I SA/GD 1094/22

I SA/Gd 1094/22 - Wyrok WSA w Gdańsku
Data orzeczenia
2023-02-28
orzeczenie nieprawomocne
Data wpływu
2022-10-03
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Sędziowie
Alicja Stępień /sprawozdawca/
Joanna Zdzienicka-Wiśniewska /przewodniczący/
Marek Kraus
Symbol z opisem
6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
6560
Hasła tematyczne
Interpretacje podatkowe
Skarżony organ
Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku
Uchylono indywidualną interpretację
Powołane przepisy
Dz.U. 2021 poz 1800
art.12
Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych.
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Joanna Zdzienicka-Wiśniewska, Sędziowie Sędzia NSA Alicja Stępień (spr.), Sędzia WSA Marek Kraus, Protokolant Specjalista Dorota Zawiślińska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 28 lutego 2023 r. sprawy ze skargi "E" Sp. z o.o. z siedzibą w G. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 8 czerwca 2022 r., nr 0111-KDIB2-1.4010.386.2022.1.BJ w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych 1. uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną; 2. zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz strony skarżącej kwotę 697 (sześćset dziewięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.
Uzasadnienie
W dniu 8 czerwca 2022 r. wpłynął do organu wniosek E. Sp. z o. o. wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia, czy wypłacona przez Towarzystwo Ubezpieczeniowe kwota odszkodowania z ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej działalności gospodarczej Wnioskodawcy będzie stanowiła przychód po stronie wnioskodawcy i czy wobec tego czy kwota ta będzie podlegała opodatkowaniu po stronie wnioskodawcy na podstawie dyspozycji zawartych w Ustawie o CIT.
We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe:
Wnioskodawca - Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością jest podmiotem znajdującym się w Grupie Kapitałowej, w której to Spółka prowadzi działalność pomocniczą w stosunku do działalności innych spółek z Grupy.
Jednym z głównych obszarów działalności Spółki są usługi rachunkowo - księgowe świadczone na rzecz innych podmiotów z Grupy. Z tytułu prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej wnioskodawca posiada ubezpieczenie odpowiedzialności cywilnej na podstawie Umowy z dnia 27 września 2021 r. zawartej z X S.A. w koasekuracji z Y S.A. oraz Z S.A., które to ubezpieczenie obejmuje między innymi szkody powstałe z tytułu nieprawidłowo wykonywanych przez Wnioskodawcę usług.
Wnioskodawca w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej zajmuje się między innymi szeroko pojętą obsługą księgową innych spółek z Grupy. W związku z przedmiotową obsługą, Spółka zobowiązana była do naliczania wysokości zobowiązań podatkowych na rzecz swoich klientów, którą to należność klienci Spółki zobowiązani byli uiszczać do właściwych urzędów skarbowych. X w okresie lat 2017-2018 dokonała na rzecz Spółek A S.A. oraz B S.A. (dalej jako: Klient lub Poszkodowany) błędnego naliczenia wysokości zobowiązania podatkowego, wobec czego Klienci Spółki ponieśli stratę, zostali oni bowiem zobowiązani do dopłaty na rzecz właściwego organu skarbowego różnicy między naliczoną przez Spółkę wysokością należnego podatku a rzeczywistą jego wysokością, wraz z odsetkami z tytułu opóźnienia w płatności.
W związku z poniesioną szkodą finansową, która nastąpiła w wyniku nieprawidłowego wykonania usług z zakresu obsługi podatkowej przez X, Klienci wystawili Spółce noty obciążeniowe, w wyniku czego wnioskodawca zwrócił się o wypłatę odszkodowania do Towarzystwa Ubezpieczeniowego, w którym Spółka wykupiła ubezpieczenie odpowiedzialności cywilnej w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą. Przedmiotowe noty obciążeniowe nie zostały przez Spółkę zaliczone do kosztów uzyskania przychodów na mocy art. 16 ust. 1 pkt 22 Ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych z dnia 15 lutego 1992 r., Dz. U. 1992 nr 21 poz. 86 z późniejszymi zmianami (dalej jako: Ustawa o CIT).
Towarzystwo Ubezpieczeniowe dokonało wypłaty odszkodowania bezpośrednio na rachunki bankowe należące do Klientów. Decyzje w sprawie przyznania oraz wypłaty odszkodowania zostały wystawione przez Towarzystwo Ubezpieczeniowe bezpośrednio na rzecz Klientów.
Kwota, wypłacona przez Towarzystwo Ubezpieczeniowe na rzecz Klientów stanowiła odszkodowanie za szkodę poniesioną przez tychże Klientów w postaci uiszczonych przez nich na rzecz Skarbu Państwa odsetek od podatku dochodowego od osób prawnych, który został uiszczony z opóźnieniem wynikłym z nieprawidłowego wykonania usług przez wnioskodawcę po pomniejszeniu o franszyzę.
Opisane powyżej zdarzenie określone zostało przez wnioskodawcę jako stan faktyczny. Z uwagi na to, że wnioskodawca nadal zajmuje się świadczeniem usług rachunkowo - księgowych, nie może on wykluczyć, że do analogicznego zdarzenia dojdzie także w przyszłości – jako zdarzenie przyszłe.
W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:
Czy w świetle wyżej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego wypłacona przez Towarzystwo Ubezpieczeniowe kwota odszkodowania z ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej działalności gospodarczej wnioskodawcy będzie stanowiła przychód po stronie wnioskodawcy i czy wobec tego czy kwota ta będzie podlegała opodatkowaniu po stronie Wnioskodawcy na podstawie dyspozycji zawartych w Ustawie o CIT?
Zdaniem wnioskodawcy, wypłacona przez Towarzystwo Ubezpieczeniowe na rzecz Klienta kwota odszkodowania z ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej działalności gospodarczej wnioskodawcy nie będzie stanowiła przychodu po stronie wnioskodawcy i wobec tego kwota ta nie będzie podlegała opodatkowaniu po stronie wnioskodawcy na podstawie dyspozycji zawartych w Ustawie o CIT.
W ocenie wnioskodawcy, przedstawione stanowisko wynika z poniższych argumentów:
W pierwszej kolejności wskazano, czym jest przychód podatkowy podlegający opodatkowaniu podatkiem od osób prawnych.
Ustawa o CIT nie określa definicji legalnej przychodu, ale przedstawia przykładowy, otwarty katalog przysporzeń, które dla przedsiębiorstwa stanowić będą przychód. Również w doktrynie przyjmuje się, iż przepisy Ustawy o CIT nie definiują pojęcia przychodu, określają natomiast, co w szczególności stanowi przychód w rozumieniu tych przepisów. Wymienione w art. 12 ust. 1 Ustawy o CIT kategorie uznane za przychód nie wyczerpują wszystkich kategorii, jakie mogą stanowić przychód na potrzeby podatku dochodowego od osób prawnych i tworzą tym samym katalog otwarty. Rozstrzygając czy dana kategoria stanowi przychód należy również odwołać się do art. 12 ust. 4 Ustawy o CIT, gdzie w sposób enumeratywny, a zatem wyczerpujący, wymieniono kategorie niestanowiące przychodu. Dopiero powiązanie tych dwóch regulacji pozwala na określenie, czy dana kategoria jest przychodem, czy też nim nie jest. Należy również pamiętać o tym, że za przychody uznaje się również przychody należne, a zatem jeszcze faktycznie nieotrzymane należności, o czym przesądza treść art. 12 ust. 3 Ustawy o CIT, który należy odczytywać łącznie z art. 12 ust. 3a, 3c, 3d, 3e, 3f i 3g Ustawy o CIT (W. Dmoch, Podatek dochodowy od osób prawnych. Komentarz. Wyd. 10, Warszawa 2022).
Zgodnie z treścią art. 12 ust. 3 Ustawy o CIT za przychody związane z działalnością gospodarczą uważa się także osiągnięte należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat oraz skont. Oznacza to, iż dla rozpoznania przychodu z tytułu prowadzenia działalności gospodarczej będzie wystarczające, kiedy przychód ten będzie dla przedsiębiorstwa należny. Co do zasady, otrzymane z tytułu prowadzenia działalności gospodarczej odszkodowania również zalicza się do przychodów związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą. Zgodnie z art. 12 ust. 3 Ustawy o CIT, za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, a także za przychody uzyskane z zysków kapitałowych, z wyłączeniem przychodów, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1 Ustawy o CIT, uważa się nie tylko przychody otrzymane, lecz również przychody należne. W przepisie tym mowa jest o przychodach związanych z działalnością gospodarczą, a zatem o kategorii przychodów o szerszym zakresie niż tylko przychody z tytułu działalności gospodarczej.
Oznacza to, że do przychodów takich należy zaliczyć, obok przychodów z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług, również inne przychody, które są wynikiem prowadzonej działalności i wynikają z tej działalności pośrednio (takie jak np. odsetki od nieterminowej zapłaty, odszkodowania [...]) (IV. Dmoch, op. cit).
Z przedstawionego przez wnioskodawcę opisu wynika, że jest on podmiotem świadczącym usługi rachunkowo - księgowe. W związku z tą działalnością Wnioskodawca zawarł Umowę ubezpieczenia, które to ubezpieczenie obejmuje między innymi szkody powstałe z tytułu nieprawidłowo wykonywanych przez Wnioskodawcę usług. Wnioskodawca dokonał błędnego naliczenia wysokości zobowiązania podatkowego, wobec czego jego Klienci ponieśli stratę - zostali oni bowiem zobowiązani do dopłaty na rzecz właściwego organu skarbowego różnicy między naliczoną przez wnioskodawcę wysokością należnego podatku a rzeczywistą jego wysokością, wraz z odsetkami z tytułu opóźnienia w płatności. W związku z poniesioną przez Klientów szkodą, wystawili oni w stosunku do wnioskodawcy noty obciążeniowe, opiewające na wartość poniesionej przez nich szkody. Następnie wnioskodawca zwrócił się o wypłatę odszkodowania do Towarzystwa Ubezpieczeniowego. Noty obciążeniowe nie zostały zaliczone przez wnioskodawcę do jego kosztów uzyskania przychodów na mocy art. 16 ust. 1 pkt 22 Ustawy o CIT. Towarzystwo Ubezpieczeniowe dokonało wypłaty odszkodowania bezpośrednio na rachunki bankowe należące do Klientów. Decyzje w sprawie przyznania oraz wypłaty odszkodowanie zostały wystawione przez Towarzystwo Ubezpieczeniowe bezpośrednio na rzecz Klientów. Kwota, wypłacona przez Towarzystwo Ubezpieczeniowe na rzecz Klientów stanowiła odszkodowanie za szkodę poniesioną przez tychże Klientów w postaci uiszczonych przez nich na rzecz Skarbu Państwa odsetek od podatku dochodowego od osób prawnych, który został uiszczony z opóźnieniem wynikłym z nieprawidłowego wykonania usług przez wnioskodawcę.
W kontekście powyższego trzeba odnotować, że przepis art. 7 Ustawy o CIT wyraża kluczową dla konstrukcji podatku dochodowego od osób prawnych zasadę, że przedmiotem opodatkowania jest przychód, bez względu na rodzaj źródła przychodów, z jakich ten został osiągnięty. Brak ustawowej definicji dochodu, a poprzestanie jedynie na opisie jego obliczania, uzasadnia postrzeganie dochodu przez pryzmat rozumienia pojęcia "przychodu podatkowego". Przychód podatkowy identyfikowany jest z trwałym przysporzeniem majątkowym zwiększającym wartość aktywów (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 21 lipca 2016 r., sygn. akt II FSK 1154/14).
Podobny pogląd zaprezentował także Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w wyroku z dnia 19 listopada 2019 r., sygn. akt sprawy I SA/Gd 1445/19, stwierdzając, iż Ustawa o CIT nie zawiera definicji przychodu, precyzując poprzez przykładowe wyliczenie zawarte w kolejnych ustępach art. 12 przedmiotowej ustawy rodzaje przychodów a także wyliczając, jakiego rodzaju wpływy pieniężne podmiotu gospodarczego nie są zaliczane do przychodów. W art. 12 ust. 1 Ustawy o CIT ustawodawca nie wymaga, aby przychodem były tylko pożytki, które są wprost wynikiem realizacji celu działalności gospodarczej przedsiębiorcy. Wobec tego wszelkie wpłaty pieniężne, o ile spełniają wymagania określone w rozdziale 2 w/w ustawy, mogą zostać uznane za przychód osoby prawnej.
Uwzględniając więc powyższe okoliczności stwierdzono, że wypłacona przez Towarzystwo Ubezpieczeniowe na rzecz Klienta kwota odszkodowania z ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej działalności gospodarczej wnioskodawcy nie będzie stanowiła przychodu po stronie wnioskodawcy, gdyż jest to kwota należna na rzecz tegoż klienta z uwagi na uszczerbek majątkowy, który zaistniał po jego stronie. Kwota odszkodowania stanowić więc potencjalnie może przychód podatkowy wyłącznie po stronie klienta w myśl art. 12 ust. 3 Ustawy o CIT i wobec tego nie może stanowić tożsamego przychodu po stronie wnioskodawcy.
Ponadto wnioskodawca zwraca uwagę na okoliczność, że w Ustawie o CIT nie odniesiono się w sposób szczególny do momentu powstania przychodu z tytułu otrzymanego odszkodowania. Jak jednak wynika z art. 12 ust. 3e tej ustawy, w przypadku otrzymania przychodu związanego z działalnością gospodarczą, do którego nie stosuje się art. 12 ust. 3a, 3c, 3d i 3f Ustawy o CIT, za datę jego powstania uważa się dzień otrzymania zapłaty. W związku z powyższym przyjmuje się, że przychód z tytułu otrzymanego odszkodowania powstaje w dacie jego faktycznego otrzymania (tak przykładowo: interpretacja indywidualna Dyrektora KIS z 30 lipca 2020 r. Znak: 0114-KDIP2-2.4010.135.2020.1.AS), tj. z chwilą wpływu środków pieniężnych na rachunek bankowy lub w momencie wpłaty gotówki do kasy. W stanie faktycznym brak takiego momentu, bowiem odszkodowanie wpłynęło na rachunki bankowe Spółek, a nie wnioskodawcy, co w opinii wnioskodawcy stanowi kolejny argument przemawiający za brakiem powstania przychodu po stronie wnioskodawcy.
Mając na uwadze opisany stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe stwierdzono więc, iż wypłacone przez Towarzystwo Ubezpieczeniowe odszkodowanie na rzecz podmiotów, które poniosły szkodę w rezultacie błędów popełnionych przez wnioskodawcę w toku świadczenia usług, a która to szkoda została naprawiona poprzez wypłatę tegoż odszkodowania Klientom, nie będzie stanowiło przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych po stronie wnioskodawcy.
Biorąc więc pod uwagę opisane w tym miejscu argumenty wnioskodawca stoi na stanowisku, że jego pogląd prawny, wyrażony we wniosku, jest prawidłowy.
W indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego z 8 sierpnia 2022 r., Znak: 0111-KDIB2-1.4010.386.2022.1.BJ, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uznał stanowisko wnioskodawcy przedstawione we wniosku, o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych -za nieprawidłowe.
W uzasadnieniu po przytoczeniu wybranych przepisów prawa, organ odnosząc się do wątpliwości wnioskodawcy stwierdził, że wskazana we wniosku kwota odszkodowania, która została/zostanie wypłacona przez Towarzystwo Ubezpieczeniowe na rzecz klienta z tytułu odszkodowania z ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej działalności gospodarczej wnioskodawcy będzie stanowiła przychód po stronie wnioskodawcy i czy wobec tego czy kwota ta będzie podlegała opodatkowaniu po stronie wnioskodawcy, pomimo tego, że jak wskazał wnioskodawca, jest to kwota należna na rzecz tegoż klienta z uwagi na uszczerbek majątkowy, który zaistniał po jego stronie.
Odszkodowanie to wynika bowiem z umowy ubezpieczenia zawartej przez wnioskodawcę z ubezpieczycielem, które to ubezpieczenie obejmuje między innymi szkody powstałe z tytułu nieprawidłowo wykonywanych przez wnioskodawcę usług.
Tym samym, skoro to wnioskodawca jest odpowiedzialny za powstanie wskazanej we wniosku szkody, to co do zasady to on powinien dokonać jej naprawienia. Z uwagi jednak na ubezpieczenie wnioskodawcy szkoda ta została faktycznie pokryta z zawartej polisy, a świadczenie zostało wypłacone bezpośrednio na rzecz poszkodowanych. To zatem wnioskodawca ubezpieczył się od skutków ewentualnych zaniedbań i to jemu należna jest kwota wypłacona z tytułu ubezpieczenia, stanowiąc jego przysporzenie majątkowe, a więc przychód podatkowy. Fakt, że zgodnie z umową zawartą z ubezpieczycielem, odszkodowanie zostało/zostanie wypłacone bezpośrednio podmiotom, które poniosły szkodę pozostaje bez znaczenia dla kwalifikacji odszkodowania, jako przychodu wnioskodawcy. Takie rozliczenie stanowi bowiem jedynie techniczną stronę realizacji zobowiązań Wnioskodawcy, będących następstwem powstałej szkody. Odszkodowanie wynika bowiem z umowy ubezpieczenia zawartej przez wnioskodawcę.
Wskazano przy tym , że wypłacone odszkodowanie, zaliczane do przychodów, zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy o CIT jest powiązane (koresponduje) z kosztami ubezpieczenia wnioskodawcy na wypadek konieczności zapłacenia tego odszkodowania, niepodlegającymi wyłączeniu z kosztów podatkowych, a nie z zapłaceniem tego odszkodowania. Z tej też przyczyny w niniejszej sprawie nie może mieć zastosowania art. 12 ust. 4 pkt 6a ustawy o CIT.
W związku z powyższym kwota odszkodowania stanowi/będzie stanowić przychód podatkowy po stronie wnioskodawcy.
W świetle powyższego, stanowisko wnioskodawcy, zgodnie z którym wypłacone przez Towarzystwo Ubezpieczeniowe odszkodowanie na rzecz podmiotów, które poniosły szkodę w rezultacie błędów popełnionych przez wnioskodawcę w toku świadczenia usług, a która to szkoda została naprawiona poprzez wypłatę tegoż odszkodowania Klientom, nie będzie stanowiło przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych po stronie wnioskodawcy, należało uznać za nieprawidłowe.
Odnosząc się do powołanych we wniosku interpretacji indywidualnych i wyroków sądów administracyjnych wskazano, że nie są one wiążące dla organu podatkowego. Orzeczenia te i rozstrzygnięcia dotyczą tylko konkretnych, indywidualnych spraw, osadzonych w określonych stanach faktycznych/zdarzeniach przyszłych i tylko w tych sprawach wydane rozstrzygnięcia są wiążące. W związku z tym, organy podatkowe, mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników, posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami, jednak nie stosują wprost tych rozstrzygnięć także i z tego powodu, że nie stanowią one materialnego prawa podatkowego.
Dodatkowo podkreślono, że przedmiot niniejszej interpretacji stanowi - adekwatnie do treści pytania postawionego przez Wnioskodawcę - wyłącznie kwestia powstania przychodu podatkowego z tytułu otrzymanego odszkodowania z ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej działalności gospodarczej. Z uwagi na fakt, że to pytanie podatkowe wyznacza zakres przedmiotowy wniosku, nie odniesiono się do zagadnienia związanego z momentem powstania przychodu podatkowego.
W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego postępowaniu organu skarżąca zarzuciła:
1. naruszenie przepisów prawa procesowego:
a) art. 121 § 1 w zw. z art. 14h w zw. z art. 14c § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (dalej w skrócie "O.p.") przez naruszenie zasady prowadzenia postępowania w sprawie o wydanie interpretacji w sposób budzący zaufanie do organu, poprzez to, że organ wydał Interpretację, która nie odniósł się szczegółowo do przedstawionej przez skarżącą argumentacji oraz pominął przedstawione przez skarżącą orzecznictwo, a przez to Interpretacja ta nie zawiera pełnej oceny stanowiska skarżącej oraz wyczerpującego uzasadnienia dokonanej przez organ oceny tego stanowiska podczas gdy na kanwie powyższych przepisów uzasadnienie prawne stanowiska organu interpretacyjnego powinno stanowić rzetelną informację dla skarżącej, dlaczego w jej sprawie dane przepisy znajdują zastosowanie, a także dlaczego wyrażony przez nią pogląd nie zasługuje na uwzględnienie;
b) art. 120 w zw. z art. 14h O.p. przez zajęcie stanowiska nieznajdującego podstawy prawnej, pozostającego w sprzeczności z przepisami prawa poprzez wydanie interpretacji w oparciu o błędną wykładnie niżej wskazanych przepisów prawa materialnego polegającą na dokonaniu tej wykładni w oderwaniu od całości dorobku piśmienniczego oraz orzeczniczego przez co organ dopuścił się rażącego naruszenia obowiązku działania na podstawie i w granicach przepisów prawa podczas gdy winien był zająć stanowisko zgodne z prawem;
2. naruszenie przepisów prawa materialnego:
a) art. 12 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 12 ust. 4 pkt 6a ustawy z dnia z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej w skrócie "u.p.d.o.p."), poprzez błędne uznanie, że w odniesieniu do wypłaconego przez Ubezpieczyciela odszkodowania, stanowiącego zwrot całości kwoty należnej kontrahentowi skarżącej, niestanowiącej dla Spółki kosztu uzyskania przychodu, nie znajdzie zastosowania art. 12 ust. 4 pkt 6a u.p.d.o.p., a wypłacone przez Ubezpieczyciela na rzecz kontrahenta skarżącej odszkodowanie w myśl art. 12 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p., stanowić będzie przychód podatkowy po stronie skarżącej, podczas gdy przeprowadzona prawidłowo wykładnia powołanych w tym miejscu przepisów prawa winna prowadzić do konkluzji, że odszkodowanie to nie będzie stanowić przychodu podatkowego po stronie skarżącej, gdyż odszkodowanie wypłacone przez ubezpieczyciela stanowi zwrot uszczerbku spowodowanego wyrządzoną w majątku ubezpieczonego szkody, a podatnik nie uzyskuje żadnego przysporzenia majątkowego, od którego należałoby uiścić podatek dochodowy.
Wobec powyższego skarżąca wniosła:
1. uchylenie zaskarżonej interpretacji w całości,
2. zasądzenie od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz skarżącej kosztów procesu, w tym kosztów zastępstwa procesowego według trzykrotnej stawki minimalnej przepisanej prawem z uwagi na nakład pracy niezbędny do opracowanie niniejszego pisma, poziom skomplikowania prawnego sprawy oraz czas niezbędny do należytego przygotowania się do reprezentowania skarżącej w toku postępowania sądowego.
Organ w odpowiedzi na skargę podtrzymał stanowisko zawarte w indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego z 8 sierpnia 2022 r., Znak: 0111-KDIB2-1.4010.386.2022.1.BJ, albowiem jego zdaniem interpretacja ta nie uchybia prawu.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje:
Skarga jest zasadna.
W rozpatrywanej sprawie spór sprowadzał się do rozstrzygnięcia, czy wypłacona przez Towarzystwo Ubezpieczeniowe kwota odszkodowania z ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej działalności gospodarczej wnioskodawcy będzie stanowiła przychód po stronie wnioskodawcy i czy wobec tego czy kwota ta będzie podlegała opodatkowaniu po stronie wnioskodawcy na podstawie dyspozycji zawartych w Ustawie o CIT.
Dokonując analizy powyższej kwestii należy wskazać, że ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2021 r., poz. 1800 ze zm.; dalej: "ustawa o CIT"), nie zawiera definicji przychodu podatkowego.
Ustawodawca ograniczył się w tym zakresie do wskazania w art. 12 ust. 1 ustawy o CIT, przykładowych przysporzeń, zaliczanych do tej kategorii. Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.
Na podstawie art. 12 ust. 1 ustawy o CIT, można stwierdzić, że co do zasady przychodem jest każda wartość wchodząca do majątku podatnika, powiększająca jego aktywa, mająca definitywny charakter, którą może on rozporządzać jak własną - przychód powstaje zatem z momentem jego faktycznego uzyskania przez podatnika, czyli wpływu, bezpośrednio do majątku podatnika względnie na jego rachunek, wymienionych środków, skutkującego powstaniem po stronie podatnika możliwości dysponowania tymi środkami.
Ponadto, wyjątek od reguły, zgodnie z którą przychodem podatnika są przysporzenia faktycznie przez niego uzyskane wprowadza art. 12 ust. 3 ustawy o CIT. Stosownie do tego przepisu, za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, a także za przychody uzyskane z zysków kapitałowych, z wyłączeniem przychodów, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.
Organ w zaskarżonej interpretacji zwrócił w pierwszej kolejności uwagę, że zgodnie z przepisem art. 12 ust. 3 u.p.d.o.p. do przychodów podatkowych zalicza się takie przychody, które w danym momencie są trwałe, definitywne i bezwarunkowe. Do przychodów podatkowych podatnik powinien zaliczyć tylko takie przychody, w stosunku do których przysługiwać mu będzie prawo do ich otrzymania i które stanowić będą jego trwałe przysporzenie majątkowe. W konsekwencji, przychodem jest każda wartość wchodząca do majątku podatnika, powiększająca jego aktywa, o ile nie została wyłączona z przychodów podatkowych na podstawie art. 12 ust. 4 u.p.d.o.p. Katalog przychodów wymienionych w ww. przepisie ma charakter zamknięty, przez co rozszerzanie go na inne kategorie nieujęte wprost w tym przepisie jest
niedopuszczalne.
Mając powyższe na względzie, organ interpretacyjny doszedł do wniosku, że spółka w stanie faktycznym sprawy uzyskuje przysporzenie w wysokości tej kwoty, stanowiącej przychód podatkowy.
Odnosząc się do poczynionej przez organ uwagi na temat rozumienia pojęcia przychodu podatkowego jako cechującego się trwałym, definitywnym i bezwarunkowym charakterem i będącego przychodem, który stanowić będzie trwałe przysporzenie do majątku spółki, a ponadto zwiększać będzie jej aktywa, nie sposób się zgodzić, by w przedstawionym stanie faktycznym doszło do takiego przysporzenia na rzecz strony skarżącej.
W opinii Sądu, odnosząc się do powyższego przede wszystkim należy mieć na uwadze, że odszkodowania uzyskane przez skarżącą od ubezpieczyciela wiążą się ze szkodami w mieniu innych podmiotów i w istocie stanowią spłatę zobowiązań, które skarżąca musi uregulować wobec swoich klientów w związku z wadliwym wykonaniem usługi. W konsekwencji, otrzymane od ubezpieczyciela odszkodowania w związku z naprawieniem przez spółkę szkód klientom stanowią zwrot potencjalnie poniesionych na rzecz tych klientów wydatków wypłaconych im bezpośrednio, przy czym wydatki te, w myśl art. 16 ust. 1 pkt 22 u.p.d.o.p., nie są zaliczane (nie mogą być zaliczone) do kosztów uzyskania przychodów. Wydatki te zatem na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 6a u.p.d.o.p., nie są zaliczane do przychodów. Przyjęcie przeciwnej wykładni prowadziłoby do sytuacji, w której podatnik nie mógłby zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów odszkodowania zapłaconego na rzecz swego kontrahenta, a zarazem musiałby zaliczyć do przychodu otrzymane od ubezpieczyciela odszkodowania, które w całości zostały przekazane kontrahentowi i które mają za cel kompensatę szkody pokrytej uprzednio klientom. W sytuacji takiej podatnik nie uzyskuje żadnego przysporzenia majątkowego, od którego należałoby uiścić podatek dochodowy.
Ubezpieczyciel, wypłacając odszkodowanie, dokonywać będzie jedynie zwrotu potencjalnych wydatków, jakie by spółka ponosiła w celu odtworzenia stanu sprzed zajścia zdarzenia objętego ochroną ubezpieczeniową. W konsekwencji, spółka nie uzyska żadnego przysporzenia majątkowego.
Mając na uwadze powyższe nie sposób dojść do wniosku, że po stronie spółki powstaje trwałe przysporzenie, które dodatkowo zwiększa aktywa spółki. W bilansie skarżącej nie dochodzi bowiem do zwiększenia aktywów w sposób trwały z uwagi na fakt, iż spółka byłaby zobowiązana do wypłaty środków w tej samej wysokości, odpowiadającej kwocie otrzymanych od ubezpieczyciela odszkodowań, na rzecz innego podmiotu (klienta).
W dalszej kolejności organ wskazał, że przychód ten nie będzie korzystał z wyłączenia na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 6a u.p.d.o.p. z uwagi na to, że zaliczenie do kategorii innych wydatków, o których mowa w cytowanym przepisie, jest możliwe pod warunkiem nieuznania tego wydatku za koszt uzyskania przychodów zgodnie z art. 16 u.p.d.o.p. oraz wcześniejszego poniesienia tego wydatku przez podatnika, a następnie zwrócenia go podatnikowi.
Odnosząc się do tego Sąd zauważa, że uzależnienie zastosowania przepisu art. 12 ust. 4 pkt 6a od kolejności poniesienia wydatków i ich zwrotu prowadziłoby do nierównego traktowania podatników, którzy z przyczyn od siebie niezależnych otrzymali zwrot wydatków przed datą ich fizycznego poniesienia.
Przyjąć bowiem należy, że tożsamość podmiotu na rzecz którego są ponoszone wydatki, lub przez który są zwracane, nie ma wpływu na stosowaniu przepisu art. 12 ust. 4 pkt 6a u.p.d.o.p.. Omawiany przepis nie wymaga by podmiot, na rzecz którego są ponoszone wydatki był tym samym podmiotem, przez którego są one zwracane. Przepis mówi natomiast o tożsamości przedmiotowej danego wydatku. Oznacza to także ,że nie można uznać w ramach tej przesłanki jako kosztu – poniesionych kosztów z tytułu umowy ubezpieczenia.
Należy też zauważyć, że w przypadku realizacji umowy ubezpieczenia powstaje specyficzny trójstronny stosunek prawny łączący ubezpieczyciela, ubezpieczonego oraz osobę trzecią. Odpowiedzialność spółki oraz ubezpieczyciela w ramach umowy ubezpieczenia realizowana jest na zasadzie in solidum, zgodnie z którą z perspektywy klienta spółki bez znaczenia jest kto spełni świadczenie wynikające z umowy ubezpieczenia. W przypadku nie spełnienia takiego świadczenia, klient mógłby domagać się go alternatywnie albo od spółki albo od ubezpieczyciela. Ciężar wypłaty kwoty ubezpieczenia ponoszony jest zatem de facto przez ubezpieczyciela.
Mając to na uwadze Sąd uznał, że w zaskarżonej interpretacji organ błędnie uznał stanowisko strony skarżącej za nieprawidłowe. W tej sytuacji należało orzec w myśl art. 146 § 1 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a p.p.s.a..
W związku z uwzględnieniem skargi, Sąd na podstawie art. 200 p.p.s.a., zasądził na rzecz skarżącej zwrot kosztów postępowania w wysokości 697 zł, w tym kwotę 200 zł, tytułem uiszczonego w sprawie wpisu sądowego, kwotę 17 zł tytułem zwrotu kosztów opłaty skarbowej od pełnomocnictwa a także kwotę 480 zł tytułem kosztów wynagrodzenia pełnomocnika, którego wysokość ustalono na podstawie § 14 ust. 1 pkt 1 Rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2015 r. poz. 1804. Sąd nie znalazł przy tym uzasadnionych powodów by orzec o wynagrodzeniu pełnomocnika w kwocie wyższej.