I FSK 1544/16

I SA/Łd 762/24 - Wyrok WSA w Łodzi
Data orzeczenia
2025-02-25
orzeczenie nieprawomocne
Data wpływu
2024-12-03
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Sędziowie
Ewa Cisowska-Sakrajda /przewodniczący/
Grzegorz Potiopa /sprawozdawca/
Joanna Grzegorczyk-Drozda
Symbol z opisem
6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne
Podatkowe postępowanie
Podatek od towarów i usług
Skarżony organ
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku
Oddalono skargę
Powołane przepisy
Dz.U. 2023 poz 2383
art. 240 par. 1 pkt 5
Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j.)
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodnicząca Sędzia WSA Ewa Cisowska-Sakrajda, Sędziowie Sędzia WSA Joanna Grzegorczyk-Drozda, Asesor WSA Grzegorz Potiopa (spr.), Protokolant Starszy asystent sędziego Paweł Pijewski, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 25 lutego 2025 r. sprawy ze skargi W. G. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi z dnia 20 września 2024 r. nr 1001-IOV-3.603.10.2024.8.U09.KFS w przedmiocie odmowy uchylenia decyzji ostatecznej dotyczącej podatku od towarów i usług za sierpień 2011 r. oddala skargę.
Uzasadnienie
I SA/Łd 762/24
UZASADNIENIE
Zaskarżoną decyzją z dnia 20 września 2024 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Łodzi (dalej także: DIAS), po rozpatrzeniu odwołania W. G. (dalej także: strona, wnioskodawca lub skarżący), na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm., dalej także: o.p.), utrzymał w mocy własną decyzję z dnia z 17 kwietnia 2024 r. w przedmiocie odmowy uchylenia ostatecznej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 23 grudnia 2015 r. w zakresie określenia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za sierpień 2011 r. w kwocie 129.601 zł.
W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy przedstawił ustalony w sprawie stan faktyczny.
Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego Łódź-Bałuty decyzją 18 sierpnia 2014 r. dokonał rozliczenia podatkowego skarżącego w podatku od towarów i usług za sierpień 2011 roku. Organ stwierdził m.in., że strona nieprawidłowo ujęła w rejestrze nabyć za sierpień 2011 r. i odliczyła podatek naliczony z czterech kserokopii faktur wystawionych przez B. Sp. z o.o. na łączną kwotę netto 2.332.255 zł podatek VAT 536,418,65 zł, ponieważ przedmiotowe dokumenty (faktury zakupu) nie dokumentowały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych.
Skarżący nie zgodził się z powyższą decyzją i 10 września 2014 r. złożył od niej odwołanie.
Decyzją z 26 stycznia 2015 r. DIAS uchylił ww. rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia przez ten organ.
Po ponownym rozpatrzeniu sprawy decyzją z 1 lipca 2015 r. Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego Łódź-Bałuty określił stronie zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za sierpień 2011 r. w kwocie 129.601 zł.
W uzasadnieniu ww. decyzji organ pierwszej instancji wskazał, że w przedmiotowej sprawie w stosunku do transakcji udokumentowanych fakturami wystawionymi przez spółkę B. znalazł zastosowanie przepis art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług, gdyż podmiot ten nie wykonał czynności wykazanych w treści spornych faktur, a skarżący miał świadomość, że uczestniczy w transakcjach, których celem było wyłudzenie podatku VAT.
Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi - po rozpatrzeniu odwołania - decyzją z 23 grudnia 2015 r. utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Decyzja ta stała się ostateczna w administracyjnym toku instancji.
Na powyższą decyzję organu odwoławczego złożono skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, która wyrokiem z 5 maja 2016 r., sygn. akt I SA/Łd 201/16 została oddalona. Orzeczenie to stało się prawomocne na skutek oddalenia przez Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z 5 września 2018 r., sygn. akt I FSK 1544/16, skargi kasacyjnej strony.
Wnioskiem z 12 października 2023 r. skarżący zwrócił się o wznowienie postępowania - na podstawie art. 240 § 1 pkt 5 o.p. - zakończonego ostateczną decyzją Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 23 grudnia 2015 r.
Do przedmiotowego wniosku strona dołączyła kopię postanowienia Prokuratury Rejonowej [...] w Ł. z 31 sierpnia 2023 r. sygn.. akt [...] o umorzeniu śledztwa wobec W, G..
W uzasadnieniu wniosku wskazano na umorzenie śledztwa wobec uznania przez prowadzącego śledztwo, że zgromadzony w trakcie śledztwa materiał dowodowy, a następnie jego ocena pod kątem możliwości przypisania W. G. popełnienia zarzucanego mu przestępstwa skarbowego, nie dały podstaw do przyjęcia bez żadnych wątpliwości, by rzeczywistym dysponentem towaru nabytego przez W. G. był inny podmiot niż B. Sp. z o.o. Co więcej, organ ścigania zebrał materiał dowodowy w postaci dokumentów, w tym dokumentów z innych postępowań oraz przesłuchał świadków, na podstawie których to dowodów organ ścigania określił, że: zebrany materiał dowodowy, nie daje podstaw do przyjęcia, że W. G., zakładając, iż nabyty przez niego towar był w rzeczywistości w faktycznym władaniu innego niż B. Sp. z o.o. podmiotu, w sposób umyślny w jakiejkolwiek postaci zamiaru, czy też chociażby hipotetycznie w sposób nieumyślny, dopuścił się zarzucanego mu czynu.
Mając na uwadze powyższe strona wniosła o wznowienie postępowania podatkowego zakończonego ostateczną decyzją DIAS z dnia 23 grudnia 2015 r., a następnie uchylenie w całości ww. decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi oraz ww. decyzji organu I instancji i rozstrzygnięcie co do istoty sprawy, ewentualnie umorzenie postępowania.
Z uwagi na brak przeszkód formalnych, postanowieniem z 8 grudnia 2023 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Łodzi wznowił postępowanie w sprawie zakończonej decyzją ostateczną DIAS z 23 grudnia 2015 r., utrzymującą w mocy decyzję Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego Łódź-Bałuty z 1 lipca 2015 r. w zakresie podatku od towarów i usług za sierpień 2011 r.
Po podjęciu postępowania i rozpatrzeniu wniosku o wznowienie postępowania, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Łodzi decyzją z 17 kwietnia 2024 r. odmówił uchylenia ostatecznej decyzji tut. organu z 23 grudnia 2015 r. uznając, że w rozpatrywanej sprawie nie zaistniały wskazane przez stronę przesłanki uzasadniające jej uchylenie.
Od ww. decyzji strona złożyła odwołanie wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez organ I instancji.
Powołaną na wstępie decyzją Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Łodzi utrzymał w mocy własną decyzję z dnia z 17 kwietnia 2024 r.
DIAS stwierdził, że w rozpatrywanej sprawie powyższy przepis nie znalazł zastosowania, albowiem wskazane przez wnioskodawcę nowe okoliczności wynikające z postanowienia Prokuratury Rejonowej [...] w Ł. nie stanowią - nowych okoliczności faktycznych. Odmienna ocena okoliczności faktycznych nie może stanowić nowej okoliczności. o której mowa w art. 240 § 1 pkt 5 o.p.
Fakt wydania rzeczonego postanowienia Prokuratury o umorzeniu śledztwa, jak też stwierdzenia zawarte w jego uzasadnieniu, które zostały oparte na podstawie materiału dowodowego zgromadzonego w trakcie prowadzonego śledztwa, nie mają jakiegokolwiek wpływu na kwalifikację prawnopodatkową spornych faktur w postępowaniu podatkowym.
Wskazane przez stronę nowe okoliczności wynikające z postanowienia Prokuratury Rejonowej [...] w Ł. oraz zebranych dowodów w toku prowadzonego śledztwa, w tym protokołów przesłuchania świadków (które - jak twierdzi wnioskodawca - wprawdzie istniały w dacie orzekania przez organy, ale nie były im znane, gdyż nie wynikały ze zgromadzonego przez nie materiału dowodowego), to nie są nowe okoliczności faktyczne a odmienna ocena okoliczności faktycznych wynikających ze zgromadzonego w postępowaniu karnym materiału dowodowego.
Jak już wyżej wskazano odmienna ocena okoliczności faktycznych nie jest tym samym co brak wiedzy o tych okolicznościach. Są to dwie różne sytuacje i tylko jedna z nich, ta druga, stanowi przesłankę wznowienia postępowania podatkowego zgodnie z art. 240 § 1 pkt 5 o.p.
W tym kontekście DIAS podkreślił, że w postępowaniu podatkowym organy ustalają okoliczności faktyczne kierując się swobodną oceną dowodów, a następnie dokonują ich kwalifikacji na użytek zastosowania lub niezastosowania określonych norm materialnego prawa podatkowego. Natomiast postanowienie Prokuratury stanowi wynik przeprowadzonego postępowania karnego, opartego na zgromadzonym w tymże postępowaniu materiale dowodowym (własnym jak również zgromadzonym w postępowaniu podatkowym). Ocena poczynionych w nim ustaleń dokonywana jest pod kątem zarzutów postawionych Oskarżonemu w postępowaniu karnym. Prokuratura na użytek tego właśnie postępowania, z uwzględnieniem reguł w nim panujących, wyznaczonych w szczególności przepisami ze sfery proceduralnego i materialnego prawa karnego, dokonuje określonej oceny. W rezultacie ocena przyjęta prze organy podatkowe, bazująca na zgromadzonym przez nie materiale dowodowym, aczkolwiek odmienna od dokonanej przez Prokuraturę, nie oznacza automatycznie, że została poczyniona w oparciu o nieznane im okoliczności, jest niesłuszna na gruncie procedury podatkowej oraz norm prawa materialnego wynikających z ustawy o podatku od towarów i usług, bądź też powinna mieć wtórny charakter w stosunku do tej wyrażonej przez Prokuraturę w przedmiotowym postanowieniu.
W konsekwencji DIAS uznał, że odmienność ocen stanu faktycznego dokonana przez organ podatkowy i Prokuraturę nie jest nową okolicznością uzasadniającą uchylenie wcześniej wydanej decyzji w trybie wznowienia postępowania, tym bardziej że postępowanie podatkowe i materiał w nim zebrany jest niezależny od prowadzonego postępowania karnego i poczynionych w nim ustaleń. Jak już bowiem wielokrotnie podkreślano postępowanie karne i postępowanie podatkowe to dwa odrębne, niezależne od siebie postępowania.
Strona wniosła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi skargę na decyzję DIAS z dnia 20 września 2024 r. Zaskarżonej decyzji oraz decyzji organu I instancji zarzuciła naruszenie przepisów prawa materialnego i przepisów postępowania, które mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy w postaci:
a. art. 191 w związku z art. 180 § 1 i art. 187 § 1 o.p. przez brak zebrania i rozpatrzenia całego materiału dowodowego niezbędnego dla dokonania prawidłowego rozstrzygnięcia w przedmiocie zakończenia postępowania wznowieniowego, poprzez błąd w ustaleniach faktycznych stanowiących podstawę rozstrzygnięcia, a polegający na błędnym przyjęciu, iż ustalenia poczynione w postępowaniu karno-skarbowym oraz zgromadzone tam dowody, nie doprowadzą do zmiany treści decyzji ostatecznej Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 23 grudnia 2015 r., a są jedynie odmienną oceną okoliczności faktycznych sprawy, która nie może stanowić nowej okoliczności o której mowa w art. 240 § 1 pkt 5 o.p.;
b. art. 245 § 1 pkt 1 i 2 o.p., poprzez odmowę uchylenia decyzji ostatecznej Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 23 grudnia 2015 r. z uwagi na brak stwierdzenia przesłanek określonych w art. 240 § 1 pkt 5 o.p. mimo, że zostały one spełnione:
c. naruszenia art. 122, art. 124, art. 191 w zw. z art. 187 § 1 i art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 o.p. w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, podczas gdy dokonanie prawidłowej kontroli legalności zaskarżonej decyzji i dokonanie prawidłowej oceny stanu faktycznego sprawy doprowadzić powinno organ do wniosku, że organ podatkowy wydając decyzję wobec strony nieprawidłowo zebrał i ocenił materiał dowodowy sprawy a także, że naruszył zasady postępowania podatkowego, uznając, że zakwestionowane w decyzji zdarzenia gospodarcze z jej udziałem w rzeczywistości nie miały miejsca.
Mając na uwadze powyższe skarżący wniósł:
1. o rozpoznanie sprawy na rozprawie;
2. na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit c) w zw. z § 3 oraz art. 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 z późn. zm., dalej także: p.p.s.a.) – o uchylenie decyzji organu oraz wznowienie postępowania zakończonego ostateczną decyzją Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 23 grudnia 2015 r. ewentualnie;
3. na podstawie art. 145 §1 pkt 1 lit c) w zw. z art. 135 p.p.s.a. - o uchylenie decyzji organów I i II instancji w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania organowi;
4. na podstawie art. 200 oraz 205 § 2 p.p.s.a. – o zasądzenie od organu II instancji na rzecz skarżącego kosztów niniejszego postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.
W odpowiedzi na skargę DIAS wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje:
Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1267) oraz art. 3 § 1 p.p.s.a. sąd administracyjny sprawuje kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, stosując środki przewidziane w ustawie. Przy czym, jak stanowi art. 134 § 1 p.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach sprawy, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.
Wykładnia powołanego przepisu wskazuje, że sąd ma nie tylko prawo, ale i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego, nawet wówczas, gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony. Z drugiej jednak strony, granicą praw i obowiązków sądu, wyznaczoną w art. 134 § 1 p.p.s.a. jest zakaz wkraczania w sprawę nową. Granice te zaś wyznaczone są dwoma aspektami - legalnością działań organu oraz całokształtem aspektów prawnych tego stosunku prawnego, który był objęty treścią zaskarżonego rozstrzygnięcia.
Rozpoznając sprawę według powyższych kryteriów, sąd doszedł do przekonania, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie.
Przedmiotem kontroli sądu jest decyzja utrzymująca w mocy rozstrzygnięcie odmawiające uchylenia decyzji ostatecznej DIAS. Główny spór w sprawie koncentruje się przy tym na uznaniu, czy wskazane przez wnioskodawcę nowe okoliczności wynikające z postanowienia Prokuratury Rejonowej [...] w Ł. z 31 sierpnia 2023 r. sygn. akt [...] o umorzeniu śledztwa wobec W. G. - stanowią nowe okoliczności faktyczne, o jakich mowa w art. 240 § 1 pkt 5 o.p. Zgodnie ze wskazanym przepisem, w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli wyjdą na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nieznane organowi, który wydał decyzję.
W pierwszej kolejności podkreślić należy, że wznowienie postępowania jest instytucją nadzwyczajną, stanowiącą wyjątek od zasady trwałości decyzji administracyjnej. Dlatego też postępowanie wznowieniowe toczy się w ściśle określonych ramach prawnych, a jego przedmiotem nie może być ponowne rozpoznanie sprawy we wszystkich jej aspektach, lecz jedynie zbadanie, czy zaszły wyjątkowe okoliczności, ściśle wyliczone w art. 240 § 1 o.p. Wznowienie postępowania, w ramach którego dopuszczalna jest weryfikacja decyzji ostatecznej w trybie nadzwyczajnym, nie może więc zastępować kontroli sprawowanej w postępowaniu zwykłym w ramach postępowania odwoławczego. Wyłącznym celem tego postępowania jest ustalenie, czy postępowanie zakończone ostateczną decyzją dotknięte było jedną z kwalifikowanych wad przewidzianych w art. 240 § 1 o.p., a następnie, w zależności od poczynionych ustaleń, wydanie jednego z możliwych rozstrzygnięć, przewidzianych w art. 245 § 1 o.p. Opisane rozgraniczenie zakresów obu rodzajów postępowań, a mianowicie postępowania zwykłego, w ramach którego wydana została ostateczna decyzja DIAS w przedmiocie podatku VAT za sierpień 2011 roku od postępowania nadzwyczajnego, zakończonego zaskarżoną do sądu decyzją o odmowie uchylenia, w wyniku wznowienia postępowania, objętej wnioskiem strony decyzji ostatecznej, ma istotne znaczenie dla prawidłowej oceny zasadności zarzutów skargi. Instytucja wznowienia postępowania podatkowego nie może być bowiem wykorzystywana do ponownej pełnej merytorycznej kontroli decyzji ostatecznej wydanej w postępowaniu zwykłym, ponieważ nie jest to kontynuacja postępowania zwykłego, a odrębne postępowanie nadzwyczajne. Toczy się ono tylko w zakresie oceny, czy zachodzą przesłanki określone w art. 240 § 1 o.p. i w takim też zakresie rozstrzygnięcie organu podatkowego podlega kontroli sądowej.
Odnosząc się do rozpatrywanej przesłanki wznowieniowej, podkreślić należy, że pewne kategorie ewentualnych wad postępowania zwykłego zakończonego decyzją mogą być zwalczane przez podatnika wyłącznie w ramach przysługujących mu w tej kategorii postępowań środkami zaskarżenia, poprzez złożenie odwołania od decyzji organu pierwszej instancji, a następnie poprzez wywiedzenie skargi do sądu administracyjnego na ostateczną decyzję organu odwoławczego. W tym też postępowaniu strona nie doznaje żadnych ograniczeń w zakresie formułowania zarzutów, które mogą dotyczyć zarówno naruszeń prawa materialnego, jak i przepisów postępowania.
Odmiennie natomiast kształtuje się sytuacja strony w postępowaniach nadzwyczajnych, gdyż są one z woli ustawodawcy ograniczone do oceny zaistnienia w sprawie określonych przesłanek ustawowych bądź ich braku. Nie wszystkie wady postępowania zakończonego decyzją objętą następnie postępowaniem wznowieniowym, mogą stanowić podstawę do jej uchylenia na podstawie art. 240 § 1 o.p.
Przenosząc powyższe rozważania na grunt niniejszej sprawy, wskazać należy, że dokonana przez DIAS ocena braku zaistnienia w sprawie wskazywanej przez stronę przesłanki wznowieniowej wymienionej w art. 240 § 1 pkt 5 o.p. była prawidłowa.
Z treści tego przepisu wynika bowiem, że wynika z powyższego przepisu, nowe okoliczności lub dowody stanowią podstawę wznowienia postępowania, jeżeli spełniają łącznie następujące cechy: (1) są nowe, (2) istniały w dniu wydania decyzji, (3) są istotne dla sprawy, (4) nie były znane organowi, który wydał decyzję (por. B. Brzeziński, M. Kalinowski, A. Olesińska, Masternak, J. Orłowski, Ordynacja podatkowa, Komentarz, Tom II, Toruń 2007 r., s. 543). W braku jednej z wymienionych cech tych okoliczności czy dowodów nie można uznać, by zaistniała przesłanka do wznowienia określona we wskazanym przepisie. Wyjaśnić należy, że "nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody", to zarówno okoliczności faktyczne lub dowody nowo odkryte, jak również po raz pierwszy zgłoszone przez stronę.
Zdaniem Sądu, w niniejszej sprawie skarżący, powołując się na tę podstawę wznowienia, nie wskazał żadnych nowych dowodów i okoliczności w rozumieniu art. 240 § 1 pkt 5 o.p. W orzecznictwie akcentuje się, że w ramach postępowania w przedmiocie wznowienia postępowania uregulowanego w Rozdziale 17 Działu IV ordynacji podatkowej organ podatkowy nie może po raz pierwszy przeprowadzać dowodów, które miałyby jednocześnie stanowić podstawę do wszczęcia tego nadzwyczajnego trybu weryfikacji decyzji ostatecznych. Nie można poprzez pryzmat zasady prawdy materialnej (art. 122 o.p.) i zupełności materiału dowodowego (art. 187 § 1 o.p.) oraz art. 188 o.p. uznawać, że w postępowaniu wznowieniowym organ podatkowy miał obowiązek przeprowadzić jakiekolwiek nowe dowody. Podkreślić w tym miejscu należy, na co wskazywał organ w zaskarżonej decyzji, że postępowanie karne, postępowanie podatkowe i postępowanie przed sądami administracyjnymi są niezależnymi od siebie autonomicznymi postępowaniami prawnymi, z czego wynika, że dla prowadzenia i rozstrzygnięcia sprawy danej osoby fizycznej w postępowaniu podatkowym i (lub) postępowaniu sądowoadministracyjnym nie jest prawnie niezbędne uzyskanie prawomocnego wyroku skazującego wobec tej osoby. W postępowaniu podatkowym organy podatkowe ustalają stan faktyczny, po czym dokonują jego klasyfikacji na gruncie materialnego prawa podatkowego. Wyroki zapadłe w sprawach karnych odzwierciedlają natomiast wynik przeprowadzonego postępowania karnego, w którym ocena poczynionych ustaleń faktycznych dokonywana jest pod kątem zarzutów postawionych oskarżonemu w tym postępowaniu. Sąd karny dokonuje określonej oceny na potrzeby swojego postępowania, uwzględniając obowiązujące w tym postępowaniu reguły wynikające z przepisów prawa karnego o charakterze proceduralnym oraz materialnym. Celem postępowania karnego jest bowiem ustalenie sprawstwa, winy i ewentualna odpowiedzialność karna lub stwierdzenie jej braku, a nie wymiar należności podatkowych, co należy do kompetencji organów podatkowych. Dlatego też nawet tożsamy materiał dowodowy nie musi prowadzić do takiej samej oceny na gruncie prawa karnego (gdzie istotne znaczenie ma wina sprawcy) oraz na gruncie prawa podatkowego, gdzie działania lub zaniechania z reguły wywołują określone skutki niezależnie od nastawienia i woli podmiotu, który działania te podjął lub ich zaniechał.
Odrębność postępowań karnych i podatkowych ma swoje odzwierciedlenie w treści art. 11 p.p.s.a., zgodnie z którym ustalenia wydanego w postępowaniu karnym prawomocnego wyroku skazującego co do popełnienia przestępstwa wiążą sąd administracyjny. Ustawodawca nie przewidział więc możliwości automatycznego związania sądu administracyjnego wyrokiem wydanym w postępowaniu karnym, który nie ma takiego charakteru. Tym samym wyrok uniewinniający skarżącego od zarzutów popełnienia przestępstw skarbowych nie wywiera bezpośredniego wpływu na wynik sprawy podatkowej i pozostawia organom podatkowym możliwość samodzielnego ustalenia stanu faktycznego, zgodnie z wymogami określonymi w ordynacji podatkowej. Innymi słowy, ocena wyrażona w wyroku sądu karnego nie oznacza, że nieprawidłowa jest ocena przyjęta przez organy podatkowe w oparciu o zebrany przez nie materiał dowodowy (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 4 kwietnia 2017 r. sygn. akt I FSK 1744/15, publ. Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych, orzeczenia.nsa.gov.pl).
W świetle powyższego wskazać należy, że postanowieniem Prokuratury Rejonowej [...] w Ł. z [...] r. sygn. akt [...] umorzono śledztwo wobec W. G.. Zgromadzony w trakcie śledztwa materiał dowodowy, a następnie jego ocena pod kątem możliwości przypisania W. G. popełnienia zarzucanego mu przestępstwa skarbowego, nie dały podstaw do przyjęcia bez żadnych wątpliwości, by rzeczywistym dysponentem towaru nabytego przez W. G. był inny podmiot niż B. Sp. z o.o.
Sąd podkreśla, że w sprawie podatkowej nie jest to jednak nowa okoliczność faktyczna lub nowy dowód w rozumieniu art. 240 § 1 pkt 5 O.p. Postanowienie to wyraża określoną ocenę stanu faktycznego, który uprzednio oceniony został przez organy podatkowe. Odmienna ocena okoliczności faktycznych przez prokuratora czy nawet sąd karny nie mogła więc stanowić nowej okoliczności, o której mowa w tym przepisie. Sąd podziela pogląd wyrażony przez DIAS, że postanowienie umarzające śledztwo w sprawie skarżącego nie dają podstawy do uchylenia decyzji ostatecznej w trybie wznowienia.
Wobec odmienności postępowań administracyjnego i karnego, w tym również różnic związanych z ciężarem dowodów i możliwością dowodzenia (art. 74 § 1 k.p.k. i art. 389 § 1 k.p.k.) okoliczności, które zostały uwzględnione przez organy podatkowe przy ustalaniu istnienia i wysokości zobowiązania nie mogły stanowić podstawy ustaleń Sądu w sprawie karnej. Słuszność tego stanowiska w powyższym zakresie znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych.
Zdaniem Sądu, organ słusznie także wskazuje, że w toku zwykłego postępowania w sprawie podatku od towarów i usług zebrany materiał dowodowy dawał podstawę do ustalenia, że zakwestionowane faktury zakupu cyfrowych aparatów fotograficznych nie dokumentują rzeczywistego obrotu pomiędzy podmiotami uwidocznionymi na tych fakturach i nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w nich zawarty. Ustalony w przedmiotowej sprawie stan faktyczny jednoznacznie wskazywał, że istniały przesłanki, aby podejrzewać, iż faktury VAT wystawione przez spółkę B. nie są rzetelne. Mając na uwadze powyższe trudno obiektywnie uznać za wiarygodne, aby strona nie miała świadomości, że uczestniczy w transakcjach stanowiących oszustwo podatkowe.
Powyższa problematyka była przedmiotem rozważań sądów administracyjnych dokonujących kontroli decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 23 grudnia 2015 r. I tak WSA w Łodzi w wyroku z dnia 5 maja 2016 r. o sygn. akt I SA/Łd 201/16 oddalając skargę na tę decyzję stwierdził, że: "Organy badały okoliczności związane z zawieranymi przez skarżącego transakcjami zakupu i opisały je dokładnie (str. 6-9, 11-12, 16-18, 27-28 decyzji organu pierwszej instancji, str. 16-18 decyzji odwoławczej). W decyzjach wskazano m. in., że podatnik wiedział lub co najmniej mógł podejrzewać i godzić się z tym, iż będzie jedynie jednym z ogniw łańcucha kilku kontrahentów, poprzez których towary przepłyną w bardzo krótkim czasie i w taki sposób transakcje kupna i sprzedaży rzeczywiście przebiegały, że jeszcze przed zakupem towarów wiedział komu towary mają zostać sprzedane, wiedział o wzajemnych powiązaniach firm (E., S., G.) uczestniczących w przepływie tych aparatów. Podatnik nie przedstawił też żadnych wiarygodnych dokumentów mogących potwierdzać dane kontrahenta, firmy "B.", a przecież kontakt z tą firmą miał od niedawna, a sporne transakcje zakupu sprzętu fotograficznego dotyczyły znacznych kwot. O braku zachowania przez podatnika należytej staranności w kontaktach z kontrahentami świadczy także to, że uznał za wystarczający jedynie kontakt telefoniczny lub mailowy z przedstawicielem firmy "B.", która przecież nie była jego sprawdzonym kontrahentem, a należności za towary przelewał na konto "dostawcy" na podstawie faktur pro forma. Ustalony i przedstawiony w decyzjach przebieg transakcji i "karuzelowy" obrót towarem potwierdza wiarygodność zeznań świadka K., także co do tego, że kontrahenci Spółki "B." musieli zdawać sobie sprawę z odgrywanej przez siebie roli. Świadczą o tym m. in. wskazane przez organ zależności czasowe pomiędzy wystawianymi przez "B." fakturami i odbiorem towarów przez podatnika i jego dalszą ekspedycją do następnych podmiotów, to jest E. i S.. Powyższe okoliczności, dużo szerzej i dokładniej wskazane w decyzjach, co najmniej powinny budzić podejrzenia podatnika co do rzetelności kontrahentów i zawieranych z nimi transakcji, tym bardziej, że przedmiotem transakcji były aparaty cyfrowe, a więc towary tzw. wrażliwe, często będące przedmiotem transakcji mających na celu wyłudzenie podatku VAT, co jest faktem znanym. Powyższą ocenę podzielił Naczelny Sąd Administracyjny, który wyrokiem z dnia 5 września 2018 r. o sygn. akt I FSK 1544/16 oddalił skargę kasacyjną strony.
Sąd stwierdza, że odmienna ocena tych okoliczności przez prokuratora nie stanowi nowej okoliczności w rozumieniu art. 240 § 1 pkt 5 o.p. Skoro zatem kwestia ta została już rozstrzygnięta w ostatecznej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 23 grudnia 2015 r., a sądy administracyjne potwierdziły prawidłowość tej decyzji, za bezskuteczną uznać należy próbę ponownej weryfikacji tej kwestii, podjętą przez stronę w niniejszej sprawie w oparciu o przywołane we wniosku o wznowienie wyroki sądowe.
W świetle powyższego, należało zaakceptować stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji, że skarżący nie przedstawił nowych dowodów, ani nowych okoliczności w rozumieniu art. 240 § 1 pkt 5 o.p., które miałyby wpływ na odmienną ocenę ustaleń dokonanych w postępowaniu wymiarowym, zakończonym decyzją ostateczną. Jak już wyżej wyjaśniono odmienna ocena faktów przez stronę, które istniały w dniu wydania decyzji i były znane organowi wydającemu decyzję, nie oznacza pomijania istotnych okoliczności faktycznych, czy też ich ignorowania, a tym bardziej nie uzasadnia uchylenia decyzji ostatecznej.
W ocenie Sądu, organy prowadząc postępowanie wznowieniowe nie naruszyły wskazywanych w skardze przepisów postępowania, w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Dokonując oceny legalności zaskarżonej decyzji i podanych w niej motywów, stwierdzić należy, że ocena dowodów, jakiej dokonał w tej sprawie organ odwoławczy nie wykraczała poza ramy swobodnej oceny dowodów i jako taka korzystała z ochrony przewidzianej w art. 191 o.p. Wymaga dodania, że zgodnie z art. 122 o.p. w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Zasada prawdy obiektywnej nakazuje organom prowadzącym postępowanie zebranie i rozpatrzenie materiału dowodowego tak, aby stan faktyczny sprawy ustalić zgodnie z rzeczywistością. Zasada prawdy obiektywnej zastosowanie ma także w postępowaniu wznowieniowym, ale jak już wcześniej podkreślono, nie oznacza to, że w tym postępowaniu powinno nastąpić ponowne merytoryczne rozpoznanie sprawy. Zebranie dowodów istotnych dla sprawy w ramach tego postępowania sprowadza się do badania, czy istnieją podstawy do wznowienia postępowania określone w art. 240 § 1 o.p., a zatem ustalenie, czy przesłanki wznowieniowe wskazane we wniosku miały rzeczywiście miejsce, a nie ponowne kompleksowe zgromadzenie i ocena materiału dowodowego, które były podstawą do wydania decyzji ostatecznej.
Mając powyższe na względzie, Wojewódzki Sąd Administracyjny, na podstawie art. 151 p.p.s.a., oddalił skargę.
ds