I SA/Łd 910/10

I SA/Łd 910/10 - Wyrok WSA w Łodzi
Data orzeczenia
2011-01-19
orzeczenie nieprawomocne
Data wpływu
2010-08-09
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Sędziowie
Bożena Kasprzak
Paweł Janicki /przewodniczący/
Paweł Kowalski /sprawozdawca/
Symbol z opisem
6111 Podatek akcyzowy
6560
Hasła tematyczne
Podatek akcyzowy
Interpretacje podatkowe
Sygn. powiązane
I FSK 406/13 - Postanowienie NSA z 2015-04-02
I FSK 592/15 - Wyrok NSA z 2015-06-30
Skarżony organ
Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku
Uchylono zaskarżony akt
Powołane przepisy
Dz.U. 2009 nr 3 poz 11
art. 40 ust. 6, art. 41 ust. 4
Ustawa z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym
Dz.U.UE.L 2003 nr 283 poz 51  art. 2 ust. 4, art. 20 ust. 1
Dyrektywa Rady Nr 2003/96/WE z dnia 27 października 2003 r. w sprawie restrukturyzacji wspólnotowych przepisów ramowych dotyczących  opodatkowania produktów energetycznych i energii elektrycznej (Tekst mający znaczenie dla EOG)
Sentencja
Dnia 19 stycznia 2011 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi, Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący sędzia NSA Paweł Janicki Sędziowie sędzia WSA Bożena Kasprzak sędzia WSA Paweł Kowalski (spr.) Protokolant asystent sędziego Adrian Król po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 19 stycznia 2011 roku sprawy ze skargi A Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Ł. na interpretację Ministra Finansów z dnia [...] nr [...] w przedmiocie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w sprawie podatku akcyzowego 1. uchyla zaskarżoną interpretację, 2. zasądza od Ministra Finansów na rzecz strony skarżącej kwotę 457 (czterysta pięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.
Uzasadnienie
Skarżąca –A Spółka z ograniczona odpowiedzialnością w dniu [...] r. złożyła wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie opodatkowania olejów smarowych.
We wniosku przedstawiła następujący stan faktyczny:
Skarżąca jest zarejestrowanym podatnikiem podatku akcyzowego. Zajmuje się sprzedażą detaliczną i hurtową olejów smarowych i smarów oznaczonych kodami CN [...]. Podatnik prowadzi skład podatkowy. W ramach prowadzonej działalności nabywa wewnątrzwspólnotowo produkty z wyżej wymienionych kodów Scalonej Nomenklatury CN. Oleje smarowe są sprzedawane w Polsce ostatecznym odbiorcom lub pośrednikom dokonującym dalszej odsprzedaży. Oferowane produkty wykorzystywane są do innych celów niż paliwo silnikowe, albo paliwo do ogrzewania. Stosowanie do treści art. 2 ust. 4 oraz art. 20 ust. 1 Dyrektywy Energetycznej (Dyrektywa Rady 2003/96/WE z dnia 27 października 2003 r. w sprawie restrukturyzacji wspólnotowych przepisów ramowych dotyczących opodatkowania wyrobów energetycznych i energii elektrycznej (Dz.U. z 2003 r. L 283/51 ze zm.) oleje smarowe oznaczone kodami CN [...] nie podlegają opodatkowaniu podatkiem akcyzowym oraz nie mają do nich zastosowania przepisy dotyczące kontroli i obrotu zawarte w Dyrektywie Horyzontalnej ( Dyrektywa Rady 92/12/EWG z dnia 25 lutego 1992 roku ). W świetle wspólnotowych regulacji dotyczących podatku akcyzowego, zarówno wewnątrzwspólnotowe nabycia, jak również krajowa sprzedaż olejów smarowych oznaczonych kodem CN [...] – [...] przeznaczonych do innych celów niż opałowe i napędowe nie podlegają opodatkowaniu zharmonizowanym podatkiem akcyzowym. Stosownie zaś do art. 20 ust. 1 Dyrektywy Energetycznej oleje smarowe (CN [...] , [...] , [...], [...], [...], [...]) nie podlegają przepisom dotyczącym kontroli i przemieszczania zawartym w Dyrektywie Horyzontalnej. Powołując się na treść art.20 ust.2 Dyrektywy Energetycznej - jeżeli Państwo Członkowskie uzna, że produkty energetyczne inne niż określone w art.20 ust.1 są przeznaczone do wykorzystywania, oferowane na sprzedaż lub wykorzystywane jako paliwo do ogrzewania, paliwo silnikowe lub w inny sposób są okazją do oszustwo podatkowych, ich unikania lub nadużyć powiadamia niezwłocznie Komisję. Komisja przekazuje niezwłocznie to powiadomienie innym Państwom Członkowskim . Decyzja odnośnie tego, czy dane produkty nie wymienione w art.20 ust.1 Dyrektywy powinny podlegać przepisom dotyczącym kontroli i przemieszczania wymaga specjalnej procedury ( art.27 ust.2 Dyrektywy Horyzontalnej ) – strona wskazała, że Polska dotychczas nie stosowała takiej procedury wobec olejów smarowych. Tym samym obrót nimi nie powinien podlegać rygorom kontroli i przemieszczania zawartym w Dyrektywie Horyzontalnej.
Podatnik wskazał również, że w ustawie o podatku akcyzowym jest ustanowiony system zwolnień od akcyzy, które dotyczą także olejów smarowych przeznaczonych do innych celów niż napędowe lub opałowe. Polski ustawodawca nie obejmuje wszystkich olejów oznaczonych kodem CN [...]systemem zwolnień, a nadto uzależnia zwolnienie od spełnienia dodatkowych warunków.
W związku z powyższym Skarżąca zadała następujące pytanie:
Czy oleje smarowe wykorzystywane do celów innych niż napędowe lub grzewcze oznaczone kodem CN [...] – [...] nie podlegają opodatkowaniu podatkiem akcyzowym jako produkty akcyzowe niezharmonizowane, a w związku z tym, czy nie mają do nich zastosowania przepisy dotyczące kontroli i obrotu zawarte w Dyrektywie Horyzontalnej oraz zawarte w Dziale III ustawy o podatku akcyzowym.
Zdaniem Spółki polski system zwolnień przedmiotowych w zakresie olejów smarowych wykorzystywanych do innych celów niż napędowe i grzewcze i zaliczenie tych produktów do wyrobów akcyzowych zharmonizowanych jest niewłaściwy, albowiem narusza zasadę swobody przepływu towarów i usług w ramach rynku wspólnotowego. Oleje smarowe o kodach CN [...] należy kwalifikować jako produkty niezharmonizowane i jako takie niepodlegające opłacie podatkiem akcyzowym z mocy art.2 ust.4 lit.b Dyrektywy Energetycznej.
Interpretacja dotyczyła zdarzenia przyszłego
W interpretacji indywidualnej z dnia 1 grudnia 2008 r. Minister Finansów uznał stanowisko Skarżącej za nieprawidłowe.
Powołując się na art. 2 ust.1 i art.3 dyrektywy 2003/96/WE z dnia 27 października 2003 roku w sprawie wspólnotowych przepisów ramowych dotyczących opodatkowania produktów energetycznych i energii elektrycznej ( Dz.Urz. UE L Nr.283 str.1 ze zmianami ) – zwanej dalej Dyrektywą Energetyczną Minister Finansów uznał, że wyroby będące przedmiotem wniosku ( należące do grupowania CN[...]) są wyrobami akcyzowymi zharmonizowanymi, a zatem ich opodatkowanie akcyzą następuje w ramach zharmonizowanego systemu określonego w przepisach wspólnotowych.
Katalog wyrobów energetycznych (również tych, do których nie stosuje się przepisów dotyczących kontroli i przemieszczania, określonych w dyrektywie 2008/118/WE z dnia 16 grudnia 2008 roku w sprawie ogólnych zasad dotyczących podatku akcyzowego Dz.Urz.UE L 9 str.12- zwanej dalej Dyrektywą Horyzontalną) został zawarty w art. 2 ust. 1 dyrektywy Energetycznej. Do wyrobów tych zalicza się m.in. wszystkie wyroby oznaczone kodem CN [...] , w tym również wymienione we wniosku oleje smarowe oznaczone kodem CN [...][...]. Dodatkowo, zgodnie z art. 2 ust. 3 (akapit drugi i trzeci) dyrektywy 2003/96/WE, oprócz wyrobów podlegających opodatkowaniu podatkiem akcyzowym wymienionych w ust. 1 opodatkowaniu temu podlegają również wszelkie inne wyroby przeznaczone do wykorzystania, oferowane na sprzedaż lub wykorzystywane jako paliwo silnikowe lub jako dodatki do paliw silnikowych oraz wszelkie inne węglowodory, z wyłączeniem torfu, przeznaczone do wykorzystania, oferowane na sprzedaż lub wykorzystywane do ogrzewania. Organ zauważył, że stosownie do postanowień art. 2 ust. 4 lit. b (tiret pierwsze) Dyrektywy Energetycznej przepisy zawarte w tej dyrektywie nie mają zastosowania do produktów energetycznych używanych do celów innych niż napędowe lub opałowe. Zatem chociaż ww. wyroby wykorzystywane w inny sposób niż jako paliwo napędowe lub grzewcze objęte są definicją produktów energetycznych w rozumieniu Dyrektywy Energetycznej, to są one wyłączone z zakresu stosowania tej dyrektywy. Nie oznacza to jednak, że Państwa Członkowskie pozbawione są możliwości wprowadzenia własnych regulacji, nie podlegających harmonizacji z prawem wspólnotowym w tym zakresie.
Zgodnie z art.1 ust.3a Dyrektywy Horyzontalnej państwa członkowskie mogą nakładać podatki na produkty inne niż wyroby akcyzowe, nakładanie takich podatków nie powinno jednak powodować zwiększenia formalności przy przekraczaniu granic w handlu pomiędzy państwami członkowskimi.
Zdaniem Ministra Finansów polski system opodatkowania wyrobów ropopochodnych, między innymi takich, których opodatkowanie akcyzą jest przedmiotem sporu w tej sprawie jest zgodny z regulacjami unijnymi, przede wszystkim dlatego, że w krajowych przepisach akcyzowych zwarto szereg regulacji zawierających zwolnienia od akcyzy dla szerokiej gamy wyrobów akcyzowych zharmonizowanych, przeznaczonych do innych celów niż szeroko rozumiane cele napędowe i opałowe.
W zakresie kontroli, posiadania i przemieszczania wyrobów akcyzowych, Minister Finansów wyraził pogląd, że Państwa Członkowskie są zobowiązane z mocy art.20 ust.1 Dyrektywy Energetycznej do stosowania restrykcji ( kontroli i przemieszczania ) wyłącznie do tych produktów energetycznych, które w tym przepisie są wymienione. W katalogu zawartym w art.20 ust.1 Dyrektywy Energetycznej nie ma produktów, które są przedmiotem wniosku, co nie oznacza, że Państwa Członkowskie nie mogą stosować, tak jak Polska procedury zawieszenia poboru akcyzy. Jedynym warunkiem jest to, aby restrykcje w obrocie takimi wyrobami nie powodowały zwiększenia formalności przy przekraczaniu granic w handlu pomiędzy państwami członkowskimi. Tym samy organ uznał, że art.20 ust.2 Dyrektywy Energetycznej w ogóle nie ma zastosowania.
Nałożenie na wyroby, których opodatkowanie akcyzą budzi wątpliwości skarżącego restrykcji ( w zakresie kontroli i przemieszczania w kraju ) nie stanowi naruszenia przepisów obu wskazanych powyżej Dyrektyw, ma jedynie na celu zapewnienie kontroli nad obrotem tymi wyrobami ( art.40 ust.6, art.41 ust.4 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 roku o podatku akcyzowym – Dz.U z 2009 roku, nr.3, poz.11 – zwanej dalej ustawa o akcyzie ) oraz § 18 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 lutego 2009 roku w sprawie dokumentacji i procedur związanych z przemieszczeniem wyrobów akcyzowych ( Dz.U 32 poz.229 )
Niektóre produkty będące przedmiotem wniosku skarżącego ( należące do ugrupowań CN podlegają zwolnieniu od akcyzy stosowanie do § 10 pkt.2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 lutego 2009 roku w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego ( Dz.U 32 poz.228 ) w przypadkach, o których mowa w art.32 ust.3 ustawy o akcyzie.
Skarżąca złożyła wezwanie do usunięcia naruszenia prawa. Interpretacji organu zarzuciła naruszenie przepisów art.2 ust.4, art.20 ust.1 Dyrektywy Energetycznej, albowiem zdaniem Spółki jest niedopuszczalnym objęcie wyrobów smarowych zharmonizowanym systemem opodatkowania podatkiem akcyzowym w przypadku ich użycia do innych celów niż napędowe i opałowe. Polski ustawodawca zatem dokonał błędnej implementacji prawa wspólnotowego do polskiego porządku prawnego, który w tym przedmiocie narusza także treść art.10 oraz 90 Traktatu Ustanawiającego Wspólnotę Europejską. Stosowanie do art.90 TWE żadne Państwo Członkowskie nie może nakładać bezpośrednio lub pośrednio na produkty innych Państwa Członkowskich podatków wewnętrznych jakiegokolwiek rodzaju wyższych od tych, które nakłada bezpośrednio lub pośrednio na podobne wyroby krajowe. Ponadto żadne Państwo Członkowskie nie nakłada na produkty innych Państw Członkowskich podatków, które pośrednio chronią własne produkty. Z kolei art.10TWE stanowi, że Państwa Członkowskie mają obowiązek powstrzymywać się od wszelkich działań, które mogłyby zagrozić urzeczywistnieniu celów Traktatu. Jednym z celów jest zapewnienie swobodnego przepływu towarów.
Nadto Spółka, powołując się na przepisy nieobowiązującego już rozporządzenia Ministra Finansów z dnia [...] roku w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego wywiodła, iż warunki, których spełnienie jest konieczne dla uzyskania takiego zwolnienia powodują zwiększenie formalności związanych z przekraczaniem granicy w handlu pomiędzy państwami członkowskimi.
W odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa z dnia [...] r. Minister Finansów nie znalazł podstaw do zmiany interpretacji.
W skardze złożonej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Ł. Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej interpretacji w całości oraz zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych.. Skarżąca zarzuciła interpretacji naruszenie prawa materialnego poprzez niewłaściwą wykładnię przepisów art.2 ust.4 oraz art.20 ust.1 Dyrektywy Energetycznej oraz naruszenie prawa materialnego poprzez niewłaściwą wykładnię przepisów art.3 Dyrektywy Horyzontalnej polegające na uznaniu, że oleje smarowe oznaczone kodami CN [...] i CN [...] objęte są wspólnotowym systemem zharmonizowanego podatku akcyzowego.
W odpowiedzi na skargę Minister Finansów wniósł o jej oddalenie i podtrzymał stanowisko w sprawie.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Ł. zważył co następuje :
zaskarżona interpretacja nie może się ostać.
Istota sporu w niniejszym postępowaniu sprowadzała się do ustalenia, czy produkty, których dotyczy spór, winny być objęte akcyzą w ramach zharmonizowanego systemu określonego w przepisach wspólnotowych. a w szczególności, czy w stosunku do tych produktów Polska jako Państwo Członkowskie Wspólnoty Europejskiej miała prawo opodatkować te produkty akcyzą oraz zastosować wobec obrotu nimi restrykcje przewidziane w prawie wspólnotowym dla produktów akcyzowych. Innymi słowy przedmiotem sporu jest prawidłowość implementacji przepisów wspólnotowych w tym zakresie do polskiego porządku prawnego – ustawy o podatku akcyzowym oraz przepisów wykonawczych, na podstawie tej ustawy wydanych.
Zasadniczymi aktami prawnymi Wspólnoty Europejskiej ustanawiającymi zharmonizowany system opodatkowania produktów energetycznych i energii elektrycznej są:
- Dyrektywa Rady 2008/118/WE z dnia 16 grudnia 2008 roku. w sprawie ogólnych warunków dotyczących podatku akcyzowego, uchylająca Dyrektywę 92/12/WE (Dz.Urz. UE L.10.50.1) – tzw. Dyrektywa horyzontalna,
- Dyrektywa Rady 2003/96 WE z dnia 27 października 2003r. w sprawie restrukturyzacji ram wspólnotowych dotyczących opodatkowania produktów energetycznych i energii elektrycznej (Dz.Urz. UE L.03.283.51) – tzw. Dyrektywa energetyczna.
Zgodnie z art.2 ust.1 lit.b Dyrektywy Energetycznej produkty, których dotyczy spór w niniejszej sprawie zostały zaliczone do produktów energetycznych, z kolei artykuł 2 ust.4 lit.b tej dyrektywy stanowi, iż nie odnosi się ona do produktów energetycznych wykorzystywanych do celów innych niż paliwo silnikowe lub paliwo do ogrzewania. Prowadzi to do wniosku, iż produkty energetyczne , jakimi są oleje mineralne objęte kodem CN [...]podlegają podatkowi akcyzowemu w ramach zharmonizowanego systemu, lecz tylko wówczas, gdy są wykorzystywane jako paliwo silnikowe lub paliwa do ogrzewania, a nie podlegają wówczas, gdy wykorzystywane do celów innych niż paliwo silnikowe lub paliwo do ogrzewania.
Okolicznością niesporną w niniejszej sprawie jest zaś to, że produkty, których dotyczy postępowanie, zostały określone przez podatnika w stanie faktycznym, jako te, których nie wykorzystuje on na cele paliwa silnikowego, czy paliwa do ogrzewania. To zaś sprawia, że towary te, zgodnie z przepisami w/powołanej dyrektywy, nie są objęte akcyzą w ramach zharmonizowanego systemu. Przepisów dyrektywy energetycznej nie stosuje się bowiem do tych produktów energetycznych, które są objęte kodem CN [...]i są wykorzystywane do celów innych niż paliwo silnikowe czy paliwo do ogrzewania.
Atrykuł 1 ust.1 lit.a Dyrektywy Horyzontalnej stanowi, że ustanawia one ogólne zasady dotyczące podatku akcyzowego nakładanego bezpośrednio lub pośrednio na konsumpcję produktów energetycznych i energii elektrycznej ( objętych dyrektywą 2003/96/WE ), alkoholu i napojów alkoholowych oraz wyrobów tytoniowych ( objętych odpowiednimi dyrektywami, bez znaczenia dla sprawy ). Produkty te zgodnie z Dyrektywą są produktami akcyzowymi. Przepis ten należy interpretować w ten sposób, że każde z Państw Członkowskich jest obowiązane wprowadzić system opodatkowania konsumpcji wyrobów akcyzowych zgodny a uregulowaniami zawartymi w Dyrektywie Horyzontalnej.
Zgodnie z art.1 ust.3 lit.a tej Dyrektywy Państwa Członkowskie mogą nakładać podatki na produkty inne niż wyroby akcyzowe; nakładanie takich podatków nie może jednak powodować zwiększenia formalności przy przekraczaniu granic w handlu pomiędzy Państwami Członkowskimi. W ocenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Ł. wyżej zacytowany przepis Dyrektywy należy interpretować w ten sposób, że Państwo Członkowskie może wprowadzić na produkty inne niż produkty akcyzowe ( w rozumieniu Dyrektywy Horyzontalnej ) podatek konsumpcyjny. Kwestia nazwy tego podatku, jego konstrukcji, restrykcji w obrocie produktami, których konsumpcja podlega opodatkowaniu tym podatkiem pozostawiona jest decyzji Państwa Członkowskiego, zaś jedynym ograniczeniem przy wprowadzeniu takiego podatku jest to, aby nie powodował on zwiększenia formalności przy przekraczaniu granic w handlu pomiędzy państwami członkowskimi oraz generalnie nie był sprzeczny z prawem wspólnotowym.
Podobnej wykładni przepisów obu Dyrektyw ( z tym, że w chwili orzekania obowiązywała jeszcze Dyrektywa 92/12/WE – bez znaczenia dla sprawy ) dokonał Europejski Trybunał Sprawiedliwości ( zwany dalej ETS ) w wyroku w połączonych sprawach C-145/06 i C-146/06 Fendt Italiana Srl przeciwko Agenzia Dogane-Ufficio Dogane di Trento . W uzasadnieniu tego orzeczenia Trybunał wskazał, że oleje smarowe, które nie są objęte ujednoliconym podatkiem akcyzowym, stanowią produkty inne niż te, o których mowa w art.3 ust.1 tiret pierwsze dyrektywy 92/12 ( w Dyrektywie 2008/118/WE - art.1 ust.1 ), co oznacza, że zgodnie z art.3 ust.3 tej dyrektywy ( w Dyrektywie 2008/118/WE - art. 1 ust.3 lit.a ) państwa członkowskie zachowują prawo do wprowadzenia lub utrzymania w mocy podatków od tych produktów, pod warunkiem, że podatki te nie spowodują zwiększenia formalności związanych z przekraczaniem granicy między państwami członkowskimi ( pkt.44 uzasadnienia wyroku). Jednakże o ile państwa członkowskie są uprawnione do opodatkowania produktów energetycznych takich jak oleje smarowe, wykorzystywanych w inny sposób niż paliwa silnikowe lub grzewcze, muszą one wykonywać przysługujące im uprawnienia z poszanowaniem prawa wspólnotowego ( pkt.41 uzasadnienia wyroku ), w szczególności państwa członkowskie muszą w tym zakresie przestrzegać nie tylko postanowień traktatu TWE, w szczególności art.25 i 90 WE jak również przepisów zawartych w art.3 ust.3 dyrektywy 92/12 ( w Dyrektywie 2008/118/WE – art.1 ust.3lit.a ).
Przenosząc te rozważania na grunt prawa krajowego należy wskazać, że generalnie Polska nie złamała prawa unijnego zaliczając do wyrobów akcyzowych smary i oleje smarowe ( art.2 ust.1 pkt.1 ustawy o podatku akcyzowym ), nie złamała także prawa wspólnotowego wprowadzając restrykcje w zakresie obrotu tymi produktami na rynku krajowym określone w Dziale III ustawy o podatku akcyzowym.
Polski ustawodawca przewidział szereg zwolnień od akcyzy, zwolnienia te dotyczą między innymi smarów i olejów smarowych wykorzystywanych do celów innych niż napędowe i opałowe. Oczywiście zwolnienie a akcyzy tych produktów nie jest sprzeczne z prawem wspólnotowym. Skoro naruszeniem prawa wspólnotowego nie jest nałożenie na produkty inne niż produkty akcyzowe ( w rozumieniu tego prawa ) podatku konsumpcyjnego, to tym bardziej zwolnienie takich produktów od tego podatku takiego naruszenia nie stanowi. Zgodnie z § 10 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 sierpnia 2010 r. w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego ( Dz.U.159 poz.1070 ) zwalnia się od akcyzy:
2) oleje smarowe oznaczone kodem CN [...] i [...], przeznaczone do wykorzystania do celów innych niż napędowe lub opałowe albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych albo jako oleje smarowe do silników albo do produkcji paliw silnikowych, olejów opałowych, dodatków lub domieszek do paliw silnikowych lub olejów smarowych do silników, w przypadkach, o których mowa w art. 32 ust. 3 ustawy,
- jeżeli spełnione są warunki, o których mowa w art. 32 ust. 5-13 ustawy.
Zgodnie z art.32 ust.3 pkt.4 i 5 ustawy zwolnienie od akcyzy wyrobów, stosuje się wyłącznie w przypadku ich
4) nabycia wewnątrzwspólnotowego przez zarejestrowanego odbiorcę, z wyłączeniem zarejestrowanego odbiorcy posiadającego zezwolenie na jednorazowe nabycie wyrobów akcyzowych jako zarejestrowany odbiorca, w celu zużycia przez niego jako podmiot zużywający, lub
5) nabycia wewnątrzwspólnotowego przez zarejestrowanego odbiorcę, z wyłączeniem zarejestrowanego odbiorcy posiadającego zezwolenie na jednorazowe nabycie wyrobów akcyzowych jako zarejestrowany odbiorca, w celu dostarczenia do podmiotu zużywającego.
Z zacytowanego przepisu wynika, że zwolnienie olejów smarowych od akcyzy, w wypadku ich wewnątrzwspólnotowego nabycia jest możliwe tylko w razie ich nabycia przez zarejestrowanego odbiorcę, co oznacza, że aby z owego zwolnienia skorzystać w ramach nabycia wewnątrzwspólnotowego potencjalny nabywca olejów smarowych musi spełnić obowiązek rejestracyjny. W ocenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego zwiększa to formalności przy przekraczaniu granic Państw Członkowskich, a zatem w tym zakresie polska regulacja jest sprzeczna z Dyrektywą Horyzontalną. Podmiot dokonujący nabycia wewnątrzwspólnotowego olejów smarowych, który nie jest zarejestrowany nie może skorzystać ze zwolnienia tych olejów od akcyzy.
Z kolei z art. 32 ust.5-13 ustawy ( patrz ostatnie zdanie § 10 powołanego wyżej Rozporządzenia w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego ) warunkiem zwolnień od akcyzy ze względu na przeznaczenie jest:
- objęcie wyrobów akcyzowych będących przedmiotem zwolnienia zabezpieczeniem akcyzowym,
- dołączenie do przemieszczanych wyrobów akcyzowych dokumentu dostawy wyrobów objętych zwolnieniem od akcyzy, zwanego dalej "dokumentem dostawy",
- prowadzenie ewidencji wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem przez podmiot prowadzący skład podatkowy, zarejestrowanego odbiorcę,
- Warunkiem zwolnień od akcyzy wyrobów akcyzowych ze względu na ich przeznaczenie w przypadkach, o których mowa w ust. 3 pkt... i 5, jest ponadto przedstawienie przez mający miejsce zamieszkania, siedzibę lub miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju podmiot zużywający prowadzący działalność gospodarczą z użyciem wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie podmiotowi dostarczającemu te wyroby akcyzowe, pisemnego potwierdzenia przyjęcia zgłoszenia rejestracyjnego.
Zacytowane powyżej przepisy zawarte w art.32 ust.5-13 ustawy wprowadzają dodatkowe warunki formalne ( obok już omówionego obowiązku rejestracyjnego ), które muszą być spełnione ,aby skorzystać ze zwolnienia od akcyzy olejów smarowych nabywanych wewnątrzwspólnotowo. Podobnie jak obowiązek opisany w art.32 ust.3 pkt.4 i 5 zwiększają one formalności przy przekraczaniu granicy pomiędzy Państwami Członkowskimi ( ponieważ trzeba je spełnić, aby ze zwolnienia skorzystać ), a zatem w tym zakresie polskie przepisy sprzeczne są z art.1 ust.3 lit.a Dyrektywy Horyzontalnej.
Reasumując niniejsze rozważania: polski system opodatkowania smarów i olei smarowych nie przeznaczonych do celów napędowych i opałowych generalnie nie jest sprzeczny z przepisami wspólnotowymi. Polska miała bowiem prawo objęcia innych produktów niż produkty akcyzowe ( w rozumieniu Dyrektywy Horyzontalnej ) podatkiem konsumpcyjnym. Kwestia nazwy tego podatku, jego umiejscowienia w procesie tworzenia prawa, konstrukcji, stawek oraz restrykcji zakresie kontroli i przemieszczania w kraju pozostają poza "zainteresowaniem" prawa wspólnotowego. Także objęcie produktów smarowych zwolnieniem od podatku akcyzowego z prawem wspólnotowym nie jest sprzeczne, sprzeczne za to są obowiązki, które muszą być spełnione, aby z owego zwolnienia skorzystać, bowiem zwiększają formalności przy przekraczaniu granic Państw Członkowskich.
Przenosząc te rozważania na grunt niniejszej sprawy wskazać należy, iż Minister Finansów zasadnie uznał stanowisko wnioskodawcy za nieprawidłowe. Niemniej jednak wydając interpretację naruszył treść art.14 c § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku – Ordynacja Podatkowa ( tekst jednolity Dz.U z 2005 roku, nr.8, poz.60 z późniejszymi zmianami ). Zgodnie z tym przepisem w razie negatywnej oceny stanowiska wnioskodawcy interpretacja zawiera wskazanie prawidłowego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym. Nie może być chyba wątpliwości, co do tego, że prawidłowość stanowiska Ministra podlega z kolei legalnej ocenie sądu administracyjnego. Skoro w świetle rozważań zawartych w uzasadnieniu niniejszego wyroku stanowisko, które Minister Finansów przeciwstawił stanowisku Spółki narusza prawo materialne poprzez niewłaściwą wykładnię ( ocenę implementacji przepisów wspólnotowych do polskiego systemu prawa ), zaskarżona interpretacja nie mogła się ostać.
Z tych powodów na podstawie art.146 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz.U 153 poz.1270 z późniejszymi zmianami ) należało uchylić zaskarżoną interpretację.
O kosztach rozstrzygnięto na podstawie art.200 prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi w związku z § 18 ust.1 lit.c Rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 roku w sprawie opłat za czynności adwokackie oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu ( Dz.U 163 poz.1348 z późniejszymi zmianami )
-----------------------
Strona1