statystycznym. Wyraził zarazem pogląd, iż zgodnie z art. 25 ust. 1 pkt 6 i art. 25 ust. 2 ustawy z dnia 29 czerwca 1995 r. o statystyce publicznej /Dz.U. nr 88 poz. 439 ze zm./, interpretowanie standardowych klasyfikacji i nomenklatur - wprowadzanych, stosownie do art. 40 ust. 2 tej ustawy, w drodze rozporządzenia Rady Ministrów - należy do zadań Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego, realizowanych w jego imieniu przez urzędy statystyczne. "Tylko zatem w ramach powołanej ustawy i tylko w ramach uprawnień wymienionych przez nią podmiotów możliwe" było, według Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, "dokonywanie ustaleń i ocen w przedmiocie towaru lub usługi podlegającej klasyfikacji". W konsekwencji "na tym etapie postępowania powinna (...) przejawiać się aktywność stron w zakresie prawidłowej klasyfikacji danego przedmiotu łącznie z formułowaniem określonych, wniosków dowodowych i zgłaszaniem stosownych argumentów". Sąd podniósł równocześnie, że "w toku postępowania podatkowego zabiegi te są bezprzedmiotowe", ponieważ organy podatkowe są związane klasyfikacją zawartą w opinii. Jego zdaniem, "dopiero w razie wystąpienia w sprawie odmiennej opinii klasyfikacyjnej przedstawionej przez stronę lub wyjednanej z urzędu, organy podatkowe winny rozważyć, zgodnie z obowiązującymi je przepisami proceduralnymi, wagę i znaczenie tego dowodu dla klasyfikacji danego towaru lub usługi". W związku z tym Sąd pierwszej instancji zwrócił uwagę, iż w rozpatrywanej sprawie, w której wszystkie opinie interpretacyjne przemawiały na niekorzyść skarżącej, nie ujawniono tzw. kontropinii, korzystnie dla podatnika klasyfikującej przedmiot usługi.
Sąd pierwszej instancji podzielił również pogląd organów podatkowych, według którego zarejestrowanie terminarzy w międzynarodowym systemie informacji o wydawnictwach ciągłych i oznaczenie ich stosownym symbolem ISSN, wobec nieopatrzenia usługi klasyfikacją statystyczną uprawniającą do zastosowania uprzywilejowanej stawki podatku od towarów i usług, nie może mieć znaczenia przesądzającego dla skutków podatkowych. W jego ocenie, spełnienie przesłanek określonych w ustawie innej niż podatkowa, czyli w analizowanym przypadku w art. 7 ust. 2 ustawy z dnia 26 stycznia 1984 r. Prawo prasowe /Dz.U. nr 5 poz. 24 ze zm./ jest niewystarczające.
Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 11 maja 2004 r. pełnomocnik strony skarżącej, będący adwokatem, zaskarżył do Naczelnego Sądu Administracyjnego, domagając się jego uchylenia w całości i przekazania sprawy Sądowi pierwszej instancji do ponownego rozpatrzenia oraz zasądzenia kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa adwokackiego, według norm przepisanych. W skardze kasacyjnej sformułowano zarzut naruszenia przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, a mianowicie art. 145 par. 1 pkt 1 lit. "c" ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi poprzez nieuwzględnienie skargi w sytuacji, gdy:
- sąd nie rozważył zasadności zarzutu dotyczącego wpływu nieudzielenia przez Urząd Statystyczny w Ł. odpowiedzi na postawione mu przez organ podatkowy pytanie o wpływ zarejestrowania wydawnictw na ich kwalifikowanie według grupowania SWW 2711 na prawidłowość wydanej opinii,
- sąd oddalił skargę pomimo występującego w sprawie rażącego naruszenia przez organy podatkowe art. 121 par. 1, art. 122, art. 187 oraz art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez:
a/ uchylenie się od wszechstronnego działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego,
b/ przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów, która przybrała cechy oceny dowolnej i oczywiście sprzecznej ze zgromadzonym materiałem dowodowym,
c/ bezzasadne przyjęcie przez organy podatkowe, iż okoliczność, gdzie i pod jaka nazwą publikacja została zarejestrowana przez jej wydawcę i jaki nadano je numer ISSN/ISBN nie ma znaczenia dla prawidłowości zakwalifikowania produktu do właściwego grupowania SWW i w konsekwencji stosowania właściwej stawki podatkowej, w sytuacji, gdy znajdująca się w aktach opinia Interpretacja Standardów Klasyfikacyjnych Urzędu Statystycznego w Ł. jest niepełna,
d/ brak uzasadnienia prawnego i faktycznego wydanej decyzji, która ma charakter wyłącznie sprawozdawczy.
W uzasadnieniu skargi pełnomocnik skarżącej w pierwszej kolejności stwierdził, że nie podważa poglądu, iż tylko w ramach ustawy o statystyce publicznej możliwe jest dokonywanie ustaleń i ocen w przedmiocie towaru lub usługi podlegającej klasyfikacji, zaś uprawnienia w tym zakresie należą do prezesa Głównego Urzędu Statystycznego. Jego zdaniem, istota sporu sprowadza się natomiast do tego, że rozstrzygnięcie organów podatkowych zostało oparte o opinię, która była niepełna, gdyż nie zawierała odpowiedzi na pytanie postawione przez organ pierwszej instancji o wpływ rejestracji wydawnictw na ich klasyfikację. Pełnomocnik stwierdził, że organy podatkowe powinny spowodować, aby Urząd Statystyczny w swej opinii jasno odniósł się do kwestii objętej pytaniem, a nie poprzestawał na udzieleniu odpowiedzi ogólnej, pomijającej wspomnianą istotę sporu.
W dalszej części uzasadnienia skargi kasacyjnej pełnomocnik zwrócił uwagę na orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego, w świetle którego opinie statystyczne, jak każdy dowód w sprawie, podlegają ocenie organu podatkowego. Podniósł zarazem, iż sporna opinia nie rozwiewa wątpliwości istniejących w chwili, gdy o nią wystąpiono. Tym samym, zdaniem pełnomocnika, wobec możliwości zastrzeżeń co do prawidłowości ustalenia stanu faktycznego, pogląd Sądu pierwszej instancji o zgodności zaskarżonej decyzji z prawem również należy uznać za przedwczesny.
W odpowiedzi na skargę kasacyjną organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie oraz o zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych. W uzasadnieniu odpowiedzi pełnomocnik organu nawiązał w szerokim zakresie do argumentacji podniesionej w zaskarżonym wyroku. Polemizując natomiast z zarzutami skargi kasacyjnej, podkreślił, że organy podatkowe podjęły działania celem dokładnego wyjaśnienia sprawy. Zauważył również, iż strona skarżąca ani w toku postępowania administracyjnego, ani w postępowaniu sądowym nie przedstawiła żadnych dowodów potwierdzających jej zarzuty.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:
Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie.
Na wstępie należy stwierdzić, że zarzuty w niej poczynione nie odnoszą się do zagadnień materialnoprawnych, związanych z wykładnią art. 50 ust. 5 pkt 3 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm./, lecz dotyczą jedynie naruszenia przepisów postępowania, a ściślej sprowadzają się do kwestii związanych z opinią wydaną przez organ statystyki publicznej. W tak zakreślonych ramach w pierwszej kolejności zauważyć zaś wypada, iż wspomniana opinia stanowi tylko jeden z dowodów w postępowaniu podatkowym w przedmiocie wymiaru podatku od towarów i usług i jako taka podlega swobodnej ocenie organów podatkowych, a w razie wniesienia skargi - także sądu administracyjnego /por. wyroki: Sądu Najwyższego z dnia 26 stycznia 2000 r., III RN 121/99 - OSNAPU 2000 nr 21 poz. 777, Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 18 września 1997 r., I SA/Ka 780/97, z dnia 10 lutego 1998 r., I SA/Łd 1147/96, z dnia 2 października 2000 r., I SA/Lu 599/99, z dnia 20 marca 2002 r., I SA/Gd 1810/99, z dnia 8 maja 2002 r., SA/Sz 2279/00 - ONSA 2003 Nr 4 poz. 130 oraz Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 25 marca 2004 r., III SA 2864/02 - Monitor Podatkowy 2004 nr 6 str. 43/. Opinia ta ma jednak specyficzne znaczenie dowodowe, odpowiadające rangą wymowie dowodu z opinii biegłego /wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 12 października 2001 r., I SA/Gd 1621/99/. Organy statystyki są bowiem podmiotami wyspecjalizowanymi jeśli chodzi o dokonywanie klasyfikacji wyrobów i usług i ich opinii można z reguły przypisać walor czynnika przesądzającego w omawianej materii, o ile w danej sprawie nie występują inne opinie tych organów o istotnie odmiennej treści /wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 października 2001 r., III SA 1394/00/.
Odnosząc powyższe uwagi do rozpatrywanej sprawy, trzeba podkreślić, że oceny i konkluzje organów podatkowych, które w analizowanym zakresie podzielił Wojewódzki Sąd Administracyjny, nie budzą zastrzeżeń. Wszystkie pisma organów statystycznych zgromadzone w toku postępowania podatkowego niewątpliwie przemawiają bowiem, jak słusznie podniesiono w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku, przeciwko klasyfikacji spornych terminarzy przyjętej przez stronę skarżącą, która twierdziła, że zasadne było przyporządkowanie tych terminarzy symbolowi Systematycznego Wykazu Wyrobów /SWW/ 2711 właściwemu dla wydawnictw prasowych. I tak w piśmie z dnia 6 grudnia 2001 r., (...) Dyrektor Urzędu Statystycznego w Ł. stwierdził, że zgodnie z zasadami metodycznymi Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług /PKWiU/ wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 18 marca 1997 r. /Dz.U. nr 42 poz. 264 ze zm./ i SWW "wszelkiego rodzaju kalendarze /także w postaci książkowej oraz tzw. terminarze/ drukowane na papierze, kartonie lub innych materiałach, którego druk nadaje takiemu wyrobowi jego zasadniczy charakter /kolejność dat, dni tygodnia itd./, mogące zawierać dodatkowe informacje (...), klasyfikowane są w zakresie grupowania PKWiU 251513-50.10 - Kalendarze drukowane różnych rodzajów oraz SWW 2713-25 - Kalendaria". Identyczne stanowisko organ ten wyraził w piśmie z dnia 8 sierpnia 2002 r., /...0. Natomiast w piśmie z dnia 16 grudnia 2002 r., (...) oświadczył, że terminarze przypisać należy do grupowania PKWiU 22.22.20-15.40 - Notesy i blok-notesy oraz SWW 1829-12 - Notesy i blok-notesy, zaś pozostałe kalendarze do grupowania PKWiU 22.15.13-50.10 - Kalendarze drukowane różnych rodzajów oraz SWW 2713-29 - Akcydensy informacyjne osobno niewymienione.
Wszystkie te pisma były odpowiedziami na pytania kierowane przez Pierwszy Urząd Skarbowy w Ł. Warto przy tym podkreślić, że w pierwszym z nich [pismo z dnia 5 grudnia 2001 r., (...)] zaznaczono, iż symbole SWW i KWiU mają być ustalone dla terminarzy /terminarzy książkowych/, posiadających symbol ISSN nadany przez Bibliotekę Narodową Narodowy Ośrodek ISSN oraz wpisanych do rejestru czasopism przez Sąd Okręgowy w Łodzi /w trybie określonym ustawą z dnia 26 stycznia 1984 r. Prawo prasowe - Dz.U. nr 5 poz. 24 ze zm. oraz rozporządzeniem Ministra Sprawiedliwości z dnia 9 lipca 1990 r. w sprawie rejestru dzienników i czasopism - Dz.U. nr 46 poz. 275 ze zm./.
Na kwestie te zwrócono uwagę również w piśmie z dnia 28 lutego 2003 r., (...) wystosowanym przez Urząd Kontroli Skarbowej w Ł. do Ośrodka Interpretacji Standardów Klasyfikacyjnych Urzędu Statystycznego w Ł., w którym nawiązano do wyżej wymienionych pism. Przedstawiono tam także pogląd, jaki w rozpatrywanym zakresie prezentowała strona skarżąca oraz dokładnie opisano "warunki techniczne i merytoryczne" spornych terminarzy. Następnie poproszono "o zajęcie stanowiska, czy fakt zarejestrowania /wpisania/ ww. terminarzy do rejestru dzienników i czasopism Sądu Okręgowego w Łodzi /I Wydział Cywilny/ skutkuje automatycznym zaliczeniem tych terminarzy do wydawnictw prasowych o symbolu SWW 2711 w rozumieniu przepisów o statystyce publicznej".
Odnosząc się do treści opinii Ośrodka Interpretacji Standardów Klasyfikacyjnych Urzędu Statystycznego w Ł. z dnia 11 marca 2003 r., (...), stanowiącej odpowiedź na pismo z dnia 28 lutego 2003 r. udzieloną z uwzględnieniem opinii Departamentu Koordynacji i Organizacji Badań z dnia 13 grudnia 2002 r., (...), należy skonstatować, że w opinii tej, wbrew twierdzeniom strony skarżącej, zajęto takie stanowisko. W sposób jednoznaczny wskazano tam bowiem, iż analizowane terminarze, "nawet takie, które często określane są jako kalendarze książkowe" powinny być klasyfikowane jako: PKWiU 22.22.20-15.40 - Notesy i blok notesy oraz SWW 1829-12 - Notesy i blok notesy.
Nie sposób zatem przyjąć, że Ośrodek Interpretacji Standardów Klasyfikacyjnych Urzędu Statystycznego w Ł. nie udzielił odpowiedzi na postawione mu pytanie. Jest tak również dlatego, że pytanie o takiej treści, jak upatruje to strona skarżąca, w sumie w ogóle nie zostało zadane. Przytoczona prośba o zajęcie stanowiska stanowi w istocie doprecyzowanie, skądinąd niezbyt fortunnie sformułowane, wniosku postawionego w początkowym fragmencie pisma z dnia 28 lutego 2003 r. Ze wspomnianego fragmentu wynika zaś wyraźnie, że Urząd Kontroli Skarbowej w Ł. domagał się "wydania opinii interpretacyjnej na temat wskazania zakwalifikowania wyrobu o nazwie terminarz według symboliki SWW na podstawie standardów klasyfikacyjnych obowiązujących w drugiej połowie 2001 r.", zaznaczając zarazem, iż opinia ta będzie mieć "istotne znaczenie dla określenia właściwej stawki podatku VAT przy sprzedaży ww. terminarzy". Opinia taka została zaś wydana i jej treść nie budzi żadnych wątpliwości.
Opinia z dnia 11 marca 2003 r. stanowi przesądzający argument przemawiający na rzecz przyjęcia niekorzystnej dla strony skarżącej stawki podatku od towarów i usług. Zakwestionowana bowiem została zastosowana przez nią klasyfikacja, a tym samym podważone zostało jej twierdzenie, że w analizowanej sprawie zachodzi pozytywna przesłanka opodatkowania stawką podatku "0" procent, będąca warunkiem sine qua non takiego opodatkowania. W konsekwencji nie ma już znaczenia podnoszony również w skardze kasacyjnej fakt ziszczenia się innej przesłanki pozytywnej, czyli oznaczenia wyrobu poligraficznego stosowanym na podstawie odrębnych przepisów symbolem ISSN. Na marginesie odnotować jedynie warto, iż na fakt ów zwrócono zresztą uwagę organowi statystycznemu zwracając się doń o opinię.
W świetle dotychczasowych uwag zarzut naruszenia przez Wojewódzki Sąd Administracyjny art. 145 par. 1 pkt 1 lit. "c" ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 153 poz. 1270 ze zm./ uznać trzeba za chybiony. Sąd ów zasadnie bowiem podzielił pogląd organów podatkowych, które oparły swoje rozstrzygnięcie na spornej opinii. Jest tak, ponieważ nie została ona w żaden sposób podważona, w szczególności poprzez przedstawienie innej opinii czy też w drodze wszczęcia stosownej procedury prowadzącej do rozstrzygnięcia sporu dotyczącego klasyfikacji statystycznej produktów. Procedura taka została uregulowana w punkcie 8 załącznika do przywołanego wyżej rozporządzenia Rady Ministrów w sprawie PKWiU, które obowiązywało w 2003 r. /zgodnie z tym unormowaniem, w przypadkach spornych dotyczących klasyfikowania produktu do określonego grupowania PKWiU, które wystąpić mogły m.in. między producentami a urzędem, o rozstrzygnięcie sporu należy zwracać się do właściwego terytorialnie urzędu statystycznego względnie Głównego Urzędu Statystycznego/.
Mając na uwadze wszystkie powyższe uwagi, Sąd, działając na podstawie art. 184 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 153 poz. 1270 ze zm./, skargę kasacyjną oddalił.
O kosztach orzeczono na podstawie art. 203 pkt 2 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.