I SA/GD 117/25

I SA/Gd 117/25 - Wyrok WSA w Gdańsku
Data orzeczenia
2025-04-23
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2025-02-12
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Sędziowie
Alicja Stępień /przewodniczący sprawozdawca/
Irena Wesołowska
Małgorzata Gorzeń
Symbol z opisem
6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne
Podatek akcyzowy
Skarżony organ
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku
Oddalono skargę
Powołane przepisy
Dz.U. 2022 poz 143
art. 89 ust. 1 pkt 6 i pkt 14
Ustawa z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (t. j.)
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Alicja Stępień (spr.), Sędziowie Sędzia NSA Małgorzata Gorzeń, Sędzia WSA Irena Wesołowska, Protokolant Specjalista Agnieszka Rupińska, , po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 23 kwietnia 2025 r. sprawy ze skargi M Sp. z o.o. z siedzibą w K. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku z dnia 16 grudnia 2024 r. nr 2201-IOA.4105.42.2024.37 w przedmiocie podatku akcyzowego za miesiące sierpień i wrzesień 2023 r. oddala skargę
Uzasadnienie
Naczelnik Pomorskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Gdyni wydał 7 lutego 2024 r. upoważnienie nr 328000-CKC.5001.6.2024.1 do przeprowadzenia kontroli celno-skarbowej, w zakresie rzetelności deklarowania podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku akcyzowego za okres sierpień-wrzesień 2023 r.. Przedmiotowe upoważnienie zostało wysłane do M. Sp. z o.o., które zostało doręczone 8 lutego 2024 r..
W toku kontroli postanowieniem z 7 lutego 2024 r. nr 328000-CKC.5001.6.2024.2 organ kontrolny dopuścił jako dowód w sprawie dokumenty otrzymane od Pomorskiego Wojewódzkiego Inspektora Inspekcji Handlowej w Gdańsku za pismem nr [...] z 24 października 2023 r..
Pismem z 7 lutego 2024 r. nr 328000-CKC.5001.6.2024.3 wezwano kontrolowanego do udzielenia wyjaśnień i do złożenia dokumentów. Odpowiedź wpłynęła 26 lutego 2024 r..
Następnie pismem z 25 marca 2024 r. Naczelnik PUCS wezwał kontrolowanego do udzielenia wyjaśnień i przekazania dokumentacji. Odpowiedź wpłynęła 8 kwietnia 2024 r. i 10 kwietnia 2024 r..
Organ kontrolny zwrócił się pismem do Pomorskiego Wojewódzkiego Inspektora Inspekcji Handlowej w Gdańsku o udostępnienie protokołów pobrania próbek paliwa na stacji paliw w K. przy ul. [...] w dniach: 21 sierpnia 2023 r. oraz 6 września 2023 r. o numerach: [...] i [...]. Odpowiedź wpłynęła pocztą elektroniczną 15 kwietnia 2024 r.. Dnia 17 kwietnia 2024r. kontrolowana przesłała Decyzję Prezesa Urzędu Dozoru technicznego z 27 listopada 2023 r..
W dniu 26 kwietnia 2024 r. pocztą elektroniczną wpłynęły wyjaśnienia dotyczące sprzedaży/zakupu oleju napędowego.
Naczelnik UCS po zakończeniu kontroli celno-skarbowej 16 maja 2024 r. sporządził wynik kontroli, który doręczył kontrolowanemu 20 maja 2024 r., a strona na powyższe udzieliła odpowiedzi.
Na podstawie art. 83 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. o Krajowej Administracji Skarbowej (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 615 ze zm.), Naczelnik UCS postanowieniem z 7 czerwca 2024 r. znak 328000-CKC.4105.3.2024.2 przekształcił kontrolę celno-skarbową w postępowanie podatkowe w związku z stwierdzonym powstaniem zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym za okres sierpień-wrzesień 2023 r..
Postanowieniem z 20 czerwca 2024 r. organ pierwszej instancji dopuścił dowody przesłane przez stronę. Następnie tego samego dnia wyznaczył stronie siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego. Pismem z 3 lipca 2024 r. strona wypowiedziała się w sprawie.
Naczelnik UCS decyzją z 30 lipca 2024 r. nr 328000-CKC.41053.2024.il określił zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym z tytułu posiadania wyrobów akcyzowych znajdujących się poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, od których nie została zapłacona akcyza w należnej wysokości w związku z niespełnieniem wymagań jakościowych dla oleju napędowego za miesiące sierpień-wrzesień 2023 r.. Decyzja została doręczona 12 sierpnia 2024 r..
W dniu 26 sierpnia 2024 r. do Naczelnika UCS wpłynęło odwołanie strony od powyższej decyzji.
M. Sp. z o.o. wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i przekazanie sprawy organowi pierwszej instancji do ponownego rozpatrzenia oraz o włączenie dowodów załączonych do odwołania.
Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie:
- art. 8 ust. 2 pkt 4, art. 13 ust. 1 pkt 1 i art. 89 ust. 1 pkt 14 ustawy o podatku akcyzowym poprzez niewłaściwe zastosowanie i błędne przyjęcie, że odwołujący był w posiadaniu oleju napędowego nie spełniającego wymagań jakościowych i w związku z tym że stał się podatnikiem podatku akcyzowego do którego zastosowano stawkę podatku akcyzy dla pozostałych paliw silnikowych;
- art. 120, art. 121 § 1, art. 122, 187 § 1 i 191 ustawy Ordynacja podatkowa, poprzez nie dokonanie weryfikacji całości zebranego i włączonego do akt sprawy materiału dowodowego stanowiącego podstawę rozstrzygnięcia oraz pominięcie istotnych okoliczności dla wyjaśnienia stanu faktycznego i dokonania jego prawidłowej oceny;
- art. 120, art. 121 § 1 i art. 122, 187 § 1 i 191 ustawy Ordynacja podatkowa, poprzez błędne dokonanie ustaleń faktycznych i w konsekwencji przyjęcie, że pobranie próbek do badań przez pracowników Pomorskiego Wojewódzkiego Inspektoratu Inspekcji Handlowej w Gdańsku było dokonane w sposób prawidłowy i że znalazło odzwierciedlenie w protokołach kontroli z dnia 21 sierpnia 2023 r. i z dnia 6 września 2023 r. oraz protokołach pobrania próbek.
Odwołanie to wraz z aktami sprawy zostało przekazane Dyrektorowi Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku.
Pismami z 18, 19 września i 1, 2, 4 października 2024 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej zwrócił się do kontrahentów strony o przekazanie informacji dotyczących potwierdzenia zapłaty podatku akcyzowego od zakupionego oleju napędowego. Kontrahenci przesłali odpowiedzi, w których potwierdzili zapłatę podatku akcyzowego za zakupiony olej napędowy.
Postanowieniem z 29 października 2024 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej wyłączył z jawności dokumenty oraz dane dotyczące osób trzecich. Następnie postanowieniami z 19 listopada 2024 r. sprostował oczywistą omyłkę w powyższym postanowieniu oraz postanowieniem nr 2201-IOA.4105.42.2024.30 wyznaczył termin do wypowiedzenia się w przedmiotowej sprawie.
W dniu 26 listopada 2024 r. stawił się K.M. - prokurent samodzielny firmy M. Sp. z o.o. w celu zapoznania się z zgromadzonym materiałem dowodowym. Z przedmiotowej czynności sporządzono protokół. 6 grudnia 2024 r. wpłynęło pismo dotyczące niniejszej sprawy.
Po zapoznaniu się ze zgromadzonym w sprawie materiałem dowodowym i przeanalizowaniu odwołania, mając na uwadze przepisy prawa oraz ustalony stan faktyczny, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej decyzją z 16 grudnia 2024 r. utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji z 30 lipca 2024 r..
Przypomniano, że katalog czynności podlegających opodatkowaniu akcyzą został wymieniony m.in. w art. 8 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym. Zgodnie z jego ust. 2 pkt 4 opodatkowane akcyzą jest nabycie lub posiadanie wyrobów akcyzowych znajdujących się poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, jeżeli od tych wyrobów nie została zapłacona akcyza w należnej wysokości, a w wyniku kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego albo postępowania podatkowego nie ustalono, że podatek został zapłacony.
Zgodnie z art. 10 ust. 1 u.p.a. obowiązek podatkowy powstaje z dniem wykonania czynności lub zaistnienia stanu faktycznego podlegających opodatkowaniu akcyzą, chyba że przepisy ustawy stanowią inaczej.
Na gruncie ustawy o podatku akcyzowym podatnikami akcyzy są więc te podmioty, które dokonują czynności opodatkowanych lub wobec których zaistniał stan faktyczny podlegający opodatkowaniu (art. 13 ust. 1).
Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1 u.p.a, opodatkowane akcyzą wyroby akcyzowe zostały wymienione w załączniku nr 1 do tej ustawy. Wśród nich w poz. 27 znajdują się oleje ropy naftowej i oleje otrzymywane z minerałów bitumicznych, inne niż surowe; preparaty gdzie indziej niewymienione ani niewłączone, zawierające 70% masy lub więcej olejów ropy naftowej lub olejów otrzymywanych z minerałów bitumicznych, których te oleje stanowią składniki zasadnicze preparatów; oleje odpadowe - oznaczone kodem CN 2710.
Przepis art. 86 ust. 1 pkt 2 wskazanej ustawy precyzuje, iż do wyrobów energetycznych zalicza się wyroby objęte pozycjami CN 2701, 2702 oraz od 2704 do 2715. Zgodnie z ust. 2 w/w przepisu prawa paliwami silnikowymi są wyroby energetyczne przeznaczone do użycia, oferowane na sprzedaż lub używane do napędu silników spalinowych.
Art. 88 ust. 1 u.p.a. przewiduje, iż podstawą opodatkowania wyrobów energetycznych jest ich ilość, wyrażona, w zależności od rodzaju wyrobów, w litrach gotowego wyrobu w temperaturze 15°C lub w kilogramach gotowego wyrobu, albo wartość opałowa, wyrażona w gigadżulach (GJ). Zgodnie z art. 89 ust. 1 pkt 6 u.p.a. stawka akcyzy na wyroby energetyczne wynoszą dla: olejów napędowych o kodzie CN 2710 19 43 i 2710 20 11 oraz wyrobów powstałych ze zmieszania tych olejów z biokomponentami, spełniających wymagania jakościowe określone w odrębnych przepisach - 1.160 zł/1000 litrów. Z kolei w pkt 14 określono stawkę dla pozostałych paliw silnikowych w wysokości 1.786 zł/1000 litrów.
Wymagania jakościowe dla oleju napędowego stosowanego m.in. w pojazdach wyposażonych w silniki z zapłonem samoczynnym, tj. oznaczonych kodami CN 2710 19 43 i 2710 20 11 określone zostały w załączniku nr 3 do rozporządzenia Ministra Gospodarki z dnia 9 października 2015 r. w sprawie wymagań jakościowych dla paliw ciekłych (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1314). W przypadku oleju napędowego zawierającego powyżej 2% estrów metylowych (FAME) dodatkowym wymaganym parametrem jest minimalna wysokość stabilności oksydacyjnej 20 h.
Jak wskazano, w toku kontroli na Stacji Paliw ul. [...], K. (należącej do strony niniejszego postępowania), a także w późniejszych badaniach laboratoryjnych stwierdzono, że w/w parametr został zaniżony. W tym miejscu wskazano, iż:
- badania przeprowadzone przez L. w B., którego inspektorzy 21 sierpnia 2023 r. pobrali do badań laboratoryjnych próbki oleju napędowego (próbka podstawowa i kontrolna), wykazały iż paliwo przy zawartości estrów metylowych kwasów tłuszczowych (FAME) 7,1% (V/V) nie spełniało wymagań jakościowych określonych w przywołanym powyżej rozporządzeniu z dnia 9 października 2015 r. z uwagi na zaniżoną stabilność oksydacyjną, która wyniosła 8,2 h, zamiast wymaganej min. 20 h (protokół nr [...] z 30 sierpnia 2023 r.;
- ponowne badania wykonane przez L. w B., w związku z próbką oleju napędowego "po dolewce", pobraną wtoku kontroli 6 września 2023r. wykazało, że paliwo "po dolewce" również nie spełnia wymagań jakościowych określonych w/w rozporządzeniu, z uwagi na zaniżoną stabilność oksydacyjną, która wyniosła 7,9 h przy zawartości estrów metylowych kwasów tłuszczowych (FAME) 6,7% (V/V), (protokół nr [...] z 11 września 2023 r.;
- po przeprowadzonych badaniach laboratoryjnych kontrolowany przedsiębiorca zrezygnował z badania próbek kontrolnych oleju napędowego pobranych 21 sierpnia 2023 r. i 6 września 2023 r..
Powyższe wyniki badań, w ocenie organu, jednoznacznie wskazują, iż paliwo posiadane przez M. Sp. z o.o. w okresie objętym kontrolą nie spełniało wymagań jakościowych zawartych w rozporządzeniu Ministra Gospodarki z dnia 9 października 2015 r., w zakresie parametru poziomu stabilności oksydacyjnej. Wszystkie analizy wykazały obniżony parametr, którego minimalna wartość wynosi 20 h.
Bez względu na przyczyny takiego stanu rzeczy, bezspornym jest, że strona dokonała na swojej stacji paliw odsprzedaży (wprowadziła do obrotu) olej napędowy niespełniający ustawowych wymagań jakościowych. Nie mogła być zatem w takiej sytuacji zastosowana stawka akcyzy olejów napędowych o kodzie CN 2710 19 43 i 2710 20 11 oraz wyrobów powstałych ze zmieszania tych olejów z biokomponentami, spełniających wymagania jakościowe określone w odrębnych przepisach (przewidziana w art. 89 ust. 1 pkt 6 u.p.a.), w oparciu o którą została zapłacona akcyza na jednym z poprzednich etapów obrotu. W zaistniałej sytuacji bezwzględnie należało zastosować stawkę przewidzianą przez ustawodawcę w art. 89 ust. 1 pkt 14 ustawy o podatku akcyzowym.
Odnosząc się do zarzutów stawianych w odwołaniu stwierdzono, iż są one bezpodstawne.
W pierwszej kolejności organ odwoławczy zauważył, iż po kontrolach przez Pomorskiego Wojewódzkiego Inspektora Inspekcji Handlowej, w których stwierdzono niespełnienie wymagań jakościowych posiadanego oleju napędowego w zbiorniku, kontrolowana Spółka zrezygnowała z możliwości zbadania próbek kontrolnych pobranych 21 sierpnia 2023 r. i 6 września 2023 r. mając możliwość udowodnienia, iż posiadane paliwo spełniało wymagania jakościowe.
W toku kontroli celno-skarbowej przed Naczelnikiem Pomorskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Gdyni Strona nie zgłaszała żadnych wątpliwości co do stanu faktycznego sprawy w zakresie spełnienia w przypadku zakupionego oleju napędowego przez Spółkę M. wymagań jakościowych. Do pisma z 26 lutego 2024 r. załączyła wynik badania próbki pobrane po powstaniu obowiązków podatkowych w niniejszej sprawie. Z sprawozdania z badań nr [...] przeprowadzonej przez laboratorium H. Sp. z o.o., wynika, iż:
1) 14 września 2023 r. - data przyjęcia próbki;
2) 15 września 2023 r. - data rozpoczęcia badań;
3) 18 września 2023 r. - data zakończenia badań i utworzenia sprawozdania;
w którym zawartości estrów metylowych kwasów tłuszczowych (FAME) wyniosła 2,24% (V/V) zaś stabilność oksydacyjna 35,8 h.
Wskazano, iż po wystawionym wyniku kontroli z 16 maja 2024 r. wpłynęło pismo (data wpływu 3 czerwca 2024 r.) od M. Sp. z o.o., w którym poinformowano, iż cyt.: "(...) Z wielkim ubolewaniem stwierdzamy, że z powodu jedynej awarii technicznej (awaria-uszkodzenie zaworu odcinającego) przez okres 30 lat zawsze handlowaliśmy i handlujemy paliwami tylko z legalnych źródeł i o odpowiedniej jakości zgodnie z normą.
Zakwestionowane paliwo w ilości 19.992 I również było odpowiedniej jakości, gdyż po informacji z inspekcji handlowej, że coś jest nie tak z paliwem, dotyczącym o "starości" paliwa na pozostałe 14 parametrów jest zgodnych z normą natychmiast została pobrana próbka z tego zbiornika, którą w trybie pilnym została skierowana do badania na zastrzeżony parametr stabilności oksydacyjnej w renomowanym - akredytowanym laboratorium w dniu 8 września 2023 r. i kolejną dnia 11 września 2023 r.. Otrzymany wynik był zgodny z normą więc byliśmy spokojni gdyż paliwa są z legalnych źródeł i wg atestów parametr też był zgodny z normą. Po drugim kontrolnym badaniu, gdzie z tego samego dystrybutora powtórzył się wynik negatywny tylko jednego parametru świadczący o tzw. "starości paliwa" zastanawialiśmy się nad przyczyną zaistniałego zjawiska.
Natychmiast przystąpiono do odkopania rury doprowadzającej paliwo ze zbiornika i okazało się, że dystrybutor prawdopodobnie od początku podłączony jest do dwóch zbiorników z czego jeden jest nieczynny już od 10 lub więcej lat.
Stwierdzono, że uległ awarii zawór odcinający przez jego nieszczelność zasysał szczątkowe, śladowe ilości starego paliwa, które miało wpływ na obniżenie parametru stabilności paliwa (...)."
Ponadto w piśmie z 3 lipca 2024 r. (data wpływu 8 lipca 2024 r.) strona wskazała, iż cyt.: "(...) Pragnę wyjaśnić, że po otrzymaniu informacji z Inspekcji Handlowej o zaniżonym parametrze dotyczącym "stabilności oksydacyjnej" natychmiast została pobrana próbka paliwa bezpośrednio ze zbiornika i oddana do badania w akredytowanym Laboratorium H.
Po kilku dniach otrzymaliśmy wynik badania zgodny z normą i na tej podstawie byliśmy pewni, że nastąpił jakiś błąd.(...)."
Odnosząc się do powyższego sprawozdania z badania z 18 września 2023 r. i wyjaśnień strony w zacytowanych powyżej pismach Dyrektor Izby Administracji Skarbowej nie dał im wiary z uwagi na rozbieżności z zebranym materiałem dowodowym. W niniejszym postępowaniu ze stanu fatycznego wynika iż:
1. 21 sierpnia 2023 r. i 6 września 2023 r. - zostały pobrane próby ze zbiornika nr 1 i po przebadaniu wynik wykazał, iż nie spełniały wymagań określonych w rozporządzeniu w sprawie wymagań jakościowych dla paliw ciekłych - strona zrezygnowała z przebadania próbki kontrolnej;
2. 6 września 2023 r. - postanowieniem [...] Inspekcja Handlowa zabezpieczyła partię oleju napędowego w zbiorniku w ilości 19992 ltr, który nie spełniał wymagań jakościowych;
3. 13 września 2023 r. - postanowieniem [...] uchylono powyższe postanowienie zabezpieczające zajęty olej napędowy. Przed uchyleniem postanowienia sprawdzono prawidłowość zabezpieczenia zbiornika nr 1 i połączonych z nim dystrybutorów i ustalono, że zabezpieczenia były nienaruszone oraz zgodne z protokołem zabezpieczenia z 6 września 2023 r. Decyzją [...] Inspekcja Handlowa zarządziła wycofanie z obrotu partii 19992 ltr oleju napędowego. Wskazano, iż zacytowane powyższe wyjaśnienia o pobraniu dwóch próbek do badania 8 i 11 września 2023 r. (nie przedstawiono sprawozdań), które według strony spełniało wymagania jakościowe nie mogły pochodzić ze zbiornika nr 1, gdyż w tym okresie były założone zabezpieczenia Inspekcji Handlowej na tym zbiorniku, zaś zdjęto zabezpieczenie 13 września 2023 r.. Odnosząc się do przeprowadzonego badania przez laboratorium H. to próbka została pobrana już po zdjęciu zabezpieczeń tj. 15 września 2023 r. i nie potwierdza, że została pobrana z tej samej partii oleju napędowego objętego niniejszym postępowaniem.
Co do naruszenia przepisów prawa materialnego, organ odwoławczy stwierdził iż przepisy ustawy o podatku akcyzowym zostały zastosowane poprawnie i zasadnie. Wskazano, iż strona postępowania sama wyjaśniała m.in. 2 grudnia 2024 r., iż parametr, który nie spełniał wymogów przedmiotowego rozporządzenia został obniżony przez sytuację spowodowaną awarią jednego starego zaworu na rurociągu dystrybutora, który był podłączony do dwóch zbiorników, z których jeden był wyłączony od kilku lat z eksploatacji i właśnie z tego zbiornika poprzez nieszczelny zawór w trakcie tankowania z tego właśnie dystrybutora zasysał on minimalne, śladowe ilości starego paliwa. To potwierdza ustalenia przedmiotowego postępowania, że zgodnie z przeprowadzonymi badaniami przez Inspekcję Handlową parametr stabilności oksydacyjnej był zaniżony, w związku z czym paliwo, które znajdowało się w zbiorniku nr 1 zabezpieczone przez inspektorów w dniu kontroli, nie spełniało wymogów określonych w rozporządzeniu Ministra Gospodarki z dnia 9 października 2015 r. w sprawie wymagań jakościowych dla paliw ciekłych.
Organ przypomniał, że zgodnie z przepisami prawa dotyczącymi opodatkowania podatkiem akcyzowym to posiadacz wyrobu akcyzowego, co do zasady, jest zobowiązany do uiszczenia podatku od posiadanego paliwa, który może obniżyć przez jednoznaczne wykazanie zapłaty akcyzy od tego towaru na poprzednim etapie obrotu. Gdy zaś chce skorzystać z obniżonej stawki akcyzy, zobowiązany jest wykazać dodatkowo jego odpowiednią jakość pozwalającą na zastosowanie obniżonej stawki. Zgodnie bowiem z treścią art. 3 ust. 1 ustawy o systemie monitorowania i kontrolowania jakości paliw, paliwa transportowane, magazynowane, wprowadzane do obrotu oraz gromadzone na zakładowych stacjach powinny spełniać wymagania jakościowe, określone dla danego paliwa ze względu na zdrowie ludzi oraz prawidłową pracę silników zamontowanych w pojazdach, w tym w ciągnikach rolniczych, maszynach nieporuszających się po drogach, a także rekreacyjnych jednostkach pływających. Obowiązek o jakim mowa w cytowanym powyżej przepisie skorelowany został z ustanowionym w art. 7 ust. 1 pkt 1 cytowanej powyżej ustawy zakazem transportowania, magazynowania, wprowadzania do obrotu oraz gromadzenia na stacjach zakładowych paliw ciekłych niespełniających wymagań jakościowych określonych w przepisach wydanych na podstawie art. 3 ust. 2 pkt 1 lub art. 6 ust. 3.
Z przytoczonych przepisów zatem wynika obowiązek zachowania wymagań jakościowych paliw na każdym etapie obrotu począwszy od producenta poprzez przewoźnika, podmiot magazynujący i sprzedawcę. Każdy z tych podmiotów bowiem odpowiada za właściwą jakość paliwa na swoim etapie obrotu. W konsekwencji na podmiocie, który gromadzi paliwo na zakładowej stacji paliw także spoczywa obowiązek takiego zorganizowania przechowywania paliwa, aby utrzymane były wymagane parametry jakościowe określone przepisami prawa. Podkreślić należy, że za niezachowanie wymogów jakościowych paliwa przedsiębiorca odpowiada na zasadzie ryzyka, zatem jego odpowiedzialność nie zależy od jego świadomości czy woli niezachowania parametrów jakościowych i trwa przez cały czas posiadania paliwa.
W konsekwencji wobec powstania takiej sytuacji, w której po wyprowadzeniu oleju napędowego ze składu podatkowego poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy nastąpiło zakończenie procedury zawieszenia poboru akcyzy skutkujące zgodnie z art. 45 ust. 1 u.p.a. powstaniem obowiązku podatkowego, a następnie w stosunku do tego samego oleju znajdującego już poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy wystąpiła kolejna sytuacja faktyczna skutkująca powstaniem obowiązku podatkowego na podstawie art. 8 ust. 2 pkt 4 u.p.a., tj. stwierdzono, że olej nie spełniał wymagań jakościowych, to należało uznać, że strona posiadała olej napędowy znajdujący się poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy objętych stawką akcyzy bez zachowania warunków do zastosowania tej stawki, od którego akcyza nie została zapłacona w należnej wysokości, tj. wg stawki z art. 89 ust. 1 pkt 6 zamiast z art. 89 ust. 1 pkt 14 u.p.a..
Odnosząc się do zarzutu strony w odwołaniu dotyczącego kwestionowania poprawności pobrania próbek przez Inspekcje Handlową uznano go za bezpodstawny i nieuzasadniony. Pobór próbek odbywał się każdorazowo w obecności przedstawicieli Spółki, którzy zgadzali się z procedurą poboru tych próbek poprzez złożenie podpisów pod protokołami, nie wnosząc uwag do ich pobrania jak również składając oświadczenia, że okazano im pojemniki na próbki i nie zgłaszają uwag do ich stanu. W przedmiotowych protokołach znajduje się również zapis, cyt.: "(...) Próbki paliwa pobrano w obecności (...) zgodnie z wymaganiami zawartymi w rozporządzeniu Ministra Gospodarki z dnia 1 września 2009 r. w sprawie pobierania próbek paliw ciekłych i biopaliw ciekłych (t. j. Dz. U. z 2014 r. poz. 1035) w sposób określony w pkt 2 załącznika do ww. rozporządzenia.(...)"
Wskazano, iż firma M. Sp. z o.o. nie zgłosiła uwag do poboru próbek na etapie kontroli przez Pomorskiego Wojewódzkiego Inspektora Inspekcji Handlowej w Gdańsku, jak również nie podnosiła tego ani na etapie kontroli celno-skarbowej jak i postępowania prowadzonego przez Naczelnika UCS. Czynności kontroli przeprowadzone przez inspektorów Pomorskiego Wojewódzkiego Inspektora Inspekcji Handlowej w Gdańsku 21 sierpnia 2023 r. polegały na pobraniu z urządzenia służącego do dystrybucji paliwa (odmierzaczy) próbki paliwa oleju napędowego w ilości 4,8 litra. Równocześnie z pobraniem próbki podstawowej paliwa pobrano i zabezpieczono dodatkową próbkę paliwa - próbka kontrolna, z tej samej partii paliwa w ilości odpowiadającej próbce podstawowej tj. 4,8 litra. Każdą z pobranych próbek 21 sierpnia 2023 r. wlano do atestowanych pojemników metalowych oraz butelek szklanych tj. do puszek metalowych wlano po 4,0 I paliwa, natomiast do butelek szklanych 0,8 I. Próbki zostały szczelnie zamknięte, zaplombowane plombownicą o treści "[...]" i oznakowane poprzez umieszczenie przy każdej próbce etykiety zawierającej informacje: "Wojewódzki Inspektorat Inspekcji Handlowej w Gdańsku", rodzaj paliwa, rodzaj próbki, zakres badań oraz numer próbki. Dodatkowo butelki szklane po pobraniu prób zostały owinięte czarną folią zabezpieczającą przed działaniem światła. Przed pobraniem próbek pojemniki na próbki udostępniono do sprawdzenia obecnemu podczas pobierania próbek paliw pracownikowi stacji K.C., który nie wniósł zastrzeżeń do ich stanu. Ponadto zgodnie z protokołem pobrania próbek nr [...] z 21 sierpnia 2023 r. próbki zostały pobrane ze zbiornika oznaczonego nr 1 o objętości 63880 litrów, ze stanem partii paliwa w ilości 4019 litrów. Próbki paliwa pobrano zgodnie z wymaganiami zawartymi w Rozporządzeniu Ministra Gospodarki z 01.09.2009r. w sprawie sposobu pobierania próbek paliw ciekłych i biopaliw ciekłych, w sposób określony w pkt 2 załącznika do ww. rozporządzenia, a szczegółowo wymieniony w ww. protokole na stronie 2 w punkcie 2: sposób pobierania próbek paliw z urządzenia służącego do dystrybucji paliwa podpunkt od a do k. próbki zostały pobrane w obecności ww. pracownika stacji paliw na podstawie wskazanego pkt 2, który jak wynika z zapisów w polu "uwagi" protokołu pobrania próbek: uwag nie wniósł. Ponadto organ stoi na stanowisku, iż brak opisu czynności pobrania próbek w protokole kontroli nie świadczy, że tych czynności nie przeprowadzono. Gdyby inspektorzy dokonali pobrania próbki niezgodnie z pkt 2 pracownik Spółki wniósł by uwagi do tego poboru, gdyż to w jego obecności odbył się pobór. Ponadto protokół pobrania próbek został sporządzony w dwóch egzemplarzach, podpisany przez Prezes Zarządu – Z.M., która w punkcie uwagi, uwag również nie wniosła. Jeden egzemplarz pozostawiono kontrolowanemu przedsiębiorcy.
Podobną procedurę zastosowano przy poborze próbki 6 września 2023 r. gdzie inspektorzy na początek dokonali sprawdzenia czy do partii oleju napędowego z 21 sierpnia 2023 r. dolewano nowe partie paliwa oraz ustalili bieżący stan w wysokości 20.000 litrów. W toku wykonywanych czynności inspektorzy Pomorskiego Wojewódzkiego Inspektora Inspekcji Handlowej w Gdańsku ponownie pobrali próbki na Stacji Paliw w K., ul. [...] z urządzenia służącego do dystrybucji paliwa (odmierzacza) dwie próbki paliwa oleju napędowego w ilości 4 litrów każda. Próbki: podstawowa i kontrolna zostały wlane do atestowanych pojemników metalowych, szczelnie zamknięte, zaplombowane plombownicą o treści "[...]" i oznakowane poprzez umieszczenie przy każdej próbce etykiety z informacją: "Wojewódzki Inspektorat Inspekcji Handlowej w Gdańsku", rodzaj paliwa, rodzaj próbki, zakres badań oraz numer próbki. Przed pobraniem próbek pojemniki udostępniono do sprawdzenia obecnemu podczas pobierania próbek paliw K.M. - prokurentowi Spółki, który nie zgłosił zastrzeżeń do ich stanu. Protokół pobrania próbek nr [...] z 6 września 2023 r. został sporządzony w dwóch egzemplarzach, podpisany przez prokurenta Spółki – K.M. i jeden egzemplarz pozostawiony kontrolowanemu przedsiębiorcy. Próbki paliwa pobrano zgodnie z wymaganiami zawartymi w rozporządzeniu Ministra Gospodarki z dnia 1 września 2009 r. w sprawie sposobu pobierania próbek paliw ciekłych i biopaliw ciekłych (t. j. Dz.U. z 2014 r., poz. 1035) w sposób określony w punkcie 2 załącznika do ww. rozporządzenia. Ponadto, jak wynika z zapisów w sporządzonym protokole pobrania próbek nr [...] w polu Uwagi kontrolowany przedsiębiorca nie wniósł uwag.
Jednocześnie poinformowano Prezes Zarządu, iż próbki oleju napędowego zostaną przebadane przez akredytowane laboratorium oraz przekazano pismo informujące o wyniku badań wraz z informacją o możliwości zbadania próbki kontrolnej oleju napędowego. Z.M. 13 września 2023 r. oświadczyła, iż rezygnuje z badania próbek kontrolnych oleju napędowego.
Zarzuty podniesione dopiero na etapie odwołania w powyższym zakresie mogą wskazywać na to, iż strona próbuje wykazać wady niniejszego postępowania nie zgadzając się z ustaleniami przez Naczelnika UCS.
Wskazano, iż stwierdzone w wyniku badań próbek oleju pobranych 21 sierpnia 2023 r. i 6 września 2023 r., odstępstwa w zakresie stabilności oksydacyjnej, jak wynika z ustaleń strony, mogły być skutkiem zanieczyszczenia spowodowanego awarią jednego starego zaworu na rurociągu, który był podłączony do dwóch zbiorników, z których jeden był wyłączony od kilku lat z eksploatacji, w związku z tym stabilność oksydacyjna mogła ulec pogorszeniu.
Dodatkowo wskazano, że estry metylowe kwasów tłuszczowych (FAME) zawarte w oleju napędowym ze względu na obecność wiązań nienasyconych pod wpływem takich czynników jak temperatura, promieniowanie słoneczne czy dostęp tlenu mogą ulegać szybszemu utlenianiu, co może również skutkować spadkiem stabilności oksydacyjnej oleju napędowego. Wobec istnienia wymienionych powyżej czynników mogących spowodować obniżenie stabilności oksydacyjnej oleju napędowego, uznać należy, że to na posiadaczu paliwa korzystającym z obniżonej stawki akcyzy ciąży obowiązek zapewnienia odpowiedniej jakości paliwa. Zgodnie bowiem z treścią art. 3 ust. 1 ustawy o systemie monitorowania i kontrolowania jakości paliw, paliwa transportowane, magazynowane, wprowadzane do obrotu oraz gromadzone na zakładowych stacjach powinny spełniać wymagania jakościowe, określone dla danego paliwa. Obowiązek o jakim mowa w cytowanym powyżej przepisie skorelowany został z ustanowionym w art. 7 ust. 1 pkt 1 cytowanej powyżej ustawy zakazem transportowania, magazynowania, wprowadzania do obrotu oraz gromadzenia na stacjach zakładowych paliw ciekłych niespełniających wymagań jakościowych określonych w przepisach wydanych na podstawie art. 3 ust. 2 pkt 1 lub art. 6 ust.3.
Jednocześnie zwrócono uwagę, iż w niniejszym postępowaniu organ nie oceniał uczciwości czy rzetelności podatnika i daje wiarę, iż Spółka działała uczciwie. Niemniej z uwagi na stwierdzone nieprawidłowości naruszenia warunków wymagań jakościowych oleju obowiązany był określić zobowiązanie podatkowe zgodnie z obowiązującymi przepisami.
Niezależnie od przyczyny jaka wpłynęła na obniżenie parametru stabilności oksydacyjnej, w niniejszym postępowaniu udowodniono, iż olej napędowy, który był oferowany do dalszej sprzedaży nie spełniał wymagań określonych w przedmiotowym rozporządzeniu.
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej odnosząc się do treści pisma strony z 2 grudnia 2024 r., w którym to wskazano, iż przepisy polskie powinny być dostosowane do przepisów unijnych wyjaśnia, iż przepisy rozporządzenia w sprawie wymagań jakościowych dla paliw ciekłych zostały dostosowane do przepisów unijnych. Przepisy Dyrektywy (nr 98/70/WE) zostały włączone do porządku krajowego poprzez wydanie przywołanego rozporządzenia. Przede wszystkim, postanowienia Dyrektywy nie sprzeciwiają się, aby państwo członkowskie przewidziało w prawie krajowym dodatkowe wymogi jakościowe w stosunku do wymogów zawartych w tej Dyrektywie w celu sprzedaży oleju napędowego.
W toku postępowania ustalono bezspornie, iż Strona kupowała olej napędowy za ceny, w których zawarty był podatek akcyzowy w należnej wysokości. Zgodnie z art. 89 ust. 1 pkt 6 u.p.a. stawka akcyzy na wyroby energetyczne wynosi dla: olejów napędowych o kodzie CN 2710 19 43 i 2710 20 11 oraz wyrobów powstałych ze zmieszania tych olejów z biokomponentami, spełniających wymagania jakościowe określone w odrębnych przepisach - 1.160 zł/1000 litrów.
Jak wykazano w toku kontroli celno-skarbowej i postępowaniu, posiadane przez stronę paliwo nie spełniało wymagań jakościowych, o których mowa w cytowanym już w niniejszej decyzji rozporządzeniu Ministra Gospodarki z 9 października 2015 r. Dlatego też uznać należało, że od przedmiotowego paliwa nie zapłacono podatku akcyzowego w należnej wysokości. Stawka akcyzy na te paliwa winna zatem wynieść 1.786 zł/1000 litrów (zgodnie z art. 89 ust. 1 pkt 14 ustawy o podatku akcyzowym).
Organ wskazał ponadto, że ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego wynika, że postępowanie podatkowe przeprowadzono w sposób prawidłowy i z poszanowaniem regulujących to postępowanie zasad.
Reasumując organ wskazał, iż wyniki badań przeprowadzone przez L. w B. jednoznacznie wskazują na niespełnienie wymagań jakościowych pobranych w toku kontroli próbek oleju napędowego (które to wymagania zawarte są w rozporządzeniu Ministra Gospodarki z dnia 9 października 2015 r. ze stanem obowiązywania na sierpień i wrzesień 2023 r.) w zakresie zaniżonego parametru stabilności oksydacyjnej, który wyniósł 8,2 h i 7.9 h przy wymaganym parametrze minimum 20 h.
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej zweryfikował u kontrahentów strony postępowania, iż podatek akcyzowy na wcześniejszym etapie został zadeklarowany i opłacony zgodnie ze stawką z art. 89 ust. 1 pkt 6 u.p.a., właściwą dla paliw spełniających wszystkie parametry jakościowe.
Jak wskazano w decyzji, w zaistniałej sytuacji należało zastosować stawkę przewidzianą przez ustawodawcę w art. 89 ust. 1 pkt 14 ustawy o podatku akcyzowym, tj. 1786,00 zł/1000 litrów. Obliczony podatek należało obniżyć o akcyzę zapłaconą zawartą w cenie zakupu (tj. uiszczoną do budżetu państwa na jednym z poprzednich etapów obrotu - art. 8 ust. 6 u.p.a.).
Jako podstawę opodatkowania przyjęto ilość oleju, którą Spółka M. wprowadziła do obrotu i która nie spełniała wymagań jakościowych. Jak ustalono w toku kontroli celno-skarbowej w miesiącu sierpniu 2023 r. w zbiorniku nr 1 znajdowało się paliwo w ilości 4019 litrów, zaś we wrześniu 2023 r. 19.992 litry. Łącznie podstawa opodatkowania wyniosła 24.011 litry.
Należny do zapłaty podatek akcyzowy wyniósł zatem 15.031,00 zł, wg wyliczenia: (24.011 litrów x 1786 zł/1000 litrów) - (24.011 litrów x 1160 zł/1000 litrów).
Obowiązek podatkowy w niniejszej sprawie powstał w miesiącach: sierpień 2023 r. z terminem płatności na dzień 25 września 2023 r. i w przypadku września 2023 r. terminem płatności jest dzień 25 października 2023 r..
Mając powyższe na uwadze, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej uznał, iż rozstrzygnięcie wydane w zaskarżonej sprawie jest zasadne i zgodne z obowiązującym porządkiem prawnym i w związku z tym na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy - Ordynacja podatkowa utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji.
W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego na decyzję z 16 grudnia 2024 r. strona wniosła o:
1. uchylenie zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku w całości;
2. zasądzenie od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku na rzecz skarżącej kosztów postępowania;
3. rozpoznanie sprawy na rozprawie.
Zaskarżonej decyzji skarżąca zarzuciła naruszenie:
1. art. 8 ust. 2 pkt 4, art. 13 ust. 1 pkt 1, art. 86 ust. 1 pkt 2 ust. 2, art. 88 ust. 1, pkt 6 i pkt 14 ustawy o podatku akcyzowym, poprzez niewłaściwe zastosowanie i błędne przyjęcie, że skarżący był w posiadaniu oleju napędowego nie spełniającego wymagań jakościowych i w związku z tym że stał się podatnikom podatku akcyzowego do którego zastosowano stawkę podatku akcyzowego w wysokości dla pozostałych paliw silnikowych tj. w stawce wyżej aniżeli uiszczona na poprzednim etapie obrotu;
2. art. 8 ust. 2 pkt 4, art. 10 ust. 10 oraz art. 13 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku akcyzowym, poprzez ich niewłaściwe zastosowanie i przyjęcie, że skarżący zobowiązany jest do zapłaty podatku akcyzowego jako posiadacz wyrobów akcyzowych, podczas gdy podatek akcyzowy został zapłacony na poprzednim etapie obrotu w prawidłowej wysokości;
3. art. 120, art. 121 § 1 i art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 ustawy Ordynacja podatkowa, poprzez błędne dokonanie ustaleń faktycznych i w konsekwencji błędne przyjęcie, że pobranie próbek do badań przez pracowników Pomorskiego Wojewódzkiego Inspektoratu Inspekcji Handlowej w Gdańsku było dokonane w sposób prawidłowy i że znalazło to odzwierciedlenie w protokołach kontroli z dnia 21 sierpnia 2023 r. i z dnia 6 września 2023 r. oraz protokołach pobrania próbek; art. 120, art. 121 § 1 i art. 122, art. 180, art. 187 § 1 i 191 Ordynacja podatkowa; poprzez oparcie rozstrzygnięcia na protokołach kontroli z dnia 21 sierpnia 2023 r. i z dnia 6 września 2023 r. oraz protokołach pobrania próbek nie spełniających wymogów określonych w art. 68 ustawy z dnia 14 czerwca 1964 r. (Dz. U.2024.5721. j. z dnia 15 kwietnia 2024 r.);
4. art. 120, art. 121 § 1 i art. 122, art. 180, 187 § 1 i 191 Ordynacja podatkowa, poprzez nieuwzględnienie całokształtu stanu faktycznego sprawy oraz dokonanie błędnej oceny zgromadzonego materiału dowodowego w szczególności poprzez błędne przyjęcie, że w realiach przedmiotowej sprawy skarżący wobec uchybień pracowników Pomorskiego wojewódzkiego Inspektoratu Inspekcji Handlowej w Gdańsku przy pobieraniu próbek paliwa mających wpływ na ostateczny wynik badania pobranego paliwa był w posiadaniu paliwa nie spełniającego wymagań jakościowych;
5. art. 120, art. 121 § 1 i art. 122, 187 § 1 i 191 Ordynacja podatkowa, poprzez nie wyjaśnienie wszystkich istotnych okoliczności dla rozstrzygnięcia sprawy oraz sprzeczność dokonanych ustaleń i wyciągniętych wniosków z treścią zebranego w sprawie materiału dowodowego.
Odnosząc się do zarzutów zawartych w skardze Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Gdański wniósł o jej oddalenie.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje:
Skarga nie jest zasadna.
Spór w niniejszej sprawie dotyczy kwestionowania przez skarżącą przyjętej przez organ podatkowy stawki podatku akcyzowego określonej w art. 89 ust. 1 pkt 14 ustawy o podatku akcyzowym, gdy podatek akcyzowy został zapłacony na poprzednim etapie obrotu w wysokości według stawki określonej w art. 89 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku akcyzowym.
Przypomnieć więc należy, że wymagania jakościowe dla oleju napędowego stosowanego m.in. w pojazdach wyposażonych w silniki z zapłonem samoczynnym, tj. oznaczonych kodami CN 2710 19 43 i 2710 20 11 określone zostały w załączniku nr 3 do rozporządzenia Ministra Gospodarki z dnia 9 października 2015 r. w sprawie wymagań jakościowych dla paliw ciekłych (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1314). W przypadku oleju napędowego zawierającego powyżej 2% estrów metylowych (FAME) dodatkowym wymaganym parametrem jest minimalna wysokość stabilności oksydacyjnej 20 h.
Zdaniem Sądu, w sprawie jednoznacznie wykazano (w oparciu o wyniki badań przeprowadzonych przez specjalistyczne laboratorium), iż w trakcie kontroli przeprowadzonych przez uprawniony do tego organ (Pomorski Wojewódzki Inspektorat Inspekcji Handlowej w Gdańsku) zgodnie z procedurą dwukrotnie w odstępstwie 16 dni (tj. 21 sierpnia 2023 r. i 6 września 2023 r.), przebadane próbki oleju napędowego w zakresie zawartości estrów metylowych, bezsprzecznie wykazały, iż parametr ten został zaniżony.
Badania te przeprowadzone zostały przez L. w B., którego inspektorzy 21 sierpnia 2023 r. pobrali do badań laboratoryjnych próbki oleju napędowego (próbka podstawowa i kontrolna). Wykazały, iż paliwo przy zawartości estrów metylowych kwasów tłuszczowych (FAME) 7,1% (V/V) nie spełniało wymagań jakościowych określonych w przywołanym powyżej rozporządzeniu z dnia 9 października 2015 r. z uwagi na zaniżoną stabilność oksydacyjną, która wyniosła 8,2 h, zamiast wymaganej min. 20 h (protokół nr [...] z 30 sierpnia 2023 r..
Ponowne badania wykonane przez L. w B., w związku z próbką oleju napędowego "po dolewce", pobraną w toku kontroli 6 września 2023 r. wykazały, że paliwo "po dolewce" również nie spełnia wymagań jakościowych określonych w/w rozporządzeniu, z uwagi na zaniżoną stabilność oksydacyjną, która wyniosła 7,9 h przy zawartości estrów metylowych kwasów tłuszczowych (FAME) 6,7% (V/V), (protokół nr [...] z 11 września 2023 r..
Istotne w sprawie jest także - na co słusznie zwrócił uwagę organ- iż po kontrolach przez Pomorskiego Wojewódzkiego Inspektora Inspekcji Handlowej, w których stwierdzono niespełnienie wymagań jakościowych oleju napędowego w zbiorniku, kontrolowana Spółka zrezygnowała z możliwości zbadania próbek kontrolnych pobranych 21 sierpnia 2023 r. i 6 września 2023 r. mając możliwość zweryfikowania, czy posiadane paliwo spełniało wymagania jakościowe i nie podnosiła, że pobrane próbki były pobrane nie zgodnie z obowiązującymi przepisami.
W tej sytuacji, gdy wyniki badań przeprowadzone przez L. w B. są jednoznaczne, Sąd uznał, że stan faktyczny został zbadany i oparty na znajdujących się w aktach sprawy dowodach. Wobec tego prawidłowo uznano, że niespełnienie wymagań jakościowych spowodowało konieczność zastosowania stawki akcyzy w wysokości 1786,00 zł/1000 litrów określonej w art. 89 ust. 1 pkt 14 ustawy o podatku akcyzowym.
Mając to na uwadze Sąd wskazuje, że postępowanie zostało przeprowadzone w sposób prawidłowy i wyczerpujący; analizie poddano wszystkie zebrane w sprawie dowody. Podjęto wszelkie niezbędne działania celem wyjaśnienia stanu faktycznego, co okazało się, w opinii organu odwoławczego, wystarczające do wydania decyzji. Zobowiązanie w podatku akcyzowym zostało wymierzone prawidłowo, w oparciu o obowiązujące przepisy prawa, które nie budzą wątpliwości interpretacyjnych.
Odnosząc się do stanowiska strony Sąd przypomina, że organ odwoławczy ustalił, że akcyza na wcześniejszym etapie została zapłacona przez podatników podatku akcyzowego z przepisu art. 89 ust. 1 pkt 6 u.p.a. z uwagi, iż na tym etapie olej napędowy spełniał wymagania jakościowe. W związku, iż na stacji paliw u skarżącej spółki, stwierdzono olej napędowy, który nie spełniał wymagań jakościowych przedmiotem opodatkowania akcyzą jest posiadanie wyrobów akcyzowych znajdujących się poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, jeżeli od tego paliwa nie została zapłacona akcyza w należnej wysokości. Organy podatkowe stosując zasadę jednofazowości podatku akcyzowego po ustaleniu, iż podatek od przedmiotowego oleju został zapłacony zgodnie z art. 89 ust. 1 pkt 6 u.p.a. według stawki akcyzy na wyroby energetyczne wynosi dla: olejów napędowych o kodzie CN 2710 19 43 i 2710 20 11 oraz wyrobów powstałych ze zmieszania tych olejów z biokomponentami, spełniających wymagania jakościowe określone w odrębnych przepisach - 1.160 zł/1000 litrów. Z kolei w pkt 14 określono stawkę dla pozostałych paliw silnikowych w wysokości 1.786 zł / 1000 litrów. Skarżącemu określono podatek akcyzowy będący różnicą podatku należnego od uprzednio zapłaconego.
Odnosząc się do zarzutów naruszenia przepisów postępowania, tj. art. 120, art. 121, art. 122, art. 187 § 1, art. 191, które wskazują na nieuwzględnienie całokształtu stanu faktycznego sprawy oraz dokonanie błędnej oceny zgromadzonego materiału dowodowego i nie wyjaśnienie wszystkich istotnych okoliczności dla rozstrzygnięcia sprawy, Sąd ich nie podziela. Organ podatkowy zgodnie z przeprowadzonymi badaniami laboratoryjnymi zleconymi przez Inspekcję Handlową uznał, że parametr stabilności oksydacyjnej był zaniżony, w związku z czym paliwo, które znajdowało się w zbiorniku prowadzonej przez skarżącą stacje paliw zabezpieczone przez inspektorów w dniu kontroli, nie spełniało wymogów określonych w rozporządzeniu Ministra Gospodarki z dnia 9 października 2015 r. w sprawie wymagań jakościowych dla paliw ciekłych.
Nie można zgodzić się ze stroną, że w niniejszej sprawie została naruszona zasada prawdy obiektywnej wyrażona w art. 121 O.p., zgodnie z którą postępowanie podatkowe powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie organów podatkowych.
Jak wynika z akt sprawy - niniejszej sprawie w ramach postępowania organy zgromadziły i włączyły wszystkie dowody, które miały istotny wpływ na rozstrzygnięcie przedmiotowej sprawy, również zebrane wtoku kontroli celno-skarbowej.
Dokonana przez organy podatkowe ocena prawna zgromadzonego materiału dowodowego i przedstawiona argumentacja jest, w ocenie Sądu, logiczna, oparta na całokształcie zebranych dowodów i ustalonych okoliczności stanu faktycznego.
Odnosząc się do zarzutów strony skarżącej zawartych w skardze, dotyczących niewłaściwego zastosowania i błędnego przyjęcia, że skarżący był w posiadaniu oleju napędowego nie spełniającego wymagań jakościowych - Sąd przypomina, że zgodnie z przepisami dotyczącymi opodatkowania podatkiem akcyzowym to posiadacz wyrobu akcyzowego, co do zasady, jest zobowiązany do uiszczenia podatku od posiadanego paliwa, który może obniżyć przez jednoznaczne wykazanie zapłaty akcyzy od tego towaru na poprzednim etapie obrotu. Gdy zaś chce skorzystać z obniżonej stawki akcyzy, zobowiązany jest wykazać dodatkowo jego odpowiednią jakość pozwalającą na zastosowanie obniżonej stawki. Na podmiocie, który gromadzi paliwo w stacji paliw także więc spoczywa obowiązek takiego zorganizowania przechowywania paliwa, aby utrzymane były wymagane parametry jakościowe określone przepisami prawa.
Odnosząc się ponadto do zarzutu skarżącej spółki dotyczącego kwestionowania poprawności pobrania próbek przez Inspekcję Handlową ,należy uznać go za nieuzasadniony. Jak wynika ze zgromadzonych dowodów - pobór próbek odbywał się każdorazowo w obecności przedstawicieli spółki, którzy zgadzali się z procedurą poboru tych próbek poprzez złożenie podpisów pod protokołami, nie wnosząc uwag do ich pobrania, jak również składając oświadczenia, że okazano im pojemniki na próbki i nie zgłaszają uwag do ich stanu.
Nie ulega wątpliwości, iż brak opisu czynności pobrania próbek w protokole kontroli nie świadczy, że tych czynności nie przeprowadzono. Ponadto protokół pobrania próbek został sporządzony w dwóch egzemplarzach, podpisany przez Prezes Zarządu Z.M., która w punkcie "uwagi" - uwag również nie wniosła. Jeden egzemplarz pozostawiono kontrolowanemu przedsiębiorcy.
Sąd podziela ponadto pogląd, iż niezależnie od przyczyny jaka wpłynęła na obniżenie parametru stabilności oksydacyjnej, w niniejszym postępowaniu wykazano, iż olej napędowy, który był oferowany do dalszej sprzedaży, nie spełniał wymagań określonych w przedmiotowym rozporządzeniu. Nieistotne w niniejszym postępowaniu jest, że skarżąca spółka wycofała po decyzji Inspekcji Handlowej z oferty handlowej paliwo niespełniające wymagań jakościowych, spowodowanych awarią czy też z innych powodów.
Odnosząc się do zarzutów wobec pracowników Pomorskiego Wojewódzkiego Inspektora Inspekcji Handlowej w Gdańsku Sąd wskazuje, że materiał dowodowy zebrany w toku kontroli i postępowania nie potwierdza wskazanych w skardze informacji, iż pracownicy odmówili pobrania próbek z drugiego dystrybutora.
Mając na uwadze powyższe Sąd uznał skargę za niezasadną i na podstawie art. 151 p.p.s.a. ją oddalił.